第五章所得稅

1、第 五 章 所得稅所得稅會計的目的，是通過比較資產(chǎn)、負債等項目按照企業(yè)會計準則規(guī)定確定的賬面價值與按 照稅法規(guī)定確定的計稅基礎之間的差異，將該差異的所得稅影響確認為遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得 稅負債，并在此基礎上確定所得稅費用。一、資產(chǎn)、負債的計稅基礎（一）資產(chǎn)的計稅基礎 資產(chǎn)的計稅基礎，是指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價值的過程中，計算應納稅所得額時按照稅法規(guī)定可 以自應稅經(jīng)濟利益中抵扣的金額。如果有關的經(jīng)濟利益不納稅，資產(chǎn)的計稅基礎即為其賬面價值。資產(chǎn)在初始確認時，其計稅基礎一般為取得成本，即企業(yè)為取得某項資產(chǎn)支付的成本在未來期 間準予稅前扣除。在資產(chǎn)持續(xù)持有的過程中，其計稅基礎是指資產(chǎn)的取得成本減去以

2、前期間按照稅 法規(guī)定已經(jīng)稅前扣除的金額后的余額，該余額代表的是按照稅法規(guī)定就涉及的資產(chǎn)在未來期間計稅 時仍然可以稅前扣除的金額。（二）負債的計稅基礎 負債的計稅基礎，是指負債的賬面價值減去未來期間計算應納稅所得額時按照稅法規(guī)定可予抵 扣的金額。負債的確認與償還一般不會影響企業(yè)的損益，也不會影響其應納稅所得額，未來期間計算應納 稅所得額時按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額為零，計稅基礎即為賬面價值。但是，某些情況下，負債 的確認可能會影響企業(yè)的損益，進而影響不同期間的應納稅所得額，使得其計稅基礎與賬面價值之 間產(chǎn)生差額。二、暫時性差異 暫時性差異，是指資產(chǎn)或負債的賬面價值與其計稅基礎之間的差額。根據(jù)該差

3、額對未來期間應 稅金額影響的不同，暫時性差異分為應納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異。某些不符合資產(chǎn)、負債的確認條件，未作為財務報告中資產(chǎn)、負債列示的項目，如果按照稅法 規(guī)定可以確定其計稅基礎，該計稅基礎與其賬面價值之間的差額也屬于暫時性差異。（一）應納稅暫時性差異 應納稅暫時性差異，是指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負債期間的應納稅所得額時，將導致產(chǎn)生 應稅金額的暫時性差異。該差異在未來期間轉(zhuǎn)回時，會增加轉(zhuǎn)回期間的應納稅所得額，即在未來期 間不考慮該事項影響的應納稅所得額的基礎上，由于該暫時性差異的轉(zhuǎn)回，會進一步增加轉(zhuǎn)回期間 的應納稅所得額和應交所得稅金額。資產(chǎn)的賬面價值大于其計稅基礎或負債的賬面價

4、值小于其計稅 基礎時，會產(chǎn)生應納稅暫時性差異。（二）可抵扣暫時性差異 可抵扣暫時性差異，是指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負債期間的應納稅所得額時，將導致產(chǎn)生 可抵扣金額的暫時性差異。該差異在未來期間轉(zhuǎn)回時會減少轉(zhuǎn)回期間的應納稅所得額，減少未來期 間的應交所得稅。資產(chǎn)的賬面價值小于其計稅基礎或負債的賬面價值大于其計稅基礎時，會產(chǎn)生可 抵扣暫時性差異。三、遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債的確認（一）遞延所得稅資產(chǎn)的確認1. 確認遞延所得稅資產(chǎn)的情況 企業(yè)對于可抵扣暫時性差異可能產(chǎn)生的未來經(jīng)濟利益，應以很可能取得用來抵扣可抵扣暫時性 差異的應納稅所得額為限，謹慎確認相應的遞延所得稅資產(chǎn)，并減少所得稅費用等

5、。在估計未來期 間可能取得的應納稅所得額時，除正常生產(chǎn)經(jīng)營所得外，還應考慮將于未來期間轉(zhuǎn)回的應納稅暫時 性差異導致的應稅金額等因素。 下列交易或事項中產(chǎn)生的可抵扣暫時性差異，應根據(jù)交易或事項的不同情況確認相應的遞延所 得稅資產(chǎn)：（1）企業(yè)對于能夠結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的未彌補虧損，應視同可抵扣暫時性差異，以很可能獲得用來 抵扣該部分虧損的未來應納稅所得額為限，確認相應的遞延所得稅資產(chǎn)。（2）對于與聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)等的投資相關的可抵扣暫時性差異，如果有關的暫時性差異在 可預見的未來很可能轉(zhuǎn)回，并且企業(yè)很可能獲得用來抵扣該可抵扣暫時性差異的應納稅所得額時， 應確認相關的遞延所得稅資產(chǎn)。對于與聯(lián)營企業(yè)、合營

6、企業(yè)等的投資相關的可抵扣暫時性差異，通常產(chǎn)生于因聯(lián)營企業(yè)或合營 企業(yè)發(fā)生虧損，投資企業(yè)按持股比例確認應予承擔的部分而減少投資的賬面價值，但稅法規(guī)定投資 應以其成本作為計稅基礎，從而形成可抵扣暫時性差異，該差異在滿足確認條件時應確認相應的遞 延所得稅資產(chǎn)。（3）非同一控制下的企業(yè)合并中，按照會計規(guī)定確定的合并中取得各項可辨認資產(chǎn)、負債的公 允價值與其計稅基礎之間形成可抵扣暫時性差異的，應確認相應的遞延所得稅資產(chǎn)，同時調(diào)整合并 中應予確認的商譽。（ 4）與直接計入所有者權益的交易或事項相關的可抵扣暫時性差異，相應的遞延所得稅資產(chǎn)應計入所有者權益。例如，因可供出售金融資產(chǎn)公允價值下降而應確認的遞延所

7、得稅資產(chǎn)。2. 不確認遞延所得稅資產(chǎn)的情況 除企業(yè)合并以外的交易中，如果交易發(fā)生時既不影響會計利潤也不影響應納稅所得額，則交易 中產(chǎn)生的資產(chǎn)、負債的入賬價值與其計稅基礎之間的差額形成可抵扣暫時性差異的，相應的遞延所 得稅資產(chǎn)不予確認。該規(guī)定主要是考慮到由于交易發(fā)生時既不影響會計利潤，也不影響應納稅所得 額，確認遞延所得稅資產(chǎn)的直接結(jié)果是減記有關資產(chǎn)的賬面價值或是增加所確認負債的賬面價值， 使得資產(chǎn)、負債在初始確認時，違背歷史成本原則，影響會計信息的可靠性。（二）遞延所得稅負債的確認 除明確規(guī)定不應確認遞延所得稅負債的情況以外，企業(yè)應當全面足額地確認所有應納稅暫時性 差異產(chǎn)生的遞延所得稅負債，并

8、計入所得稅費用等。非同一控制下的企業(yè)合并中，按照會計規(guī)定確 定的合并中取得各項可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值與其計稅基礎之間形成應納稅暫時性差異的，應 確認相應的遞延所得稅負債，同時調(diào)整合并中應予確認的商譽；與直接計入所有者權益的交易或事 項相關的應納稅暫時性差異，相應的遞延所得稅負債應計入所有者權益，如因可供出售金融資產(chǎn)公 允價值上升而應確認的遞延所得稅負債。不確認遞延所得稅負債的情況包括：1. 商譽的初始確認。非同一控制下的企業(yè)合并中，因企業(yè)合并成本大于合并中取得的被購買方 可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額，按照會計準則規(guī)定應確認為商譽，但按照稅法規(guī)定確定為免稅合并 的，不允許確認商譽，即商譽的計稅

9、基礎為零，兩者之間的差額形成應納稅暫時性差異，因確認該 遞延所得稅負債會增加商譽的價值，企業(yè)會計準則中規(guī)定對于該部分應納稅暫時性差異不確認相關 的遞延所得稅負債。2. 除企業(yè)合并以外的交易中，如果交易發(fā)生時既不影響會計利潤也不影響應納稅所得額，則交 易中產(chǎn)生的資產(chǎn)、負債的入賬價值與其計稅基礎之間的差額形成應納稅暫時性差異的，相應的遞延 所得稅負債不予確認。3. 企業(yè)對與聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)等的投資相關的應納稅暫時性差異，在投資企業(yè)能夠控制暫時 性差異轉(zhuǎn)回的時間并且預計有關的暫時性差異在可預見的未來很可能不會轉(zhuǎn)回時，不確認相應的遞 延所得稅負債。與聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)的投資相關的應納稅暫時性差異通常

10、產(chǎn)生于因被投資單位實現(xiàn)凈利潤， 投資企業(yè)按照持股比例計算應享有的部分，按照會計規(guī)定增加投資的賬面價值，但稅法規(guī)定投資的 成本或其計稅基礎不發(fā)生變化，從而形成應納稅暫時性差異。如果企業(yè)能夠控制該應納稅暫時性差 異轉(zhuǎn)回的時間，并且該暫時性差異在可預見的未來不會轉(zhuǎn)回時，不確認相應的遞延所得稅負債。需要指出的是，企業(yè)在編制合并財務報表時，因抵銷未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益導致合并資產(chǎn)負債表 中資產(chǎn)、負債的賬面價值與其在納入合并范圍的企業(yè)按照適用稅法規(guī)定確定的計稅基礎之間產(chǎn)生暫 時性差異的，在合并資產(chǎn)負債表中應當確認遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負債，同時調(diào)整合并利潤 表中的所得稅費用，但與直接計入所有者權益的交易或

11、事項及企業(yè)合并相關的遞延所得稅除外。四、當期所得稅和遞延所得稅的計量（一）當期所得稅的計量 資產(chǎn)負債表日，對于當期和以前期間形成的當期所得稅負債（或資產(chǎn)），應當按照稅法規(guī)定計 算的預期應交納（或返還）的所得稅金額計量。企業(yè)在確定當期所得稅時，對于當期發(fā)生的交易或事項，會計處理與稅收處理不同的，應在會 計利潤的基礎上，按照適用稅法的規(guī)定進行調(diào)整，計算出當期應納稅所得額，按照應納稅所得額與 適用所得稅稅率計算確定當期應交所得稅。（二）遞延所得稅的計量資產(chǎn)負債表日，對于遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債，應當按照預期收回該資產(chǎn)或清償該負 債期間的適用稅率計量。適用稅率是指按照稅法規(guī)定，在暫時性差異預計轉(zhuǎn)

12、回期間執(zhí)行的稅率。企業(yè)經(jīng)營過程中以各種方式取得的應稅所得適用的所得稅稅率以及在不同會計期間適用的所得 稅稅率一般不存在差別。某些情況下，適用稅率發(fā)生變化的，應對已確認的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延 所得稅負債進行重新計量，除直接在所有者權益中確認的交易或者事項產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)和遞 延所得稅負債以外，應當將其影響數(shù)計入變化當期的所得稅費用。1.遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債的計量，應當反映資產(chǎn)負債表日企業(yè)預期收回資產(chǎn)或清償 負債方式的所得稅影響，即在計量遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債時，應當采用與收回資產(chǎn)或清 償債務的預期方式相一致的稅率和計稅基礎。2.企業(yè)不應當對遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債進行

13、折現(xiàn)。3. 資產(chǎn)負債表日，企業(yè)應當對遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值進行復核。如果未來期間很可能無法 獲得足夠的應納稅所得額用以抵扣遞延所得稅資產(chǎn)帶來的經(jīng)濟利益，應當減記遞延所得稅資產(chǎn)的賬 面價值。在很可能獲得足夠的應納稅所得額時，減記的金額應當轉(zhuǎn)回。五、所得稅費用的計量企業(yè)在計算確定當期所得稅以及遞延所得稅的基礎上，應將兩者之和確認為利潤表中的所得稅 費用（或收益）。計入當期損益的所得稅費用（或收益）不包括企業(yè)合并和直接在所有者權益中確認的交易或事 項產(chǎn)生的所得稅影響。與直接計入所有者權益的交易或者事項相關的當期所得稅和遞延所得稅，應 當計入所有者權益。六、所得稅的列報企業(yè)對所得稅的核算結(jié)果，應當遵

14、循會計準則規(guī)定進行列報，其中遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得 稅負債一般應當分別作為非流動資產(chǎn)和非流動負債列示，所得稅費用應當在利潤表中單獨列示，同 時還應在附注中披露與所得稅有關的信息。同時滿足以下條件時， 企業(yè)應當將當期所得稅資產(chǎn)及當期所得稅負債以抵銷后的凈額列示：（ 1）企業(yè)擁有以凈額結(jié)算的權利；（ 2）意圖以凈額結(jié)算或是取得資產(chǎn)、清償負債同時進行。同時滿足以下條件時， 企業(yè)應當將遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所得稅負債以抵銷后的凈額列示：（ 1）企業(yè)擁有以凈額結(jié)算當期所得稅資產(chǎn)及當期所得稅負債的法定權利；（ 2）遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所 得稅負債與同一稅收征管部門對同一納稅主體征收的所得稅相關或者是對不同的納稅主體相關，