壞帳損失的確認及會計處理

1、1.壞賬損失的確認及會計處理 壞賬是指企業(yè)無法收回或收回的可能性極小的應收賬款。由于發(fā)生壞賬而產(chǎn)生的損失，稱為壞賬損失。 企業(yè)確認壞賬時，應遵循財務報告的目標和會計核算的基本原則，具體分析各應收賬款的特性、金額的大小、信用期限、債務人的信譽和當時的經(jīng)營情況等因素。一般來講，企業(yè)的應收賬款符合下列條件之一的，應確認為壞賬： （1）債務人死亡，以其遺產(chǎn)清償后仍然無法收回； （2）債務人破產(chǎn)，以其破產(chǎn)財產(chǎn)清償后仍然無法收回； （3）債務人較長時間內(nèi)未履行其償債義務，并有足夠的證據(jù)表明無法收回或收回的可能性極小。 企業(yè)會計制度第五十三條規(guī)定，企業(yè)應當在期末分析各項應收款項的可收回性，并預計可能產(chǎn)生的壞

2、賬損失。對預計可能發(fā)生的壞賬損失，計提壞賬準備。企業(yè)計提壞賬準備的方法由企業(yè)自行確定。企業(yè)應當制定計提壞賬準備的政策，明確計提壞賬準備的范圍、提取方法、賬齡的劃分和提取比例，按照法律、行政法規(guī)的規(guī)定報有關各方備案，并備置于企業(yè)所在地。壞賬準備計提方法一經(jīng)確定，不得隨意變更。如需變更，應當在會計報表附注中予以說明。 在確定壞賬準備的計提比例時，企業(yè)應當根據(jù)以往的經(jīng)驗、債務單位的實際財務狀況和現(xiàn)金流量等相關信息予以合理估計。除有確鑿證據(jù)表明該項應收款項不能夠收回或收回的可能性不大外（如債務單位已撤銷、破產(chǎn)、資不抵債、現(xiàn)金流量嚴重不足、發(fā)生嚴重的自然災害等導致停產(chǎn)而在短時間內(nèi)無法償付債務等，以及3年

3、以上的應收款項），下列各種情況下不能全額提取壞賬準備： （1）當年發(fā)生的應收款項； （2）計劃對應收款項進行重組； （3）與關聯(lián)方發(fā)生的應收款項； （4）其他已逾期，但無確鑿證據(jù)表明不能收回的應收款項。 企業(yè)的預付賬款如有確鑿證據(jù)表明其不符合預付賬款性質(zhì)，或者因供貨單位破產(chǎn)、撤銷等原因已無望再收到所購貨物的，應當將原計入預付賬款的金額轉(zhuǎn)入其他應付款，并按規(guī)定計提壞賬準備。 企業(yè)持有的未到期的應收票據(jù)，如有確鑿證據(jù)證明不能夠收回或收回的可能性不大時，應將其賬面余額轉(zhuǎn)入應收賬款，并計提相應的壞賬準備。 應當指出，對已確認為壞賬的應收賬款，并不意味著企業(yè)放棄了追索權，一旦重新收回，應及時入賬。 壞賬

4、的核算方法有兩種：直接轉(zhuǎn)銷法和備抵法。直接轉(zhuǎn)銷法是指在實際發(fā)生壞賬時，確認壞賬損失，計入期間費用（管理費用），同時注銷該筆應收賬款。直接轉(zhuǎn)銷法忽視了壞賬損失與賒銷業(yè)務的聯(lián)系，在轉(zhuǎn)銷壞賬損失的前期，對于壞賬的情況不做任何處理，顯然不符合權責發(fā)生制及收入與費用相配比的會計原則，而且核銷手續(xù)繁雜，致使企業(yè)發(fā)生大量陳賬、呆賬、長年掛賬，得不到處理，虛增了利潤，也夸大了前期資產(chǎn)負債表上應收賬款的可實現(xiàn)價值。因此，新制度要求企業(yè)采用備抵法核算壞賬，對預計可能發(fā)生的壞賬損失，計提壞賬準備。 備抵法是按期估計壞賬損失，形成壞賬準備，當某一應收賬款全部或者部分被確認為壞賬時，應根據(jù)其金額沖減壞賬準備，同時轉(zhuǎn)銷相

5、應的應收賬款。估計壞賬損失的方法有三種，即應收賬款余額百分比法、賬齡分析法和銷貨百分比法。 2.差異分析 對于壞賬準備金的處理，稅法和會計處理的差異主要表現(xiàn)在計取的范圍不同，計提的標準不同，計提的方法不同，計提和壞賬處理的自主權限不同。 企業(yè)所得稅稅前扣除辦法國稅發(fā)(2000)84號對壞賬損失的扣除作了以下幾點明確： （1）納稅人發(fā)生的壞賬損失，原則上應按實際發(fā)生額據(jù)實扣除。經(jīng)報稅務機關批準，也可提取壞賬準備金。提取壞賬準備金的納稅人發(fā)生的壞賬損失，應沖減壞賬準備金；實際發(fā)生的壞賬損失，超過已提取的壞賬準備的部分，可在發(fā)生當期直接扣除；已核銷的壞賬收回時，應相應增加當期的應納稅所得。 （2）經(jīng)

6、批準可提取壞賬準備金的納稅人，除另有規(guī)定者外，壞賬準備金提取比例一律不得超過年末應收賬款余額的5。計提壞賬準備的年末應收賬款是納稅人因銷售商品、產(chǎn)品或提供勞務等原因，應向購貨客戶或接受勞務的的客戶收取的款項，包括代墊的運雜費。年末應收賬款包括應收票據(jù)的金額。 （3）納稅人符合下列條件之一的應收賬款，應作為壞賬處理： 債務人被依法宣告破產(chǎn)、撤銷，其剩余財產(chǎn)確實不足清償?shù)膽召~款； 債務人死亡或依法被宣告死亡、失蹤，其財產(chǎn)或遺產(chǎn)確實不足清償?shù)膽召~款； 債務人遭受重大自然災害或意外事故，損失巨大，以其財產(chǎn)（包括保險賠款等）確實無法清償?shù)膽召~款； 債務人逾期未履行償債義務，經(jīng)法院裁決，確實無法清償

7、的應收賬款； 逾期3年以上仍未收回的應收賬款； 經(jīng)國家稅務總局批準核銷的應收賬款。 （4）納稅人發(fā)生非購銷活動的應收債權以及關聯(lián)方之間的任何往來賬款，不得提取壞賬準備金。 關于企業(yè)財產(chǎn)損失稅前扣除問題的批復國稅函（2000）579號規(guī)定，除金融保險企業(yè)等國家規(guī)定允許從事信貸業(yè)務的企業(yè)外，其他企業(yè)直接借出的款項，由于債務人破產(chǎn)、關閉、死亡等原因無法收回或逾期無法收回的，一律不得作為財產(chǎn)損失在稅前進行扣除；其他企業(yè)委托金融保險企業(yè)等國家規(guī)定允許從事信貸業(yè)務的企業(yè)借出的款項，由于債務人破產(chǎn)、關閉、死亡等原因無法收回或逾期無法收回的，準予作為財產(chǎn)損失在稅前進行扣除。 （5）辦法第36條規(guī)定，關聯(lián)方之間

8、往來賬款不得確認為壞賬。 辦法下發(fā)后，國稅函（2000）945號文件對此作了補充規(guī)定，即關聯(lián)企業(yè)之間的應收賬款，經(jīng)法院判決負債方破產(chǎn)，破產(chǎn)企業(yè)的財產(chǎn)不足以清償?shù)呢搨糠?，?jīng)稅務機關審核后，應允許債權方企業(yè)作為壞賬損失在稅前扣除。 （6）從2000年1月1日起電信企業(yè)的用戶新欠的月租費、通話費，拖欠時間超過1年仍無法收回的，由電信企業(yè)提出申請并提供有關憑證，經(jīng)稅務機關審核確認后，作壞帳處理。 正確理解辦法第36條的規(guī)定，還應當注意下列問題： 對于企業(yè)從關聯(lián)方借款金額超過其注冊資本50%的，超過部分的利息支出不得扣除，也不能資本化。 對于集團母公司從金融機構統(tǒng)一取得的貸款，再轉(zhuǎn)貸給子公司使用的，如

9、能證明有關資金確系從金融機構取得的貸款，可不作為關聯(lián)方貸款對待。 嚴格意義上講，屬于同一法人的總分機構是同一個法人實體，不屬于關聯(lián)企業(yè)的范疇。但是，如果總分機構符合現(xiàn)行內(nèi)資企業(yè)所得稅條例規(guī)定的獨立納稅人條件，總、分機構分別作為獨立納稅人的，總分機構之間發(fā)生的借貸款理應受到辦法第36條規(guī)定的限制。 企業(yè)集團所屬的財務公司負責集團內(nèi)的財務管理、會計核算和資金調(diào)度事務，如果企業(yè)集團所屬的財務公司名義對企業(yè)集團所屬的其他企業(yè)進行貸款，相關子公司申報扣除貸款費用，也應該適用辦法第36條規(guī)定的限制。 另外，辦法對壞賬準備金提取比例的限制不適用于金融保險企業(yè)。根據(jù)國家稅務總局關于金融保險企業(yè)所得稅若干問題的

10、通知國稅函（2000）906號的規(guī)定，金融保險企業(yè)壞賬準備金的提取比例，不得超過年末應收賬款余額的1%，超過部分不得扣除。 商品流通企業(yè)按年內(nèi)庫存商品余額的5以內(nèi)差額計提的商品削價準備金，按實扣除。 外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅實施細則第25至27條規(guī)定，從事信貸、租賃等業(yè)務的企業(yè)，可以根據(jù)實際需要，報經(jīng)當?shù)囟悇諜C關批準，逐年按年末放款余額(不包括銀行間拆借)，或者年末應收賬款、應收票據(jù)等應收款項的余額，計提不超過3%的壞賬準備，從該年度應納稅所得額中扣除。國稅發(fā)1991165號文件規(guī)定，除從事信貸、租賃業(yè)務外的其他企業(yè)，如確有需要，經(jīng)當?shù)囟悇諜C關批準后，按年末應收賬款、應收票據(jù)等應收賬款的余

11、額，計提壞賬準備。應收賬款有約定期限的，應以到期的為限。未到期的債權或代銷商品的應收款，不得計提壞賬準備。國稅發(fā)1997123號文件規(guī)定，對以各種財產(chǎn)(包括各種商品、有價證券)作抵押的外資金融機構貸款不得計提壞賬準備金； 從以上規(guī)定可以看出，對壞賬損失的稅前扣除與企業(yè)會計制度的規(guī)定存在較大差異，在年終申報所得稅時應按照稅收的規(guī)定進行納稅調(diào)整。調(diào)整方法如下： 內(nèi)資企業(yè)：本期按稅法規(guī)定允許提取的壞賬準備=(期末應收賬款余額期末應收票據(jù)余額)稅法規(guī)定的壞帳準備提取比例(期初應收賬款余額期初應收票據(jù)余額)稅法規(guī)定的壞帳準備提取比例本期實際發(fā)生的壞賬本期收回已核銷的壞賬 外資企業(yè)：本期按稅法規(guī)定允許提取的壞賬準備=(期末應收賬款余額+期末應收票據(jù)余額)稅法規(guī)定的壞賬準備提取比例-(期初應收賬款余額+期初應收票據(jù))稅法規(guī)定的壞賬準備提取比例-本期實際發(fā)生的壞賬+本期收回已核銷的壞賬 上式中，如果企業(yè)實際發(fā)生的壞帳損失未得到稅務機關批準，則“本期實際發(fā)生的壞帳”應按零計算。 本年度實際增提的壞賬準備=（期末應收賬款余額企業(yè)實際壞賬提取比例-期初壞賬準備賬戶余額（保留數(shù)）-本期實際發(fā)生的壞賬+本期收回已核銷的壞賬=期末壞賬準備余額期初壞賬準備余額（注：如為負數(shù)表示減提的壞賬準備。） 由于在進行會計核算時，對壞賬準備的提取是采用“差額提取”的方