中、日個人所得稅比較分析及啟示.doc

1、中、日個人所得稅比較分析及啟示武漢大學(xué) 李建軍摘要 本文從個人所得稅的稅制模式、費(fèi)用扣除、稅率及其個人所得稅的職能地位和分稅幾個方面，對中國和日本的個人所得稅 進(jìn)行了比 較、分析，并借鑒 日本，結(jié)合我國 經(jīng)濟(jì)和社會的具體 實際，對我國個人所得稅的改革和完善 進(jìn)行分析探究。關(guān)鍵詞 個人所得稅 中國 日本個人所得稅是 對個人 (自然人 ) 取得的各 項應(yīng)稅所得征收的一種稅。其同時具有籌集 財政收入、調(diào)節(jié) 收入分配和 維護(hù)宏觀經(jīng)濟(jì)穩(wěn) 定的功能而倍受世界各國和地區(qū)的青睞，目前世界上已有 140 多個國家和地區(qū)征收了個人所得稅。我國個人所得稅是于 1980 年為了適應(yīng)改革開放維護(hù)國家稅收 權(quán)益、調(diào)節(jié) 收

2、入分配的需要而 產(chǎn)生，我國個人所得稅在我國 經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展中曾起過重大積極作用，但隨著改革開放的深入和 經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，我過個稅制度 雖不斷調(diào)整但其制度設(shè)計仍不能實現(xiàn)所得稅在 組織收入、收入分配和經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定的作用。我國GINI 系數(shù) 2001年達(dá)為 0.44；個稅收入雖然是增長最快的稅種，但占全國稅收收入的比重2001 年為 6.6% ，遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于世界平均水平。我國個人所得稅已不適應(yīng)時 代發(fā)展的要求，改革我國個人所得稅以實現(xiàn)其應(yīng)有之職能，使其與我國經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展的實踐相適應(yīng)已成為我國稅制改革的重大 課題。日本的個人所得稅制度在世界上是比較 先進(jìn)和完善的，本文試對我國和日本個人所得稅進(jìn)行系 統(tǒng)的比較分析，以

3、此對我國個稅改革提出借 鑒的建議。一 中日個人所得稅比 較（一）中日個人所得稅稅制模式比較世界上個人所得稅制有三種模式：分 類所得稅制、綜 合所得稅制和分 類綜合稅制。日本個人所得稅是按年 為單位核算，實行分類綜合稅制，即按納稅人的各 項收入先課以一定比例的分類所得稅，實行源泉征收和 預(yù)定征收，然后再綜合納稅人全年各 項所得額，如達(dá)到一定課稅額度標(biāo)準(zhǔn)，再以統(tǒng)一的累進(jìn)稅率課以綜合所得稅，對預(yù)定征收或源泉征收的予以扣除。具體為，第一步，對于利息所得、分紅所得、工薪所得、退職 所得和一次性所得等易于把握的所得，實行源泉征收，在取得所得 時由支付單位按一定比率代扣代征。日本個人所得稅的主要1部分是源泉

4、征收的，以 1998 年為例，個人所得稅總額 205550 億日元，有 164020 億日元約80%是源泉征收的；對于個體業(yè)者、農(nóng)業(yè) 者等則依據(jù)上年 額度進(jìn)行預(yù)定納稅。第二步，于年末進(jìn)行納稅額的計算和繳納，多退少補(bǔ)。我國個人所得稅是典型的分類 所得稅制，把應(yīng)稅所得分為工薪所得、個體工商戶 生產(chǎn)經(jīng)營所得、企事業(yè)單 位承包承租 經(jīng)營所得、勞務(wù)報酬所得、稿酬所得、特許權(quán) 使用費(fèi)所得，利息、股利、紅 利所得，財產(chǎn)租賃所得、財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得、偶然所得和其他所得十一 類所得，分項按照規(guī)定的扣除方式（比例扣除或定 額扣除等）和稅率（比例稅或超 額累進(jìn)稅）進(jìn)行課稅。（二）中日所得稅費(fèi)用扣除比 較個人所得稅的 費(fèi)用

5、扣除主要包括取得收入的成本扣除和生計扣除兩部分。日本在對 各項所得進(jìn)行分項源泉征收的 時候計算時，進(jìn)行 “成本 ”性質(zhì)的必要 費(fèi)用的扣除（利息所得不扣），扣除方式主要是采用比例扣除與定額扣除相結(jié)合以及按照 實際成本費(fèi)用扣除的方法。在對屬于綜合課稅的所得加 總按適應(yīng)稅率計算所得稅 時，對不動產(chǎn)所得、營業(yè)所得、山林所得、轉(zhuǎn)讓所得等可能出 現(xiàn)負(fù)所得（虧損）的項目，可以按一定程序從其他所得中扣除，稱 虧損抵扣，經(jīng)過虧損 抵扣仍不能抵扣完的 虧損額還 可以按一定程序 轉(zhuǎn)到以后 3 個年度抵扣，稱做虧損轉(zhuǎn)期。在計 算出綜合所得后出于減 輕納稅人負(fù)擔(dān)，保證納稅人的基本生活條件， 對綜合所得進(jìn)行生 計費(fèi)用的扣

6、除。此所得扣除分兩大類：一類是對人的扣除，包括所有人可享受的基 礎(chǔ)扣除，和因本人及家庭成 員的原因的扣除，如配偶扣除、撫養(yǎng)扣除、殘疾人扣除等；另一類是對事的扣除，包括針對突發(fā)事件的扣除，如雜項扣除、醫(yī)療 扣除和 針對參加保 險的扣除等支出的扣除。我國的個人所得稅的扣除為：對工薪所得 實行統(tǒng)一的定額 800 元（外籍人員等為4000 元）的扣除；個體工商戶生產(chǎn)、經(jīng)營所得按成本、費(fèi) 用以及損失扣除；對企事業(yè)單位的承包、承租經(jīng)營 所得適用工薪稅率的按工薪的扣除標(biāo)準(zhǔn)，適用個體工商 戶稅率的按個體工商 戶的扣除 標(biāo)準(zhǔn)；勞務(wù)報酬所得、稿酬所得、特許權(quán)使用費(fèi)所得和財產(chǎn)租賃所得按 800 元的定額或 20%

7、的定率扣除；財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓 所得扣除 財產(chǎn)原值和合理費(fèi)用；利息、股利、紅 利所得，偶然所得和其他所得不扣。2（三）中日個人所得稅稅率比較根據(jù)量能 課稅原則，個人所得稅的稅率 結(jié)構(gòu)的基本形式多是累 進(jìn)稅率。自八十年代世界減稅浪潮以來，日本以激 發(fā)經(jīng)濟(jì)和社會的活力 為出發(fā)點(diǎn)，減少級次，降低稅率，個人所得稅稅率有十五 級簡化為四級，最高稅率有 70% 降到 37%。我國按照收入類別 的不同實行不同的（五級或九級）超額累進(jìn)稅率和不同的比例稅率。如表2 和表 3。（四）中日個人所得稅職能地位以及分稅比 較3個人所得稅是 許多國家的主體稅種，是 組織財政收入、調(diào)節(jié) 收入分配和 穩(wěn)定經(jīng)濟(jì)的重要工具。日本的個人所得

8、稅占預(yù)算收入的 30% 以上，是財政收入的主要來源，也正是因其大的數(shù)額和高的比重，而成 為調(diào)節(jié)收入分配，維護(hù)社會公平的重要工具和 調(diào)控宏觀經(jīng)濟(jì)的重要手段。在分稅上，日本個人的所得稅是中央和地方的重要收入來源，中央和地方都有獨(dú)立的針對個人所得的稅種和稅率，中央 為個人所得稅，地方為個人 “住民稅 ”因地方政 權(quán)級次不同分：都道府縣民稅和市町村民稅。（參表 2）以實現(xiàn)中央各級政府有穩(wěn)定充分的收入來源， 滿足相應(yīng)公共支出的需要，實現(xiàn)事權(quán)與財權(quán)的統(tǒng)一。我國自 80 年代開征個人所得稅以來， 雖然個稅成為發(fā)展最快的稅種，但個稅收入的 絕對量和相 對量（占財政收入或 GDP 的比重）依然很低，難以實現(xiàn)所得

9、稅在 組織收入、調(diào)節(jié) 分配和穩(wěn)定經(jīng)濟(jì)的功能。我國個人所得稅收入由原來的地方稅轉(zhuǎn)為共享稅，中央和地方分成， 2002 年中央與地方各分享50% ，2003 年中央分享60%，地方分享 40%，以后另定。表4.二 中日個人所得稅比 較分析及啟示（一）稅制模式分析和啟示分類所得稅的立 論依據(jù)是對不同性質(zhì)的所得項目采用不同的稅率，承擔(dān)不同的稅 負(fù)。對勤勞所得（如工薪等）課以較輕的稅，對非勤勞所得（如利潤、股息、紅利、租金等）課 以較重的所得稅。分類 所得稅制區(qū)分收入性 質(zhì)不同實行差別稅率，較好的體現(xiàn)橫向的公平；同時又具有分類源泉課征，征收簡便，費(fèi)用低廉的 優(yōu)點(diǎn)。而其缺陷也明顯，不能全面、完整地體現(xiàn)納

10、稅人的真 實納稅能力 ,從而造成所得來源多、綜 合收入高的 納稅人反而不用交稅或交 較少的稅 , 而所得來源少 ,收入相對集中的卻要交 較多的稅 ,不能體現(xiàn)縱向公平，不符合量能 課稅原則。如：居民甲一年中每月獲得 800 元的勞動報酬 ,其無須納稅; 而另一個在境內(nèi)工作的居民乙在一個月內(nèi)取得了 9 600 元的一次性 勞務(wù)報 酬,其他月份沒有任何收入 ,乙則需繳納 1 536 元 9600(1-20 %)20% 的稅。我國在實 行的分類所得模式中，對工薪和勞務(wù)報酬等勤勞所得使用累 進(jìn)稅率，分別為 5% -45%和 20% -40% ；而對利息、股利、紅 利等非勤 勞所得一般使用20%的比例稅，

11、并沒有體 現(xiàn)分類所得稅制的橫向公平 優(yōu)點(diǎn)；在公平上既無橫向公平，又無縱向的公平。雖 然具有源泉征收的便利，但同 時伴隨著分 類差別稅率下，納稅人通 過不同類收入的轉(zhuǎn)移而產(chǎn)生大量的逃避稅 現(xiàn)象。為 此，根據(jù)我國國情并借 鑒日本，實行分類綜合所得稅制是優(yōu)化我國稅制模式的有效 選擇。實 行分類綜合所得稅制，兼收綜合和分類兩模式的 優(yōu)點(diǎn)，4對納稅人不同的收入來源 實行綜合計征，堅持了支付能力 課稅原則；又對不同性質(zhì)收入?yún)^(qū) 別對待，堅持了橫向公平。另外，分類綜 合稅制模式保持的分 類源泉課征既有助于 組織收入實現(xiàn)，又與我國稅收征管水平的 現(xiàn)實狀況相適 應(yīng)。（二）費(fèi)用扣除分析及啟示在稅收理 論和實踐中，個

12、人所得稅并不是 對個人的應(yīng)稅總所得課稅，而是要對總所得扣除費(fèi)用和 損失后的余 額的凈所得按適用稅率 課稅。個人應(yīng) 稅總所得的扣除有：所得取得成本；個人基本扣除；撫養(yǎng)人扣除；個人特許扣除；鼓勵或再分配性扣除；虧損處理等。日本的個人所得稅的扣除按照稅收理 論，根據(jù)個人所得稅征收的 實質(zhì)，對成本、費(fèi) 用和損失進(jìn)行了充分的考慮和安排，如前所述。我國個人所得稅的分類 稅制模式?jīng)Q定我國的扣除是分 項差別扣除，而對不同類收入取得成本和生 計費(fèi)用基本上都 實行定額（或定率）綜合扣除的方法。這樣 固然可以便于稅收的征管，但不考 慮納稅人收入取得和生活支出的差異性 實行統(tǒng)一的扣除 額度和比例就不近合理，不符合量能

13、 課稅原則。因此 ,要按稅收理 論和收入、支出的具體情況科學(xué)制定個人所得稅的稅收扣除。參照日本，我國可對 收入取得成本和個人生 計支出規(guī)定定額或定率的基本扣除，同 時考慮納稅人具體的 費(fèi)用負(fù)擔(dān)情況，規(guī)定配偶扣除，撫育、贍 養(yǎng)的扣除，殘障扣除，教育醫(yī)療扣除，保險扣除以及以外的災(zāi)害事故 損失扣除等。在個人收入越來越多元化的今天，允 許不同項目負(fù)所得的彌 補(bǔ)的抵扣，以真實的反映納稅人的 實際收入水平和納稅能力和個人所得稅的本 質(zhì)。此外，稅制扣除額 的大小 應(yīng)該隨工資水平、物價水平以及各種社會保障因素的 變化對扣除標(biāo)準(zhǔn) (額)進(jìn)行適當(dāng)?shù)?調(diào)整,并允許物價指數(shù)和生活水平偏高的地區(qū)生 計費(fèi)用適當(dāng)上浮 ,以

14、避免通 貨膨脹對個人生計構(gòu)成明顯的影響 ,保障納稅人的基本生活需要 ,真實地反映納稅人的 納稅能力 ,增強(qiáng)個人所得的 彈性。在我國現(xiàn) 在個人所得稅的 現(xiàn)狀下，討論研究個稅的扣除不 應(yīng)局限在于起征點(diǎn)或扣除 額本身，而應(yīng)該著眼于扣除制度體系整體的優(yōu)化，以實現(xiàn)所得稅費(fèi)用扣除的公平、合理和科學(xué)。（三）稅率比較分析及啟示日本個人所得稅除利息所得，土地、房屋及股票轉(zhuǎn)讓所得等個 別所得按其特定稅率分離 課稅外，其他所得都按 統(tǒng)一的稅率（見表 2）綜合課征。我國在分類 所得稅制下，稅率結(jié)構(gòu)復(fù)雜，有九級、五級和三級的超額累進(jìn)稅率及其一定的比例稅率（見表 3）。稅率的復(fù)雜 繁多，不僅計算操作復(fù) 雜，增加征收成本，

15、而且會引起稅收歧 視，使納稅人之 間產(chǎn)生嚴(yán)重的稅負(fù)不公現(xiàn)象。同時 客觀上給納稅人不同收入的 轉(zhuǎn)化進(jìn)行逃、避稅創(chuàng)造條件。此狀況在實 行分類綜合所得稅制可以有效改 變。在稅率高低上，我國最高稅率為 45%，日本中央和地方相加最高 為 50% ，我國比日本略低，這個水平在世界上略高于平均水平（在 對 42 個主要國家的最高稅率的 計算分析中，最高稅率大于等于 45%約占 40%，小于 45% 的占約 60%）。90 年代以來，以降低稅率、簡 化稅制，以激發(fā)經(jīng)濟(jì)和社會的活力和 創(chuàng)新力為動因的新的一 輪減稅浪潮方 興未艾，我國在個稅改革中適當(dāng)降低 邊際稅率（如降為 40%），不僅符合國 際潮流，而且更為

16、重要的是在經(jīng)濟(jì)上可以激 發(fā)個人和經(jīng)濟(jì)主體的活力與 創(chuàng)新力，培育經(jīng)濟(jì)發(fā)展的內(nèi)生力，提高稅收的經(jīng)濟(jì)效率；在稅收征管上，較低的邊際稅率會降低高收入者 偷、逃稅的動 機(jī)，改變高稅率 “刺激”偷稅的負(fù)效應(yīng)；而且低稅率比高稅率更有利于征管和 組織收入，從而提高稅收的行政效率。在稅率級 次上，我國現(xiàn)在最高級次為工薪所得的九 級超額累進(jìn)稅，日本為四級累進(jìn)稅，稅收級次明顯太多，就是在世界范 圍看也屬于高 級次國家，由普萊斯 -華特豪斯會 計公司世界各國個人所得稅概 覽涉及的 59 個主要國家和地區(qū)的個人所得稅稅率 計算得，稅率級次在 5 級以下的（包括 5 級）占總數(shù)的 57.6%，在9 級以下（不包括 9 級

17、）的占79.6%，而9 級以上的僅占 13.6%。在我國個人所得稅改革實 行分類綜合稅制模式中，應(yīng)簡化稅制，降低稅率的級次，以提高稅收征管的效率，從國 際比較來看實行 45級的累 進(jìn)稅是更為合理的選擇。（四）個稅職能及分稅的分析和啟示日本個人所得稅作 為一個主體稅種在社會 經(jīng)濟(jì)發(fā)展中不 僅承擔(dān)了國家 財政收入主要來源5的職能，同時又是國家 調(diào)節(jié)收入分配的主要手段， 發(fā)揮了組織財政收入和 調(diào)節(jié)收入分配的雙重職能。（參表 4）按照稅收理論個稅的 調(diào)節(jié)收入分配和 穩(wěn)定經(jīng)濟(jì)的作用都是以 組織財政收入的職能的實現(xiàn)為基礎(chǔ)的，日本個稅占稅收總收入的 30%以上，而我國個稅占稅收收入的比例很低，2000 年僅

18、為 4.93。個人所得稅稅收是國家調(diào)節(jié) 個人收入，實現(xiàn)公平分配的重要工具，我國個稅的最初也是以 調(diào)節(jié)收入分配，促進(jìn)公平分配的而 設(shè)立，但由于（1）稅收收入絕對量和相對量小；（2）稅收制度模式上的分類征收本身在公平上的缺陷， 難以實現(xiàn)縱向公平及不合量能 課稅原則；（3）在稅收扣除上的不盡科學(xué)合理也影響我國個稅在 實現(xiàn)收入的公平分配上的調(diào)節(jié)作用。因此隨著經(jīng)濟(jì) 的發(fā)展，個人收入水平的提高和我國居民收入分配差距的加大（參表4），改革完善我國個稅稅制模式，稅率和扣除方式，稅收征管制度，提高個稅收入比重，實現(xiàn) “雙主體 ”的收入 結(jié)構(gòu)，對稅收職能的實現(xiàn)和經(jīng)濟(jì)社會的穩(wěn)定、持續(xù)發(fā) 展具有重大意 義。個稅收入作 為一個穩(wěn)定和主要的收入來源在 組織財政收入和 調(diào)節(jié)分配、經(jīng)濟(jì) 中具有 舉足輕重的地位。一般認(rèn)為 個稅應(yīng)有中央和地方共享，中央占大 頭，一方面保證