EPC總承包項目的納稅問題及“營改增”后的稅負影響分析.doc

1、epc總承包項目的納稅問題及“營改增”后的稅負影響分析 摘要：長期以來，epc總承包項目施工部分的計稅營業(yè)額的范圍，就一直困擾著epc項目的財務人員，各地稅務部門對此的規(guī)定也不盡一致。本文通過各地對epc總承包項目征稅方式的介紹，以及各epc總承包方的采取的對策，分析造成以上問題的主要原因。結(jié)合我國目前開展的“營改增”工作，分析其對建筑業(yè)自身及對epc總承包項目的影響及產(chǎn)生的新問題，并提出建議。 關(guān)鍵詞：epc總承包項目；納稅；“營改增” 一、對epc總承包的解釋和其項目包括的內(nèi)容及納稅特點 工程項目總承包是指從事總承包的企業(yè)受建設方的委托，按照合同約定，對工程項目的勘察、設計、采購、施工、試

2、運行（竣工驗收）等實行全過程或若干階段的承包。從納稅的角度來看，設計繳納增值稅，稅率為6%，施工繳納營業(yè)稅，稅率為3%，采購繳納增值稅，稅率為17%。因epc總承包在控制質(zhì)量、工期、安全和造價等建設目標方面具有無可比擬的優(yōu)勢，所以，近幾年在一些大型的工業(yè)投資項目中被廣泛采用，由epc總承包單位一家與建設方簽定總包合同。 二、目前項目總承包，在納稅方面存在的問題 中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細則第十六條規(guī)定，除本細則第七條規(guī)定外，納稅人提供建筑業(yè)勞務（不含裝飾勞務）的，其營業(yè)額應當包括工程所用原材料、設備及其他物資和動力價款在內(nèi)，但不包括建設方提供的設備的價款。然而，構(gòu)成epc總承包合同金額

3、，其中的設備，材料均是含稅價（增值稅），由總承包商負責購買。自2009年1月1日起，在我國所有地區(qū)、所有行業(yè)推行增值稅轉(zhuǎn)型改革，將生產(chǎn)型增值稅轉(zhuǎn)為國際上通行的消費型增值稅。即，允許企業(yè)將外購固定資產(chǎn)所含增值稅進項稅金一次性全部扣除。總承包方為建設方開具增值稅專用發(fā)票也是合同中所規(guī)定，必然繳納增值稅。現(xiàn)在作為epc的總承包方，如果按照上面第十六條的規(guī)定執(zhí)行，在施工部分為建設方開具營業(yè)稅發(fā)票時，其營業(yè)額就得包括已經(jīng)繳納增值稅的設備、材料的價款，再繳一遍營業(yè)稅，造成重復納稅。 三、各地稅務部門如何處理及企業(yè)如何應對 由于各地地稅部門對十六條的解讀不同，具體執(zhí)行起來也不盡一致，處理方式有三種：（一）有

4、的當?shù)囟悇站忠?guī)定，在計算營業(yè)稅的計稅營業(yè)額時，可以不包括為建設方采購的材料及設備款。施工部分開具營業(yè)稅發(fā)票，采購部分材料、設備開具增值稅發(fā)票，這樣就從根本上避免了重復納稅問題，也便于操作與執(zhí)行。（二）部分項目的當?shù)囟悇站忠话阋?guī)定，營業(yè)稅的計稅營業(yè)額可以不包括為建設方采購的設備款，但要包括材料款，材料與設備如何劃分，由各地省一級稅務部門認定。（三）還有的地稅部門，不做區(qū)分，將總承包方為建設方采購的材料、設備款統(tǒng)統(tǒng)合并到施工營業(yè)額中，一并再繳營業(yè)稅。 四、原因分析 造成以上問題的主要原因，筆者認為：（一）稅法不夠具體細致，中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細則的規(guī)定，面向多個行業(yè)，epc總承包只是建

5、筑市場其中的一個分支。（二）稅與稅之間銜接不夠嚴密，既然施行消費型增值稅，那企業(yè)要求得到購進國定資產(chǎn)的增值稅進項也是理所當然，相應的就應調(diào)整營業(yè)額的構(gòu)成，將設備，材料從營業(yè)稅的計征營業(yè)額中及時調(diào)整出去，納入繳納增值稅的范圍，否則，增值稅轉(zhuǎn)型不就成一句空話。（三）稅法滯后，自epc施行以來，營業(yè)稅的計征營業(yè)額的范圍就一直困擾epc總承包人員，各地稅務部門在對epc項目的征稅方面，執(zhí)行起來也很不統(tǒng)一和規(guī)范。 五、“營改增”對建筑業(yè)稅負影響的分析 當前，我國正在全國范圍內(nèi)開展的推進“營改增”工作，將營業(yè)稅改征增值稅，有利于完善稅制，消除重復征稅；有利于社會專業(yè)化分工，促進產(chǎn)業(yè)融合；有利于降低企業(yè)稅收

6、成本，增強企業(yè)發(fā)展能力；有利于優(yōu)化投資、消費和出口結(jié)構(gòu)，促進國民經(jīng)濟健康協(xié)調(diào)發(fā)展。財政部、國家稅務總局關(guān)于印發(fā)營業(yè)稅改征增值稅試點方案的通知擬將建筑業(yè)營業(yè)稅改征為增值稅，稅率為11%。我們知道增值稅實行的是環(huán)環(huán)相扣制，計稅依據(jù)是每一個流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)的增值額，但營業(yè)稅除特別規(guī)定外，其計稅依據(jù)是每一個環(huán)節(jié)的銷售（營業(yè)）額。為研究稅負的變化極其臨界點，本文引用兩個指標：購進成本占施工收入的比，設為t。營業(yè)稅改增值稅后向建設方收取的收入不變，用字母i表示。同時設定以下3個前提：1）增值稅是價外稅，故指標中的購進支出與施工收入均不含增值稅金額。2）施工收入為全部收入減除分包收入后的余額。3）購進成本與施工收入

7、是指取得增值稅發(fā)票的支出與收入?，F(xiàn)在繳納的營業(yè)稅3%i，改征增值稅后為i/（1+11%）*11%-i/（1+11%）*t*17%。同時營業(yè)稅是價內(nèi)稅，對所得稅的影響為，減少所得稅為3%i25%，令：（3%i-3%i25%）i/（1+11%）*11%-i/（1+11%）*t*17% 解得t50%。即，購進的17%的含稅成本必須大于總收入的50%以上，才能使得“營改增”后的稅負有所降低；當購進的成本有低于17%的進項稅時，要求t的比率還要大于50%才能降低稅負。建筑業(yè)客觀上可以取得的進項稅稅額稅率多種多樣：鋼材為17%，混凝土為6%，運費為11%。小規(guī)模納稅人沒有增值稅發(fā)票，建筑施工企業(yè)無法取得相

8、應的抵扣憑證。根據(jù)中國建筑會計學會，對66家企業(yè)的調(diào)查顯示，在目前的情況下，勞務用工一般占到合同造價的20%至30%，這部分費用一般無法取得進項稅發(fā)票。此外，固定資產(chǎn)折舊、設備租金、能源消耗、籌資成本、地方材料和輔助材料，甲供材等都無法取得增值稅發(fā)票。實際得到的增值稅發(fā)票僅占總收入的35%。通過以上分析，可斷定，在現(xiàn)行條件下，建筑業(yè)施行“營改增”后，雖然可以獲得進項稅抵扣，也解決了重復納稅問題，但因稅率增長了3倍多，而取得的購進材料、設備的進項稅不足，而使得稅改后稅負不降反升。 六、“營改增”對epc總承包項目的納稅影響分析 建筑業(yè)“營改增”后，epc總承包項目施工部分的稅負同樣面臨增加的局面

9、。同時，由于epc總承包項目的特點，在納稅上存在兩種可能：（一）是將采購部分的納稅并入施工統(tǒng)一按照11%繳納增值稅。但這種情況有可能因進項稅額太大，高進低出而使得實際繳納稅款為零，所以可能性不大。（二）是維持現(xiàn)在的增值稅納稅格局。即設計6%，施工11%，采購17%的稅率，因業(yè)務本身的特點，設計與施工和采購比較容易區(qū)分，不容易區(qū)分的是施工和采購。施工和采購都包括購進材料、設備，假如規(guī)定施工部分不包括購進的材料、設備，那施工部分就會因進項不足而導致稅負大幅增加，假如規(guī)定施工部分只包括材料不包括設備，材料與設備的又沒有根本的區(qū)別。又產(chǎn)生新的問題：材料的設備的進項稅歸到施工部分或材料的設備的進項歸到采購的部分內(nèi)？如果劃分不清，因施工的稅率只有11%，低于采購的17%，納稅企業(yè)將會把設備、材料等大部分的進項都歸類到施工部分，以達到降低稅負的目的?，F(xiàn)在看來，處理這個問題，單從稅法本身是難以解決的。如果處理不好，必然造成新的稅收混亂，形成新的稅收籌劃空間。 七、建議 （一）降低稅率，將稅率定在67%左右；（二）推遲進行，盡量延后建筑業(yè)的“營改增”試點時間，等待諸多環(huán)節(jié)可以取得增值稅發(fā)票，以盡量減少不能抵扣造成的損失；（三）全面施行，鑒于建