專題七借款費用與固定資產(chǎn)、外幣業(yè)務(wù)的結(jié)合

1、專題七借款費用與固定資產(chǎn)、外幣業(yè)務(wù)的結(jié)合 （一）借款費用的核算1.專門借款 專門借款的資本化金額=資本化期間發(fā)生的利息-資本化期間專門借款閑置資金產(chǎn)生的收益專門借款的費用化金額=費用化期間產(chǎn)生的利息-費用化期間閑置資金產(chǎn)生的收益2.一般借款的核算注意兩個問題：（1）占用一般借款的時點；（2）占用一般借款的金額。（二）外幣業(yè)務(wù)的核算1.即期匯率的確定2.匯兌差額的核算3.包含境外經(jīng)營的合并財務(wù)報表編制的特別處理在企業(yè)境外經(jīng)營為其子公司的情況下，企業(yè)在編制合并財務(wù)報表時，應(yīng)按少數(shù)股東在境外經(jīng)營所有者權(quán)益中所享有的份額計算少數(shù)股東應(yīng)分擔(dān)的外幣報表折算差額，并入少數(shù)股東權(quán)益列示于合并資產(chǎn)負債

2、表。借：外幣報表折算差額 貸:少數(shù)股東權(quán)益 母公司含有實質(zhì)上構(gòu)成對子公司（境外經(jīng)營）凈投資的外幣貨幣性項目的情況下，在編制合并財務(wù)報表時，應(yīng)分別以下兩種情況編制抵銷分錄:（1）實質(zhì)上構(gòu)成對子公司凈投資的外幣貨幣性項目，以母公司或子公司的記賬本位幣反映，該外幣貨幣性項目產(chǎn)生的匯兌差額應(yīng)轉(zhuǎn)入“外幣報表折算差額”；借：外幣報表折算差額 貸：財務(wù)費用 或作相反分錄。 （2）實質(zhì)上構(gòu)成對子公司凈投資的外幣貨幣性項目，以母、子公司的記賬本位幣以外的貨幣反映，應(yīng)將母、子公司此項外幣貨幣性項目產(chǎn)生的匯兌差額相互抵銷，差額計入“外幣報表折算差額”。如果合并財務(wù)報表中各子公司之間也存在實質(zhì)上構(gòu)成對另一子公司（境外

3、經(jīng)營）凈投資的外幣貨幣性項目，在編制合并財務(wù)報表時應(yīng)比照上述原則編制相應(yīng)的抵銷分錄?！纠}】A公司對外幣業(yè)務(wù)采用交易發(fā)生日的即期匯率折算并按年計算匯兌損益。2009年2010年期間A公司采用出包方式建造一條生產(chǎn)線，關(guān)鍵設(shè)備從國外進口，國內(nèi)配套輔助設(shè)備，同時負責(zé)安裝調(diào)試。合同約定生產(chǎn)線造價為：進口關(guān)鍵設(shè)備為8 000萬美元，國內(nèi)配套輔助設(shè)備及安裝調(diào)試費用為5 050萬元人民幣。有關(guān)資料如下：（1）2009年1月1日向銀行專門借款7500萬美元，期限為3年，年利率為6%，每年l月1日付息。2009年7月1日向銀行專門借款500萬美元，期限為5年，年利率為5%，每年l月1日付息。（2）除專門借款外，

4、公司有2筆一般人民幣借款，為公司于2008年12月1日借入的長期借款2 000萬元，期限為5年，年利率為8%，每年l2月1日付息。2009年1月1日向銀行借款3 000萬元，期限為6年，年利率為7%，每年l月1日付息（3）由于審批、辦手續(xù)等原因，廠房于2009年4月1日才開始動工興建。工程建設(shè)期間的支出情況如下：動工興建日：支付進口設(shè)備款3 000萬美元。2009年6月1日：支付進口設(shè)備款1 500萬美元；2009年7月1日：支付進口設(shè)備款3 500萬美元；支付國內(nèi)配套輔助設(shè)備及安裝調(diào)試費用1 000萬元人民幣；2009年10月1日：支付國內(nèi)配套輔助設(shè)備及安裝調(diào)試費用1 000萬元人民幣；20

5、10年1月1日：支付國內(nèi)配套輔助設(shè)備及安裝調(diào)試費用1 500萬元人民幣；2010年4月1日：支付國內(nèi)配套輔助設(shè)備及安裝調(diào)試費用750萬元人民幣；2010年7月1日：支付國內(nèi)配套輔助設(shè)備及安裝調(diào)試費用800萬元人民幣。工程于2010年9月30日完工，達到預(yù)定可使用狀態(tài)。 （4）專門借款中未支出部分全部存入銀行，假定月利率為0.25%。假定全年按照360天計算，每月按照30天計算。（5）各個期末匯率：2009年1月1日：1美元6.85元人民幣2009年4月1日：1美元6.86元人民幣2009年6月1日：1美元6.85元人民幣2009年7月1日：1美元6.84元人民幣2009年12月31日：1美元6

6、.82元人民幣2010年1月1日：1美元6.80元人民幣2010年9月30日：1美元6.81元人民幣【答案】（1）計算填列表格。答疑編號221070101：針對該題提問 日期每期資產(chǎn)支出金額資產(chǎn)支出累計金額閑置借款資金存款利息占用了一般借款的資產(chǎn)支出2009年1月1日007 500×0.25%×356.25（萬美元）2009年4月1日3 000 3 000 4 500×0.25%×222.5（萬美元）2009年6月1日1 5004 5003 000×0.25%×17.5（萬美元）2009年7月1日3 500￥1 0008 0

7、00￥1 0002009年10月1日￥1 000￥1 0002010年1月1日￥1 500￥1 5002010年4月1日￥750￥7502010年7月1日￥800￥750（2）計算2009年專門借款資本化利息、費用化利息金額。答疑編號221070102：針對該題提問 正確答案應(yīng)付利息金額=7 500×6%+500×5%÷2=462.5（萬美元）；折合人民幣462.5×6.823 154.25（萬元）其中：費用化期間應(yīng)付利息金額=7 500×6%×3/12=112.50 （萬美元）資本化期間應(yīng)付利息金額=7 500×

8、6%×9/12+500×5%÷2=350 （萬美元）專門借款轉(zhuǎn)存入銀行取得的利息收入=56.25+22.5+7.5=86.25 （萬美元） ；折合人民幣86.25×6.82588.23（萬元）其中：費用化期間（13月）內(nèi)取得的利息收入=56.25（萬美元）資本化期間（412月）內(nèi)取得的利息收入=22.5+7.5 =30（萬美元）資本化金額=35030320（萬美元）；折合人民幣320×6.822182.4（萬元）費用化金額=112.556.2556.25（萬美元）；折合人民幣56.25×6.82383.62（萬元）（注：不是383.6

9、25萬元）（3）計算2009年一般借款資本化利息、費用化利息金額。 答疑編號221070103：針對該題提問 正確答案占用了一般借款資金的資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)=1 000×6/121 000×3/12=750（萬元）占用了一般借款資本化率=（2 000×8%+3 000×7%）/（2 000+3 000）=7.4%一般借款應(yīng)予資本化的利息金額=750×7.4%= 55.5（萬元）一般借款應(yīng)付利息金額=2 000×8%+3 000×7%=370（萬元）一般借款費用化金額37055.5314.5 （萬元）（4）計算200

10、9年資本化利息、費用化利息合計金額。答疑編號221070104：針對該題提問 正確答案資本化的借款利息金額=2 182.4+55.5= 2 237.9（萬元）費用化的借款利息金額=383.62+314.5=698.12（萬元）（5）編制2009年有關(guān)會計分錄。答疑編號221070105：針對該題提問 正確答案借：在建工程2 237.9財務(wù)費用698.12 應(yīng)收利息（或銀行存款） 588.23貸：應(yīng)付利息美元 3 154.25應(yīng)付利息人民幣 370 （6）計算2009年專門借款匯兌差額及資本化金額，編制會計分錄。答疑編號221070106：針對該題提問 正確答案專門

11、借款匯兌差額7 500×（6.82-6.85）+500×（6.82-6.84）+462.5×（6.82-6.82）-235（萬元）借：長期借款235貸：在建工程235（7）編制2010年1月1日以美元存款支付專門借款的利息的會計分錄答疑編號221070107：針對該題提問 正確答案借：應(yīng)付利息美元3 154.25貸：銀行存款美元462.5×6.803 145在建工程9.25（8）計算2010年9月30日專門借款資本化利息金額。答疑編號221070108：針對該題提問 正確答案應(yīng)付利息金額（7 500×6%+500×

12、5%）×9/12=356.25 （萬美元）資本化利息金額356.25（萬美元）；折合人民幣356.25×6.812 426.06（萬元）（9）計算2010年9月30日一般借款資本化利息金額。答疑編號221070109：針對該題提問 正確答案一般借款資本化的利息金額=（2 000+1 500）9/9+750×6/9+750×39 ×7.4%×9/12=235.88 （萬元）（10）計算2010年9月30日資本化利息合計金額。答疑編號221070110：針對該題提問 正確答案資本化利息金額=2 426.06+235.8

13、8=2 661.94 （萬元）（11）計算2010年9月30日專門借款匯兌差額及資本化金額，編制會計分錄。答疑編號221070111：針對該題提問 正確答案專門借款匯兌差額7 500×（6.81-6.82）+500×（6.81-6.82）+356.25×（6.81-6.81）-80（萬元）借：長期借款80貸：在建工程80（12）計算固定資產(chǎn)的入賬價值（不考慮增值稅等其他相關(guān)稅費）答疑編號221070112：針對該題提問 正確答案固定資產(chǎn)的入賬價值（3 000×6.86+1 500×6.85+3 500×6.84）+

14、（1 000+1 000+1 500+750+800）+2 237.9-235-9.25+2 661.94-80 =64 420.59（萬元）【例題】國內(nèi)甲上市公司以人民幣為記賬本位幣，2009年1月3日，以22 960萬元人民幣從美國某投資商中購入該國乙公司80%的股權(quán)，從而使乙公司成為其子公司，乙公司為投資商全部以美元投資設(shè)立，其凈資產(chǎn)在2009年1月3日的公允價值等于其賬面價值3 500萬美元（注：22 960=3 500×80%×8.2,所以沒有商譽），乙公司確定的記賬本位幣為美元。有關(guān)資料如下:2009年1月3日，甲公司的累計未分配利潤為3 696萬元人民幣，累計

15、盈余公積為2 600萬元人民幣，乙公司的實收資本為3 410萬美元，折算為人民幣27 962萬元人民幣，累計未分配利潤為80萬美元，折算為人民幣656萬元人民幣，累積盈余公積為10萬美元，折算為人民幣82萬元。2009年4月1日，為補充乙公司經(jīng)營所需資金的需要，甲公司以長期應(yīng)收款形式借給乙公司500萬美元，目前沒有清償計劃。除此之外，甲、乙公司之間未發(fā)生任何交易。有關(guān)財務(wù)資料見下表：資產(chǎn)負債表 2009年12月31日單位:萬元 資產(chǎn)甲公司（人民幣）乙公司（美元）負債及股東權(quán)益甲公司（人民幣）乙公司（美元）流動資產(chǎn)流動負債貨幣資金15 2801 000應(yīng)付賬款9 960750應(yīng)收賬款16 000

16、2 000流動負債合計9 960750存貨12 0001 400非流動負債合計流動資產(chǎn)合計43 2804 400長期借款10 000非流動資產(chǎn)長期應(yīng)付款2 000500長期應(yīng)收款3 900非流動負債合計12 000500對子公司投資29 6800股東權(quán)益：固定資產(chǎn)30 0001 400股本60 0003 410非流動資產(chǎn)合計63 5801 400盈余公積4 600 其中：2 6002 000130其中：10120未分配利潤其中：年初本年20 300 其中：3 69616 6041 010其中：80930所有者權(quán)益合計84 9004 550資產(chǎn)合計106 8605 800負債和所有者權(quán)益合計10

17、6 8605 800甲公司當(dāng)年提取盈余公積2000萬元人民幣，乙公司當(dāng)年提取盈余公積120萬美元，除此之外，甲、乙公司的所有者權(quán)益均未發(fā)生其他變動。利潤表2009年單位：萬元 項目甲公司（人民幣）乙公司（美元）一、營業(yè)收入800 0008 000減：營業(yè)成本650 0006 000管理費用80 000300財務(wù)費用50 100200加：投資收益6 7200二：營業(yè)利潤26 6201 500三、利潤總額26 6201 500減：所得稅費用8 016450四、凈利潤18 6041 050五、每股收益假定2009年1月3日的即期匯率為1美元8.2元人民幣，4月1日的即期匯率為1美元8元人民幣，12月

18、31日的即期匯率為1美元7.8元人民幣，年平均匯率為1美元=8元人民幣。由于匯率波動不大，甲公司以平均匯率折算乙公司利潤表。2009年甲、乙公司采用相同的會計期間和會計政策，經(jīng)分析，甲公司借給乙公司的500萬美元資金實質(zhì)上構(gòu)成對乙公司的凈投資的一部分。（1）2009年1月3日，甲公司取得乙公司80%的股權(quán)時:答疑編號221070113：針對該題提問 正確答案借：長期股權(quán)投資乙公司22 960貸：銀行存款22 960（2）2009年4月1日，甲公司向乙公司借出500萬美元時，賬務(wù)處理如下：答疑編號221070114：針對該題提問 正確答案借：長期應(yīng)收款乙公司（美元）500&#

19、215;84000貸：銀行存款美元4 000（3）2009年12月31日，甲公司借給乙公司的500萬美元因匯率變動產(chǎn)生的匯兌差額 答疑編號221070115：針對該題提問 正確答案長期應(yīng)收款匯兌差額500×（7.8-8）-100（萬元）借：財務(wù)費用匯兌差額100貸：長期應(yīng)收款乙公司（美元）100（4）編制2009年12月31日合并報表相關(guān)調(diào)整抵消分錄答疑編號221070116：針對該題提問首先報表折算：將乙公司的報表折算為人民幣 乙公司實現(xiàn)凈利潤1 050萬美元時，甲公司在合并工作底稿中將對乙公司的長期股權(quán)投資由成本法調(diào)整為權(quán)益法:（調(diào)整分錄）長期股權(quán)投資權(quán)益法下的賬面價值

20、22 960+6 72029 680抵消長期股權(quán)投資借：股本27 962盈余公積年初82本年 960未分配利潤年末 656+7 4408 096貸：長期股權(quán)投資37 100×80%29 680 少數(shù)股東權(quán)益37 100×20%7420抵消投資收益借：投資收益8 400×80%6 720少數(shù)股東損益8 400×20%1 680未分配利潤年初 656貸：提取盈余公積960未分配利潤年末656+7 440抵消債權(quán)債務(wù)借：長期應(yīng)付款甲公司500×7.83 900貸：長期應(yīng)收款乙公司（美元）3 900將外幣貨幣性項目產(chǎn)生的匯兌差額應(yīng)轉(zhuǎn)入“外幣報表折算差額

21、”借：外幣報表折算差額100貸：財務(wù)費用100 將少數(shù)股東應(yīng)分擔(dān)的外幣報表折算差額，并入少數(shù)股東權(quán)益 借：外幣報表折算差額-1610×20%322貸：少數(shù)股東權(quán)益322合并財務(wù)報表工作底稿（部分） 單位：萬元 項目甲公司（￥）報表金額+調(diào)整分錄乙公司（）報表金額+調(diào)整分錄折算匯率乙公司（￥）合計數(shù)抵銷分錄合并利潤表合并資產(chǎn)負債表借方貸方貨幣資金15 2801 0007.87 80023 08023 080應(yīng)收賬款16 0002 0007.815 60031 60031 600存貨12 0001 4007.810 92022 92022 920長期應(yīng)收款3 9003 9003 9003 9003 9000對子公司投資29 680+6 72036 40003 640029 68036 40029 6806 720固定資產(chǎn)30 0001 4007.810 92040 92040 920資產(chǎn)總計106 8605 80045 240152 10033 580125 240應(yīng)付賬款9 9607507.85 85015 81015 810長期借款10 00010 00010 000長期應(yīng)付款2 0005007.83 9005 9003 9005 900 39002 000負債合計21 9601 2509 75031 7103 90027 810股本60