可轉(zhuǎn)換債券籌資業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)處理解析

1、可轉(zhuǎn)換債券籌資業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)處理解析 可轉(zhuǎn)換債券籌資業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)處理解析 一、可轉(zhuǎn)換債券籌資業(yè)務(wù)核算中需把握的要點(diǎn) 分清分期付息與到期一次性還本付息債券業(yè)務(wù)核算之間的主要區(qū)別 分期付息的可轉(zhuǎn)換債券籌資業(yè)務(wù)核算中，需在“應(yīng)付債券可轉(zhuǎn)換債券賬戶下專設(shè)“面值、利息調(diào)整兩個(gè)明細(xì)賬，而到期一次性還本付息債券下還需增設(shè)“應(yīng)計(jì)利息明細(xì)賬且形成了企業(yè)的長(zhǎng)期負(fù)債數(shù)額；在轉(zhuǎn)換股本業(yè)務(wù)中，分期付息債券只需按轉(zhuǎn)換確認(rèn)日中準(zhǔn)予轉(zhuǎn)換股本的應(yīng)付債券面值數(shù)額折算形成股本數(shù)額，而到期一次性還本付息債券轉(zhuǎn)換股本時(shí)還應(yīng)將債券累積利息余額也折算為股本數(shù)量。 分清可轉(zhuǎn)換債券發(fā)行中歸屬于權(quán)益和負(fù)債的份額 分期付息債券的公允價(jià)是未來各期需支付利息按

2、市場(chǎng)利率計(jì)算的年金現(xiàn)值及到期還本額的復(fù)利現(xiàn)值之和；到期一次性還本付息債券的現(xiàn)值為該債券到期值按市場(chǎng)利率計(jì)算的復(fù)利現(xiàn)值額。?企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么第37號(hào)金融工具列報(bào)?規(guī)定，企業(yè)發(fā)行可轉(zhuǎn)換債券應(yīng)當(dāng)在初始確認(rèn)時(shí)確定所含負(fù)債成份及權(quán)益成份的數(shù)額。發(fā)行價(jià)與公允價(jià)之間的差額確認(rèn)為權(quán)益成份的影響額，計(jì)入資本公積形成對(duì)未來資本溢價(jià)的調(diào)整；公允價(jià)與債券面值之間的差額確認(rèn)為負(fù)債成份的影響額，形成對(duì)未來利息費(fèi)用的調(diào)整額。 發(fā)行債券過程中傭金、手續(xù)費(fèi)等輔助費(fèi)用的核算方法 關(guān)于企業(yè)在發(fā)行債券籌資業(yè)務(wù)中的支付的傭金手續(xù)費(fèi)用是單獨(dú)作為資本化資產(chǎn)或當(dāng)期費(fèi)用核算還是作為籌資額的沖減數(shù)額核算，?企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么第17號(hào)借款費(fèi)用?規(guī)定，對(duì)

3、于符合資本化條件的借款輔助費(fèi)用應(yīng)當(dāng)形成相應(yīng)資產(chǎn)的本錢入賬；一般性借款費(fèi)用應(yīng)在發(fā)生時(shí)根據(jù)其發(fā)生額確認(rèn)為費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益，通常形成財(cái)務(wù)費(fèi)用。而?企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么第22號(hào)金融工具確認(rèn)與計(jì)量?規(guī)定，對(duì)于以公允價(jià)計(jì)量的金融負(fù)債，相關(guān)交易費(fèi)用應(yīng)當(dāng)直接計(jì)入當(dāng)期損益，其他金融負(fù)債發(fā)生的相關(guān)交易費(fèi)用應(yīng)當(dāng)計(jì)入初始確認(rèn)金額。筆者認(rèn)為對(duì)于發(fā)行債券籌資業(yè)務(wù)中發(fā)生的數(shù)額比擬大的傭金手續(xù)費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)計(jì)入負(fù)債的初始確認(rèn)金額后在未來各期共同分擔(dān)更合理，而不宜單獨(dú)作為當(dāng)期費(fèi)用或資本化資產(chǎn)核算，因?yàn)槠髽I(yè)按名義價(jià)發(fā)行了債券后又支付了傭金費(fèi)用，企業(yè)事實(shí)上只獲得了扣除傭金手續(xù)費(fèi)用后的籌資額。因此，筆者認(rèn)為發(fā)行可轉(zhuǎn)換債券業(yè)務(wù)中形成的權(quán)益成份

4、數(shù)額不宜按債券的名義發(fā)行價(jià)與其公允價(jià)之間的差額確定，而應(yīng)按扣除債券發(fā)行中所付傭金手續(xù)費(fèi)后的實(shí)際籌資額與其公允價(jià)之間的差額確定。 確認(rèn)轉(zhuǎn)股前各期間需承當(dāng)利息費(fèi)用是否符合資本化條件 對(duì)于符合資本化三個(gè)條件的利息局部應(yīng)確認(rèn)相應(yīng)的資產(chǎn)本錢，其余局部形成當(dāng)期損益，各期需按實(shí)際利率分?jǐn)偫⒄{(diào)整數(shù)額。 確定債券準(zhǔn)予轉(zhuǎn)換為股本時(shí)的折算基數(shù) 債券準(zhǔn)予轉(zhuǎn)換為股本時(shí)應(yīng)以企業(yè)所欠債券持有者的債務(wù)額按轉(zhuǎn)換價(jià)格折算股本數(shù)，而不應(yīng)按應(yīng)付債券的賬面數(shù)額折算，轉(zhuǎn)換前賬面未攤銷的債券溢折結(jié)余額不屬于企業(yè)欠債券持有者的債務(wù)，從而不屬于轉(zhuǎn)換給債券持有投入股本的基數(shù)。對(duì)于分期付息的債券，由于其利息已經(jīng)在各期結(jié)算支付，企業(yè)欠債券持有者的

5、債務(wù)僅為該債券面值數(shù)額，因此在轉(zhuǎn)換股本時(shí)只需按轉(zhuǎn)換價(jià)格及該債券面值換算股本數(shù)量；而到期一次性還本付息債券的面值及轉(zhuǎn)換前各期的利息均屬于企業(yè)欠債券持有者的債務(wù)，從而均應(yīng)按轉(zhuǎn)換價(jià)轉(zhuǎn)換為股本數(shù)。債券轉(zhuǎn)換股本時(shí)應(yīng)當(dāng)以該債券面值以及應(yīng)計(jì)利息結(jié)余數(shù)額按轉(zhuǎn)換價(jià)格換算為股本數(shù)量，而不是按應(yīng)付債券的數(shù)額換算，即尚未攤銷的利息調(diào)整明細(xì)賬余額不屬于企業(yè)的債務(wù)從而不應(yīng)換算為股本數(shù)。如果可轉(zhuǎn)換債券在可轉(zhuǎn)換股權(quán)的行權(quán)期間，局部債券持有者認(rèn)為轉(zhuǎn)換價(jià)格過高或不愿承當(dāng)轉(zhuǎn)換股權(quán)后的高風(fēng)險(xiǎn)投資，因此按規(guī)定放棄了轉(zhuǎn)股的行權(quán)業(yè)務(wù)，那么企業(yè)應(yīng)當(dāng)支付給這些債券持有者相應(yīng)的債券本息，從而減少轉(zhuǎn)換股本的數(shù)量。 二、分期付息可轉(zhuǎn)換債券籌資業(yè)務(wù)會(huì)

6、計(jì)處理例析 例1唐宋公司經(jīng)過批準(zhǔn)在2021年1月1日至1月10日期間，發(fā)行了5年期，面值為1000元/張，票面年利率為6%，每年末付息到期還本的可轉(zhuǎn)換債券10000張，由于發(fā)行期間沒有轉(zhuǎn)換權(quán)債券的市場(chǎng)利率為9%，經(jīng)過詢價(jià)招標(biāo)后按960元/張價(jià)格委托金融機(jī)構(gòu)代理發(fā)行，扣除手續(xù)費(fèi)用20萬元后實(shí)際收取940萬元。假設(shè)發(fā)行后第二年末該債券經(jīng)批準(zhǔn)按每10元轉(zhuǎn)換為面值為1元的普通股票1股，且該債券所有的持有者都愿意按照約定價(jià)格全額轉(zhuǎn)換為股權(quán)，該債券的各期利息費(fèi)用不符合資本化條件。 可轉(zhuǎn)換債券的發(fā)行業(yè)務(wù)核算。首先，需按市場(chǎng)利率計(jì)算該債券的總公允價(jià) 債券公允價(jià)=未來各年支付利息的總現(xiàn)值+未來還本金的現(xiàn)值 =1

7、萬張×1000×6%×+1萬張×1000× 60×3.89+10000×0.65=883.4萬元 其次，確定發(fā)行可轉(zhuǎn)換債券業(yè)務(wù)中形成權(quán)益成份及負(fù)債成份的數(shù)額 形成權(quán)益成份的數(shù)額=發(fā)行價(jià)-公允價(jià)=A-B=940-883.4 =56.6 形成負(fù)債成份的數(shù)額=面值-公允價(jià)值=C-B=1000-883.4 =116.6 債券公允價(jià)=面值-負(fù)債成份的數(shù)額= 1000-116.6=883.4 第三，依據(jù)有關(guān)憑證附件編制發(fā)行債券業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)分錄 借：銀行存款 940 應(yīng)付債券可轉(zhuǎn)換債券 116.6 貸：應(yīng)付債券可轉(zhuǎn)換債券 10000 資本公

8、積其他資本公積 56.6 各期末結(jié)計(jì)當(dāng)期負(fù)擔(dān)利息并攤銷債券溢折價(jià)形成的利息調(diào)整數(shù)額。 第一年應(yīng)支付利息數(shù)額=1萬張×1000×6%=60 第一年應(yīng)負(fù)擔(dān)的利息費(fèi)用=本期末前該債券結(jié)余額×實(shí)際利率=×9%79.5 第一年應(yīng)負(fù)擔(dān)的債券折價(jià)攤銷數(shù)額=79.5-60=19.5 第一年期末結(jié)計(jì)并分擔(dān)利息數(shù)額的會(huì)計(jì)處理為： 借：財(cái)務(wù)費(fèi)用×9% 79.5 貸：應(yīng)付利息 60 應(yīng)付債券可轉(zhuǎn)換債券19.5 支付利息業(yè)務(wù)： 借：應(yīng)付利息 60 貸：銀行存款 60 第二年末依據(jù)利息數(shù)額計(jì)算表編制以下會(huì)計(jì)分錄： 借：財(cái)務(wù)費(fèi)用×9% 81.26 貸：應(yīng)付利息 6

9、0 應(yīng)付債券可轉(zhuǎn)換債券 21.26 支付利息業(yè)務(wù)： 借：應(yīng)付利息 60 貸：銀行存款 60 第三年初轉(zhuǎn)換為股本業(yè)務(wù)核算。 轉(zhuǎn)換為股權(quán)前該債券的利息調(diào)整明細(xì)賬借方余額 =116.6-19.5-21.26=75.84 該可轉(zhuǎn)換債券的賬面負(fù)債總余額=面值利息調(diào)整余額 =1000-75.84=924.16 債券轉(zhuǎn)為股本的會(huì)計(jì)處理為： 借：應(yīng)付債券可轉(zhuǎn)換債券 1000 資本公積其他資本公積 56.6 貸：應(yīng)付債券可轉(zhuǎn)換債券 75.84 股本 100 資本公積資本溢價(jià) 880.76 三、到期一次性還本付息可轉(zhuǎn)換債券籌資業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)處理例析 例2明清公司經(jīng)過批準(zhǔn)在2021年1月1日至1月10日期間，發(fā)行了5年期

10、，面值為1000元/張，按單利法結(jié)算支付的票面年利率為6%，到期一次還本付息方式的可轉(zhuǎn)換債券10000張，由于發(fā)行期間沒有轉(zhuǎn)換權(quán)債券的市場(chǎng)利率為9%，經(jīng)過詢價(jià)招標(biāo)后按950元/張價(jià)格委托金融機(jī)構(gòu)代理發(fā)行，扣除手續(xù)費(fèi)用20萬元后實(shí)際收取930萬元。假設(shè)發(fā)行后第二年末該債券經(jīng)批準(zhǔn)按每10元轉(zhuǎn)換為面值為1元的普通股票1股，且該債券所有的持有者都愿意按照約定價(jià)格全額轉(zhuǎn)換為股權(quán)，該債券的各期利息費(fèi)用不符合資本化條件。 可轉(zhuǎn)換債券的發(fā)行業(yè)務(wù)核算。首先，需按市場(chǎng)利率計(jì)算該債券的總公允價(jià)。 債券公允價(jià)=該債券到期的總利息折算的現(xiàn)值+到期支付本金的現(xiàn)值=×=1300×0.65=8459 其次

11、，確定發(fā)行可轉(zhuǎn)換債券業(yè)務(wù)中形成權(quán)益成份及負(fù)債成份的數(shù)額 形成權(quán)益成份的數(shù)額=發(fā)行價(jià)-公允價(jià)=A-B=930-845=85 形成負(fù)債成份的數(shù)額=面值-公允價(jià)=C-B=1000-845=155 第三，依據(jù)有關(guān)憑證附件編制發(fā)行債券會(huì)計(jì)分錄 借：銀行存款 930 應(yīng)付債券可轉(zhuǎn)換債券 155 貸：應(yīng)付債券可轉(zhuǎn)換債券 10000 資本公積其他資本公積 85 各期末結(jié)計(jì)當(dāng)期負(fù)擔(dān)利息并攤銷債券溢折價(jià)形成的利息調(diào)整數(shù)額。 第一年應(yīng)支付利息數(shù)額=1萬張×1000×6%=60 第一年應(yīng)負(fù)擔(dān)的利息費(fèi)用=本期末前該債券結(jié)余額×實(shí)際利率=×9%=76.05 第一年應(yīng)負(fù)擔(dān)的債券折價(jià)攤

12、銷數(shù)額=76.05-60=16.05 第一年末結(jié)計(jì)并分擔(dān)利息數(shù)額的會(huì)計(jì)處理為： 借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 76.05 貸：應(yīng)付債券可轉(zhuǎn)換債券 60 可轉(zhuǎn)換債券 16.05 第二年末依據(jù)利息數(shù)額計(jì)算表編制以下會(huì)計(jì)分錄： 借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 ×9% 82.89 貸：應(yīng)付債券可轉(zhuǎn)換債券 60 可轉(zhuǎn)換債券 22.89 轉(zhuǎn)換為股本業(yè)務(wù)核算。 轉(zhuǎn)換為股權(quán)前該債券的利息調(diào)整明細(xì)賬借方余額=155-16.05-22.89=116.06 轉(zhuǎn)換為股權(quán)前該債券的應(yīng)計(jì)利息明細(xì)賬貸方余額=60+60=120 轉(zhuǎn)換股權(quán)前該債券總賬余額=面值+應(yīng)計(jì)利息-利息調(diào)整余額=1000+120-116.06=983.94 由于債券形成企業(yè)實(shí)際所欠債券持有者的結(jié)余數(shù)額為總面值及未付利息之和，為1120萬元，從而能夠轉(zhuǎn)換的股本數(shù)量=1