企業(yè)增值稅納稅籌劃問題探索

1、企業(yè)增值稅納稅籌劃問題探索【摘要】納稅籌劃是納稅人通過對經(jīng)營、籌資、投資等多 項的預(yù)先安排和策劃，在不違反稅收法規(guī)的前提下，使納稅人的稅收 負擔(dān)在合理合法前提下降低的一種經(jīng)濟活動。在日益規(guī)范的市場規(guī)則 中如何不違反規(guī)則又能獲得最大經(jīng)濟利益，如何減輕納稅人的負擔(dān), 在合理合法的前提下降低稅負，這已成為納稅人的迫切希望，也是木 文期待解決的問題。【關(guān)鍵詞】企業(yè)增值稅 納稅籌劃一、納稅籌劃基木原理1、絕對節(jié)稅原理絕對節(jié)稅是指直接使納稅絕對總額減少，在各種可供選擇的 納稅方案中，選擇繳納稅收最少的方案。(1)直接節(jié)稅原理。直接節(jié)稅是指直接減少某一個納稅人 稅收絕對額的節(jié)稅。例1： AB公司是一個年不含

2、稅銷售額保持在80萬元左右的 生產(chǎn)性企業(yè)，公司年不含稅收購貨物為60萬元左右(含稅為(60X 117%=)萬元)，如果企業(yè)作為小規(guī)模納稅人的增值稅適用稅率是6%, 中請成為一般納稅人的增值稅適用稅率是17%,企業(yè)可供選擇的納稅 方案分析如下。方案1：小規(guī)模納稅人應(yīng)納增值稅稅額二80X60%二(萬元)方案2： 般納稅人應(yīng)納增值稅稅額二80X17%-60 XI7%二（萬元）兩個方案比較下來，方案2可以比方案1多節(jié)儉稅收萬元。 因此，如果情況允許，納稅人應(yīng)該健全財務(wù)會計核算制度，中請成為 一般納稅人。（2）間接節(jié)稅原理。間接節(jié)稅是指某一個納稅人的稅收絕 對額沒有減少，但這個納稅人的稅收客體所負擔(dān)的稅

3、收絕對額減少, 間接減少了另一個或一些納稅人稅收絕對額的節(jié)稅。例2： 一個老人擁有財產(chǎn)2000萬元，他有一個兒子，一個 孫子，他的兒子和孫子都己經(jīng)很富有。這個國家的遺產(chǎn)稅稅率為50%。 如果這個老人的兒子繼承了財產(chǎn)后，沒有減少也沒有增加財產(chǎn)值，然 后遺贈給老人的孫子，孫子繼承了財產(chǎn)后也沒有減少和增加財產(chǎn)值, 在他去世時再遺贈給他的子女，那么在不進行稅收籌劃情況下，這個 老人財產(chǎn)所負擔(dān)的遺產(chǎn)稅計算分析如下：三個環(huán)節(jié)遺產(chǎn)稅總額=2000 X 50%+1000 X 50%+500 X 50%=1750 （萬元）如果老人考慮到其兒子己經(jīng)很富有，采用了節(jié)稅方案，把其 財產(chǎn)直接遺贈給其孫子，這個老人的財產(chǎn)

4、可以少納一次稅，其納稅絕 對總額和間接節(jié)減的納稅絕對總額計算如下：納稅絕對總額=2000 X 50%+1000 X 50%= 1500 （萬元）間接節(jié)減的納稅絕對總額二1750-1500二250 （萬元）2、相對節(jié)稅原理相對節(jié)稅是指一定時期的納稅總額并沒有減少，但因各個納 稅期納稅額的變化而增加了收益，從而相當(dāng)于沖減了稅收，使納稅總 額相對減少。例3： AB公司進口一條生產(chǎn)線，安裝完畢后，固定資產(chǎn)原值 為20萬元，會計制度規(guī)定預(yù)計使用年限為5-8年，預(yù)計凈殘值為 8000元，采用直線法計提折舊。假定該企業(yè)資金成本為10%。如按8 年折舊期計提折舊則年固定資產(chǎn)折舊額二(200000-8000)

5、4-8=24000 元，則節(jié)約所得稅=24000X33%二7920元。如果企業(yè)將折舊的年限定 為5年，則年固定資產(chǎn)折舊額二(200000-8000) 4-5=38400元，則節(jié) 約所得稅=38400X33%=12672元。盡管折舊期限的改變并未影響到企 業(yè)所得稅稅負的總和，但考慮到資金的時間價值，采用較短的折舊年 限折舊，對企業(yè)更有利。相對節(jié)稅主要是考慮了貨幣時間價值。二、納稅人類別的稅收統(tǒng)籌分析增值稅對一般納稅人和小規(guī)模納稅人的差別待遇，為小規(guī)模 納稅人與一般納稅人進行稅收籌劃提供了可能性。我國增值稅暫行條 例和實施細則規(guī)定,增值稅納稅人分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人兩 種。凡是從事貨物生產(chǎn)和

6、提供應(yīng)稅勞務(wù)的納稅人，以及以從事貨 物生產(chǎn)或提供應(yīng)稅勞務(wù)為主，并兼營貨物批發(fā)或零售的納稅人，年應(yīng) 稅銷售額在100萬元以下的；或者從事貨物批發(fā)或零售的納稅人，其 年應(yīng)稅銷售額在180萬元以下的，為小規(guī)模納稅人。年應(yīng)稅銷售額超 過小規(guī)模納稅人標(biāo)準的個人、非企業(yè)性單位、不經(jīng)常發(fā)生應(yīng)稅行為的 企業(yè)，視同小規(guī)模納稅人。其他年應(yīng)稅銷售額在小規(guī)模納稅人標(biāo)準以 上的企業(yè)和企業(yè)性單位，是一般納稅人。一般納稅人的增值稅基木適用稅率為17%,少數(shù)幾類貨物適 用13%的低稅率，一般納稅人允許進項稅額抵扣。而在小規(guī)模納稅人 中，從事貨物生產(chǎn)或提供勞務(wù)以及以從事貨物生產(chǎn)或提供勞務(wù)為主, 兼營貨物批發(fā)或零售的納稅人，適用

7、6%的征收率；小規(guī)模商業(yè)企業(yè) 適用4%的征收率，小規(guī)模納稅人不得抵扣進項稅額。由于不同類別納稅人的增值稅稅率和征收方法都不同，所以 對某些納稅人來說有稅收籌劃的必要。1、不同類別納稅人的稅收負擔(dān)由表1可以看出，這兩個納稅人都沒有負擔(dān)任何增值稅，都 將稅收轉(zhuǎn)嫁了，并且都保持了 2000元的利潤。即使小規(guī)模納稅人通 過提價轉(zhuǎn)嫁稅收，它的售價都要比一般納稅人的售價高出152元 (17702-17550),這會使它在市場競爭中因為貨物價格高而處于不 利地位。而通常情況下，小規(guī)模納稅人為了競爭很可能自己來負擔(dān)這 152元的增值稅，它的利潤會因為稅負而減少。由此，我們更清楚的認識到：增值稅是間接稅，立法者

8、預(yù)期 其稅負會轉(zhuǎn)嫁給最終消費者，也就是企業(yè)可以把應(yīng)納的增值稅加到銷 售價格上去，讓購買者負擔(dān)稅收，即納稅人不是負稅人。因此，在增 值稅可以完全轉(zhuǎn)嫁出去的情況下,納稅人是可以不考慮其增值稅稅負 的。此外，稅負轉(zhuǎn)嫁是要具備一定條件的。例如：市場的供求狀 況、產(chǎn)品的供求彈性等等。小規(guī)模納稅人和一般納稅人都很難通過提 高價格把稅負轉(zhuǎn)嫁出去，這時納稅人自身將負擔(dān)部分甚至全部承擔(dān)。 由于兩類納稅人的適用稅率和征稅方法不同，兩類納稅人的稅收負擔(dān) 也不同，這時可以成為小規(guī)模納稅人也可以成為一般納稅人的企業(yè)就 可以通過選擇來減少其稅負。對于上述案例，假定市場調(diào)研結(jié)果表明，此類產(chǎn)品趨于飽和, 提價困難，稅收不能轉(zhuǎn)

9、嫁，那么，為了把產(chǎn)品銷售出去，增值稅納稅 人將負擔(dān)他這道環(huán)節(jié)的增值稅稅負（上一道環(huán)節(jié)的增值稅納稅人負擔(dān) 上一道環(huán)節(jié)的增值稅稅負），這就真正體現(xiàn)了增值稅的特點：逐環(huán)節(jié) 征，征在前；逐環(huán)節(jié)扣，扣在后。這樣，他們的利潤也會由于稅收負 擔(dān)的不同而不同。以下是計算不同納稅人負擔(dān)他所在環(huán)節(jié)增值稅后的利潤。對于一般納稅人來講：= X17%=1453 （元）=X 17%-1453=726 （元）一般納稅人的利潤=15000- （10000+3000） 一726二 1274 （元）利潤減少=2000-1274=726 （元）此時一般納稅人將以10000元的價格購進貨物，增值稅發(fā)票 注明的為倒算出來的不含稅購進額

10、8547元，可抵扣銷項稅額的增值 稅進項稅額為1453元。對于小規(guī)模納稅人來講：繳納并負擔(dān)的增值稅稅額=X6%=849 （元）小規(guī)模納稅人的利潤=15000- （10000+3000） -849=1151（元）利潤減少=2000-1151=849 （元）如果增值稅不能轉(zhuǎn)嫁，在上述條件下，小規(guī)模納稅人稅負要 比一般納稅人稅負重123元（849-726）,這時候納稅人可以通過擴 大銷售額和健全會計制度等方式努力成為一般納稅人來節(jié)減稅收。2、納稅人類別的稅收籌劃在上述案例中，納稅人中請為一般納稅人對企業(yè)有利，那么 是不是在任何情況下都對一般納稅人有利呢？假設(shè)小規(guī)模納稅人的征收率為6%,不得抵扣進項稅

11、額；一 般納稅人稅率為17%,可以抵扣進項稅額。以下價格均為不含稅價格。從表2計算可以看出，有時一般納稅人稅負輕，有時小規(guī)模 納稅人稅負輕，那么對于企業(yè)來說到底選擇哪種納稅人對自己有利 呢？ 一般增值稅納稅人類別的選擇可以通過一般納稅人的節(jié)稅點增 值率進行分析，即由通過分析納稅人銷售額增值率是否超過節(jié)稅點增 值率來決定。當(dāng)一般納稅人的應(yīng)稅銷售額增值率超過一般納稅人節(jié)稅 點增值率時，其增值稅稅負就會超過小規(guī)模納稅人。反之，其增值稅 稅負就會小于小規(guī)模納稅人。在具體判斷時，主要分兩種情況來分析。（1）當(dāng)銷售額不含稅時的節(jié)稅點增值率。假定納稅人的不 含稅銷售額增值率為VA不含稅銷售額為S,不含稅購進

12、額為P, 一般納稅人的適用稅率為17%,小規(guī)模納稅人的征收率為6%。增值率=X100% 即：VAr=X100%對于一般納稅人而言，應(yīng)納增值稅稅額=當(dāng)期銷項稅額一當(dāng) 期進項稅額其中：當(dāng)期銷項稅額=不含稅銷售額X17% = SX17%當(dāng)期進項稅額=不含稅銷售額X(1增值率)X增值稅稅 率=$乂 (1-VAr) X17%所以，一般納稅人應(yīng)納增值稅稅額=SX17%-SX (1-VAr)X17%=SXVArX17% (1)對于小規(guī)模納稅人而言，應(yīng)納稅額=不含稅銷售額X6%=SX6% (2)如果一般納稅人與小規(guī)模納稅人應(yīng)納稅額相同，那么，增值 率應(yīng)該是多少呢？我們可以令式(1)=式(2)來計算：SXVAr

13、X17%=SX6% (3)解得：VAr=%因此，當(dāng)VAr=%時，一般納稅人增值稅應(yīng)納稅額與小規(guī)模 納稅人應(yīng)納稅額相同，無論是哪種納稅人都不能節(jié)減稅收也不會增加 稅收。當(dāng)VAr>%時，這時一般納稅人增值稅應(yīng)納稅額大于小規(guī)模 納稅人應(yīng)納稅額，因而，小規(guī)模納稅人可節(jié)稅。當(dāng)VAr<%時，即一般納稅人增值稅應(yīng)納稅額小于小規(guī)模納稅人應(yīng)納稅額，一般納稅人可節(jié)稅。由于一般納稅人的增值稅稅率可能為17%或13%,而小規(guī)模 納稅人的征收率可能為6%或4%,因而按照上述方法，還可以計算岀 其他幾種組合的節(jié)稅點增值率，計算結(jié)果如表3所示。（2）當(dāng)銷售額含稅時的節(jié)稅點增值率。這種方法主要是考 慮到在實際運用

14、過程中，納稅人提供的是含稅銷售額，或者是從含稅 銷售額倒算出來的不含稅銷售額和應(yīng)納稅額，這時，可以通過含稅銷 售額節(jié)稅點增值率判斷法來分析哪種納稅人的增值稅稅負更輕些。假定納稅人的含稅銷售額增值率為VArt,含稅銷售額為St, 含稅購進額為Pt, 般納稅人的適用稅率為17%,小規(guī)模納稅人的征 收率為6%o含稅銷售額增值率：VArt=X100%對于一般納稅人來講：應(yīng)納增值稅稅額=X 17%-X 17%= X17%=X 17%XVArt對于小規(guī)模納稅人來講：應(yīng)納增值稅稅額二X 6%假設(shè)一般納稅人與小規(guī)模納稅人應(yīng)納增值稅稅額相同，那么 可得：X17%XVArt=X6%VArt=%這就是說，當(dāng)Vart

15、 =%時，一般納稅人增值稅應(yīng)納稅額與小 規(guī)模納稅人應(yīng)納稅額相同，兩類納稅人都不節(jié)減稅收也不增加稅收。當(dāng)VArt>%時，這時，一般納稅人增值稅應(yīng)納稅額大于小規(guī) 模納稅人應(yīng)納稅額，因而，小規(guī)模納稅人可節(jié)稅。當(dāng)VArt<%時，即一般納稅人增值稅應(yīng)納稅額小于小規(guī)模納 稅人應(yīng)納稅額，一般納稅人可節(jié)稅。按相同的方法，我們還可以計算出一般納稅人與小規(guī)模納稅 人在不同稅率與征收率組合情況下的含稅銷售額節(jié)稅點增殖率，計算 結(jié)果如表4所示。在實際的稅收籌劃中，可以按上述方法靈活的加以運用。三、納稅籌劃方案設(shè)計與選擇在掌握相關(guān)信息和對目標(biāo)進行了仔細分析的基礎(chǔ)上,納稅籌 劃人可以著手設(shè)計納稅籌劃方案。一個

16、納稅人或一項稅務(wù)事件的籌劃 方案可能不止一個,納稅籌劃人為一個納稅人或一項稅務(wù)事件指定出 的籌劃方案也往往不止一個。這樣，在方案指定出來以后，下一步就 是對納稅籌劃方案進行篩選，選出一個最優(yōu)方案。1、風(fēng)險籌劃方案設(shè)計與選擇任何經(jīng)濟決策都是而向未來的，并且或多或少會有風(fēng)險。決 策需要權(quán)衡風(fēng)險和收益，才能獲得較好的效果。風(fēng)險是事件木身的不 確定性，具有客觀性。風(fēng)險籌劃設(shè)計是指在一定時期和一定環(huán)境條件 下，把風(fēng)險降低到最小程度去獲取超過一般籌劃所節(jié)減的稅額。風(fēng)險 籌劃設(shè)計主要是考慮到籌劃的風(fēng)險價值,是在絕對和相對籌劃方案的 基礎(chǔ)上加入了對風(fēng)險的考慮。企業(yè)在籌劃過程中是否考慮風(fēng)險籌劃, 則取決于企業(yè)決

17、策者對風(fēng)險的態(tài)度。穩(wěn)健的企業(yè)決策者可以選擇風(fēng)險 小的籌劃方案;愿意冒風(fēng)險去追求最大財務(wù)利益的企業(yè)決策人員可能 選擇更大風(fēng)險的籌劃方案。2、組合籌劃方案設(shè)計與選擇納稅籌劃的目標(biāo)是收益最大化,實際中往往需要同時采用多 種籌劃技術(shù)，也就是采用組合籌劃技術(shù)。在多種籌劃技術(shù)中，有些籌 劃技術(shù)相互之間在節(jié)減稅收和風(fēng)險方而可能會相互影響。組合籌劃方 案設(shè)計是指在一定時期和一定環(huán)境條件下，通過多種籌劃技術(shù)組合使 籌劃收益總額最大化、籌劃風(fēng)險最小化。納稅籌劃人制定好納稅籌劃方案后，經(jīng)有權(quán)管理人員批準, 即進入實施階段。企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照納稅籌劃方案，對自己的納稅人身份、 組織形式、注冊地點、所從事的產(chǎn)業(yè)、經(jīng)濟活動以及會計處理等做出 相應(yīng)的處理或改變，并且要特別注意納稅籌劃方案中特殊的法律安 排。納稅籌劃人員應(yīng)通過一定的信息反饋渠道，了解企業(yè)實際的 經(jīng)濟活動情況以及納稅籌劃方案的實施情況，然后將應(yīng)達到的標(biāo)準與 實際情況的差距進行比較，確定其差額，發(fā)現(xiàn)例外情況。對足夠大的 差異納稅籌劃人員應(yīng)與納稅人進行溝通，并進行具體的調(diào)查研究，以 發(fā)現(xiàn)產(chǎn)生差異的具