個(gè)人所得稅的限制因素

1、個(gè)人所得稅的限制因素摘 要市場(chǎng)化改革需要個(gè)人所得稅，但個(gè)人所得稅在 目前現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)社會(huì)中受到諸多因素限制。經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平和市 場(chǎng)化程度低決定了個(gè)人所得稅成為主體稅種尚待時(shí)日，稅政 能力不適應(yīng)、不到位是限制個(gè)人所得稅的關(guān)鍵因素。分配秩 序混亂、制度環(huán)境導(dǎo)致的居民納稅意識(shí)淡薄也給稅收征管帶 來(lái)了困難。在現(xiàn)有條件下完善個(gè)人所得稅制度關(guān)鍵是提高稅 政能力。關(guān)鍵詞個(gè)人所得稅；經(jīng)濟(jì)體制；稅政能力；納稅意識(shí); 分配秩序任何一個(gè)稅種的開(kāi)征、良性運(yùn)行及其在稅制中的地位都 需要相應(yīng)的條件，個(gè)人所得稅則需要更高的條件。在最一般 的意義上說(shuō)，決定個(gè)人所得稅的因素有三個(gè)：一是經(jīng)濟(jì)發(fā)展 水平，二是經(jīng)濟(jì)體制，三是稅政能力。經(jīng)濟(jì)

2、發(fā)展水平客觀上 決定個(gè)人所得稅稅源的有無(wú)及大??；經(jīng)濟(jì)體制狀態(tài)決定個(gè)人 所得稅存在的制度空間；稅政能力決定個(gè)人所得稅制度選擇、設(shè)計(jì)的是否合適、恰切，決定能否達(dá)到既定目標(biāo)，決定 稅收效率。另外，分配機(jī)制和納稅意識(shí)作為環(huán)境因素，對(duì)個(gè) 人所得稅制度運(yùn)行的影響至關(guān)重要，分配狀況是“硬環(huán)境” 納稅意識(shí)是“軟環(huán)境”。我國(guó)個(gè)人所得稅從 1980年開(kāi)征到1994年基本確立起制度框架，按照建立社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)目標(biāo)的要求，未來(lái)應(yīng)該成為主體稅種。但現(xiàn)實(shí)地看，我國(guó)個(gè)人所得稅運(yùn)行效果不夠理想，沒(méi)能實(shí)現(xiàn)稅制設(shè)計(jì)目標(biāo)，對(duì)高收入調(diào)節(jié)乏力，甚至是逆調(diào)節(jié)；征管漏洞很大，稅收流失較多，至少在1/2以上c進(jìn)一步看，與國(guó)際經(jīng)驗(yàn)比較，在現(xiàn)

3、有經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平之下，我國(guó)個(gè)人所得稅占稅收總額的比重應(yīng)在10 %上下，實(shí)際卻不到5%,還存有很大差距。一方面，改革需要個(gè)人所得稅 的地位、作用應(yīng)有大的提高；另一方面，現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)社會(huì)中相應(yīng)的條件不充分又限制了個(gè)人所得稅的發(fā)展。 對(duì)個(gè)人所得稅稅收流失問(wèn)題，已見(jiàn)過(guò)的一些研究和推證，結(jié)論大體一致，即流失量在1/2以上?？蓞⒁?jiàn)崔毅：關(guān)于我國(guó)個(gè)人所得稅問(wèn)題的思考，財(cái)政研究1997年第10期；安體富、岳樹(shù)民：調(diào)整我國(guó)目前稅負(fù)水平的 對(duì)策，中國(guó)稅務(wù)報(bào)1999年4月22日，第3版。 徐滇慶等：個(gè)人所得稅改革及其對(duì)經(jīng)濟(jì)系統(tǒng)的沖 擊，載于項(xiàng)懷誠(chéng)等著個(gè)人所得稅調(diào)節(jié)誰(shuí)，經(jīng)濟(jì)科學(xué)生 版社1998年版，第51頁(yè)。一、經(jīng)濟(jì)發(fā)展水

4、平不高、市場(chǎng)化程度低決定個(gè)人所得稅成為主體稅種尚待時(shí)日經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平的核心指標(biāo)是人均收入水平。人均收人水 平直接決定個(gè)人所得稅稅基的有無(wú)和大小。人均收入水平 高，多數(shù)人具有納稅能力，個(gè)人所得稅的發(fā)展成為可能；相 反，人均收入水平低，多數(shù)人沒(méi)有繳納個(gè)人所得稅的能力。 實(shí)踐表明，不同收入的國(guó)家其個(gè)人所得稅的發(fā)育狀況是極不 相同的。20世紀(jì)90年代初期，個(gè)人所得稅在稅制中的地位， 高收入國(guó)家中的美國(guó)、加拿大、澳大利亞分別為41.37 %（1992 ）、41.61 % （ 1989 年）、48.75 % （1991 年），0ECD國(guó)家1990年平均為30%;中等收入國(guó)家中的泰國(guó)、 匈牙利、墨西哥分別為

5、9.90 % （ 1992年）、5.54% （1990年）、13.72 % （ 1989年）,中等收入水平發(fā)展中國(guó)家平均為8.55 %;低收入國(guó)家中的印度、印度尼西亞分別為 7.68 %（1992 年）、6.03% （1991 年）。 中國(guó)統(tǒng)計(jì)年鑒1994年，第769頁(yè)。中國(guó)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平用人均GNP指標(biāo)并不能反映其實(shí)際情況，至少不能完全反映實(shí)際情況。因?yàn)橹袊?guó)經(jīng)濟(jì)參差不齊，用不同的指標(biāo)衡量甚至是相互矛盾的。拋開(kāi)其他與個(gè)人所得稅無(wú)直接聯(lián)系的指標(biāo)， 僅以城市化、從業(yè)人員的分布（包括產(chǎn)業(yè)分布及城鄉(xiāng)分布）這樣兩個(gè)與個(gè)人所得稅聯(lián)系緊密的 指標(biāo)而言，即能進(jìn)一步看由個(gè)人所得稅稅基受到的限制。以城市人口比重測(cè)

6、算的城市化水平， 1985年為23.7%, 1997 年只有29.92 %,到2000年最多為32%。而1980年世界 城市化平均水平為 40 % , 2000年達(dá)到48 %。通常在工業(yè)化初期，城市化水平就應(yīng)該在 40 %左右。如英國(guó)在1851年的城市化水平為50.1 %,德國(guó)1881年就達(dá)到41.4%,美國(guó)在 1901年時(shí)為40%。1996年世界銀行發(fā)展報(bào)告測(cè)算的中低 收入國(guó)家城市人口占總?cè)丝诘谋戎貫?3%?？梢?jiàn)，中國(guó)城市化的程度處于較低的水平。以從業(yè)人員在城鄉(xiāng)之間和產(chǎn)業(yè)之間的分布看，占70 %以上的鄉(xiāng)村從業(yè)人員根本就不可能進(jìn) 入納稅界線。 趙彥云：宏觀經(jīng)濟(jì)統(tǒng)計(jì)分析，中國(guó)人民大學(xué)生 版社19

7、99年版，第145146頁(yè)。我國(guó)目前的經(jīng)濟(jì)社會(huì)處于“三合一”狀態(tài)：廣大農(nóng)村地 區(qū)遠(yuǎn)未脫離自然經(jīng)濟(jì)的束縛，傳統(tǒng)的計(jì)劃體制在各個(gè)方面頑 強(qiáng)地持續(xù)著，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)有了20年的發(fā)展基礎(chǔ)。自然經(jīng)濟(jì)狀態(tài)決定的生產(chǎn)力水平和計(jì)劃體制決定的生產(chǎn)關(guān)系，不可避免 地成為個(gè)人所得稅發(fā)展的制約力量。尤其是在體制轉(zhuǎn)軌的“膠著”過(guò)程中，“計(jì)劃失靈”和“市場(chǎng)失靈”疊加在一起， 使個(gè)人所得稅嚴(yán)重扭曲，市場(chǎng)化程度低，雙重體制的負(fù)效應(yīng) 是制約個(gè)人所得稅發(fā)展的一個(gè)重要因素。二、核心是稅政能力不適應(yīng)、不到位首先，根本在于不能依法治稅。稅務(wù)行政的本質(zhì)意義是稅務(wù)機(jī)關(guān)按法律依據(jù)組織稅收收入，而不是按照所謂的“計(jì) 劃”或“任務(wù)”組織稅收收入。稅收

8、收入若不足，應(yīng)通過(guò)法 定程序修改稅法，而不是在稅法執(zhí)行過(guò)程中下達(dá)“計(jì)劃”或“任務(wù)”。但多年來(lái)形成了 “任務(wù)”硬于法的做法，考績(jī)、晉升、獎(jiǎng)勵(lì)、懲罰等等都與“任務(wù)”桂鉤，而跟執(zhí)法沒(méi)有關(guān) 系。這在根本上違背稅收本質(zhì)要求，破壞法制尊嚴(yán)。其次，稅務(wù)人員素質(zhì)低，不適應(yīng)個(gè)人所得稅征管的需要。許多稅務(wù)工作人員本身對(duì)稅法就沒(méi)有什么了解，對(duì)納稅人引 導(dǎo)、服務(wù)做得遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠，對(duì)大多數(shù)普通公民來(lái)說(shuō)即使要交稅 也不清楚到哪兒去交、去找誰(shuí)、如何交；計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制及粗 放型經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式影響至深，成本意識(shí)淡薄，只求數(shù)量不求 效益，鋪張浪費(fèi)嚴(yán)重；稅務(wù)人員與納稅人勾結(jié)，幫助納稅人偷逃稅款并從中獲取利益，并非個(gè)別現(xiàn)象。 1997年我國(guó)

9、有 近100萬(wàn)稅務(wù)公務(wù)員，當(dāng)年收了近8 000億元人民幣的稅收； 美國(guó)國(guó)稅局10萬(wàn)人，收了 1.7萬(wàn)億美元的稅收；日本國(guó)稅 局5萬(wàn)人，只相當(dāng)于我國(guó)的 1/20 ,收的稅是我國(guó)的8倍 李林軍等：形勢(shì)挑戰(zhàn)稅收稅收如何應(yīng)戰(zhàn)，經(jīng) 濟(jì)日?qǐng)?bào)1998年11月17日，第5版。第三，制度約束不夠。目前我國(guó)的代扣代繳制度軟弱無(wú) 力，現(xiàn)行稅法中沒(méi)有明確不按規(guī)定履行扣繳義務(wù)的單位和個(gè) 人應(yīng)負(fù)有哪些法律責(zé)任，這強(qiáng)化了其逃脫扣繳義務(wù)的動(dòng)機(jī)。 因而扣繳義務(wù)人自覺(jué)履行扣繳義務(wù)并不普遍，有些甚至幫助 納稅人逃稅。至于個(gè)人自行申報(bào)制度，更是形同虛設(shè)，沒(méi)有 幾個(gè)人能自覺(jué)申報(bào)所得，主動(dòng)納稅。即使不交稅，一般也沒(méi) 有人來(lái)稽查；即使查了

10、一般也查不到；即使查到了，一般也 沒(méi)有什么嚴(yán)厲措施，幾乎都能“擺平”。于是所謂自行申報(bào) 實(shí)質(zhì)上是稅務(wù)機(jī)關(guān)一廂情愿的事情。最后，征管基礎(chǔ)工作落后。稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)納稅人個(gè)人情況 掌握的太少，基本處于失控狀態(tài)；與有關(guān)機(jī)構(gòu)的協(xié)調(diào)也沒(méi)有真正建立起相應(yīng)的制度；現(xiàn)代化技術(shù)裝備不足或不能科學(xué)、 充分利用，閑置與浪費(fèi)并存。三、分配秩序混亂給稅收監(jiān)控帶來(lái)困難收入分配機(jī)制最直接地決定著個(gè)人所得稅，因?yàn)槎愂毡?身就是個(gè)分配范疇。中國(guó)收入分配機(jī)制正處在計(jì)劃分配機(jī)制 收縮、市場(chǎng)分配機(jī)制擴(kuò)大的轉(zhuǎn)軌過(guò)程，兩種分配機(jī)制不僅并 存，而且相互干擾，因此，導(dǎo)致了持續(xù)的分配秩序混亂。分配秩序混亂在各個(gè)方面都很嚴(yán)重。一是收入分配過(guò)于平均化。

11、這主要是行政計(jì)劃分配機(jī)制造成的，依靠國(guó)家行政 撥款的行政事業(yè)單位，工資基本上是平均化分配，與績(jī)效和 貢獻(xiàn)不相關(guān)；按人頭分配的福利平均化，據(jù)統(tǒng)計(jì)，我國(guó)目前 職工取得的各種福利平均仍在工資收入的36 %以上，這一部分收入無(wú)法進(jìn)入目前的稅管視野。二是收入與社會(huì)貢獻(xiàn)倒桂 的情況十分復(fù)雜。如專職與兼職收入倒桂，由于生產(chǎn)要素市 場(chǎng)不健全，一些握有稀缺資源、信息或知識(shí)的人，花費(fèi)較少 精力的兼職收入或“灰色收入”或“黑色收入”高生專職工 資收入許多，這些收入幾乎完全逃避稅收兼管。三是行業(yè)壟 斷缺乏競(jìng)爭(zhēng)機(jī)制，郵電通信、金融保險(xiǎn)、電力、煙草等壟斷性行業(yè)占有國(guó)家或社會(huì)資源，其職工收入長(zhǎng)期處于高水平，而且其中相當(dāng)一部

12、分是灰色的，如郵電通信電力行業(yè)的濫收費(fèi)一直沒(méi)能禁止，金融保險(xiǎn)業(yè)的回扣、提成是公開(kāi)的秘密。這些收入稅收兼管也奈何不了。四是地區(qū)收入差距事實(shí)上在日益擴(kuò)大。城鎮(zhèn)居民1998年平均每人全年家庭實(shí)際收入來(lái)源，東部最高的三地區(qū)廣東為 8 905元，上海為8 825元，北京為8 521元；西部最低的三地區(qū)甘肅為 4 034元，寧夏 為4 146元，山西為4 118元，前者比后者多由 1倍還多。盡管這種差距主要是由經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平造成的，但對(duì)居民個(gè)人來(lái)講，制度因素也在起很大作用，不是個(gè)人所得稅能解決得了的。 中國(guó)統(tǒng)計(jì)年鑒1999年，第325頁(yè)?；靵y的分配秩序使個(gè)人收入多元化、隱蔽化，難以控制；加上中國(guó)目前經(jīng)濟(jì)的信

13、用化程度低，個(gè)人所得基本上是現(xiàn)金直接支付，給個(gè)人所得稅的征管帶來(lái)很多麻煩。目前個(gè)人收 入除工資、薪金可以監(jiān)控外，其它收入基本上處于失控狀態(tài)。 許多隱性收入、灰色收入，稅務(wù)機(jī)關(guān)無(wú)法監(jiān)控，也監(jiān)控不了四、制度環(huán)境魚(yú)龍混雜，致使公民納稅意識(shí)難以樹(shù)立納稅意識(shí)直接反映公民對(duì)課稅的接受程度，或主動(dòng)納稅，或不知道納稅，或偷逃抵稅。納稅意識(shí)是決定納稅成本 高低和稅制運(yùn)行效率至關(guān)重要的因素。即使是發(fā)達(dá)大中城市 的市民了解個(gè)人所得稅的也不多，進(jìn)入納稅界限而不納稅的 卻相當(dāng)普遍。沒(méi)有幾個(gè)人會(huì)主動(dòng)去繳納個(gè)人所得稅，“大家 都沒(méi)有交稅的習(xí)慣”。很多人認(rèn)為納稅是企業(yè)和個(gè)體戶的事， 和一般平民百姓無(wú)關(guān)，甚至認(rèn)為納稅是屈從于政

14、府權(quán)力的非 自愿行為。令人憂慮的是，幾乎所有文章都在談?wù)撝袊?guó)公民 納稅意識(shí)差，但很少深究其制度背景與環(huán)境影響。物質(zhì)決定 意識(shí)，在一定的制度環(huán)境里，制度決定意識(shí)。轉(zhuǎn)軌以來(lái)的制 度環(huán)境極不利于納稅意識(shí)的培育與養(yǎng)成。因此，個(gè)人所得稅 開(kāi)征以來(lái)，公民納稅意識(shí)一直是其運(yùn)行的制約因素。首先，計(jì)劃體制下的非稅觀念與非稅行為根深蒂固。在人們的意識(shí)中，“非稅論”占絕對(duì)統(tǒng)治地位，人們普遍認(rèn)為 稅收是剝削與掠奪的工具。改革以后最初開(kāi)征的個(gè)人所得稅 主要是對(duì)外國(guó)人征收的，繼之是對(duì)城鄉(xiāng)個(gè)體工商戶征收的， 最后是為調(diào)節(jié)收人差距對(duì)高收入者征收的。在此過(guò)程中，社 會(huì)上對(duì)外資企業(yè)、個(gè)體經(jīng)濟(jì)的爭(zhēng)論甚至批判一直就沒(méi)有停止 過(guò)。高收

15、入者的高收入基本上是“非正統(tǒng)”的，是“旁門(mén)左 道”來(lái)的。這些對(duì)社會(huì)的負(fù)面影響不可低估，直到今天，公 民對(duì)納稅的反感仍在持續(xù)地起作用。廣大工薪階層（即使是 收入進(jìn)入納稅范圍）認(rèn)為繳稅是“大款”的事，而“大款” 們“要想富，吃稅務(wù)”，當(dāng)官的高收入則拿不到桌面上來(lái)。 改革以來(lái)的兩極分化現(xiàn)象對(duì)社會(huì)普遍樹(shù)立納稅意識(shí)是極為 不利的。第二，社會(huì)腐敗現(xiàn)象對(duì)納稅人心理的強(qiáng)烈刺激。中國(guó)稅 收文化中歷來(lái)存在著官民不同，從來(lái)都是民養(yǎng)官，官收稅， 官是不用納稅的；現(xiàn)代稅收文明則不同，發(fā)達(dá)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國(guó)家 的總統(tǒng)要和平民一樣按時(shí)公開(kāi)收入，照章納稅。政府是公共 機(jī)構(gòu)，政府征稅是為了公共目的，提供公共產(chǎn)品，滿足公共 需要，這是納

16、稅人接受政府征稅的基礎(chǔ)，即我們常說(shuō)的“取 之于民，用之于民”。當(dāng)政府稅收不按公共目的使用而是為 少數(shù)政府官員或少數(shù)人謀利益時(shí)，如破舊的公交車常年在凹 凸不平的馬路上顛簸，政府官員們的轎車卻在一茬一茬地更 新；當(dāng)嚴(yán)重的官僚主義持續(xù)不斷地造成社會(huì)資源的巨大浪費(fèi) 時(shí)，如今天一個(gè)斷橋，明天一個(gè)垮堤，后天一個(gè)建完就虧損 的工廠，在這樣的現(xiàn)實(shí)刺激之下，納稅人必然“不買帳”。 稅務(wù)人員對(duì)納稅人設(shè)租、尋租，最直接地激起納稅人對(duì)納稅 的抵制。第三，政府、納稅人的權(quán)利與義務(wù)關(guān)系不健全。現(xiàn)行稅 法規(guī)定的政府的權(quán)利、義務(wù)和納稅人的權(quán)利、義務(wù)是不全面 的。（1）對(duì)個(gè)人所得稅而言，政府應(yīng)該有使納稅人清楚明 白納稅事項(xiàng)的義

17、務(wù)，因?yàn)樵诙愂贞P(guān)系中，政府始終是矛盾的 主要方面。但政府對(duì)此做得很不夠，搞了多年的普法教育,其中卻不曾見(jiàn)有稅法；中央電視臺(tái)如新聞聯(lián)播前后的黃金廣 告時(shí)段，從來(lái)也沒(méi)有播由過(guò)關(guān)于納稅之類的公益廣告。很多 納稅人包括一些“大人物”、名人們尚且不知道還有納稅這 么一回事，即使知道有這么回事，也不知道該怎么辦、到哪 去辦。（2）政府還要履行一項(xiàng)至關(guān)重要的義務(wù)。即讓納稅 人明白稅收都干了什么，要接受納稅人的監(jiān)督，相對(duì)而言， 就是納稅人的權(quán)利，即“知情權(quán)”和“監(jiān)督權(quán)”，這是現(xiàn)代 稅收的一個(gè)基本要求。這對(duì)公民納稅意識(shí)的養(yǎng)成是一個(gè)必要 的條件，基本途徑是政府預(yù)算的法治化和透明化。我國(guó)的財(cái) 政預(yù)算既不完整，僅是政

18、府收支的一半左右；也不清晰，連 經(jīng)濟(jì)學(xué)家、高級(jí)政府官員都看不明白，何況普通納稅人？加 拿大在1993年稅收指南中對(duì)聯(lián)邦政府征收個(gè)人所得稅1加元作如下說(shuō)明：26分用于支付老年金、失業(yè)金；24分用于支付財(cái)政債務(wù)；17分用于聯(lián)邦政府財(cái)政轉(zhuǎn)移到省政府；13分用于聯(lián)邦政府日?；顒?dòng)；7分用于國(guó)防；8分用于社會(huì)活動(dòng)；2分用于對(duì)外援助；3分用于其它方面。我國(guó)政府 與個(gè)人之間稅收權(quán)利與義務(wù)嚴(yán)重不對(duì)稱，似乎政府只有征稅的權(quán)利，而不必履行相應(yīng)的義務(wù)；納稅人只有納稅義務(wù)而沒(méi) 有相應(yīng)的權(quán)利。這在相當(dāng)程度上促使公眾對(duì)政府利益形成一 種冷漠甚至敵視態(tài)度，讓交稅就交稅，能不交漏掉、逃掉最 好；交完拉倒，一交了之，與我無(wú)關(guān)。 吳昌福：加拿大個(gè)人所得稅征管及對(duì)我國(guó)的啟 示，稅務(wù)研究1996年第1期。第四，費(fèi)稅不分，扭曲個(gè)體工商業(yè)戶的納稅意識(shí)。政府 管理部門(mén)收費(fèi)泛濫，不僅侵犯稅基，而且扭曲納稅人納稅意 識(shí)和納稅行為。僅對(duì)個(gè)體餐飲服務(wù)業(yè)“有權(quán)收費(fèi)”的單位就 近20家之多。稅費(fèi)不分的惡劣影響在于，使納稅人認(rèn)為納 稅也是“亂來(lái)”的，貶損了稅收的法律效力。收費(fèi)多使個(gè)體 工商戶不得不想方設(shè)法逃避其負(fù)擔(dān)，而能逃掉的只能是稅 收，因?yàn)槎愂帐且雵?guó)庫(kù)的，而收費(fèi)大多人收費(fèi)單位的“小 金庫(kù)”。而且，各收費(fèi)單位的收費(fèi)都是以行政管理的名義由 現(xiàn)的，“有根有據(jù)，名