對(duì)現(xiàn)行醫(yī)療機(jī)構(gòu)稅收政策相關(guān)問題的探討

1、對(duì)現(xiàn)行醫(yī)療機(jī)構(gòu)稅收政策相關(guān)問題的探討重慶市高新區(qū)地方稅務(wù)局課題小組目前 ,我國對(duì)醫(yī)療機(jī)構(gòu)的稅收征管尚無統(tǒng)一的法律法規(guī)進(jìn)行規(guī)范，專門針對(duì)醫(yī)療機(jī)構(gòu)的稅收規(guī)定和政策概括起來僅有“兩個(gè)條款” 和“一個(gè)文件”?！皟蓚€(gè)條款”是指中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例 和中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則 中提到的有關(guān)醫(yī)療機(jī) 構(gòu)免征營業(yè)稅的兩個(gè)條款。 “一個(gè)文件”則是指財(cái)政部、國家稅務(wù)總 局 2000 年下發(fā)的關(guān)于醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)有關(guān)稅收政策的通知 （ 財(cái)稅200042 號(hào)文件 ）。此前，雖有上述規(guī)定，但對(duì)醫(yī)療機(jī)構(gòu)的稅收征管基本處于空白， 未將其納入法定的征管范圍。 財(cái)稅200042 號(hào)文件出 臺(tái)前幾年， 營利性醫(yī)療機(jī)

2、構(gòu)紛紛出現(xiàn)， 而近年來不僅營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu) 增長勢(shì)頭迅猛，且財(cái)稅 200042 號(hào)文件在執(zhí)行中的不足之處已顯端 倪，對(duì)醫(yī)療機(jī)構(gòu)稅收政策進(jìn)行調(diào)整或制定相關(guān)條例已勢(shì)在必行。 本文 擬通過對(duì)醫(yī)療機(jī)構(gòu)稅收政策規(guī)定及存在弊端的分析， 對(duì)完善醫(yī)療機(jī)構(gòu) 稅收政策提出建議。、目前醫(yī)療機(jī)構(gòu)稅收政策規(guī)定目前，對(duì)醫(yī)療機(jī)構(gòu)稅收征收管理的依據(jù)主要是 醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)有 關(guān)稅收政策的通知（財(cái)稅 200042 號(hào)），該文件把醫(yī)療機(jī)構(gòu)進(jìn)行了營 利性和非營利性的分類， 并規(guī)定了兩者不同的稅收政策。 其具體規(guī)定 為：一）關(guān)于非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)的稅收政策1、對(duì)非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)按照國家規(guī)定的價(jià)格取得的醫(yī)療服務(wù)收入，免征各項(xiàng)稅收。 不按國家規(guī)

3、定價(jià)格取得的醫(yī)療服務(wù)收入不得享受 這項(xiàng)政策。2、對(duì)非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)從事非醫(yī)療服務(wù)取得的收入，如租賃收入、財(cái)產(chǎn)收入、培訓(xùn)收入、對(duì)外投資收入等應(yīng)按規(guī)定征收各項(xiàng)稅收。非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)取得的非醫(yī)療服務(wù)收入， 直接用于改善醫(yī)療衛(wèi)生服 務(wù)條件的部分， 經(jīng)稅務(wù)部門審核批準(zhǔn)可扣其應(yīng)納稅所得額， 就其余額 征收企業(yè)所得稅。3、對(duì)非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)自產(chǎn)自用的制劑，免征增值稅。4、非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)的藥房分離為獨(dú)立的藥品零售企業(yè)，應(yīng)按規(guī)定征收各項(xiàng)稅收。5、對(duì)非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)自用的房產(chǎn)、土地、車船，免征房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅和車船使用稅。二）關(guān)于營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)的稅收政策1、營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)取得的收入，按規(guī)定征收各項(xiàng)稅收。但

4、為了支持營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)的發(fā)展， 對(duì)營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)取得的收入， 直接用 于改善醫(yī)療衛(wèi)生條件的，自其取得執(zhí)業(yè)登記之日起， 3 年內(nèi)給予下列 優(yōu)惠：對(duì)取得的醫(yī)療服務(wù)收入免征營業(yè)稅； 對(duì)其自產(chǎn)自用的制劑免征 增值稅；對(duì)營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)自用的房產(chǎn)、土地、車船免征房產(chǎn)稅、城 鎮(zhèn)土地使用稅和車船使用稅。 3 年免稅期滿后恢復(fù)征說。2、營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)的藥房分離為獨(dú)立的藥品零售企業(yè)，應(yīng)按規(guī)定征收各項(xiàng)稅收。三）關(guān)于疾病控制機(jī)構(gòu)和婦幼保健機(jī)構(gòu)等衛(wèi)生機(jī)構(gòu)的稅收政策1、對(duì)疾病控制機(jī)構(gòu)和婦幼保健機(jī)構(gòu)等衛(wèi)生機(jī)構(gòu)按照國家規(guī)定的價(jià)格取得衛(wèi)生服務(wù)收入（含疫苗接種和調(diào)拔、銷售收入） ，免征各項(xiàng) 稅收。不按國家規(guī)定的價(jià)格取得的衛(wèi)生服務(wù)

5、收入不得享受這項(xiàng)政策。對(duì)疾病控制機(jī)構(gòu)和婦幼保健等衛(wèi)生機(jī)構(gòu)取得的其他經(jīng)營收入如直接 用于改善本衛(wèi)生機(jī)構(gòu)衛(wèi)生服務(wù)條件的， 經(jīng)稅務(wù)部門審核批準(zhǔn)可抵扣其 應(yīng)納稅所得額，就其余額征收企業(yè)所得稅。2、對(duì)疾病控制機(jī)構(gòu)和婦幼保健機(jī)構(gòu)等衛(wèi)生機(jī)構(gòu)自用的房產(chǎn)、土地、車船，免征房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅。二、醫(yī)療機(jī)構(gòu)性質(zhì)劃分及其稅收政策差別一）醫(yī)療機(jī)構(gòu)從成立時(shí)起， 就需要書面向衛(wèi)生行政主管部門申明其性質(zhì)，并在執(zhí)業(yè)登記中注明“非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)”和“營利性醫(yī) 療機(jī)構(gòu)”。醫(yī)療機(jī)構(gòu)成立后，非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)?shù)蕉悇?wù)部門進(jìn)行 登錄，而營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)則必須進(jìn)行稅務(wù)登記。因此，從稅收征管的 角度上來說，目前我國稅收政策中對(duì)醫(yī)療機(jī)構(gòu)的分

6、類是以是否營利為 目的來劃分的，不是按照投資主體的性質(zhì)（國有、股份、個(gè)人投資） 來劃分的。也就是說，一個(gè)醫(yī)療機(jī)構(gòu)只要按照國家非營利醫(yī)療機(jī)構(gòu)的 模式去運(yùn)作，不會(huì)因?yàn)樗欠菄嗅t(yī)療機(jī)構(gòu)就不能享受非營利性醫(yī)療 機(jī)構(gòu)相關(guān)的稅收優(yōu)惠政策。 同樣，國有醫(yī)院只要它是按照國家營利性 醫(yī)療機(jī)構(gòu)的模式去運(yùn)作， 那么也不會(huì)因?yàn)樗菄嗅t(yī)療機(jī)構(gòu)就可以享 受非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)的稅收優(yōu)惠政策。 在國外，國有醫(yī)院（政府醫(yī)院） 是用納稅人的稅款建立的， 對(duì)這類醫(yī)療機(jī)構(gòu)的定位主要強(qiáng)調(diào)服務(wù)和非 營利。而我國絕大部分醫(yī)療機(jī)構(gòu)都是國家投資設(shè)立的醫(yī)療機(jī)構(gòu)， 如果 把國有醫(yī)療機(jī)構(gòu)都限定為非營利性的， 將不利于國家醫(yī)療體制改革的 順利進(jìn)行，

7、 不利于建立社會(huì)醫(yī)療保障機(jī)制。 為適應(yīng)國家醫(yī)療體制改革 的需要，國家也應(yīng)該允許一部分國有醫(yī)療機(jī)構(gòu)脫鉤改制為營利性的醫(yī) 療機(jī)構(gòu)，使得醫(yī)療機(jī)構(gòu)服務(wù)更貼近市場。二）目前我國營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)和非營利性機(jī)構(gòu)在稅收政策上存在的差別1、相同之處1）根據(jù)財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)有關(guān)稅收政策的通知文件的規(guī)定， 無論營利性和非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)的藥房只 要分離為獨(dú)立的藥品零售企業(yè)， 應(yīng)按規(guī)定征收各項(xiàng)稅收。 這個(gè)各項(xiàng)稅 收主要是指增值稅、 企業(yè)所得稅以及和商業(yè)零售企業(yè)有關(guān)的各種小稅 費(fèi)。2）營利性和非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)的從業(yè)人員，包括各種兼職的專家教授，其收入均須依法繳納個(gè)人所得稅。2、不同之處1）營業(yè)稅和企業(yè)所

8、得稅是適用于非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)和營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)的兩個(gè)不同稅種。 營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)有限定條件地免征營業(yè)稅 三年后，恢復(fù)征收。 非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)的醫(yī)療服務(wù)收入無條件免征營 業(yè)稅。在房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、車船使用稅這三個(gè)稅種上，營利 性醫(yī)療機(jī)構(gòu)有條件地免稅三年后， 恢復(fù)征收， 而非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)則 無條件免征。2）在稅種和稅目上，即是醫(yī)院自產(chǎn)自用的制劑的征稅方面，營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)免稅三年后， 恢復(fù)征收增值稅， 而非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu) 無條件免稅。三、對(duì)目前醫(yī)療機(jī)構(gòu)稅收政策的思考我國目前對(duì)營利性和非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)的稅收政策從表面上看 似乎存在不公允的問題， 但實(shí)則不然， 因?yàn)榧热欢ㄎ粸闋I利性醫(yī)療機(jī) 構(gòu)，那么依

9、法納稅毫無爭議， 因?yàn)樵诔闪⑨t(yī)療機(jī)構(gòu)時(shí)可以選擇非營利 性的，也可以選擇營利性的醫(yī)療機(jī)構(gòu)。 況且營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)的收費(fèi)價(jià) 格是放開的， 而非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)必須按照國家統(tǒng)一定價(jià)來執(zhí)行。 也 就是說，國家既然對(duì)營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)進(jìn)行價(jià)格開放， 那么對(duì)其進(jìn)行稅 收上的限制就是合理的。 反之，國家未對(duì)非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)進(jìn)行價(jià)格 開放，則對(duì)其進(jìn)行稅收上的豁免是為公平。 國家通過開放價(jià)格征 稅、規(guī)定價(jià)格免稅的方式來對(duì)營利、 非營利醫(yī)療機(jī)構(gòu)稅收進(jìn)行暫 時(shí)平衡。平衡是暫時(shí)的， 主要問題在于國家對(duì)營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)的稅收 政策存在著重大缺陷和弊端及優(yōu)惠政策的引導(dǎo)缺乏系統(tǒng)性和必要的 法律法規(guī)進(jìn)行規(guī)范。一）目前國家對(duì)營利性醫(yī)療機(jī)

10、構(gòu)的稅收政策存在缺陷1、國家規(guī)定了對(duì)營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)的醫(yī)療服務(wù)收入免征營業(yè)稅，三年以后恢復(fù)征收營業(yè)稅， 但是并沒有明確什么稅目和稅率征收。 根 據(jù)國家稅務(wù)總局頒布的營業(yè)稅稅目注釋 （試行稿 ）（國稅發(fā) 199349號(hào)）文件中列舉的營業(yè)稅，未列舉醫(yī)療機(jī)構(gòu)，這樣對(duì)醫(yī)療機(jī)構(gòu)按什么 稅目、稅率計(jì)算繳納營業(yè)稅就顯得不夠明確。2、財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)有關(guān)稅收政策的通知是 2000 年頒布的文件，按理說， 2000 年以后新設(shè)立的營利性 醫(yī)療機(jī)構(gòu)免稅三年， 目前已經(jīng)到期的醫(yī)療機(jī)構(gòu)， 在國家稅務(wù)總局頒布 的營業(yè)稅稅目注釋未作修改的情況下，還沒有法律法規(guī)依據(jù)進(jìn)行征稅。在實(shí)際操作中，凡是營利性的醫(yī)療

11、機(jī)構(gòu)是比照服務(wù)行業(yè)5的稅率計(jì)算繳納營業(yè)稅。3、對(duì)營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)用于改善醫(yī)療條件的免征營業(yè)稅3 年難以 認(rèn)定；對(duì)非營利醫(yī)療機(jī)構(gòu)、疾控中心用于改善醫(yī)療衛(wèi)生條件（服 務(wù)）的可申請(qǐng)免稅難以認(rèn)定。首先，認(rèn)定是否用于改善醫(yī)療條件的主 體不應(yīng)當(dāng)是稅務(wù)機(jī)關(guān)， 因?yàn)槎悇?wù)機(jī)關(guān)不具備醫(yī)學(xué)專業(yè)的權(quán)威性； 其次， 由于稅務(wù)機(jī)關(guān)不具備醫(yī)學(xué)專業(yè)知識(shí)， 因此無法對(duì)購置醫(yī)療設(shè)備等等是 否用于改善醫(yī)療條件進(jìn)行認(rèn)定； 再次，稅務(wù)機(jī)關(guān)作出的認(rèn)定是否具備 法定效力還值得探討。因此，將稅務(wù)機(jī)關(guān)定為認(rèn)定機(jī)關(guān)是為不妥。4、因營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)凡購進(jìn)醫(yī)療設(shè)備、器械用于改善醫(yī)療條件的可以免稅，而很多醫(yī)療機(jī)構(gòu)在購進(jìn)醫(yī)療設(shè)備、 器械時(shí)，常常開具收 據(jù)，

12、對(duì)此如何認(rèn)定，如果全按白條處理，對(duì)醫(yī)療機(jī)構(gòu)而言覺得很冤， 如是給予認(rèn)可，又有違發(fā)票管理規(guī)定，因此在執(zhí)行過程中頗感困惑。5、一些民營醫(yī)療機(jī)構(gòu)為了規(guī)避稅收而申報(bào)非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)，雖然這樣可以獲得暫時(shí)的利益， 但顯然不利于一個(gè)醫(yī)療機(jī)構(gòu)的長遠(yuǎn)發(fā) 展，小診所、小醫(yī)院還稍微好一點(diǎn)，那些投資很大的醫(yī)院則是要冒很 大風(fēng)險(xiǎn)的。更重要的是，一旦選擇了非營利性，就是沒有回報(bào)的，更 不能分紅，何況這些大醫(yī)院都是長線投資，動(dòng)輒上億，如不求回報(bào)地 投入這么多錢，顯然扭曲了資本投資營利性醫(yī)院的本性。6、醫(yī)療機(jī)構(gòu)過去大都一直是事業(yè)單位，納稅意識(shí)不強(qiáng)，即使后來一些醫(yī)院改制成為民營醫(yī)院， 但它們大都與當(dāng)?shù)卣蛨?zhí)法機(jī)關(guān)有 著溝通

13、與人脈關(guān)系，因此沒有全額繳納稅也是大家心照不宣的事。二）醫(yī)療機(jī)構(gòu)缺乏系統(tǒng)的優(yōu)惠政策的引導(dǎo)是相對(duì)的。國家對(duì)生產(chǎn)性企業(yè)技術(shù)投入、高科技生產(chǎn)科研企業(yè)的研發(fā)投入、 軟件企業(yè)均出臺(tái)了一系列的稅收優(yōu)惠政策。 同樣，營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)其 實(shí)更需要在醫(yī)療技術(shù)、 設(shè)備及技術(shù)人才上做更多更大的投入， 國家要 想提高醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)的整體技術(shù)水平， 應(yīng)當(dāng)也應(yīng)該制定相應(yīng)的稅收優(yōu) 惠和扶持政策， 比如對(duì)高技術(shù)含量的醫(yī)療設(shè)備可以計(jì)算加速折舊， 醫(yī)療技術(shù)交流免征稅款等等。四、進(jìn)一步完善醫(yī)療機(jī)構(gòu)稅收政策的建議探討醫(yī)療機(jī)構(gòu)稅收政策的目的是想創(chuàng)造一個(gè)稅收法制的環(huán)境， 完善相關(guān)政策提供研究條件。一）建立準(zhǔn)確納稅和控制稅收成本的意識(shí)和概念。

14、 作為一個(gè)營利的機(jī)構(gòu)， 向國家繳納合理的稅款是應(yīng)盡的國家義務(wù)， 而且我們國家 的稅收宗旨是“取之于民、用之于民” 。二）營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)要在國家立法環(huán)節(jié)上積極反映其在經(jīng)營過程中為社會(huì)做出的貢獻(xiàn)和遇到的困難， 爭取最大限度地獲得國家低稅 負(fù)的稅收政策。例如：醫(yī)療服務(wù)營業(yè)稅的稅率，應(yīng)該在立法環(huán)節(jié)爭取 到 3，再比如廣告費(fèi)支出應(yīng)在立法環(huán)節(jié)爭取到最大限度的扣除限制標(biāo)準(zhǔn)。營利性醫(yī)院目前的這種生存環(huán)境使其在廣告費(fèi)用上投入很大， 而企業(yè)所得稅法規(guī)定，廣告經(jīng)營費(fèi)用允許 2的稅前列支，其余部分是不能夠稅前列支的， 這就使得在現(xiàn)階段營利性醫(yī)院運(yùn)作困難、 影響 其發(fā)展。三）營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)自身在組織機(jī)構(gòu)設(shè)置、 核算形式的確定等方面，應(yīng)該充分研究稅收法律法規(guī)的規(guī)定， 最大限度地通過自身經(jīng)營 行為的調(diào)整來合法避免多繳稅款。四）各地稅務(wù)機(jī)關(guān)在國家稅務(wù)局未下達(dá)新的政策前， 可考慮在財(cái)稅20