資產(chǎn)減值準備計提與核算方面新舊準則

1、資產(chǎn)減值準備計提與核算方面新舊準則一、確認時間、計提范圍及計提金額的計算方面的比較 根據(jù)現(xiàn)行會計制度的規(guī)定，企業(yè)應定期或至少每年年度 終了時檢查各項資產(chǎn)，合理預計各項資產(chǎn)可能發(fā)生的損失， 對可能發(fā)生的資產(chǎn)減值損失計提資產(chǎn)減值準備。然而，對于 定期”，會計制度沒有說明，這使企業(yè)在操作時有一定的隨 意性，同時企業(yè)之間缺乏可比性。而新的會計準則對計提時 間作了明確說明，規(guī)定在資產(chǎn)負債表日”企業(yè)應當判斷資產(chǎn)是否存在可能發(fā)生減值的跡象。對于發(fā)生了減值的應當計提 減值準備。資產(chǎn)存在減值跡象的，應當估計其可收回金額。新準則明確了資產(chǎn)可收回金額的計量方法，使資產(chǎn)減值 損失的確定具有較好的可操作性。為了計算確定

2、資產(chǎn)減值損 失，現(xiàn)行會計制度及準則中使用的計量基礎包括：公允價值、可收回金額、未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值、銷售凈價、市價等多個 標準，在不同的準則中又各有表述，對未來現(xiàn)金流量的計量 方法沒有明確的規(guī)定，計算現(xiàn)值時折現(xiàn)率的選取沒有規(guī)定明 確的標準，企業(yè)計算有關指標時難以掌握，因而可操作性差，存在較大的調(diào)節(jié)空間。新準則明確規(guī)定，資產(chǎn)可收回金額應當根據(jù)資產(chǎn)的公允 價值減去處置費用后的凈額與資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn) 值兩者之間較高者確定，資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的 凈額與資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，只要有一項超過了資 產(chǎn)的賬面價值，就表明資產(chǎn)沒有發(fā)生減值，不需再估計另一 項金額。同時，對資產(chǎn)的公允價值減去

3、處置費用后的凈額以 及資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值提供了較為詳細的應用指 南，使一些較為抽象的概念易于理解，且具有較強的實務操 作性。資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額，應當根據(jù)公平 交易中銷售協(xié)議價格減去可直接歸屬于該資產(chǎn)處置費用的 金額確定。處置費用包括與資產(chǎn)處置有關的法律費用、相關 稅費、搬運費以及為使資產(chǎn)達到可銷售狀態(tài)所發(fā)生的直接費 用等。不存在銷售協(xié)議但存在資產(chǎn)活躍市場的，應當按照該資 產(chǎn)的市場價格減去處置費用后的金額確定。資產(chǎn)的市場價格 通常應當根據(jù)資產(chǎn)的買方出價確定。在不存在銷售協(xié)議和資產(chǎn)活躍市場的情況下，應當以可 獲取的最佳信息為基礎，估計資產(chǎn)的公允價值減去處置費用 后的凈額，該

4、凈額可以參考同行業(yè)類似資產(chǎn)的最近交易價格 或者結(jié)果進行估計。企業(yè)按照上述規(guī)定仍然無法可靠估計資產(chǎn)的公允價值 減去處置費用后的凈額的，應當以該資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量 的現(xiàn)值作為其可收回金額。資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，應當按照資產(chǎn)在持續(xù)使 用過程中和最終處置時所產(chǎn)生的預計未來現(xiàn)金流量，選擇恰 當?shù)恼郜F(xiàn)率對其進行折現(xiàn)后的金額加以確定。預計的資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量應當包括下列各項：1 .資產(chǎn)持續(xù)使用過程中預計產(chǎn)生的現(xiàn)金流入。2 .為實現(xiàn)資產(chǎn)持續(xù)使用過程中產(chǎn)生的現(xiàn)金流入所必需 的預計現(xiàn)金流出。該現(xiàn)金流出應當是可直接歸屬于或者可通 過合理和一致的基礎分配到資產(chǎn)中的現(xiàn)金流出。3 .資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時，處置資產(chǎn)所收

5、到或者支付的 凈現(xiàn)金流量。該現(xiàn)金流量應當是在公平交易中，熟悉情況的 交易雙方自愿進行交易時，企業(yè)預期可從資產(chǎn)的處置中獲取 或者支付的、減去預計處置費用后的金額。預計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量時，企業(yè)管理層應當在合理和有 依據(jù)的基礎上對資產(chǎn)剩余使用壽命內(nèi)整個經(jīng)濟狀況進行最 佳估計。預計資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量，應當以經(jīng)企業(yè)管理層批準的 最近財務預算或者預測數(shù)據(jù)，以及該預算或者預測期之后年 份穩(wěn)定的或者遞減的增長率為基礎。企業(yè)管理層如能證明遞 增的增長率是合理的，可以以遞增的增長率為基礎。建立在預算或者預測基礎上的預計現(xiàn)金流量最多涵蓋5年，企業(yè)管理層如能證明更長的期間是合理的，可以涵蓋更長的期間在對預算或者預測期

6、之后年份的現(xiàn)金流量進行預計時， 所使用的增長率除了企業(yè)能夠證明更高的增長率是合理的 之外，不應當超過企業(yè)經(jīng)營的產(chǎn)品、市場、所處的行業(yè)或者 所在國家或者地區(qū)的長期平均增長率，或者該資產(chǎn)所處市場 的長期平均增長率。預計資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量，應當以資產(chǎn)的當前狀況為基 礎，不應當包括與將來可能會發(fā)生的、尚未作出承諾的重組 事項或者與資產(chǎn)改良有關的預計未來現(xiàn)金流量。新準則引入了資產(chǎn)組的概念?，F(xiàn)有會計制度規(guī)定，固定 資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等長期資產(chǎn)應按單項資產(chǎn)進行減值測試。但 是企業(yè)的長期資產(chǎn)往往沒有銷售市價，只有使用價值，單項 資產(chǎn)一般不能獨立產(chǎn)生現(xiàn)金流，這導致單項資產(chǎn)無法確定可 收回金額，實務中對于這類資產(chǎn)減值

7、準備的計提不具有可操 作性。新準則規(guī)定，如果某項資產(chǎn)產(chǎn)生的主要現(xiàn)金流入難以獨 立于其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組的，則不應按照該單項資產(chǎn)為基礎確 定其可收回金額，而應當按照該資產(chǎn)所屬的資產(chǎn)組為基礎確 定，然后，據(jù)以確定資產(chǎn)的減值損失。資產(chǎn)組的認定，應當 以資產(chǎn)組產(chǎn)生的主要現(xiàn)金流入是否獨立于其他資產(chǎn)或者資 產(chǎn)組的現(xiàn)金流入為依據(jù)。同時，在認定資產(chǎn)組時，應當考慮 企業(yè)管理層管理生產(chǎn)經(jīng)營活動的方式和對資產(chǎn)的持續(xù)使用或者處置的決策方式等幾項資產(chǎn)的組合生產(chǎn)的產(chǎn)品存在活躍市場的，即使部分 或者所有這些產(chǎn)品均供內(nèi)部使用，也應當在符合前款規(guī)定的 情況下，將這幾項資產(chǎn)的組合認定為一個資產(chǎn)組。資產(chǎn)組一經(jīng)確定，各個會計期間應當保持

8、一致，不得隨 意變更。如需變更，企業(yè)管理層應當證明該變更是合理的， 并應當披露變化的原因以及前期和當期資產(chǎn)組組成情況。新準則引入了總部資產(chǎn)的概念。企業(yè)總部資產(chǎn)包括企業(yè) 集團或其事業(yè)部的辦公樓、電子數(shù)據(jù)處理設備等資產(chǎn)?？偛?資產(chǎn)的顯著特征是難以脫離其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組產(chǎn)生獨立 的現(xiàn)金流入，而且其賬面價值難以完全歸屬于某一資產(chǎn)組。有跡象表明某項總部資產(chǎn)可能發(fā)生減值的，企業(yè)應當計 算確定該總部資產(chǎn)所歸屬的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的可收 回金額，然后將其與相應的賬面價值相比較，據(jù)以判斷是否 需要確認減值損失?，F(xiàn)有會計制度沒有涉及商譽的減值問題，新準則規(guī)定， 對于企業(yè)合并所形成的商譽，企業(yè)至少每年年度終了進行

9、減 值測試，而且商譽必須分攤到相關資產(chǎn)組組合后才能確定是 否應當確認減值損失。企業(yè)進行資產(chǎn)減值測試，對于因企業(yè) 合并形成的商譽的賬面價值，應當自購買日起按照合理的方 法分攤至相關的資產(chǎn)組；難以分攤至相關的資產(chǎn)組的，應當 將其分攤至相關的資產(chǎn)組組合。在對包含商譽的相關資產(chǎn)組 或者資產(chǎn)組組合進行減值測試時，如與商譽相關的資產(chǎn)組或 者資產(chǎn)組組合存在減值跡象的，應當先對不包含商譽的資產(chǎn) 組或者資產(chǎn)組組合進行減值測試，計算可收回金額，并與相 關賬面價值相比較，確認相應的減值損失。再對包含商譽的 資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進行減值測試，比較這些相關資產(chǎn)組 或者資產(chǎn)組組合的賬面價值與其可收回金額，如相關資產(chǎn)組 或

10、者資產(chǎn)組組合的可收回金額低于其賬面價值的，應當確認 商譽的減值損失，二、會計核算方面的區(qū)別在會計核算方面的最大區(qū)別在于現(xiàn)有會計制度規(guī)定，已經(jīng)計提減值損失的資產(chǎn)，如果資產(chǎn)價值恢復，則資產(chǎn)減值損 失可以轉(zhuǎn)回。新準則規(guī)定，大多數(shù)資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認， 在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回。這條規(guī)定將對上市公司經(jīng)營業(yè)績 有重大影響，尤其是對暫停上市的公司及ST公司。目前，很多暫停上市的公司得以恢復上市，就是采用 巨額計提，大額轉(zhuǎn)回”的方法以實現(xiàn)扭虧為盈的。 因此，本準則實施后將有 效地遏止利用減值準備調(diào)節(jié)利潤。暫停上市公司恢復上市的 難度將加大。具體到各種資產(chǎn)的減值損失核算在新舊準則下 其核算有以下的不同點：存貨跌

11、價準備及壞帳準備新舊準則下，核算的不同點在于按舊準則計提存貨跌價準備和應收賬款計提壞帳準備時記入管理費用”科目，按新準則記入 資產(chǎn)減值損失”科目，資產(chǎn)負債表日通過計算若需 在計提的 存貨跌價準備”或 壞賬準備”金額范圍內(nèi)調(diào)整時， 舊準則應為借記 存貨跌價準備”或 壞賬準備”，貸記 管理費 用”新準則應為借記 存貨跌價準備”或 壞賬準備”，貸記 資 產(chǎn)減值損失”，另新準則明確說明領用存貨時，應一并結(jié)轉(zhuǎn)領用材料應負擔已計提的存貨跌價準備。（二）持有至到期投資減值準備該科目是新準則新增的會計科目，其核算方法為：資產(chǎn) 負債表日，企業(yè)根據(jù)金融工具確認和計量準則確定持有至到 期投資發(fā)生減值的，按應減記的金

12、額，借記資產(chǎn)減值損失”科目，貸記 持有至到期投資減值準備”科目。已計提減值準 備的持有至到期投資價值以后又得以恢復，應在原已計提的 減值準備金額內(nèi)，按恢復增加的金額，借記 持有至到期投資 減值準備”科目，貸記 資產(chǎn)減值損失”科目。長期股權投資減值準備資產(chǎn)負債表日，企業(yè)根據(jù)資產(chǎn)減值或金融工具確認和計 量準則確定長期股權投資發(fā)生減值的，按應減記的金額，借 記資產(chǎn)減值損失”科目，貸記長期股權投資減值準備”科目。 處置長期股權投資時，應同時結(jié)轉(zhuǎn)已計提的長期股權投資減 值準備。長期股權投資減值準備一經(jīng)計提，在以后的會計期 間不得轉(zhuǎn)回。無形資產(chǎn)減值準備舊準則計提減值準備時借記營業(yè)外支出”貸記 無形資產(chǎn)減值

13、準備”而且，若減值的跡象消失可在原計提的范圍內(nèi) 恢復；新準則規(guī)定資產(chǎn)負債表日，企業(yè)根據(jù)資產(chǎn)減值準則確 定無形資產(chǎn)發(fā)生減值的，按應減記的金額，借記資產(chǎn)減值損 失”科目，貸記 無形資產(chǎn)減值準備”科目。處置無形資產(chǎn)時， 應同時結(jié)轉(zhuǎn)已計提的無形資產(chǎn)減值準備。無形資產(chǎn)減值準備一經(jīng)計提，在以后的會計期間不得轉(zhuǎn)回。固定資產(chǎn)減值準備舊準則計提減值準備時借記營業(yè)外支出”貸記 固定資產(chǎn)減值準備”而且，若減值的跡象消失可在原計提的范圍內(nèi) 恢復；新準則規(guī)定資產(chǎn)負債表日，企業(yè)根據(jù)資產(chǎn)減值準則確 定固定資產(chǎn)發(fā)生減值的，按應減記的金額，借記資產(chǎn)減值損 失”科目，貸記 固定資產(chǎn)減值準備”科目。處置固定資產(chǎn)時， 應同時結(jié)轉(zhuǎn)已計提的固定資產(chǎn)減值準備。 固定資產(chǎn)減值準 備一經(jīng)計提，在以后的會計期間不得轉(zhuǎn)回。在建工程減值準備舊準則計提減值準備時借記營業(yè)外支出”貸記“在建工程減值準備”而且，若減值