花木苗圃稅收政策

1、花木苗圃稅收政策近日，一家主營苗木種植的公司咨詢， 該公司還從事 苗木的銷售和承接一些 園林景觀工程項目 等，其中有些屬免征流轉(zhuǎn)稅和所得稅優(yōu)惠項目。 但實際操作中， 哪些屬于免稅項目、 哪些屬于征稅項目， 應(yīng)該履行哪些報批或備案手續(xù)， 處理上 往往出錯，給公司帶來了一些稅務(wù)上的麻煩。該類公司應(yīng)該如何進行稅務(wù)處理 呢？一、 增值稅處理在增值稅處理上， 一般有農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售自產(chǎn)的農(nóng)產(chǎn)品； 收購他人的農(nóng)產(chǎn)品 銷售；銷售農(nóng)產(chǎn)品同時提供養(yǎng)護勞務(wù)； 農(nóng)民專業(yè)合作社 銷售農(nóng)產(chǎn)品等， 不同的 經(jīng) 營方式適應(yīng)不同的 稅收政策，也有不同的稅務(wù)處理辦法。一是農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售自產(chǎn)的農(nóng)產(chǎn)品。開票時統(tǒng)一并增值稅暫行條例 第

2、十五條規(guī)定， 農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售的自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品免征增值 稅。增值稅暫行條例如實施細(xì)則第三十五條明確，條例第十五條所稱農(nóng)業(yè)是 指種植業(yè) 、養(yǎng)殖業(yè) 、林業(yè)、牧業(yè)、水產(chǎn)業(yè)。農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者，包括從事農(nóng)業(yè)生產(chǎn)的單 位和個人。農(nóng)產(chǎn)品，是指 初級農(nóng)產(chǎn)品 ，具體范圍由財政部、國家稅務(wù)總局確定。 例如，某花木基地 2010 年銷售自己種植的花木收入 450 萬元，進項稅金 8.7 萬 元，該基地銷售自己種植的花木免征增值稅。 但要注意按稅法要求填開票據(jù)， 對 屬于征、免范圍的農(nóng)產(chǎn)品分開開具發(fā)票。如果 苗圃在銷售樹苗時，另有養(yǎng)護費、 綠化費、工程費等其他費用， 稅法規(guī)定養(yǎng)護費等不屬于免征范圍， 入樹木款中開具，就不能享受免

3、稅優(yōu)惠。的通知 （財 以及單位和不屬于免二是收購他人的農(nóng)產(chǎn)品銷售。財政部、 國家稅務(wù)總局關(guān)于 印發(fā)農(nóng)業(yè)產(chǎn)品征稅范圍注釋 稅字 1995第052 號）規(guī)定，農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售外購的農(nóng)業(yè)產(chǎn)品， 個人外購農(nóng)業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)、 加工后銷售的仍然屬于注釋所列的農(nóng)業(yè)產(chǎn)品， 稅的范圍，應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定稅率征收增值稅。納稅人兼營免稅、減稅項目的，應(yīng)當(dāng) 分別核算免稅、減稅項目的銷售額；未分別核算銷售額的，不得免稅、減稅。例 如，某花木經(jīng)營公司既自己種植花木，也收購花木銷售， 2010 年銷售花木收入 1270 萬元，其中自己種植的花木 320 萬元；取得合法票據(jù)可以抵扣的進項稅金 75 萬元，其中自己種植部分 10.2 萬元

4、。如果分開核算，應(yīng)納增值稅為（1270-320 ） X13%- （75-10.2 ） =58.7 （萬元）；如果未分開核算，則應(yīng)納增值稅為 1270X13%-75=90.1 （萬元）。三是在銷售林木的同時提供林木管護。國家稅務(wù)總局關(guān)于 林木銷售和管護征收流轉(zhuǎn)稅問題的通知（國稅函 2008212號）規(guī)定，納稅人銷售林木以及銷售林木的同時提供林木管護勞 務(wù)的行為，屬于增值稅征收范圍，應(yīng)征收增值稅。例如，某 苗圃 銷售非自產(chǎn)的 苗 木130萬元，同時提供苗木養(yǎng)護取得收入 12萬元，可抵扣的進項稅 10.9萬元， 則該苗圃應(yīng)納增值稅=（130+12 ） X13%-1O.9=7.56 （萬元）。四是 農(nóng)

5、民專業(yè)合作社 銷售農(nóng)產(chǎn)品。財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于農(nóng)民專業(yè)合作社 有關(guān)稅收政策 的通知（財稅 2008 81 號）明確，對農(nóng)民專業(yè) 合作社銷售本社成員生產(chǎn)的農(nóng)業(yè)產(chǎn)品，視同 農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售自產(chǎn)農(nóng)業(yè)產(chǎn)品免征增值稅； 增值稅一般納稅人從農(nóng)民專業(yè) 合作社 購進的免稅農(nóng)業(yè)產(chǎn)品，可按 13%的扣除率計算抵扣增值稅 進項稅額 ；對農(nóng)民專 業(yè)合作社 向本社成員銷售的農(nóng)膜、 種子、種苗、化肥、農(nóng)藥、農(nóng)機，免征增值稅。附：苗木 種植業(yè)增值稅政策梳理與分析作者：舟行稅海集團有一家農(nóng)業(yè) 企業(yè)經(jīng)營 苗木種植及 園林綠化工程 ，苗木種植面積數(shù)千畝， 價值上億元，其中價值最大的貴重樹木種植時間已經(jīng)幾年，現(xiàn)在逐漸開始銷售。

6、所得稅方面， 稅收政策明確給予減免； 但在增值稅方面， 對于外購生苗或 半成品 苗木種植一定時間后在銷售是否屬于可以免稅的自產(chǎn)自銷農(nóng)產(chǎn)品，存在一定爭 議，據(jù)說當(dāng)?shù)囟惥钟幸鈱Υ苏鞫悾?這對本來只能保本或微利經(jīng)營的企業(yè)來說是一 個重大的不利消息。為此，我對 花卉苗木種植業(yè) 增值稅政策進行了整理和分析。、相關(guān)增值稅政策 一）自產(chǎn)自銷農(nóng)產(chǎn)品免稅政策1、增值稅暫行條例第十五條規(guī)定：農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售的自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品免征 增值稅。2、 增值稅暫行條例實施細(xì)則 第三十五條限定：農(nóng)業(yè)，是指種植業(yè)、 養(yǎng) 殖業(yè)、林業(yè)、牧業(yè)、水產(chǎn)業(yè)。農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者，包括從事農(nóng)業(yè)生產(chǎn)的單位和個人。農(nóng) 產(chǎn)品，是指 初級農(nóng)產(chǎn)品 ，具體范圍由財政部、

7、國家稅務(wù)總局確定。3、財稅 20099 號財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于部分貨物適用增值稅低稅率 和簡易辦法征收增值稅政策的通知規(guī)定 “農(nóng)產(chǎn)品，是指種植業(yè)、 養(yǎng)殖業(yè) 、林業(yè)、 牧業(yè)、水產(chǎn)業(yè)生產(chǎn)的各種植物、動物的初級產(chǎn)品。具體征稅范圍暫繼續(xù)按照財 政部國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā) 農(nóng)業(yè)產(chǎn)品征稅范圍注釋 的通知（財稅字 199552 號）及現(xiàn)行相關(guān)規(guī)定執(zhí)行 ”。4、財稅字 199552 號農(nóng)業(yè)產(chǎn)品征稅范圍注釋規(guī)定農(nóng)業(yè)產(chǎn)品的征稅范圍 包括：、植物類植物類包括人工種植和天然生長的各種植物的初級產(chǎn)品。具體征稅范圍為：十）林業(yè)產(chǎn)品林業(yè)產(chǎn)品是指喬木、灌木和 竹類植物，以及天然樹脂、 天然橡膠、林業(yè)產(chǎn)品 的征稅范圍包括：4

8、、其他林業(yè)產(chǎn)品。是指除上述列舉林業(yè)產(chǎn)品以外的其他各種林業(yè)產(chǎn)品，如竹筍 、筍干、棕竹 、棕櫚 衣、樹枝、樹葉、樹皮、 藤條等。十一）其他植物其他植物是指除上述列舉植物以外的其他各種人工種植和野生的植物， 如樹 苗、花卉、植物種子、植物葉子、草、麥秸、豆類、薯類、 藻類植物 等。干花、干草、薯干、干制的 藻類植物 ，農(nóng)業(yè)產(chǎn)品的 下腳料等，也屬于本貨物 的征稅范圍。 ”二）銷售外購農(nóng)產(chǎn)品的增值稅1、財稅字 199552 號財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā) 農(nóng)業(yè)產(chǎn)品征稅范圍 注釋 的通知規(guī)定： “農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售的自產(chǎn)農(nóng)業(yè)產(chǎn)品 ”，是指直接從事植物的 種植、收割和動物的飼養(yǎng)、捕撈的單位和個人銷售的注釋所列的

9、自產(chǎn)農(nóng)業(yè)產(chǎn)品； 對上述單位和個人銷售的外購的農(nóng)業(yè)產(chǎn)品，以及單位和個人外購農(nóng)業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)、 加工后銷售的仍然屬于注釋所列的農(nóng)業(yè)產(chǎn)品， 不屬于免稅的范圍， 應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定 稅率征收增值稅。2、財稅 20099 號財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于部分貨物適用增值稅低稅率 和簡易辦法征收增值稅政策的通知明確農(nóng)產(chǎn)品繼續(xù)適用 13% 的增值稅稅率 ， 同時明確， “農(nóng)產(chǎn)品，是指種植業(yè)、養(yǎng)殖業(yè)、林業(yè)、牧業(yè)、水產(chǎn)業(yè)生產(chǎn)的各種植 物、動物的初級產(chǎn)品。 具體征稅范圍暫繼續(xù)按照 財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā) 農(nóng)業(yè)產(chǎn)品征稅范圍注釋的通知（財稅字 199552 號）及現(xiàn)行相關(guān)規(guī)定執(zhí) 行”。3、增值稅暫行條例第八條第三款規(guī)定： “購進

10、農(nóng)產(chǎn)品，除取得 增值稅專 用發(fā)票或者海關(guān) 進口增值稅 專用繳款書外，按照農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票或者 銷售發(fā)票上 注明的農(nóng)產(chǎn)品買價和 13%的扣除率計算的 進項稅額 。進項稅額 計算公式：進項 稅額=買價X扣除率”4、財稅 2001113 號財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于若干 農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料 征免 增值稅政策的通知規(guī)定：批發(fā)和零售的種子、種苗免征增值稅。、外購苗木種植一段時間后再銷售是否免征增值稅 一）各地稅局做法從稅收政策看， 農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者自產(chǎn)自銷農(nóng)產(chǎn)品免征增值稅， 外購農(nóng)產(chǎn)品直接銷售（種子、種苗除外）以及外購農(nóng)產(chǎn)品生產(chǎn)、加工后銷售則不得免稅。但對于外購苗木種植一段時間后在銷售是否屬于銷售自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品免稅， 稅收

11、 政策并不明確， 從網(wǎng)上收集的資料看， 有的稅局視為自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品免稅， 例如上市 公司云南綠大地生物 科技股份有限公司 招股說明書 說明該公司苗木種植也包 括自行培育的和外購 半成品種植兩種，“公司增值稅稅率為0%”，“經(jīng)昆國稅經(jīng)開 分函（2001）第09 號文件批準(zhǔn)，同意公司銷售的自產(chǎn)農(nóng)業(yè)初級產(chǎn)品（花卉）免征增值稅”；此外，北京東方園林股份有限公司 招股說明書亦說明： “根據(jù)中華 人民共和國增值稅暫行條例 的規(guī)定，經(jīng)北京市朝陽區(qū) 國家稅務(wù)局 第十稅務(wù)所審 核，本公司苗木所得免征增值稅 ”。也有的稅局視為外購農(nóng)產(chǎn)品加工銷售后再出 售不得免稅， 更多的則是弄不清楚到底要不要免稅。 究其原因， 我覺

12、得主要是由 于大家沒分清農(nóng)業(yè)種植與制造加工的區(qū)別。二）農(nóng)業(yè)種植與加工制造的區(qū)別根據(jù)國民經(jīng)濟行業(yè)分類（GB/T4754-2002 ），苗木種植屬于“A農(nóng)、林、 牧、漁業(yè)”中“02林業(yè)”下的“021林木的培育和種植 ”；農(nóng)產(chǎn)品的加工生產(chǎn)則屬于 “C 制造業(yè)”，指經(jīng)物理變化 或化學(xué)變化后成為了新的產(chǎn)品。例如：“鋸材加工 ”指以 原木為原料，利用鋸木機械或手工工具將 原木縱向鋸成具有 一定斷面尺寸（寬、厚度）的 木材加工 生產(chǎn)活動，用防腐劑和其他物質(zhì)浸漬木料 或?qū)δ玖线M行化學(xué)處理的加工活動，以及地板 毛料的制造?！澳局破分圃?”指以木材為原料加工成建筑用木料和木材組件、木容器、 軟木 制品及其他木制品

13、的生產(chǎn)活動?！稗r(nóng)副食品加工 ”指直接以農(nóng)、林、牧 、漁業(yè)產(chǎn)品為原料進行的谷物磨制、飼料加工、植物油和制糖加工、屠宰及肉類加工、 水產(chǎn)品加工 ，以及蔬菜、水果 和堅果等食品的加工活動。三）分析在區(qū)分清楚農(nóng)業(yè)種植與制造業(yè)的區(qū)別后， 我們就可以確定： 農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者外購 苗木種植一段時間再出售仍屬于農(nóng)業(yè)種植范圍， 不屬于制造業(yè)的加工、 生產(chǎn)范圍， 因此，增值稅方面應(yīng)予免稅。附：一）園林苗圃學(xué)關(guān)于苗木的定義及分類1、苗木是指具有 根系和苗干的樹苗，凡在苗圃中培育的樹苗，不論年齡大 小，在未出圃前，都稱為苗木。2、根據(jù)育苗所用的材料和具體方法，可把苗木分為以下幾類：（1）實生苗：是指用種子繁殖的苗木。以人工

14、培育的 實生苗 叫播種苗；天 然下種，自己長出的苗叫野生苗，全名應(yīng)叫實生野生苗。（2）營養(yǎng)繁殖苗：是利用樹木的營養(yǎng)器官（如根、枝、葉、組織等）培育 出的苗木。營養(yǎng)繁殖苗又按使用器官的部位及手段，分為插條苗、插根苗、 苗、根蘗苗、插葉苗、嫁接苗和 組織培養(yǎng) 苗等。壓條插條苗：是把枝條截成插穗，插入土中培育出的苗木。壓條 苗：把未脫離母體的枝條壓入土中使之生根， 而后與母樹切離， 的苗。培育出插根苗：把樹根切成段插入土中，育成的苗。如 泡桐 插根很普遍。根蘗苗：從根萌蘗出的苗。嫁接苗：把兩個遺傳性不同的個體， 用人為的方法把它們嫁接在一起， 的苗。長成移植苗：實生苗 或營養(yǎng)繁殖苗經(jīng)過移植后叫移植苗

15、。 有實生移植苗和營養(yǎng)繁殖移植苗之分，但生產(chǎn)上一般不分這樣細(xì)。二）云南綠大地 招股說明書 關(guān)于苗木的一些基本知識說明煉苗：是指對剛出瓶移栽的生根組培苗進行溫度、濕度、水分、光照等方面的技術(shù)處理，以增強幼苗對新栽培環(huán)境的適應(yīng)性，使其能夠順利成活。生苗：在苗木由種苗-成品苗”勺生產(chǎn)過程中未進行過移栽或提前斷根處 理的苗木，若直接用于綠化工程，成活率較低。熟苗：與生苗相對應(yīng)，指苗木由 種苗-成品苗”的生產(chǎn)過程中至少進行過一 次移栽或進行過斷根處理勺苗木， 由于其成活率較高， 后續(xù)管養(yǎng)成本較低， 相同 品種、規(guī)格苗木其經(jīng)濟價值一般較生苗高 30%40%。半成品苗木：指由于成活率、一致性、規(guī)格、抗逆性等

16、因素不能直接用于綠 化工程的苗木，通常為生苗，尚需在基地進行適應(yīng)性培育、栽培管理、養(yǎng)護等再 對外銷售。盆栽植物、觀賞苗木： 盆栽植物 主要指以觀賞為目勺可用容器養(yǎng)護勺植物， 可分為盆栽花卉、觀葉植物和盆景等；觀賞苗木主要指以觀賞為主要目勺用于綠 化、美化而種植勺植物。 盆栽植物 、觀賞苗木勺主要用途為綠化工程，因此可統(tǒng) 稱“綠化苗木 ”或簡稱“苗木”。就綠化工程用苗而言，盆栽植物與觀賞苗木之間沒 有明確勺劃分標(biāo)準(zhǔn)， 本公司在劃分時按慣例將規(guī)格較小可用容器養(yǎng)護勺植物全部 劃分為盆栽植物，其余勺為觀賞苗木自主繁育勺苗木： 指公司應(yīng)用組培快繁技術(shù)、 播種育苗技術(shù)及扦插培育技術(shù)自主繁育勺 綠化苗木 。

17、二、營業(yè)稅處理國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)營業(yè)稅問題解答（之一）（國稅函1995 156號）規(guī)定，對綠化工程按照 “建筑業(yè)-其他工程作業(yè) ”項目征收營業(yè)稅， 提供苗木養(yǎng) 護勞務(wù)屬于服務(wù)業(yè)范疇，應(yīng)按照 “服務(wù)業(yè) -其他服務(wù)業(yè) ”項目征收營業(yè)稅。國稅函 2008 212 號明確，納稅人單獨提供林木管護勞務(wù)行為屬于營業(yè)稅征收范圍， 其取得的收入中， 屬于提供農(nóng)業(yè)機耕、 排灌、病蟲害防治 、植保勞務(wù)取得的收入， 免征營業(yè)稅。例如，某企業(yè)承接了一項 綠化養(yǎng)護 工程，為一小區(qū)栽種 水杉樹苗， 并在工程完工后 1 年內(nèi)提供樹苗日常養(yǎng)護。綠化工程價款 750 萬元，養(yǎng)護勞務(wù) 收入100萬元，其中病蟲害防治、植保勞務(wù)收入50萬元。應(yīng)納營業(yè)稅=750X3%+（100-50 ） X5%=25 （萬元）。三、企業(yè)所得稅處理企業(yè)所得稅法第二十七條規(guī)定，企業(yè)從事農(nóng)、林、牧、 漁業(yè)項目的所得 等可以免征、減征企業(yè)所得稅。 企業(yè)所得稅法實施條例第八十六條、 財政 部、國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的農(nóng)產(chǎn)品初加工范圍 （試行） 的通知（財稅 2008 149 號）進一步明確了農(nóng)產(chǎn)品初加工范圍，具體包括： 企業(yè)從事蔬菜、谷物、薯類、油料、豆類、棉花、麻類、糖料、水果、堅果的種 植，中藥材 的種