注會(huì)考試《會(huì)計(jì)》講義及習(xí)第二十一章租賃

1、學(xué)習(xí)必備歡迎下載第三節(jié)出租人的會(huì)計(jì)處理一、 出租人對(duì)經(jīng)營(yíng)租賃的會(huì)計(jì)處理出租人應(yīng)當(dāng)按資產(chǎn)的性質(zhì)，將用作經(jīng)營(yíng)租賃的資產(chǎn)反映在資產(chǎn)負(fù)債表中的相關(guān)項(xiàng)目?jī)?nèi)。對(duì)于經(jīng)營(yíng)租賃的租金，出租人應(yīng)當(dāng)在租賃期內(nèi)各個(gè)期間按照直線法確認(rèn)為收入，如果其他方法更為系統(tǒng)合理的，也可以采用其他方法。經(jīng)營(yíng)租賃中出租人發(fā)生的初始直接費(fèi)用，是指在租賃談判和簽訂租賃合同過(guò)程中發(fā)生的可歸屬于租賃項(xiàng)目的手續(xù)費(fèi)、律師費(fèi)、差旅費(fèi)、印花稅等，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。金額較大的 應(yīng)當(dāng)資本化，在整個(gè)經(jīng)營(yíng)租賃期間內(nèi)按照與確認(rèn)租金收入相同的基礎(chǔ)分期計(jì)入當(dāng)期損益。對(duì)于經(jīng)營(yíng)租賃資產(chǎn)中的固定資產(chǎn)， 應(yīng)當(dāng)采用出租人對(duì)類似應(yīng)計(jì)提折舊資產(chǎn)通常所采用的 折舊政策計(jì)提折舊?；?/p>

2、有租金應(yīng)當(dāng)在實(shí)際發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。某些情況下，出租人可能對(duì)經(jīng)營(yíng)租賃提供 激勵(lì)措施，如免租期、承擔(dān)承租人的某些費(fèi)用 等。在出租人提供了免租期的情況下，出租人應(yīng)將租金總額在整個(gè)租賃期內(nèi)，而不是在租賃期扣除免租期后的期間內(nèi)， 按直線法或其他合理的方法進(jìn)行分配，免租期內(nèi)應(yīng)確認(rèn)租金收入。在出租人承擔(dān)了承租人的某些費(fèi)用的情況下，應(yīng)將該費(fèi)用從租金總額中扣除，并將租金收入余額在租賃期內(nèi)進(jìn)行分配。二、 出租人對(duì)融資租賃的會(huì)計(jì)處理（一）租賃債權(quán)的確認(rèn)借：長(zhǎng)期應(yīng)收款一一應(yīng)收融資租賃款（最低租賃收款額）未擔(dān)保余值營(yíng)業(yè)外支出（租賃資產(chǎn)公允價(jià)值小于賬面價(jià)值）貸：融資租賃資產(chǎn)（租賃資產(chǎn)原賬面價(jià)值）銀行存款（初始直接費(fèi)用）

3、營(yíng)業(yè)外收入（租賃資產(chǎn)公允價(jià)值大于原賬面價(jià)值）未實(shí)現(xiàn)融資收益上述會(huì)計(jì)處理的結(jié)果是， 在租賃期開(kāi)始日，出租人應(yīng)當(dāng)將租賃開(kāi)始日最低租賃收款額作 為長(zhǎng)期應(yīng)收款的入賬價(jià)值，同時(shí)記錄未擔(dān)保余值； 將最低租賃收款額及未擔(dān)保余值之和與融資租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值和初始直接費(fèi)用之和的差額確認(rèn)為未實(shí)現(xiàn)融資收益。租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額，計(jì)入當(dāng)期損益。按此表述與租賃內(nèi)含利率的定義相符。（二）未實(shí)現(xiàn)融資收益分配的會(huì)計(jì)處理未實(shí)現(xiàn)融資收益應(yīng)當(dāng)在租賃期內(nèi)各個(gè)期間進(jìn)行分配。 認(rèn)當(dāng)期的融資收益和租金收入。借：銀行存款貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款借：未實(shí)現(xiàn)融資收益貸：租賃收入（三）應(yīng)收融資租賃款壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提對(duì)應(yīng)收融資租賃款減

4、去未實(shí)現(xiàn)融資收益的差額部分合理計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。（四）未擔(dān)保余值發(fā)生變動(dòng)的會(huì)計(jì)處理出租人至少應(yīng)當(dāng)于每年年度終了，對(duì)未擔(dān)保余值進(jìn)行復(fù)核。未擔(dān)保余值增加的，不作調(diào)整。有證據(jù)表明未擔(dān)保余值已經(jīng)減少的，應(yīng)當(dāng)重新計(jì)算租賃內(nèi)含利率， 將由此引起的租賃投出租人應(yīng)當(dāng)采用實(shí)際利率法計(jì)算確學(xué)習(xí)必備歡迎下載資凈額的減少，計(jì)入當(dāng)期損失；以后各期根據(jù)修正后的租賃投資凈額和重新計(jì)算的租賃內(nèi)含利率確認(rèn)融資收入。已確認(rèn)損失的未擔(dān)保余值得以恢復(fù)的，應(yīng)當(dāng)在原已確認(rèn)的損失金額內(nèi)轉(zhuǎn)回，并重新計(jì)算租賃內(nèi)含利率，以后各期根據(jù)修正后的租賃投資凈額和重新計(jì)算的租賃內(nèi)含利率確認(rèn)融資收 入。（五）或有租金的會(huì)計(jì)處理或有租金應(yīng)當(dāng)在實(shí)際發(fā)生時(shí)確認(rèn)為當(dāng)期

5、收入。（六）租賃期屆滿時(shí)的會(huì)計(jì)處理1. 收回租賃資產(chǎn)（1） 存在擔(dān)保余值，不存在未擔(dān)保余值借：融資租賃資產(chǎn)貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款（擔(dān)保余值）如果收回租賃資產(chǎn)的價(jià)值低于擔(dān)保余值，則應(yīng)向承租人收取價(jià)值損失的補(bǔ)償金。 借：其他應(yīng)收款貸：營(yíng)業(yè)外收入（2） 存在擔(dān)保余值，同時(shí)存在未擔(dān)保余值借：融資租賃資產(chǎn)貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款（擔(dān)保余值） 未擔(dān)保余值（未擔(dān)保余值）如果收回租賃資產(chǎn)的價(jià)值扣除未擔(dān)保余值后的余額低于擔(dān)保余值， 值損失補(bǔ)償金借：其他應(yīng)收款 貸：營(yíng)業(yè)外收入（3 ）存在未擔(dān)保余值，不存在擔(dān)保余值借：融資租賃資產(chǎn)貸：未擔(dān)保余值（未擔(dān)保余值）（4）擔(dān)保余值和未擔(dān)保余值均不存在無(wú)需作會(huì)計(jì)處理，只需作相應(yīng)的備查登記。2.

6、 優(yōu)惠續(xù)租租賃資產(chǎn)如果承租人行使優(yōu)惠續(xù)租選擇權(quán)，視同該項(xiàng)租賃一直存在而作相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理。3. 留購(gòu)租賃資產(chǎn)租賃期屆滿時(shí)，承租人行使了優(yōu)惠購(gòu)買選擇權(quán)借：銀行存款貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款（優(yōu)惠購(gòu)買價(jià)）如果存在未擔(dān)保余值借：營(yíng)業(yè)外支出貸：未擔(dān)保余值【教材例 21-3】沿用【教材例 21-2】的資料。B 公司的有關(guān)資料如下：（1）（2）（3）（4）元，根據(jù)合同規(guī)定，這兩年應(yīng)向A 公司取得的經(jīng)營(yíng)分享收入分別為100 000 元和 150 000丿元。則應(yīng)向承租人收取價(jià)該程控生產(chǎn)線賬面價(jià)值為2 600 000 元。發(fā)生初始直接費(fèi)用 100 000 元。采用實(shí)際利率法確認(rèn)本期應(yīng)分配的未實(shí)現(xiàn)融資收益。20X 3 年、2

7、0 X 4 年 A 公司分別實(shí)現(xiàn)微波爐銷售收入10 000 000 元和 15 000 000學(xué)習(xí)必備歡迎下載（5） 20X 4 年 12 月 31 日，從 A 公司收回該生產(chǎn)線。B 公司的賬務(wù)處理如下：（1）租賃開(kāi)始日的賬務(wù)處理。 第一步，計(jì)算租賃內(nèi)含利率。根據(jù)租賃內(nèi)含利率的定義，租賃內(nèi)含利率是指在租賃開(kāi)始日，使最低租賃收款額的現(xiàn)值與未擔(dān)保余值的現(xiàn)值之和等于租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與出租人的初始直接費(fèi)用之和的折現(xiàn)率。由于本例中不存在獨(dú)立于承租人和出租人的第三方對(duì)出租人擔(dān)保的資產(chǎn)余值，因此最低租賃收款額等于最低租賃付款額，即租金 X 期數(shù)+ 承租人擔(dān)保余值=1 000 000 X 3+0=3 000

8、000（元），因此有 1 000 000 X（ P/A, R , 3） =2 600 000+100 000=2 700 000（元）（租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值+初始直接費(fèi)用）。經(jīng)查表，可知： 年金系數(shù)2.72322.72.67302. 7232 -2. 72.7232 - 2. 6730未實(shí)現(xiàn)融資收益=（最低租賃收款額+未擔(dān)保余值）-（最低租賃收款額的現(xiàn)值 +未擔(dān)保余 值的現(xiàn)值）=3 000000-2 700 000=300 000（元）第三步，判斷租賃類型。本例中租賃期（3 年）占租賃資產(chǎn)尚未可使用年限（5 年）的 60%沒(méi)有滿足融資租賃的第 3 條標(biāo)準(zhǔn)；另外，最低租賃收款額的現(xiàn)值為2 600

9、000 元，大于租賃資產(chǎn)原賬面價(jià)值的90%即 2 340 000 元（2 600 000 X 90% ,滿足融資租賃的第 4 條標(biāo)準(zhǔn)，因此，B 公司應(yīng)當(dāng) 將該項(xiàng)租賃認(rèn)定為融資租賃。第四步，賬務(wù)處理。20X 2 年 1 月 1 日，租出程控生產(chǎn)線，發(fā)生初始直接費(fèi)用：借：長(zhǎng)期應(yīng)收款一一應(yīng)收融資租賃款貸：融資租賃資產(chǎn)銀行存款未實(shí)現(xiàn)融資收益（2）未實(shí)現(xiàn)融資收益分配的賬務(wù)處理。第一步，計(jì)算租賃期內(nèi)各租金收取期應(yīng)分配的未實(shí)現(xiàn)融資收益（見(jiàn)表5%利率R6%5% -R=5%-6%R=5.46%即，租賃內(nèi)含利率為第二步，計(jì)算租賃開(kāi)始日最低租賃收款額及其現(xiàn)值和未實(shí)現(xiàn)融資收益。最低租賃收款額+未擔(dān)保余值（最低租賃付款

10、額+第三方擔(dān)保的余值）+未擔(dān)保余值=（各 期租金之和+承租人擔(dān)保余值）+第三方擔(dān)保余值000 000 （元）最低租賃收款額 =1 000 000 X 3=3 000 000最低租賃收款額的現(xiàn)值 =1 000 000 X（ P/A5.46%。+ 未擔(dān)保余值=（1 000 000 X 3+0） +0+0=3（元），5.46%，3）=2 700 000（元3 000 0002 600 000100 000300 00021-3 ）。學(xué)習(xí)必備歡迎下載表 21-3未實(shí)現(xiàn)融資收益分配表20 X 2 年 1 月 1 日單位：元學(xué)習(xí)必備歡迎下載日期租金確認(rèn)的融資收入租賃投資凈額減少額租賃投資凈額余額二期初X

11、5.46%二-期末=期初-(1) 20 X 2.1 12 700 000(2) 20 X 2.12 311 000 000147 420852 5801 847 420(3) 20 X 3.12.311 000 000100 869.13899 130.87948 289.13(4) 20 X 4.12 311 000 00051 710.87*948 289.13*0合計(jì)3 000 000300 0002 700 000【例題 10 多選題】關(guān)于初始直接費(fèi)用，下列說(shuō)法中正確的有(A. 承租人融資租賃業(yè)務(wù)發(fā)生的初始直接費(fèi)用應(yīng)計(jì)入租入資產(chǎn)的價(jià)值* 做尾數(shù)調(diào)整：51 710.87=1 000 00

12、0-948 289.13948 289.13=948 289.13-0第二步，賬務(wù)處理。20 X 2 年 12 月 31 日，收到第 1 期租金：借：銀行存款1 000 000貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款20 X 2 年 1-12 月，每月確認(rèn)融資收入時(shí)：借：未實(shí)現(xiàn)融資收益12 285貸：租賃收入20 X 3 年 12 月 31 日，收到第 2 期租金：借：銀行存款貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款一一應(yīng)收融資租賃款20 X 3 年 1-12 月，每月確認(rèn)融資收入時(shí)：借：未實(shí)現(xiàn)融資收益8 405.76貸：租賃收入20 X 4 年 12 月 31 日，收到第 3 期租金：借：銀行存款1 000 000貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款

13、一一應(yīng)收融資租賃款20 X 4 年 1-12 月，每月確認(rèn)融資收入時(shí)：借：未實(shí)現(xiàn)融資收益4 309.24貸：租賃收入(3 )或有租金的賬務(wù)處理。20 X 3 年 12 月 31借：應(yīng)收賬款一一貸：租賃收入20 X 4 年 12 月 31借：應(yīng)收賬款一一貸：租賃收入(4) 租賃期屆滿時(shí)的賬務(wù)處理。1 000 000(147 420 - 12)12 2851 000 0001 000 000(100 869.13 - 12)8 405.761 000 000(51 710.87 - 12)4 309.24日，根據(jù)合同規(guī)定應(yīng)向A 公司日根據(jù)合同規(guī)定, A公司應(yīng)向A 公司收取經(jīng)營(yíng)分享收入100 000

14、100 000A 公司收取經(jīng)營(yíng)分享收入150 000150 000A 公司收回，作備查登記。100 000 元:150 000 元:學(xué)習(xí)必備歡迎下載B. 承租人融資租賃業(yè)務(wù)發(fā)生的初始直接費(fèi)用應(yīng)計(jì)入管理費(fèi)用C. 承租人經(jīng)營(yíng)租賃業(yè)務(wù)發(fā)生的初始直接費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益學(xué)習(xí)必備歡迎下載D. 出租人經(jīng)營(yíng)租賃業(yè)務(wù)發(fā)生的初始直接費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益E. 出租人融資租賃業(yè)務(wù)發(fā)生的初始直接費(fèi)用應(yīng)計(jì)入管理費(fèi)用【答案】ACD【解析】承租人融資租賃業(yè)務(wù)發(fā)生的初始直接費(fèi)用應(yīng)計(jì)入租入資產(chǎn)的價(jià)值；出租人融資 租賃業(yè)務(wù)發(fā)生的初始直接費(fèi)用應(yīng)計(jì)入長(zhǎng)期應(yīng)收款。第四節(jié) 售后租回交易的會(huì)計(jì)處理一、售后租回交易形成融資租賃如果售后租

15、回交易形成一項(xiàng)融資租賃，售價(jià)與資產(chǎn)賬面價(jià)值之間的差額應(yīng)予遞延，并按該項(xiàng)租賃資產(chǎn)的折舊進(jìn)度進(jìn)行分?jǐn)?，作為折舊費(fèi)用的調(diào)整。固定資產(chǎn)10 年年限平均法無(wú)殘值賬面價(jià)值售價(jià)1 0001 500每年計(jì)提折舊100150每年調(diào)整的折舊費(fèi)用=(1 500-1 000 )/調(diào)整后的折舊費(fèi)用=150-50=100二、售后租回交易形成經(jīng)營(yíng)租賃售后租回交易認(rèn)定為經(jīng)營(yíng)租賃的，應(yīng)當(dāng)分別情況處理：在有確鑿證據(jù)表明售后租回交易是按照公允價(jià)值達(dá)成的，售價(jià)與賬面價(jià)值的差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。如果售后租回交易不是按照公允價(jià)值達(dá)成的，有關(guān)損益應(yīng)于當(dāng)期確認(rèn)；但若該損失將由低于市價(jià)的未來(lái)付款額補(bǔ)償 的,應(yīng)將其遞延，并按與確認(rèn)租金費(fèi)用相一致的方法分?jǐn)傆陬A(yù)計(jì)的資產(chǎn)使用期限內(nèi)；售價(jià)高于