會計(jì)觀察會計(jì)主體意圖是會計(jì)處理的標(biāo)準(zhǔn)嗎目的反映

1、會計(jì)觀察：會計(jì)主體意圖是會計(jì)處理的標(biāo)準(zhǔn)嗎目的反映論研究吳江濤題記：我思考這個主題已近三年時間，但仍然未有成熟的結(jié)論?，F(xiàn)在呈現(xiàn)給大家的只是途間思考而已。會計(jì)主體意圖有時也稱為管理者意圖或管理當(dāng)局意圖。隨著交易創(chuàng)新、風(fēng)險和不確定性的增加，社會公眾對“未來信息”日益重視，“會計(jì)主體意圖”開始從各個渠道進(jìn)入會計(jì)系統(tǒng)，并悄然占據(jù)了大量領(lǐng)地。在部分交易的會計(jì)處理過程中，會計(jì)主體意圖甚至成了會計(jì)計(jì)量和確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)。我把這種現(xiàn)象稱為目的反映論。對于這一現(xiàn)象，學(xué)者們尚存不同認(rèn)識，本文擬就此進(jìn)行一些分析。一、目的反映論會計(jì)現(xiàn)象會計(jì)實(shí)務(wù)已在諸多交易類型的確認(rèn)和計(jì)量方面選擇會計(jì)主體意圖或管理當(dāng)局意圖為標(biāo)準(zhǔn)。較為典型的是

2、關(guān)于投資、金融工具和存貨等項(xiàng)目的會計(jì)處理。美國會計(jì)準(zhǔn)則。美國財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會發(fā)布的SFAS115號財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則公告某些債權(quán)與股權(quán)性證券投資的會計(jì)處理，根據(jù)管理當(dāng)局的意圖將債權(quán)和權(quán)益性投資分為三種類型，并采用不同的會計(jì)處理：持有至到期的證券，即報告主體有明確意圖且有能力持有到期的債權(quán)性證券，應(yīng)按溢價或折價攤銷后的成本來計(jì)量；交易性證券，即購入和持有的主要目的是為了在短期內(nèi)出售而持有的證券，應(yīng)以報告日的公允價值計(jì)量，未實(shí)現(xiàn)損益計(jì)入當(dāng)期損益；待售證券，即除歸入交易性證券和持有證券外的投資，應(yīng)以報告日的公允價值計(jì)量，除公允價值非暫時性下跌應(yīng)計(jì)入損益外，未實(shí)現(xiàn)損益一般作為權(quán)益的單獨(dú)項(xiàng)目。國際會計(jì)準(zhǔn)則。

3、國際會計(jì)準(zhǔn)則委員在其第48號國際會計(jì)準(zhǔn)則征求意見稿（E48）中，根據(jù)管理當(dāng)局的意圖，建議將金融工具劃分為以下幾類：持有至到期或長期持有；以套期保值為目的持有；其他目的持有。該號意見建議對金融工具的再計(jì)量采用兩種方法：基準(zhǔn)處理方法和可選用方法，其中基準(zhǔn)處理方法建議企業(yè)應(yīng)依據(jù)管理當(dāng)局的意圖來選擇再計(jì)量屬性。國際會計(jì)準(zhǔn)則委員會1998年末發(fā)布的國際會計(jì)準(zhǔn)則IAS39號金融工具：確認(rèn)與計(jì)量，借鑒美國財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則SFAS115號，根據(jù)管理當(dāng)局的意圖，將金融資產(chǎn)劃分為四類：企業(yè)發(fā)起但非為交易而持有的貸款和應(yīng)收款項(xiàng)；持有至到期的投資；為交易而持有的金融資產(chǎn)；可供出售的金融資產(chǎn)。根據(jù)該號準(zhǔn)則的規(guī)定，初始確認(rèn)后

4、，企業(yè)應(yīng)以公允價值計(jì)量金融資產(chǎn)，但不同類別卻又存在差異，比如，對于被指定為被套期項(xiàng)目的金融資產(chǎn)，因被套期風(fēng)險引起的被套期項(xiàng)目的利得和損失作為帳面價值的調(diào)整數(shù)，對這些金融資產(chǎn)實(shí)際是以歷史成本進(jìn)行再計(jì)量。中國會計(jì)準(zhǔn)則。在我國的許多會計(jì)教科書中，一般認(rèn)為長短期投資劃分的根本依據(jù)是管理當(dāng)局的意圖。我國原投資準(zhǔn)則講解也明確指出：“長短期投資劃分主要依據(jù)管理當(dāng)局的意圖而定，管理當(dāng)局意圖短期持有的，作為短期投資；長期持有的，作為長期投資。但投資是否作為短期投資，應(yīng)當(dāng)符合兩個條件：（1）能夠在公開市場交易并且有明確市價，例如，各種上市的股票和債券，通常均有明確市價；（2）持有投資作為剩余資金的存放形式，并保持

5、其流動性和獲利性，這一條件取決于管理當(dāng)局的意圖。不符合上述條件的投資，作為長期投資。”“易變現(xiàn)、并且意圖長期持有的投資，歸為短期投資；不易變現(xiàn)、且意圖長期持有的投資，歸為長期投資?！逼髽I(yè)管理當(dāng)局經(jīng)營策略的改變，致使改變投資目的，有合理的理由，并經(jīng)過內(nèi)部工作程序，經(jīng)企業(yè)管理當(dāng)局的批準(zhǔn)，長短期投資可以相互劃轉(zhuǎn)。我國一些新會計(jì)準(zhǔn)則也有目的反映論現(xiàn)象。比如，我國新企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第2號存貨第十六條規(guī)定，“企業(yè)確定存貨的可變現(xiàn)凈值，應(yīng)當(dāng)以取得的確鑿證據(jù)為基礎(chǔ)，并且考慮持有存貨的目的、資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的影響等因素。為生產(chǎn)而持有的材料等，用其生產(chǎn)的產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值高于成本的，該材料仍然應(yīng)當(dāng)按照成本計(jì)量；材料

6、價格的下降表明產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值低于成本的，該材料應(yīng)當(dāng)按照可變現(xiàn)凈值計(jì)量?！蔽覈缕髽I(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第22號金融工具確認(rèn)和計(jì)量第七條規(guī)定，“金融資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)在初始確認(rèn)時劃分為下列四類：（一）以公允價值計(jì)量且其變動計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，包括交易性金融資產(chǎn)和指定為以公允價值計(jì)量且其變動計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)； （二）持有至到期投資；（三）貸款和應(yīng)收款項(xiàng)；（四）可供出售金融資產(chǎn)?！眲澐趾妥R別這四類金融資產(chǎn)的重要依據(jù)之一就是會計(jì)主體的意圖。例如該準(zhǔn)則對“持有至到期投資”的定義即是“指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產(chǎn)”。對這四類金融資產(chǎn)，該準(zhǔn)則相應(yīng)有不同計(jì)量規(guī)定

7、。另外，現(xiàn)代會計(jì)中資產(chǎn)的現(xiàn)金流量現(xiàn)值計(jì)量、可回收金額計(jì)量，很大程度上也涉及對資產(chǎn)未來持有目的的研判，這些計(jì)量方法實(shí)際上也是蘊(yùn)涵目的計(jì)量論的。二、關(guān)于目的反映論現(xiàn)象的理論研討我國學(xué)者的觀點(diǎn)。對管理當(dāng)局在交易的會計(jì)處理中應(yīng)發(fā)揮什么樣的作用，學(xué)者們有不同看法。我國一些學(xué)者認(rèn)為，管理當(dāng)局的意圖可以用于確定交易的計(jì)量屬性。有學(xué)者認(rèn)為，依據(jù)企業(yè)管理者的意圖來確定報表項(xiàng)目尤其是金融工具類項(xiàng)目的計(jì)量屬性，不失為再計(jì)量階段計(jì)量屬性選擇的一種有效方法。這種觀點(diǎn)認(rèn)為，金融資產(chǎn)和金融負(fù)債的再計(jì)量應(yīng)以現(xiàn)行市價作為計(jì)量屬性，并依據(jù)持有者的意圖處理持有損益。對于套期保值目的持有的金融資產(chǎn)和金融負(fù)債，其持有損益不計(jì)入當(dāng)期損益

8、，而應(yīng)遞延處理；在被套期保值項(xiàng)目公允價值變動形成的損益被確認(rèn)時，套期保值項(xiàng)目公允價值變動形成的損益才能在損益表中予以確認(rèn)。對于投機(jī)目的持有的金融資產(chǎn)和金融負(fù)債，其持有損益則在發(fā)生時直接計(jì)入當(dāng)期損益表（徐經(jīng)長，1998）。我國另有一些學(xué)者卻認(rèn)為，以管理者使用金融工具的意圖作為劃分標(biāo)準(zhǔn)，雖然可以較好地使管理者的意圖在計(jì)量中得到反映，卻存在一定問題。包括：由于管理者的意圖不同，同樣的金融工具歸屬于不同的管理者，可能選用不同計(jì)量屬性，信息不可比；由于風(fēng)險等因素的影響，管理者的意圖經(jīng)常會改變，從而改變會計(jì)處理，這些改變并不一定能夠真實(shí)反映實(shí)際經(jīng)濟(jì)情況和風(fēng)險情況；管理者意圖存在一定隨意性，容易被粉飾財(cái)務(wù)報

9、表的行為利用等（朱海林，2000）。外國專家的觀點(diǎn)。戴維所羅門斯（David Solomons）在其選擇會計(jì)模式的標(biāo)準(zhǔn)一文中，則從更一般意義上對管理當(dāng)局的意圖能否決定會計(jì)處理進(jìn)行了討論。他在該文中提出了七條選擇會計(jì)模式的標(biāo)準(zhǔn)，其中標(biāo)準(zhǔn)六是：對財(cái)務(wù)報表提供的所有信息都應(yīng)具備可驗(yàn)證性。在討論這條標(biāo)準(zhǔn)時，他認(rèn)為，“可驗(yàn)證性標(biāo)準(zhǔn)不僅被許多情況下的歷史成本應(yīng)用所逾越，而且當(dāng)資產(chǎn)在資產(chǎn)負(fù)債表上的處理被管理當(dāng)局的意圖所決定時它也被破壞了。”對美國財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會發(fā)布的SFAS115號財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則公告的會計(jì)處理，其認(rèn)為：“這種會計(jì)處理應(yīng)是反對的，原因有兩條：首先，在債權(quán)性證券取得日不可能證實(shí)管理當(dāng)局持有至到

10、期的意圖；第二，意圖應(yīng)由會計(jì)信息來證實(shí)，不可能由自身來證實(shí)?！彼J(rèn)為，“管理當(dāng)局的意圖不能用來決定一項(xiàng)交易該如何進(jìn)行會計(jì)處理。”另外，由英、美、澳大利亞、加拿大準(zhǔn)則制訂機(jī)構(gòu)與國際會計(jì)準(zhǔn)則委員會專家組成的“四加一”專家組，于1994年發(fā)表了一份未來事項(xiàng)確認(rèn)與計(jì)量的研究報告。該報告認(rèn)為，管理者意圖不是會計(jì)確認(rèn)的基礎(chǔ)，因?yàn)橐鈭D不會增加或減少一個會計(jì)主體的資產(chǎn)或負(fù)債。國際主流觀點(diǎn)。從總體上看，目前國際會計(jì)界的主流觀點(diǎn)認(rèn)為，管理者意圖一般不應(yīng)作為會計(jì)處理的基礎(chǔ)，尤其是管理當(dāng)局的意圖（決定）一般不形成企業(yè)的一項(xiàng)負(fù)債，因?yàn)楣芾懋?dāng)局也可能推翻他們自己以前的決定。不過，很多人又認(rèn)為，一旦意圖轉(zhuǎn)變?yōu)樾袆踊蛱囟ǖ男?/p>

11、為過程（如簽定合同、協(xié)議等）或意圖不可更改時（推定合同），將管理當(dāng)局的意圖作為會計(jì)處理的基礎(chǔ)是恰當(dāng)?shù)?。美國前SEC主席查得.布雷登（Richard Breeden）將這種以意圖為基礎(chǔ)的會計(jì)處理稱之為“精神分析會計(jì)（psychoanalytic accounting）”。三、分析與結(jié)論歸納起來，我國準(zhǔn)則關(guān)于長短期投資的劃分問題實(shí)際是確認(rèn)問題，即確認(rèn)為什么項(xiàng)目；我國學(xué)者關(guān)于金融工具持有損益處理的討論，也是確認(rèn)問題，即產(chǎn)生持有損益時確認(rèn)為什么項(xiàng)目，是遞延還是確認(rèn)為當(dāng)期損益；美國或國際會計(jì)準(zhǔn)則關(guān)于投資的上述規(guī)定、以及我國存貨、金融工具的上述規(guī)定則主要涉及計(jì)量的問題，即選擇何種計(jì)量屬性。因此，會計(jì)主體意

12、圖對會計(jì)處理的影響實(shí)際上主要反映在兩個方面：一是會計(jì)主體意圖是否應(yīng)是會計(jì)確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)；一是會計(jì)主體意圖是否應(yīng)是會計(jì)計(jì)量的標(biāo)準(zhǔn)。（一）會計(jì)主體意圖能否成為會計(jì)確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)會計(jì)主體意圖與會計(jì)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。在現(xiàn)行財(cái)務(wù)會計(jì)框架下，確認(rèn)一個項(xiàng)目和有關(guān)的信息，要符合四個基本確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)：符合定義、可計(jì)量性、相關(guān)性和可靠性。會計(jì)主體意圖主要是通過“會計(jì)要素定義”或“會計(jì)要素項(xiàng)目分類”在會計(jì)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)中發(fā)揮作用。套期保值目的金融工具持有期間的價值變化是確認(rèn)為資產(chǎn)負(fù)債表遞延項(xiàng)目，還是確認(rèn)損益表項(xiàng)目，就與資產(chǎn)、負(fù)債或收益定義中潛置了“會計(jì)主體意圖”有關(guān)（基于持有目的來劃分資產(chǎn)、負(fù)債或收益）。長短期投資的定義或劃分更是直接潛置了

13、“會計(jì)主體意圖”。由于會計(jì)要素及其分類項(xiàng)目的定義中包含“會計(jì)個體意圖”，我們在使用符合定義的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)確認(rèn)一項(xiàng)交易或事項(xiàng)結(jié)果時，自然就會涉及到對會計(jì)主體意圖的判定。依此而論，會計(jì)主體意圖與確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)之間的關(guān)系，實(shí)際上就是會計(jì)主體意圖與會計(jì)要素及其分類項(xiàng)目的定義或劃分之間的關(guān)系?！皶?jì)主體意圖能否成為會計(jì)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)”這個問題可轉(zhuǎn)換為：會計(jì)主體意圖能否成為會計(jì)要素及其分類項(xiàng)目的本質(zhì)屬性和識別標(biāo)準(zhǔn)？回答這個問題要求我們討論會計(jì)要素及其分類項(xiàng)目的定義或劃分標(biāo)準(zhǔn)問題。會計(jì)定義與劃分的原則。從語言學(xué)角度講，會計(jì)要素及其分類項(xiàng)目是指謂財(cái)富世界客觀對象的語義符號。我們言及這些符號，就是在指涉財(cái)富世界的某一對象。從表

14、象上看，對會計(jì)要素及其分類項(xiàng)目進(jìn)行定義或劃分，似乎是將這些符號轉(zhuǎn)換或拆解為我們更容易理解或更具體的其他符號。而從符號指涉的對象上看，會計(jì)要素及其分類項(xiàng)目的定義或劃分實(shí)質(zhì)是對財(cái)富世界客觀對象屬性的識別。會計(jì)要素及其分類項(xiàng)目的定義是對客觀對象屬性的描述；會計(jì)要素及其分類項(xiàng)目的劃分是依據(jù)客觀對象的屬性對客觀對象的歸類。會計(jì)要素及其分類項(xiàng)目的定義應(yīng)具有可索引性，即定義描述的屬性應(yīng)是客觀對象呈現(xiàn)給我們的屬性（感覺、印象之類）。會計(jì)要素及其分類項(xiàng)目的劃分應(yīng)以客觀對象的屬性為劃分標(biāo)準(zhǔn)。會計(jì)主體意圖與會計(jì)反映對象的屬性。那么，會計(jì)主體意圖是否屬于會計(jì)要素及其分類項(xiàng)目指涉對象的屬性呢？任何一項(xiàng)現(xiàn)實(shí)財(cái)富（資產(chǎn)或負(fù)

15、債）都是過去的交易或事項(xiàng)的現(xiàn)時結(jié)果，該結(jié)果不以任何人的意志為轉(zhuǎn)移。這就是說，會計(jì)主體意圖不屬于任何現(xiàn)時財(cái)富的內(nèi)在特性。因此，會計(jì)主體意圖也就不適宜作為會計(jì)要素及其分類項(xiàng)目的定義特征或劃分標(biāo)準(zhǔn)，相應(yīng)也不能作為會計(jì)確認(rèn)依據(jù)。比如，會計(jì)主體意圖并非投資的內(nèi)在特性，據(jù)此來劃分現(xiàn)時投資，并不能客觀反映投資活動的性質(zhì)。同理，依據(jù)會計(jì)主體意圖來區(qū)分套期保值金融工具增減值的屬性（遞延項(xiàng)目或收益），也與套期保值金融工具增減值“不以會計(jì)主體意志”為轉(zhuǎn)移的屬性不相符，不能真實(shí)反映交易結(jié)果的性質(zhì)。（二）會計(jì)主體意圖能否成為會計(jì)計(jì)量的標(biāo)準(zhǔn)實(shí)際上，會計(jì)主體意圖對會計(jì)確認(rèn)的影響遠(yuǎn)不如其對會計(jì)計(jì)量的影響。即便上述會計(jì)主體意圖

16、對會計(jì)確認(rèn)的影響，也同時涉及對會計(jì)計(jì)量的影響。比如會計(jì)主體意圖對長短期投資的劃分、以及對套期保值目的金融工具增減值確認(rèn)的影響，也涉及對其計(jì)量的影響?，F(xiàn)代會計(jì)計(jì)量是一種屬性選擇論，即選擇什么計(jì)量屬性來計(jì)量會計(jì)要素及其分類項(xiàng)目?！皶?jì)主體意圖是否是會計(jì)計(jì)量的標(biāo)準(zhǔn)”這個問題，實(shí)際上可轉(zhuǎn)換為“會計(jì)主體意圖能否能作為計(jì)量屬性選擇的依據(jù)”。下面我們通過認(rèn)識計(jì)量活動開始，來探討并回答這個問題。會計(jì)主體意圖與價值屬性。在計(jì)量學(xué)中，量是現(xiàn)象、物體和物質(zhì)能夠賦值的特征。具體的會計(jì)學(xué)，量是資產(chǎn)或負(fù)債的可賦值特征。計(jì)量就是利用計(jì)量對象的已知計(jì)量屬性（x）的值以及該屬性與計(jì)量對象目標(biāo)屬性（y）之間的關(guān)系，確定目標(biāo)屬性（

17、y）的值的活動。簡單地說，計(jì)量就是構(gòu)建并求解方程y=f（x）的活動。從量與計(jì)量的定義可見，被計(jì)量對象的量屬性是客觀的，計(jì)量是對被計(jì)量對象目標(biāo)量屬性的客觀描述活動。不論采用什么模式或選用什么屬性計(jì)量被計(jì)量對象，都應(yīng)合乎被計(jì)量對象的目標(biāo)量屬性特征。在現(xiàn)代會計(jì)活動，會計(jì)計(jì)量的目標(biāo)量屬性包括成本屬性（含各種時態(tài)的成本屬性）和價值屬性（含各種時態(tài)的價值屬性）。除成本會計(jì)外，其他大多數(shù)場合，會計(jì)目標(biāo)計(jì)量屬性是價值屬性，而且主要是指現(xiàn)時價值屬性。因此，我們將立足于現(xiàn)時價值這一目標(biāo)計(jì)量屬性繼續(xù)這里的討論。資財(cái)?shù)膬r值是由生產(chǎn)力與生產(chǎn)關(guān)系這兩個因素決定的。生產(chǎn)力因素主要是指資財(cái)?shù)奈镄?，即客觀上具有什么功能。生產(chǎn)關(guān)

18、系因素主要是指資財(cái)所處的交易場所，即所處的利益關(guān)系簡單地說，主要就是其供求關(guān)系。作為一項(xiàng)過去交易或事項(xiàng)的結(jié)果，任何一項(xiàng)資財(cái)一旦產(chǎn)生，其現(xiàn)時物性就是確定的，這些特性對資財(cái)自身價值的影響也是確定的，不以任何人的意志為轉(zhuǎn)移，包括會計(jì)主體的意圖。而資財(cái)產(chǎn)生后，其現(xiàn)時處于什么樣的交易場所卻并不總是確定的。比如企業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)出來，存儲于倉庫間，我們可以說其不處于任何交易空間（正在陳列腐?。?，也可以說其處于留存自用狀態(tài)，還可以說其處于等待購買狀態(tài)或等待搶劫狀態(tài)。在一個理想的、完全競爭的統(tǒng)一市場，信息是完全的，所有市場主體都參與利益博弈，不論資財(cái)所處交易場所如何，資財(cái)價值是同一的（局部的利益關(guān)系不能決定其價值）

19、。在這種情形下，不論會計(jì)主體“意欲”將資財(cái)置于何種場合，其價值都相同，會計(jì)主體意圖對資財(cái)?shù)膬r值屬性沒有任何影響。反之，在非完全競爭狀態(tài)下或不存在統(tǒng)一市場時，資財(cái)處在不同交易場所，其價值可能是不相同的（局部利益關(guān)系能夠左右資財(cái)價值）。在這種情形下，會計(jì)主體支配資財(cái)?shù)囊庠覆煌ㄖ糜诓煌瑘龊希?，資財(cái)價值就可能不同，即會計(jì)主體意圖可能影響資財(cái)現(xiàn)時價值。在現(xiàn)實(shí)財(cái)富世界，前一種理想狀態(tài)是不存在的，后一種非理想狀態(tài)比較普遍。因此，綜合生產(chǎn)力與生產(chǎn)關(guān)系的影響看，會計(jì)主體意圖是能夠影響、甚至決定資財(cái)?shù)膬r值的。我們將這種受會計(jì)主體意圖影響或決定的價值屬性稱為“特定個體價值”。會計(jì)主體意圖與可驗(yàn)證性原則。不過，會計(jì)

20、主體意圖能夠影響或決定資財(cái)?shù)膬r值，并非意味著根據(jù)會計(jì)主體意圖來選擇計(jì)量屬性就是合理的。會計(jì)計(jì)量的一個基本原則是可驗(yàn)證性，即會計(jì)主體以外的主體也能得出相同的計(jì)量結(jié)果?！皶?jì)主體意圖”究竟是什么，其他主體通常是無法證實(shí)的。相應(yīng)地，會計(jì)主體意圖所決定的資財(cái)特定個體價值，也是難以驗(yàn)證的。依據(jù)會計(jì)主體意圖來選擇計(jì)量屬性，或者說采用特定個體價值來計(jì)量，有違可驗(yàn)證性原則。那么，可驗(yàn)證性原則下的目標(biāo)價值屬性究竟是什么呢？依據(jù)該原則，會計(jì)計(jì)量的現(xiàn)時價值應(yīng)是資財(cái)?shù)墓蕛r值。公允價值是指公眾認(rèn)同、可驗(yàn)證的價值。在完全競爭的統(tǒng)一市場條件下，資財(cái)?shù)墓蕛r值就是市場決定的資財(cái)價格。在非完全競爭市場條件下，或在市場分割為局部市場條件下（不存在統(tǒng)一市場），資財(cái)有多個“價格”，這時公允價值應(yīng)該是最可能實(shí)現(xiàn)的那個價格（美國公允價值研究報告要求是最有利的那個價格）。這個“最可能實(shí)現(xiàn)的價格”（公允價值）可能與某個特定個體價值恰好一致，也可能不一致。會計(jì)計(jì)量實(shí)踐的無奈選擇。據(jù)上述討論，我們從根本上否定了現(xiàn)代會計(jì)實(shí)踐活動在存貨、金融工具計(jì)量中的“目的計(jì)量論”。然而，會計(jì)理論總是抽象而理想的，現(xiàn)代會計(jì)實(shí)踐不可能、實(shí)際上也不是按理論設(shè)計(jì)在活動。會計(jì)計(jì)量實(shí)踐并非公允價值計(jì)量實(shí)踐，會計(jì)主體意圖決定計(jì)量屬性或特定個體價值計(jì)量經(jīng)常出現(xiàn)在計(jì)量實(shí)踐中。前述計(jì)量現(xiàn)象就是常見事例。不過，即便現(xiàn)代會計(jì)實(shí)踐允許