【會計】修訂租賃會計準則規(guī)范表外融資行為

1、修訂租賃會計準則規(guī)范表外融資行為“現(xiàn)行的租賃會計準則在2008年爆發(fā)的國際金融危機中暴露出嚴重的局限性，龐大的表外融資行為被投資者所詬病?！苯?，針對（國際會計準則委員會）與（美國會計準則委員會）著手修訂在承租人的會計處理中不再區(qū)分融資租賃和經(jīng)營租賃會計準則時表示，如何全面公允透明地反映租賃業(yè)務的經(jīng)濟實質，把其產(chǎn)生的權利、義務可能帶來的未來價值變化及走向充分地披露出來，以符合資產(chǎn)負債表的立法精神，應成為這次修訂的重點所在。修訂對租賃業(yè)會產(chǎn)生影響但不會“致命”按照當前的租賃會計準則，租賃應在租賃開始日被認定為兩種類型之一，一類是融資租賃，另一類是經(jīng)營租賃。分類的依據(jù)在于與租賃資產(chǎn)所有權有關的風險

2、與報酬是否發(fā)生轉移。融資租賃，是指實質上轉移了與資產(chǎn)所有權有關的全部風險和報酬的租賃?，F(xiàn)行會計準則給出了5條確認標準，符合其中任何之一即可判定為融資租賃。經(jīng)營性租賃是指除融資租賃以外的其他租賃。站在承租人的角度，現(xiàn)行會計準則規(guī)定，融資租賃租入的資產(chǎn)才能進入承租人資產(chǎn)負債表，經(jīng)營租賃租入的資產(chǎn)沒有放在表內，而是在財務附注中體現(xiàn)。正因為此，經(jīng)營租賃成為國內外公司進行表外融資的一個重頭戲，也是現(xiàn)行準則受人責備的一個重要原因。崔剛反駁了會計準則修訂對于剛剛走上正軌的中國融資租賃業(yè)來說幾乎是“要命”的觀點。他認為，“此次修訂對租賃業(yè)肯定會產(chǎn)生一定影響，目前主要在于經(jīng)營租賃負債的表內化處理，影響其財務結構

3、，可能因此束縛了企業(yè)的借貸行為，但這種要命的看法有些夸張，甚至不妨說是危言聳聽?！贝迍偙硎荆瑫嬘螒蛞?guī)則的改變，并沒有改變交易與事項的實質，會計上不再區(qū)分融資租賃與經(jīng)營租賃，可能意味著經(jīng)營租賃或融資租賃這個名詞在會計上消失，但并不妨礙稅法上、財務上、金融上乃至整個經(jīng)濟學世界繼續(xù)“我行我素”地二分或者多分下去。比如，會計對工程建設領用自產(chǎn)產(chǎn)品按成本轉賬，稅法卻并不買會計的“賬”而強硬地視同銷售處理。當然如果稅法等領域深受會計的影響或“左右”，而傾向于借鑒會計上的做法，經(jīng)濟后果可能會變得嚴重。另外，承租人不再進行二分，并不妨礙出租人根據(jù)自身發(fā)展，開拓經(jīng)營各種形式的租賃業(yè)務（其照舊可以被冠之為經(jīng)營租

4、賃、融資租賃、轉租賃、杠桿租賃等名目），融資租賃業(yè)主要是出租人的事業(yè)，所開展的各項租賃業(yè)務只要是健康的，會計公允反映了這種健康模式的存在，并不會損害這種模式的健康，否則，這些租賃業(yè)務豈不成了“見光死”？這從某個側面暴露出一些不公平現(xiàn)象存在（如分期付款銷售與屆滿轉移資產(chǎn)所有權的融資租賃，本質上并沒有區(qū)別，但卻承受不同的納稅負擔）！租賃資產(chǎn)使用權的公允價值評估成為焦點孫光國認為，“現(xiàn)行的租賃會計準則可能造成同一租賃，對于租賃雙方而言可能被劃分為不同的租賃類型，如何準確地界定二者的界限在實務中有一定困難?！边@也是和著手修訂租賃會計準則的原因。孫光國表示，所有租賃，不管是所謂的經(jīng)營租賃還是融資租賃，對

5、于租賃雙方而言都形成了確定的權利和義務，只要符合最新資產(chǎn)和負債的定義，就應當予以表內確認。這一點主要是針對經(jīng)營租賃而言的。融資租賃在修訂之前已經(jīng)做到了這一點。傳統(tǒng)上的融資租賃和經(jīng)營租賃從本質上講是轉移資產(chǎn)使用權的交易，即二者在本質上有相同之處，如果區(qū)別對待則失去了可比性，也在實務中留下盈余管理之機。表外業(yè)務的存在本身就是對會計的一種挑釁，也暴露出傳統(tǒng)會計的局限性。有人認為，承租人的會計處理合二為一，從表面看變得簡單了，但由于較多地使用評估等手段，在實際操作中可能較為復雜，出租人的會計處理也會遇到新的麻煩。對此，孫光國表示，這種看法其實就是對任何公允價值運用所普遍存在的一種疑慮，換言之只要存在公

6、允價值適用的地方，就幾乎會有這種看法。當然租賃又具有一定特殊性。最典型的例子就是租賃資產(chǎn)使用權的公允價值如何評估，會成為一個焦點問題。根據(jù)修訂意見，承租人在每個資產(chǎn)負債表日，應就其是否會行使租賃標的物資產(chǎn)的購買權（租賃資產(chǎn)所有權轉移）重新評估，由重估引起的租金支付義務的改變應確認為資產(chǎn)使用權賬面價值的調整。重估涉及多個因素，如利率（折現(xiàn)率）、未來期間和各個時期的現(xiàn)金流、概率等，復雜性、或然性以及由此引發(fā)的可操作性與可靠性顯而易見。就出租人而言，可能遇到的麻煩在于混合模式的運用：在租賃開始日，出租人應根據(jù)是否保留租賃期內或租賃期后與租賃資產(chǎn)相關的重大風險或報酬，確定采用履約義務法還是終止確認法。

7、如果保留了與資產(chǎn)相關的重大風險和收益，應該按照履約義務法：出租的資產(chǎn)在報表上，收取資金的權利再確認一項資產(chǎn)，相應的，提供的服務、提供資產(chǎn)的義務確認一項負債。在中國，據(jù)悉普遍支持終止確認法，也是現(xiàn)行會計準則的做法。孫光國認為僅僅采用終止確認法，的確不失為一種簡便統(tǒng)一做法，并且已經(jīng)為大家所喜聞樂見。但這具有一刀切的性質，為利用租賃準則操縱損益提供一種可乘之機，履約義務法與新的會計準則制定所秉承的資產(chǎn)負債觀相符，符合新準則的立法精神。畢竟會計上的資產(chǎn)與負債，具有豐富的蘊涵，其預測價值是與資本市場有效緊密聯(lián)系在一起的。導致租賃規(guī)?？s水之前有專家擔心，修訂征求意見稿的執(zhí)行，將按照購買和銷售處理，同時把融

8、資租賃割裂成兩個交易，造成了操作難度和成本壓力。崔剛卻認為操作難度并沒有加大，但隱性的成本壓力有可能出現(xiàn)。崔剛告訴記者，融資租賃在某種意義上就是貨真價實的資產(chǎn)交換。他接觸到這樣一家外企，辦公室電腦是從電腦公司租賃而來，租期5年，屆滿時繳納名義購買價款1美元。試想這和電腦公司分期付款銷售電腦有何區(qū)別？但在會計上這被認定為融資租賃！當然如果把電腦公司換為租賃公司，其形式上的隱蔽性增強，貓膩也會因此而存在。視同購買和銷售可能既洞察其實質，會計處理也會因此變得簡化和易于理解。崔剛認為，如果征求意見稿最終得以通過并實施，租賃業(yè)可能會因為經(jīng)營租賃負債的表內化而限制了企業(yè)的借貸行為等，導致租賃規(guī)模有一定的縮水，相關租賃公司的競爭力因此受到一定影響。至于財政部與稅務總局正在研究考慮將租賃行業(yè)納入到增值稅征收范圍的行業(yè)里，這應當說是在會計改革之前稅收征納上早就遇到的變相銷售的租賃（如實質上可能是分期付款銷售）的稅收規(guī)避而產(chǎn)生的漏洞問