物權(quán)制度模式對(duì)資產(chǎn)確認(rèn)與計(jì)量的影響

1、物權(quán)制度模式對(duì)資產(chǎn)確認(rèn)與計(jì)量的影響    2005年7月10日全國人大常委會(huì)辦公廳向社會(huì)全文公布物權(quán)法草案第三稿，這說明物權(quán)制度在我國趨于完備,在不久的將來成為我國社會(huì)經(jīng)濟(jì)生活中的重要法律制度。物權(quán)制度的宗旨在于降低社會(huì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中的交易費(fèi)用，提高交易效率與效益。為實(shí)現(xiàn)這一目的，物權(quán)制度需要要明確界定主體物權(quán)，設(shè)定物權(quán)轉(zhuǎn)移規(guī)則。物權(quán)制度作為法律必然會(huì)涉及到企業(yè)資產(chǎn)取得、出售等經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，因此，會(huì)計(jì)學(xué)界有必要分析不同物權(quán)制度模式對(duì)企業(yè)資產(chǎn)確認(rèn)與計(jì)量的差異，尋找會(huì)計(jì)上的解決辦法，并力求使我國物權(quán)制度符合我國企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)規(guī)律。一、主要物權(quán)制度模式比較調(diào)整財(cái)產(chǎn)權(quán)利與

2、關(guān)系的法律制度有物權(quán)法與財(cái)產(chǎn)法兩大類別（金可可，2005），英美法系采用的是財(cái)產(chǎn)法，物權(quán)法為大陸法系所采用。物權(quán)法是產(chǎn)生于我國基本經(jīng)濟(jì)制度的經(jīng)過利益主體多次博弈的相對(duì)均衡的結(jié)果，物權(quán)立法合乎我國經(jīng)濟(jì)規(guī)律法律傳統(tǒng)，物權(quán)法具備制度的經(jīng)濟(jì)功能，我國物權(quán)立法體現(xiàn)了立法的效率原則（2005，林旭霞）。在大陸法系中對(duì)物權(quán)的客體和物權(quán)變動(dòng)模式安排上也有所不同，突出代表的是德國民法典、瑞士民法典和法國民法典。對(duì)于物權(quán)客體范圍的選擇將決定企業(yè)資產(chǎn)以及資產(chǎn)權(quán)利受物權(quán)制度規(guī)范的范圍，物權(quán)變動(dòng)模式的選擇將影響企業(yè)資產(chǎn)取得方式和價(jià)值實(shí)現(xiàn)途徑。資產(chǎn)作為企業(yè)未來經(jīng)濟(jì)利益，其取得與實(shí)現(xiàn)方式將在一定程度上決定了資產(chǎn)的確認(rèn)及其計(jì)

3、量，而資產(chǎn)是會(huì)計(jì)核算和管理的核心要素(龔光明，李晚金，2004)，其他要素的確認(rèn)與計(jì)量都可以追溯到資產(chǎn)的確認(rèn)與計(jì)量。只有解決了資產(chǎn)的確認(rèn)計(jì)量，會(huì)計(jì)信息才能真正成為“有用”的信息，所以應(yīng)該重點(diǎn)關(guān)注物權(quán)制度的客體范圍與物權(quán)變動(dòng)模式。（一）、物權(quán)客體范圍的比較在物權(quán)客體范圍上，法國民法典采用的是廣義的物的概念，依據(jù)該法典第526條和第529條的規(guī)定動(dòng)產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)范圍除有體物外，還包括不動(dòng)產(chǎn)的使用收益權(quán)、以請(qǐng)求償還到期款項(xiàng)或動(dòng)產(chǎn)為目的的債權(quán)及訴權(quán)、金融、商業(yè)或產(chǎn)業(yè)公司的股份，以及對(duì)國家或個(gè)人所有永久定期金或終身定期金收受權(quán)。瑞士民法典也明確規(guī)定某些權(quán)利也可以成為所有權(quán)的客體。德國民法典對(duì)物作出了狹義的界

4、定，該法典第一篇第二章的第一條就明確規(guī)定：“本法所稱物為有體物”，這就意味權(quán)利等等無體事物不再屬于物的范圍。物權(quán)客體范圍決定了物權(quán)制度的規(guī)則的適用范圍，解決哪些事物成為物權(quán)制度調(diào)整對(duì)象的問題。（二）、物權(quán)變動(dòng)模式的比較在物權(quán)變動(dòng)模式為安排上，法國民法典確立了意思主義物權(quán)變動(dòng)模式，物權(quán)變動(dòng)僅憑當(dāng)事人的債權(quán)合意即可完成，交付標(biāo)的物所有權(quán)的義務(wù)一旦成立，標(biāo)的物所有權(quán)即轉(zhuǎn)移，使債權(quán)人成為所有人。只要當(dāng)事人的約定不違背公共秩序，則有關(guān)所有權(quán)轉(zhuǎn)讓的條款有效。德國民法典確立了物權(quán)形式主義物權(quán)變動(dòng)模式，物權(quán)變動(dòng)要依據(jù)獨(dú)立于債權(quán)契約而獨(dú)立存在的物權(quán)合意和交付登記而發(fā)生，該法典認(rèn)為物權(quán)的變動(dòng)不能因?yàn)橘I賣契約的成立

5、而直接發(fā)生，甚至不能認(rèn)為其完全是因?yàn)榻桓痘虻怯浀氖聦?shí)而引起，物權(quán)的變動(dòng)必須基于雙方之間關(guān)于物權(quán)變動(dòng)的“合意”再加上交付或登記的“外部形式”才能發(fā)生，也就是說物權(quán)變動(dòng)獨(dú)立于債權(quán)意思（Wacke,孫憲忠，2001）。瑞士民法典確立了債權(quán)形式主義物權(quán)變動(dòng)模式，認(rèn)為物權(quán)因當(dāng)事人之間的債權(quán)合意基礎(chǔ)之上的交付或登記而發(fā)生，瑞士民法不承認(rèn)在債權(quán)合意之外還存在一個(gè)獨(dú)立的物權(quán)合意，也否認(rèn)當(dāng)事人的債權(quán)合意本身直接引起物權(quán)變動(dòng)，而強(qiáng)調(diào)交付和登記對(duì)于物權(quán)變動(dòng)所發(fā)生的作用。以物權(quán)變動(dòng)模式為基礎(chǔ)，不僅形成物權(quán)轉(zhuǎn)移規(guī)范，而且也形成協(xié)調(diào)同一物上多個(gè)物權(quán)沖突協(xié)調(diào)的規(guī)范。物權(quán)客體模式和物權(quán)變動(dòng)模式兩者間存在緊密聯(lián)系。可以這樣來看

6、，法國民法所奉行的意思主義物權(quán)變動(dòng)模式是其堅(jiān)持廣義物權(quán)客體范圍的必然選擇。廣義物權(quán)包括許多無體物，即沒有有形物體，如權(quán)利，也自然無法實(shí)現(xiàn)物的交付，不存在單獨(dú)的“物權(quán)變動(dòng)合意”，物權(quán)轉(zhuǎn)移也只能主要依當(dāng)事人意思表示而成立（米健，2004）。德國民法認(rèn)為物權(quán)客體是有體物，所以要求把交付或登記的外在形式作為物權(quán)變動(dòng)要件，又因?yàn)橛畜w物可以獨(dú)立于主體間債的關(guān)系而存在，所以要求當(dāng)事人就物權(quán)變動(dòng)達(dá)成合意。瑞士民法認(rèn)為可以單獨(dú)存在的權(quán)利能夠成為物，所以把交付或登記的外在形式作為物權(quán)變動(dòng)的要件同時(shí)否認(rèn)存在獨(dú)立的物權(quán)合意。二、物權(quán)制度模式對(duì)資產(chǎn)確認(rèn)與計(jì)量的影響（一）、物權(quán)客體與資產(chǎn)的關(guān)系不管物權(quán)客體范圍如何確定，物

7、權(quán)的客體?物，與企業(yè)的資產(chǎn)存在高度關(guān)聯(lián)性，甚至可以認(rèn)為某些物權(quán)客體是資產(chǎn)的重要組成部分（在有些企業(yè)中是主要組成部分）。能夠成為法律制度中的物權(quán)客體必須具備兩個(gè)特質(zhì)：、作為物權(quán)法律關(guān)系客體的必須能為民事主體所支配和控制。這種支配和控制應(yīng)當(dāng)是對(duì)整個(gè)人類社會(huì)的多數(shù)主體來說都可以達(dá)到的。這種支配和控制也不是單純對(duì)實(shí)物的支配和控制，有時(shí)表現(xiàn)為對(duì)物權(quán)的觀念性的支配和控制。日本學(xué)者我妻容認(rèn)為：所有權(quán)最重要的作用已經(jīng)不是利用物質(zhì)客體，而是將其作為資本，利用資本獲得利益（我妻容，1999）。同時(shí)這種支配和控制具有一定排他性，為某人所享有的具體物權(quán)不能同時(shí)成為他人同一具體物的同一具體權(quán)利。、作為物權(quán)客體的物必須能

8、夠滿足人類的需要，并具有獨(dú)立價(jià)值。沒有獨(dú)立價(jià)值的東西，也就不能單獨(dú)被其他主體所接受，不能成為法律關(guān)系指向的客體（董立學(xué)，2005）。會(huì)計(jì)中的資產(chǎn)也必須具備兩個(gè)特質(zhì)：、能為會(huì)計(jì)主體所擁有和控制，也就是說資產(chǎn)跟物權(quán)客體一樣，也有一定排他性。當(dāng)然從會(huì)計(jì)角度來看，資產(chǎn)強(qiáng)調(diào)實(shí)質(zhì)上的擁有和控制，而物權(quán)客體強(qiáng)調(diào)的是法律形式上的擁有和控制。但是資產(chǎn)的實(shí)質(zhì)擁有和控制往往需要某種法律形式上擁有和控制的保護(hù)才能實(shí)現(xiàn)，法律擁有和控制形式一旦發(fā)生變化，資產(chǎn)的實(shí)質(zhì)擁有和控制也將發(fā)生變化。、能給會(huì)計(jì)主體帶來未來經(jīng)濟(jì)利益，資產(chǎn)從本上來看就是企業(yè)的未來經(jīng)濟(jì)利益，未來經(jīng)濟(jì)利益的實(shí)現(xiàn)在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中最終的主要方式就是交易，也就是能滿足

9、人類的需要，且被其他主體接受，相當(dāng)于物權(quán)客體的獨(dú)立價(jià)值。這樣看法學(xué)中物權(quán)客體與會(huì)計(jì)學(xué)中資產(chǎn)存在高度關(guān)聯(lián)性，有些具體情況下甚至可以劃等號(hào)。但物權(quán)客體與資產(chǎn)仍然屬于不同的范疇，兩者不能完全等同，這也是需要討論物權(quán)制度對(duì)資產(chǎn)確認(rèn)的影響，而不是決定作用的原因。（二）、不同物權(quán)客體范圍對(duì)資產(chǎn)確認(rèn)計(jì)量的影響法國民法的廣義原則認(rèn)為物權(quán)客體除有體物以外，還包含各種權(quán)利，這一概念涵蓋了絕大部分的資產(chǎn)，尤其是無形資產(chǎn)的大部分和一些衍生金融工具也能被概括進(jìn)來了。這些資產(chǎn)?有形資產(chǎn)與無形資產(chǎn)?甚至包括衍生金融工具將受到一個(gè)統(tǒng)一的法律制度來規(guī)范其擁有和控制形式。按照德國民法的狹義原則認(rèn)為物權(quán)客體不包括權(quán)利，而只能包括有

10、體物，這一概念不僅排除了應(yīng)收款項(xiàng)，還排除了幾乎全部的無形資產(chǎn)和衍生金融工具，這樣物權(quán)制度只能調(diào)整企業(yè)資產(chǎn)中的有形資產(chǎn)。換而言之，資產(chǎn)的擁有和控制形式將遵守兩個(gè)不同的法律制度，一部分由物權(quán)制度規(guī)范，一部分由其他法律制度規(guī)范。瑞士民法對(duì)物權(quán)客體范圍的界定介于法、德兩國之間，認(rèn)為一部分權(quán)利可以成為物權(quán)的客體，有些權(quán)利不能成為物權(quán)的客體。    （三）、 物權(quán)變動(dòng)模式對(duì)資產(chǎn)確認(rèn)與計(jì)量的影響會(huì)計(jì)學(xué)認(rèn)為資產(chǎn)能為企業(yè)所擁有和控制，具有排它性，這說明會(huì)計(jì)上資產(chǎn)的產(chǎn)權(quán)界定依賴法律制度。物權(quán)客體涉及資產(chǎn)，物權(quán)制度的物權(quán)變動(dòng)模式對(duì)資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)界定有直接作用。資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)界定的制度安排

11、直接影響企業(yè)資產(chǎn)的相關(guān)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，也就直接影響資產(chǎn)在會(huì)計(jì)上的確認(rèn)和計(jì)量。法國的意思主義物權(quán)變動(dòng)模式意味著只要企業(yè)與對(duì)方當(dāng)事人就買賣契約等原因形成的債權(quán)債務(wù)達(dá)成合意，相應(yīng)的物權(quán)變動(dòng)就成立了，資產(chǎn)的轉(zhuǎn)移在法律形式上也就成立了。但按照德國物權(quán)形式主義物權(quán)變動(dòng)模和瑞士債權(quán)形式主義物權(quán)變動(dòng)模式，物權(quán)變動(dòng)要在交付或登記之后才成立，也就是資產(chǎn)的轉(zhuǎn)移要在交付或登記之后在法律形式上才成立。物權(quán)客體范圍影響資產(chǎn)擁有和控制形式，而物權(quán)變動(dòng)模式制約資產(chǎn)取得和價(jià)值實(shí)現(xiàn)的形式，可以說物權(quán)制度模式對(duì)資產(chǎn)的確認(rèn)和計(jì)量有全面影響。三、我國企業(yè)資產(chǎn)確認(rèn)與計(jì)量對(duì)物權(quán)制度模式的選擇我國改革開放以來市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制逐步完善，現(xiàn)代企業(yè)制度已經(jīng)

12、建立，企業(yè)成為市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中主要的經(jīng)濟(jì)組織形式，參與市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)資源優(yōu)化配置。企業(yè)作為獨(dú)立主體與市場(chǎng)的其他主體經(jīng)濟(jì)交往的主要形式之一就是資產(chǎn)的轉(zhuǎn)移。與企業(yè)資產(chǎn)有關(guān)的物在物權(quán)制度調(diào)整的物權(quán)客體中占有很大比重，物權(quán)制度模式的選擇不能不考慮企業(yè)這一主體的要求。企業(yè)是一系列利益相關(guān)者相互契約的節(jié)點(diǎn)，完整真實(shí)地提供企業(yè)資產(chǎn)的價(jià)值信息，也是會(huì)計(jì)對(duì)企業(yè)利益相關(guān)者的責(zé)任。企業(yè)會(huì)計(jì)對(duì)資產(chǎn)的確認(rèn)一般遵循經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，而計(jì)量一般遵循實(shí)際成本模式（即歷史成本模式），現(xiàn)在也有學(xué)者倡導(dǎo)以公允價(jià)值為資產(chǎn)計(jì)量模式，在實(shí)際工作中公允價(jià)值計(jì)量也開始有所體現(xiàn)（如資產(chǎn)減值）。公允價(jià)值計(jì)量模式更側(cè)重說明資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)價(jià)值，這表明資產(chǎn)在計(jì)量也趨向于經(jīng)濟(jì)

13、實(shí)質(zhì)。但任何經(jīng)濟(jì)利益都必須以相應(yīng)的法律制度作保證（張學(xué)文，2003），資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)不僅在時(shí)效取決于物權(quán)制度，而且資產(chǎn)價(jià)值也受到物權(quán)制度的影響。筆者認(rèn)為，會(huì)計(jì)核算和管理不應(yīng)當(dāng)僅僅考慮經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，還應(yīng)當(dāng)考慮法律制度的要求，尤其在法律形式與經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)存在巨大差異時(shí)，單純從經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)出發(fā)設(shè)計(jì)會(huì)計(jì)核算和管理規(guī)則雖然能夠在一定短的時(shí)間和情況下取得質(zhì)量相對(duì)高的信息，但是從一個(gè)更長(zhǎng)的時(shí)間和范圍來看，經(jīng)濟(jì)利益要么花費(fèi)更大的代價(jià)去以其他途徑適應(yīng)法律制度的要求，要么減少自身經(jīng)濟(jì)利益。具體到資產(chǎn)確認(rèn)、計(jì)量，就不能不考慮物權(quán)制度的作用，也就是說我國企業(yè)資產(chǎn)確認(rèn)和計(jì)量的特殊性，也應(yīng)當(dāng)成為物權(quán)制度模式選擇的依據(jù)之一。物權(quán)客體和

14、物權(quán)變動(dòng)模式的主要原則要通過具體的物權(quán)制度安排才能最終作用到資產(chǎn)的確認(rèn)和計(jì)量。我國物權(quán)法草案（征求意見稿三次，一下簡(jiǎn)稱草案）已經(jīng)公布，草案的第一章第二條明確規(guī)定“本法所稱物，包括不動(dòng)產(chǎn)和動(dòng)產(chǎn)。法律規(guī)定權(quán)利作為物權(quán)客體的，依照其規(guī)定?！边@說明我國在物權(quán)制度模式上基本繼承瑞士民法模式，承認(rèn)物包括有體物和一些法定的權(quán)利。筆者認(rèn)為，選擇德國的模式比較適合當(dāng)前我國的實(shí)際情況。對(duì)企業(yè)來說，盡管有形資產(chǎn)與無形資產(chǎn)在概念上有一致性，都是企業(yè)未來經(jīng)濟(jì)利益，但是無形資產(chǎn)，尤其是衍生金融工具在確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)和價(jià)值計(jì)量上與有形資產(chǎn)區(qū)別很大(謝詩芬，2004)，本身就很難用統(tǒng)一的模式來解決，用兩種不同的模式也許是一條比較好的

15、解決途徑。當(dāng)前我國公司信息中關(guān)于資產(chǎn)確認(rèn)和計(jì)量的主要問題是公司資產(chǎn)的價(jià)值被嚴(yán)重歪曲，尤其是企業(yè)的有體商品價(jià)值在公司大量的關(guān)聯(lián)交易中被歪曲，對(duì)這些有體商品交易必須要有嚴(yán)格的法律形式來規(guī)范。比如，融資租賃的最后購買選擇權(quán)的設(shè)立便是為租賃物權(quán)轉(zhuǎn)換為所有權(quán)的補(bǔ)救辦法，但這種解決辦法依然存在不確定性，表現(xiàn)為兩種物權(quán)在租賃物上的沖突，出租方仍然在最后承受更大的經(jīng)濟(jì)利益流失（梁上上,貝金欣，2005）。物權(quán)制度對(duì)租賃物上各種物權(quán)的合理安排可以降低交易費(fèi)用，協(xié)調(diào)各種物權(quán)的沖突，從而提高租賃物的經(jīng)濟(jì)價(jià)值。我國公司關(guān)于權(quán)利等無體商品交易不多，對(duì)公司會(huì)計(jì)信息影響不大，相關(guān)的市場(chǎng)還處在發(fā)育成長(zhǎng)的過程中，需要相對(duì)寬松的政策法律環(huán)境，不必與有體商品一樣遵循嚴(yán)格的物權(quán)制度。所以從我國企業(yè)資產(chǎn)確認(rèn)和計(jì)量的特性來看應(yīng)當(dāng)選擇德國模式。參考文獻(xiàn)：1 林旭霞,物權(quán)制度與效率研究，人民法院出版社，2005年，第34頁2【日】我妻容,債權(quán)在近代法中的優(yōu)越地位，中國大百科全書出版社，1999年，第9頁3【德】Wacke，德國不動(dòng)產(chǎn)物權(quán)變動(dòng)中的合意與登記，孫憲忠譯，論物權(quán)法，法律出版社，2001年，第702頁4 謝詩芬，公允價(jià)值：國際會(huì)計(jì)前沿問題研究，湖南人民出版社，2004年，第270頁5 金可可，債權(quán)物權(quán)區(qū)分說的構(gòu)成要素，法