企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的主要變化

1、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的主要變化 1明確提出了財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)，采用“資產(chǎn)負(fù)債觀”制定新準(zhǔn)則。 受托責(zé)任學(xué)派：收入費(fèi)用觀 收益=收入費(fèi)用 決策有用學(xué)派：資產(chǎn)負(fù)債觀 收益=年末凈資產(chǎn)年初凈資產(chǎn) 在資產(chǎn)負(fù)債觀下，采用了全面收益的觀點(diǎn)，即收益中包含了已實(shí)現(xiàn)的收益，還包括未實(shí)現(xiàn)收益。 2.計(jì)量屬性的多樣化 新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)計(jì)量屬性做出了重大調(diào)整，不再?gòu)?qiáng)調(diào)歷史成本為基礎(chǔ)計(jì)量屬性，全面引入公允價(jià)值、現(xiàn)值等計(jì)量屬性，考慮到中國(guó)市場(chǎng)發(fā)展的現(xiàn)狀，本次準(zhǔn)則體系中主要在金融工具、投資性房地產(chǎn)、企業(yè)合并、債務(wù)重組和非貨幣性交易等方面采用了公允價(jià)值計(jì)量。 第1號(hào) 存貨 1取消了存貨發(fā)出的后進(jìn)先出法，在物價(jià)上漲的情況下，將使資產(chǎn)增加、利

2、潤(rùn)增加。 2商品流通企業(yè)的進(jìn)貨費(fèi)用計(jì)入存貨成本，將使資產(chǎn)增加、利潤(rùn)增加。 3房地產(chǎn)、大型設(shè)備、船舶等制造中的借款費(fèi)用可以資本化，這將使資產(chǎn)增加，利潤(rùn)增加。 4.界定了周轉(zhuǎn)材料的內(nèi)涵。 周轉(zhuǎn)材料，是指企業(yè)能夠多次使用、逐漸轉(zhuǎn)移其價(jià)值但仍保持原有形態(tài)不確認(rèn)為固定資產(chǎn)的材料，如包裝物和低值易耗品，應(yīng)當(dāng)采用一次轉(zhuǎn)銷法或者五五攤銷法進(jìn)行攤銷；企業(yè)（建造承包商）的鋼模板、木模板、腳手架和其他周轉(zhuǎn)材料等，可以采用一次轉(zhuǎn)銷法、五五攤銷法或者分次攤銷法進(jìn)行攤銷。第2號(hào) 長(zhǎng)期股權(quán)投資 1對(duì)子公司的投資由原會(huì)計(jì)制度采用權(quán)益法核算改為成本法核算，將對(duì)母公司個(gè)別報(bào)表產(chǎn)生重大影響。比如，如果子公司為贏利企業(yè)，因母公司不能

3、確認(rèn)投資收益，將使母公司個(gè)別報(bào)表中的利潤(rùn)減少、資產(chǎn)減少。尤其是在母公司進(jìn)行融資時(shí)，銀企之間應(yīng)通過(guò)適當(dāng)協(xié)調(diào)解決這個(gè)問(wèn)題。 2在對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)、合營(yíng)企業(yè)采用權(quán)益法核算時(shí)，如果長(zhǎng)期股權(quán)投資的投資成本大于得到的凈資產(chǎn)的“份額”，原會(huì)計(jì)制度應(yīng)作為股權(quán)投資差額進(jìn)行攤銷，將使資產(chǎn)減少、利潤(rùn)減少；新準(zhǔn)則取消了股權(quán)投資差額的概念，不再進(jìn)行攤銷，將使資產(chǎn)“增加”，利潤(rùn)“增加”。 【例】甲公司支付1000萬(wàn)元，取得了乙公司30的股權(quán)，具有重大影響；投資時(shí)乙公司凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為3000萬(wàn)元，則甲公司擁有的份額為900萬(wàn)元（300030）；長(zhǎng)期股權(quán)投資成本為1000萬(wàn)元，不產(chǎn)生“股權(quán)投資差額”。 3長(zhǎng)期股權(quán)投資核算范圍縮

4、小了。比如，對(duì)購(gòu)買(mǎi)的股票，如果沒(méi)有重大影響而且具有活躍市場(chǎng)，公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量，不再作為長(zhǎng)期股權(quán)投資核算，而是作為“交易性金融資產(chǎn)”或“可供出售金融資產(chǎn)”，按照公允價(jià)值計(jì)量，這將使資產(chǎn)增加，利潤(rùn)或權(quán)益增加。 【例】甲公司購(gòu)入乙公司（上市公司）的股票，擁有3的股份，在原制度下按照成本法核算，期末按照成本與可收回金額孰低計(jì)價(jià)；在新準(zhǔn)則下，由于有活躍市場(chǎng)、公允價(jià)值可以可靠計(jì)量，作為交易性金融資產(chǎn)，期末按照公允價(jià)值計(jì)價(jià)，公允價(jià)值的變得計(jì)入利潤(rùn)表。 第3號(hào) 投資性房地產(chǎn) 投資性房地產(chǎn)在采用公允價(jià)值模式下，固定資產(chǎn)（建筑物）不計(jì)提折舊；土地使用權(quán)不攤銷，將使資產(chǎn)增加、利潤(rùn)增加；同時(shí)，期末采用公允價(jià)值進(jìn)行

5、計(jì)量，在房地產(chǎn)漲價(jià)的情況下，將使資產(chǎn)增加、利潤(rùn)增加。 【例】甲公司購(gòu)入房地產(chǎn)100萬(wàn)元，用于出租，作為投資性房地產(chǎn)；該房地產(chǎn)期末公允價(jià)值為110萬(wàn)元，則公允價(jià)值增加10萬(wàn)元應(yīng)計(jì)入利潤(rùn)表。第4號(hào) 固定資產(chǎn) 1固定資產(chǎn)的定義有變化：新準(zhǔn)則取消了單位價(jià)值較高的條件。這種做法，將使固定資產(chǎn)的范圍擴(kuò)大。 2分期付款購(gòu)入固定資產(chǎn)，采用現(xiàn)值作為固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值，將使固定資產(chǎn)價(jià)值減少。 3固定資產(chǎn)減值不得轉(zhuǎn)回，在固定資產(chǎn)價(jià)值回升時(shí)，將使利潤(rùn)偏低。 4石油天然氣開(kāi)采、核電站等的棄置費(fèi)用應(yīng)計(jì)入固定資產(chǎn)，將使資產(chǎn)增加；其他行業(yè)如果符合相關(guān)法律法規(guī)和國(guó)際公約的規(guī)定，也應(yīng)處理。 5已達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)的固定資產(chǎn)，無(wú)論

6、是否交付使用，尚未辦理竣工決算的，應(yīng)當(dāng)按照估計(jì)價(jià)值確認(rèn)為固定資產(chǎn)，并計(jì)提折舊；待辦理了竣工決算手續(xù)后，再按實(shí)際成本調(diào)整原來(lái)的暫估價(jià)值，但不需要調(diào)整原已計(jì)提的折舊額，將其視同會(huì)計(jì)估計(jì)變更，采用未來(lái)適用法。因?qū)崉?wù)中一般為調(diào)增，故將使資產(chǎn)增加，利潤(rùn)增加。 6企業(yè)對(duì)于持有待售的固定資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)調(diào)整該項(xiàng)固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)凈殘值，使該項(xiàng)固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)凈殘值能夠反映其公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的金額，但不得超過(guò)符合持有待售條件時(shí)該項(xiàng)固定資產(chǎn)的原賬面價(jià)值；原賬面價(jià)值高于預(yù)計(jì)凈殘值的差額，應(yīng)作為資產(chǎn)減值損失計(jì)入當(dāng)期損益。持有待售的固定資產(chǎn)從劃歸為持有待售之日起停止計(jì)提折舊和減值測(cè)試，一般說(shuō)來(lái)，會(huì)使利潤(rùn)增加。 第6號(hào) 無(wú)形

7、資產(chǎn) 1土地使用權(quán)的核算發(fā)生變化：能不轉(zhuǎn)入就不轉(zhuǎn)入建筑物成本，而是自行攤銷。比如購(gòu)入的土地用于建造辦公樓，可以不轉(zhuǎn)。這樣將使固定資產(chǎn)原值減少，少交房產(chǎn)稅。 2研究費(fèi)用費(fèi)用化；開(kāi)發(fā)費(fèi)用有條件資本化，將使資產(chǎn)增加，利潤(rùn)增加。 【例】甲公司研究開(kāi)發(fā)新產(chǎn)品，發(fā)生研究費(fèi)用600萬(wàn)元，開(kāi)發(fā)費(fèi)用400萬(wàn)元，則400萬(wàn)元可以作為“開(kāi)發(fā)支出”反映在資產(chǎn)負(fù)債表中。 3.區(qū)分使用壽命有限的無(wú)形資產(chǎn)和使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)，采用不同的會(huì)計(jì)處理：使用壽命有限的，應(yīng)攤銷和計(jì)提減值；使用壽命不確定的，不攤銷，應(yīng)計(jì)提減值。這樣處理，將使資產(chǎn)增加，利潤(rùn)增加。 4.允許部分的無(wú)形資產(chǎn)攤銷金額計(jì)入成本：某些產(chǎn)品專用的無(wú)形資產(chǎn)可以

8、計(jì)入成本，符合配比原則，計(jì)算的損益更合理。這樣將使資產(chǎn)增加，利潤(rùn)增加。第7號(hào) 非貨幣性資產(chǎn)交換 1將非貨幣性交換分為有商業(yè)實(shí)質(zhì)和不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)兩類，在交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)而且公允價(jià)值能可靠計(jì)量時(shí)，換入的資產(chǎn)采用公允價(jià)值入賬，而原會(huì)計(jì)制度按換出的資產(chǎn)賬面價(jià)值入賬。因?yàn)楣蕛r(jià)值一般大于賬面價(jià)值，新準(zhǔn)則的處理這將使資產(chǎn)增加。 2在交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)情況下，換出資產(chǎn)作為銷售處理，分別計(jì)入主營(yíng)業(yè)務(wù)收入、其他業(yè)務(wù)收入、營(yíng)業(yè)外收入（支出）和投資收益。這將使收入、利潤(rùn)大大增加。 【例】甲公司用設(shè)備換入汽車該設(shè)備的賬面價(jià)值50萬(wàn)元，公允價(jià)值55萬(wàn)元，汽車的公允價(jià)值為55萬(wàn)元。則甲公司換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值為55萬(wàn)元；換出

9、資產(chǎn)賬面價(jià)值50萬(wàn)元與公允價(jià)值55萬(wàn)元之間的差額計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入5萬(wàn)元。 第8號(hào) 資產(chǎn)減值 1規(guī)定了固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、部分長(zhǎng)期股權(quán)投資已計(jì)提減值不得轉(zhuǎn)回，在資產(chǎn)價(jià)值回升時(shí)，將使資產(chǎn)減少、利潤(rùn)減少。 2對(duì)商譽(yù)規(guī)定不攤銷，只計(jì)提減值，在商譽(yù)沒(méi)有發(fā)生減值的情況下，將使資產(chǎn)增加，利潤(rùn)增加。 第9號(hào) 職工薪酬 1系統(tǒng)規(guī)范了職工薪酬的核算，計(jì)提福利費(fèi)的比例由按工資總額14計(jì)提，改為根據(jù)企業(yè)實(shí)際情況計(jì)提，很可能使企業(yè)利潤(rùn)增加。 2增加了辭退福利的規(guī)定，將使當(dāng)期利潤(rùn)減少。第11號(hào) 股份支付 制度未對(duì)股份支付作出規(guī)定，新準(zhǔn)則填補(bǔ)了空白，適應(yīng)了相關(guān)法規(guī)和上市公司實(shí)務(wù)的要求。 對(duì)職工股份支付的確認(rèn)，體現(xiàn)了與職工薪酬

10、內(nèi)在一致的確認(rèn)原則，即在職工提供服務(wù)的會(huì)計(jì)期間將股份支付計(jì)入成本費(fèi)用；這種做法，將使當(dāng)期利潤(rùn)減少。第12號(hào) 債務(wù)重組 1債務(wù)人債務(wù)重組利得的處理變了：原制度計(jì)入資本公積，新準(zhǔn)則計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入，將使債務(wù)人利潤(rùn)大大增加。 2債務(wù)人用非現(xiàn)金資產(chǎn)抵償債務(wù)應(yīng)當(dāng)作銷售，分別確認(rèn)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入、其他業(yè)務(wù)收入、營(yíng)業(yè)外收入（支出）、投資收益。這將使收入和利潤(rùn)大大增加。 3債權(quán)人收到的非現(xiàn)金資產(chǎn)應(yīng)按公允價(jià)值入賬，將將使資產(chǎn)增加。 第13號(hào) 或有事項(xiàng) 新增加了虧損合同和企業(yè)重組，將使負(fù)債增加，當(dāng)期利潤(rùn)減少。第14號(hào) 收入 1分期收款銷售的處理有變化，按現(xiàn)值作為收入的公允價(jià)值入賬，將使收入減少。 【例】甲公司2007年

11、1月1日銷售一臺(tái)大型設(shè)備給乙公司，分別在2007年末、2008年末和2009年末收取1000萬(wàn)元，共計(jì)3000萬(wàn)元。 2007年1月1日確認(rèn)的收入為3000萬(wàn)元的現(xiàn)值，按6的折現(xiàn)率計(jì)算如下： 收入金額（現(xiàn)值）1000（16）1000（16）21000（16）32673 萬(wàn)元 與長(zhǎng)期應(yīng)收款3000萬(wàn)元之間的差額327萬(wàn)元計(jì)入“未實(shí)現(xiàn)融資收益”中。 借：長(zhǎng)期應(yīng)收款 3000（本利） 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 2673（本） 未實(shí)現(xiàn)融資收益 327（息） 2售后回購(gòu)的處理有變化：可能可以確認(rèn)收入。 3售后租回的處理有變化：可能可以確認(rèn)收入。第15號(hào) 建造合同 追加資產(chǎn)的建造，滿足下列條件之一的，應(yīng)當(dāng)作為單項(xiàng)

12、合同： （一）該追加資產(chǎn)在設(shè)計(jì)、技術(shù)或功能上與原合同包括的一項(xiàng)或數(shù)項(xiàng)資產(chǎn)存在重大差異。 （二）議定該追加資產(chǎn)的造價(jià)時(shí)，不需要考慮原合同價(jià)款。 第16號(hào) 政府補(bǔ)助 政府補(bǔ)助作為利得全部計(jì)入損益（當(dāng)期或以后期間），將使利潤(rùn)增加。 第17號(hào) 借款費(fèi)用 1擴(kuò)大了借款費(fèi)用資本化的資產(chǎn)范圍 除購(gòu)建固定資產(chǎn)的借款費(fèi)用可以資本化外，還包括投資性房地產(chǎn)和建造過(guò)程在1年以上才能達(dá)到可銷售狀態(tài)的存貨的制造，如房地產(chǎn)企業(yè)開(kāi)發(fā)的商品房，大型船舶、大型設(shè)備制造，其借款費(fèi)用可以計(jì)入存貨成本。這將使資產(chǎn)增加，當(dāng)期費(fèi)用減少。 2擴(kuò)大了借款費(fèi)用資本化的借款范圍 在原借款費(fèi)用準(zhǔn)則中，可予資本化的借款僅為專門(mén)借款；新準(zhǔn)則除專門(mén)借款外

13、，如果可予以資本化的資產(chǎn)占用了一般借款，則相應(yīng)的借款費(fèi)用可以有條件的資本化。這將使資產(chǎn)增加，當(dāng)期費(fèi)用減少。 3改變了專門(mén)借款利息資本化的計(jì)算方法 對(duì)于利息費(fèi)用資本化，在原借款費(fèi)用準(zhǔn)則中應(yīng)與資產(chǎn)支出相掛鉤；在新準(zhǔn)則中，分為兩種情況：專門(mén)借款利息不再與資產(chǎn)支出相掛鉤，在資本化期間的利息全部資本化。這將使資產(chǎn)增加，當(dāng)期費(fèi)用減少。第18號(hào) 所得稅 核算方法變了 按照新準(zhǔn)則規(guī)定，所得稅核算方法由原會(huì)計(jì)制度的應(yīng)付稅款法和納稅影響法下的遞延法、收益表債務(wù)法，改為納稅影響會(huì)計(jì)法下的資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法。 在資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法下，對(duì)可抵扣暫時(shí)性差異應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)；由于在實(shí)際工作中主要產(chǎn)生可抵減暫時(shí)性差異，而對(duì)該

14、暫時(shí)性差異將確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)，因此，執(zhí)行新準(zhǔn)則將使企業(yè)資產(chǎn)增加，所得稅費(fèi)用減少，利潤(rùn)增加。 【例】2007年虧損100萬(wàn)元，可在以后年度稅前彌補(bǔ)；如果2008年實(shí)現(xiàn)稅前利潤(rùn)300萬(wàn)元，則彌補(bǔ)100萬(wàn)元虧損后，只要繳納66萬(wàn)元所得稅（20033），可以少交33萬(wàn)元。因此，在2007年因確認(rèn)“遞延所得稅資產(chǎn)”33萬(wàn)元，同時(shí)減少所得稅費(fèi)用33萬(wàn)元。 第19號(hào) 外幣折算 1接受外幣資本投資也用當(dāng)日匯率折算。 企業(yè)收到投資者以外幣投入的資本，應(yīng)當(dāng)采用交易發(fā)生日即期匯率折算，不得采用合同約定匯率和即期匯率的近似匯率折算，外幣投入資本與相應(yīng)的貨幣性項(xiàng)目的記賬本位幣金額之間不產(chǎn)生外幣資本折算差額。這將對(duì)實(shí)收

15、資本產(chǎn)生影響。 2增加了惡性通貨膨脹下外幣折算，將使資產(chǎn)增加。 第20號(hào) 企業(yè)合并 1計(jì)量基礎(chǔ)有變化：合并取得的資產(chǎn)按同一控制和非同一控制分別采用賬面價(jià)值或公允價(jià)值入賬。在采用公允價(jià)值入賬時(shí)，一般會(huì)使資產(chǎn)增加。 2提出了商譽(yù)的全新概念。商譽(yù)不攤銷，將使資產(chǎn)增加，當(dāng)期利潤(rùn)增加。 3.同一控制下的企業(yè)合并采用權(quán)益結(jié)合法，按照賬面價(jià)值并賬；非同一控制下的企業(yè)合并，采用購(gòu)買(mǎi)法，按照公允價(jià)值入賬，并產(chǎn)生商譽(yù)。商譽(yù)不攤銷，將使企業(yè)資產(chǎn)增加，收益增加。 【例】甲公司集團(tuán)收購(gòu)乙企業(yè)集團(tuán)所屬的丙公司全部股權(quán)，丙公司評(píng)估后的公允價(jià)值3000萬(wàn)元，甲公司支付3200萬(wàn)元作為收購(gòu)對(duì)價(jià)，則多支付的200萬(wàn)元作為商譽(yù)，反

16、映在資產(chǎn)負(fù)債表中。第21號(hào) 租賃 1采用公允價(jià)值作為計(jì)量屬性。 在租賃期開(kāi)始日，承租人應(yīng)當(dāng)將租賃開(kāi)始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者作為租入資產(chǎn)的入賬價(jià)值，將最低租賃付款額作為長(zhǎng)期應(yīng)付款的入賬價(jià)值，其差額作為未確認(rèn)融資費(fèi)用。一般情況下，可能使資產(chǎn)增加。 2初始費(fèi)用應(yīng)予資本化。 承租人在租賃談判和簽訂租賃合同過(guò)程中發(fā)生的，可歸屬于租賃項(xiàng)目的手續(xù)費(fèi)、律師費(fèi)、差旅費(fèi)、印花稅等初始直接費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)計(jì)入租入資產(chǎn)價(jià)值。這將使資產(chǎn)增加，當(dāng)期利潤(rùn)增加。第22號(hào) 金融工具確認(rèn)和計(jì)量 1交易性金融資產(chǎn)、可供出售金融資產(chǎn)按照公允價(jià)值計(jì)量，一般將增加資產(chǎn)，增加利潤(rùn)或資本公積。 2持有至到期投資、貸款、

17、應(yīng)收款項(xiàng)，要求按攤余成本計(jì)量，并按照實(shí)際利率法攤銷，使損益的計(jì)算更加合理。第28號(hào) 會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和差錯(cuò)更正 會(huì)計(jì)差錯(cuò)的處理范圍有變化： 存貨、固定資產(chǎn)盤(pán)盈屬于會(huì)計(jì)差錯(cuò)，明確了前期差錯(cuò)更正應(yīng)采取追溯重述法。對(duì)比原會(huì)計(jì)制度作為當(dāng)期事項(xiàng)處理，將使當(dāng)期利潤(rùn)減少。 第33號(hào) 合并財(cái)務(wù)報(bào)表 1強(qiáng)調(diào)了合并報(bào)表編制基礎(chǔ)是控制。 母公司應(yīng)當(dāng)將其控制的所有子公司，無(wú)論是小規(guī)模的子公司還是經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)性質(zhì)特殊的子公司，均應(yīng)納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍。這將使資產(chǎn)和利潤(rùn)大大增加。 2合并報(bào)表的編制理論由母公司理論變?yōu)閷?shí)體理論，將少數(shù)股東權(quán)益作為所有者權(quán)益的組成部分，將少數(shù)股東損益作為凈利潤(rùn)的組成部分。這將使凈資產(chǎn)和利潤(rùn)大大增加。這是上例中石化凈利潤(rùn)增加43億元的主要原因。 第三部分 新準(zhǔn)則下財(cái)務(wù)報(bào)表的編制財(cái)務(wù)報(bào)表的組成 個(gè)別報(bào)表 一般企業(yè)、商業(yè)銀行、保險(xiǎn)公司、證券公司；每套由原來(lái)的三主表一附表一附注變成四主表一附注，即資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表、所有者權(quán)益變動(dòng)表、現(xiàn)金流量表。 合并報(bào)表只有一套，全國(guó)所有企業(yè)通用。 財(cái)務(wù)報(bào)表的格式和內(nèi)容 資產(chǎn)負(fù)債表 取消了待攤費(fèi)用和預(yù)提費(fèi)用；將短期投資改為交易性金融資