會計職業(yè)道德的自律機制

1、【摘要】本文在關(guān)于會計職業(yè)道德自律機制相關(guān)內(nèi)容的問卷調(diào)查基礎(chǔ)上，對我國會計職業(yè)道德自律及自律機制理論與實踐進行了分析與論述，提出了建立我國會計職業(yè)道德自律組織，制定我國會計職業(yè)道德準(zhǔn)則等意見和建議。【關(guān)鍵詞】會計職業(yè)道德；自律機制；要素運行；政策建議一、會計職業(yè)道德自律與自律機制（一）涵義界定1 .會計職業(yè)道德自律是指職業(yè)會計人在會計職業(yè)生活中，在履行對他人和社會會計義務(wù)的過程中形成的一種會計職業(yè)道德意識。會計職業(yè)道德自律既是體現(xiàn)在職業(yè)會計人意識中的一種強烈的會計職業(yè)道德責(zé)任感，又是職業(yè)會計人在意識中依據(jù)一定的會計職業(yè)道德準(zhǔn)則進行自我評價的能力。會計職業(yè)道德自律作為一種職業(yè)道德情感，它是職業(yè)會

2、計人對他人和社會義務(wù)感的強烈表現(xiàn)，在天津市財政局會計處協(xié)助下組織的關(guān)于會計職業(yè)道德問卷調(diào)查問卷收回1166份，認為在會計人員中能夠自覺修養(yǎng)職業(yè)道德的是：大多數(shù)的占37.24%,多數(shù)的占49.45%,少數(shù)的占12.11%,個別的占1.2%。可見大多數(shù)和多數(shù)占到86.69%,說明我國會計人員中能以會計職業(yè)道德自覺規(guī)范自我行為的占絕大多數(shù)，對職業(yè)道德自律有著強烈的愿望。作為一種自我評價能力，它是一定社會的道德原則、規(guī)范在職業(yè)會計人意識中形成的相對穩(wěn)定的會計信念和意志。自律時期的會計職業(yè)道德，是以會計職業(yè)良心為核心的一種職業(yè)道德。會計職業(yè)良心是對會計職業(yè)責(zé)任的自覺意識，是職業(yè)會計人認識、情感、意識和信

3、念在職業(yè)會計人意識中的統(tǒng)一，因此，會計職業(yè)良心在職業(yè)會計人的道德生活中，就不僅能夠使職業(yè)會計人表現(xiàn)出強烈的職業(yè)道德責(zé)任感，而且能夠使職業(yè)會計人依據(jù)一定的職業(yè)道德原則和規(guī)范自覺地選擇和決定行為，成為職業(yè)會計人發(fā)自內(nèi)心的巨大的精神動力，在職業(yè)會計人的行為過程和行為整體中起著主導(dǎo)的作用。在我們“回的1166份問卷中，認為會計職業(yè)道德對會計人員行為發(fā)揮自我規(guī)范作用，大占28.11%,較大占43%,一般占23.48%,不大只占5%,說明會計職業(yè)道德自律作用起重要主導(dǎo)作用。2 .會計職業(yè)道德自律機制是以會計職業(yè)良心為核心的會計自律道德完善于以會計職業(yè)義務(wù)為核心的他律道德。但是。在研究、強調(diào)會計職業(yè)道德自律

4、的時候，我們決不可忽視作為他律的會計職業(yè)義務(wù)，所以，建立會計職業(yè)道德自律機制就是必要的。在收回的1166份問卷調(diào)查中，認為在我國現(xiàn)實生活中，對不講職業(yè)道德會計人員的處置情況分另提，認為根本沒有處置的占25%,太輕的占75%,太重的為Go說明我國會計職業(yè)道德自律機制基本沒有發(fā)揮作用或作用不大。所謂會計職業(yè)道德自律機制就是指會計職業(yè)道德自律的一種結(jié)構(gòu)和活動原理。它是會計職業(yè)道德規(guī)范的具體要求、標(biāo)準(zhǔn)和內(nèi)容轉(zhuǎn)化為職業(yè)會計組織和職業(yè)會計人內(nèi)在目標(biāo)、標(biāo)準(zhǔn)和需要，并且職業(yè)會計人自覺承擔(dān)起職業(yè)行為選擇的結(jié)果，在這種機制下，會計職業(yè)道德規(guī)范的執(zhí)行不是受制于外力，而是通過會計人員自我調(diào)節(jié)、自我約束、自我判斷和自我

5、“立法”來體現(xiàn)會計職業(yè)道德規(guī)范的內(nèi)容及要求的一種制度安排。3 二）會計職業(yè)道德自律機制的本質(zhì)與特征1 .會計職業(yè)道德自律機制的本質(zhì)會計職業(yè)道德自律機制從本質(zhì)上講是會計職業(yè)人集體意志和責(zé)任的具體要求，而不是某一會計職業(yè)人個體的行為和意志要求；它是以或多或少的犧牲會計職業(yè)人個體利益為前提的，以體現(xiàn)整體利益的原則和規(guī)范為善惡標(biāo)準(zhǔn)，來調(diào)節(jié)會計職業(yè)人個人利益和職業(yè)整體利益的矛盾；它是通過會計職業(yè)道德自律管理體制設(shè)置、法律及制度安排、職業(yè)良心建立及約柬、職業(yè)職責(zé)規(guī)范及自我評價等手段而實現(xiàn)會計職業(yè)整體利益要求的一種運轉(zhuǎn)狀態(tài)。建立會計職業(yè)道德自律機制有一點是不可忽視的,即自律以職業(yè)良心為核心，但是在個體職業(yè)道

6、德沒有達到完全成熟高度的情況下，就需要職業(yè)團體以職業(yè)價值目標(biāo)為統(tǒng)帥，將職業(yè)道德的自律與他律有機結(jié)合，建立職業(yè)團體自我約束、自我控制的機制，這也就是說會計職業(yè)道德自律機制是一種不排斥他律的，而且要盡可能發(fā)揮他律職能作用的自律機制，這才可能是一種健全并行之有效的自律機制。在收回的1166份問卷中，認為全部會計人員的職業(yè)道德來自會計法律、法規(guī)要求的占到了66.49%,說明在我們廣大會計人員中會計職業(yè)道德應(yīng)有相應(yīng)的法律法規(guī)規(guī)范。2 .會計職業(yè)道德自律機制的特征由會計職業(yè)道德自律機制之本質(zhì)所決定，會計職業(yè)道德自律機制的主要特征可概括為以下幾點：第一、外在組織、制度安排與內(nèi)在體驗、意志和諧統(tǒng)一。會計職業(yè)道

7、德自律機制以外在的管理體制、法律、制度安排為運行方式，同時它又以會計職業(yè)人職業(yè)良心體驗、職業(yè)意志約束、職業(yè)責(zé)任限制等為主要內(nèi)容的一種職業(yè)道德運行狀態(tài)。如果沒有外在組織、制度安排，而僅依靠職業(yè)良心、意志等，其作用必將是有限的。第二、經(jīng)濟目標(biāo)與道德目標(biāo)統(tǒng)一。會計職業(yè)道德自律機制的核心內(nèi)容之一是會計職業(yè)道德自律的內(nèi)在導(dǎo)向機制，內(nèi)在的導(dǎo)向來源于目標(biāo)，它規(guī)定了會計職業(yè)道德自律行為及其機制運行狀況的評價標(biāo)準(zhǔn)，規(guī)定了會計職業(yè)道德行為的具體方向。最常見的基本目標(biāo)是經(jīng)濟目標(biāo)和道德目標(biāo)，前者追求的是經(jīng)濟效益，后者追求的是職業(yè)信念、職業(yè)理想行為。這里經(jīng)濟效益包括社會經(jīng)濟效益和會計職業(yè)集體經(jīng)濟地位及經(jīng)濟利益，它規(guī)定了

8、會計職業(yè)道德自律機制的最高評價標(biāo)準(zhǔn)是有用性和有效性；而追求職業(yè)信念和職業(yè)理想行為則規(guī)定了最高的職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)是公正無私。會計道德自律機制只有達到實事求是、客觀公正的境界，會計職業(yè)界才能獲得相應(yīng)的社會經(jīng)濟地位，實現(xiàn)提高經(jīng)濟效益宗旨。因此，會計職業(yè)道德自律機制具有經(jīng)濟目標(biāo)與道德目標(biāo)相一致的特點。第三、認識功能與調(diào)節(jié)功能的統(tǒng)一。會計職業(yè)道德自律機制通過管理機構(gòu)設(shè)置、法律及制度安排等著重從會計職業(yè)人個體和職業(yè)整體的利益關(guān)系角度，明確并支持或限制、打擊會計職業(yè)行為的善惡、準(zhǔn)則、信念及理想，進而提出評價會計職業(yè)道德行為的標(biāo)準(zhǔn)和依據(jù)，這些都說明會計職業(yè)道德自律機制具有認識會計職業(yè)道德現(xiàn)實狀況的基本功能。會計職業(yè)道

9、德自律機制最突出、最重要的社會功能就是調(diào)節(jié)功能。這種調(diào)節(jié)功能是從現(xiàn)實生活中會計職業(yè)個人對待會計職業(yè)整體利益和其他個人利益的角度，來調(diào)節(jié)會計職業(yè)人的各種職業(yè)活動和職業(yè)關(guān)系；會計職業(yè)道德自律機制將會計職業(yè)人“應(yīng)當(dāng)怎樣”的道德準(zhǔn)則內(nèi)化為調(diào)節(jié)職業(yè)道德的尺度；它從權(quán)利和義務(wù)兩方面調(diào)節(jié)會計職業(yè)人的行為時，主要依其自身的固有規(guī)定和特有機理而實施調(diào)節(jié)；會計職業(yè)道德自律機制的調(diào)節(jié)功能，常常不是通過訴諸國家機器和懲罰手段（盡管有時也是必要的），而主要訴諸輿論褒貶、溝通疏導(dǎo)、教育感化等，尤其注重于喚起人們的職業(yè)知恥心，培養(yǎng)人們的職業(yè)道義、責(zé)任感和善惡判斷能力，因而一般不帶有國家強制性質(zhì)，其調(diào)節(jié)方式主要通過道義的力量

10、去感化，去教育。不難看出，會計職業(yè)道德自律機制的認識功能是基本的功能，調(diào)節(jié)功能是建立在認識功能之上的，但是，認識功能畢竟不能完全實現(xiàn)會計職業(yè)道德自律機制最終目標(biāo)，因此調(diào)節(jié)功能是最重要、最突出的功能。二者是相輔相成、和諧統(tǒng)一共同發(fā)揮作用，實現(xiàn)自律機制目的和要求。二、會計職業(yè)道德自律機制的要素會計職業(yè)道德自律機制要素是指保證會計職業(yè)道德自律機制正常運行，發(fā)揮其職能作用的基本構(gòu)成要件和因素。其基本內(nèi)容應(yīng)包括會計職業(yè)道德自律管理機構(gòu)、自律管理法律及制度、自律目標(biāo)及標(biāo)準(zhǔn)、自律功能效果反饋及效應(yīng)機制、自律環(huán)境及自律運行能力等內(nèi)容。會計職業(yè)道德自律從本質(zhì)上看，從來就不是職業(yè)會計人個體的事情，而是職業(yè)整體的自

11、律，因此，要實現(xiàn)這種集體自律，建立健全相應(yīng)自律管理機構(gòu)就是首要的基本的任務(wù)和內(nèi)容，它是實現(xiàn)自律的基本組織保證。在我們“回的1166份問卷中，認為要發(fā)揮會計職業(yè)道德自律作用的各主要措施中，加強會計職業(yè)道德教育占25.16%,加大會計人員激勵力度占13.97%,提高單位負責(zé)人素質(zhì)占23.87%,加強會計職業(yè)道德監(jiān)管、建立完善的會計職業(yè)道德自律機制的占37%,說明廣大會計人員對于建立會計職業(yè)道德自律組織，加強監(jiān)管力度的認可和強烈要求。會計職業(yè)道德自律組織如何建立及如何開展工作、職業(yè)會計人如何進行職業(yè)道德自律都需要有規(guī)章制度所遵循，因此，會計職業(yè)道德自律需要有一系列相應(yīng)法律、法規(guī)和制度，自律實際上是職

12、業(yè)會計人的自我約束，沒有規(guī)章制度，自律作用是極其有限的。會計職業(yè)道德自律目標(biāo)是指人們力求于會計職業(yè)道德自律機制運行過程結(jié)束時實現(xiàn)的預(yù)定目的或結(jié)果，它是自律機制設(shè)計的出發(fā)點和歸宿點j也是自律機制效率高低的評價標(biāo)準(zhǔn)和依據(jù)。會計職業(yè)道德運行系統(tǒng)是一個開放系統(tǒng)，其社會職能同其所處外部因素的社會職能之間有著密切地聯(lián)系，許多會計法規(guī)常借助會計職業(yè)道德評價、教育等實現(xiàn)其調(diào)節(jié)功能，會計職業(yè)道德自律則往往借助會計法規(guī)及其他法規(guī)的認可和支持實現(xiàn)其調(diào)節(jié)功能，這種會計職業(yè)道德自律功能復(fù)雜性要求在確定其自律機制時要作出特殊的安排，在強調(diào)自律功能的同時要注意發(fā)揮會計職業(yè)之外的制約和監(jiān)管。自律效應(yīng)是指其目標(biāo)預(yù)定值和實際值之

13、關(guān)系，目標(biāo)實現(xiàn)值與目標(biāo)預(yù)定值相當(dāng)即為正效應(yīng)，反之，目標(biāo)實現(xiàn)值與目標(biāo)預(yù)定值不相當(dāng)即為負效應(yīng)。事實證明，很多時候會計職業(yè)道德自律機制效應(yīng)狀況，不僅同其內(nèi)部機制是否優(yōu)化有關(guān)，而且同其外部機制是否優(yōu)化有關(guān)，因此,要保證其正效應(yīng)，避免負效應(yīng)，除保持正常的內(nèi)部自律機制之外，還應(yīng)使其有一個正常的外部機制。會計職業(yè)道德自律機制在一定程度上依賴于其所處的外部會計及經(jīng)濟機制環(huán)境，如全社會性的道德教育狀況，職業(yè)會計人普遍的職業(yè)道德水準(zhǔn)等，不僅同自身的內(nèi)部機制有關(guān)，而且同它與該社會經(jīng)濟、政治、文化等構(gòu)成的外部機制有關(guān)。會計職業(yè)道德自律機制運行能力，是指這種自律機制運行中內(nèi)部各要素的機理和功能之間的聯(lián)系和作用，這種運行

14、能力在其特定條件下具有相對穩(wěn)定的客觀規(guī)律性，也就是說會計職業(yè)道德的自律能力在一定條件下有其限度，既不可能無限制擴大，也不可能無限制地縮小。上述會計職業(yè)道德自律機制要素是相互聯(lián)系、相互制約的一個整體，只有這些要素都具備并且都能發(fā)揮其應(yīng)有作用，會計職業(yè)道德自律機制才可能得以正常運行并取得預(yù)期效果。三、會計職業(yè)道德自律機制運行會計職業(yè)道德自律機制運行是指會計職業(yè)道德自律機制各構(gòu)成因素發(fā)揮應(yīng)有作用及各要素間相互作用的過程。在這個過程中，會計職業(yè)道德的他律性轉(zhuǎn)化為自律性，表現(xiàn)為會計職業(yè)人及其自律組織的行為動因由原來的外在約束，轉(zhuǎn)換為內(nèi)在約束，由外在導(dǎo)向轉(zhuǎn)換為內(nèi)在導(dǎo)向，即轉(zhuǎn)換為自律者自己的意志約束。1.會

15、計職業(yè)道德自律目標(biāo)機制會計職業(yè)道德自律機制基本運行目標(biāo)就是完善整體會計職業(yè)道德和職業(yè)會計人個體道德并使其二者有機統(tǒng)一。整體會計職業(yè)道德的完善包括整體會計職業(yè)道德自律機制的結(jié)構(gòu)層面、要素及其整體的最佳狀態(tài)，會計職業(yè)道德自律機制的反映功能和調(diào)節(jié)功能的最優(yōu)化，并由此顯現(xiàn)出會計職業(yè)道德關(guān)系協(xié)調(diào)和諧，會計職業(yè)道德風(fēng)尚健康淳正。會計職業(yè)人個體職業(yè)道德的完善以高度道德責(zé)任感為核心，包括自我職業(yè)道德認識、道德選擇、道德控制、道德評價等能力的完善，以及會計職業(yè)道德行為和品質(zhì)水平達到高尚境界。在不同歷史時期，或不同地區(qū)、單位，會計職業(yè)道德自律目標(biāo)，無論是整體還是個體都常常存在不同價值取向、較高級次目標(biāo)和較低級次目

16、標(biāo)等的矛盾，因此，會計職業(yè)道德自律目標(biāo)機制要解決的核心問題是如何解決這些矛盾，以便使自律機制目標(biāo)達到最佳實現(xiàn)。要保證會計職業(yè)道德自律機制基本目標(biāo)的最佳實現(xiàn)，自律機制必須具有并能順利發(fā)揮以下四個方面的功能：第一，目標(biāo)決策功能，即保證會計職業(yè)道德自律運行目標(biāo)對各個不同取向的目標(biāo)的絕對支配作用和主導(dǎo)作用；第二，目標(biāo)控制功能，即通過自律機制的基本目標(biāo)的分解和具體化，使其內(nèi)涵于各個個體、級次的具體目標(biāo)中，并隨這些目標(biāo)的實現(xiàn)而最終得以實現(xiàn)；第三，目標(biāo)協(xié)調(diào)功能，即在某種具體目標(biāo)因過度膨脹或沖動而有背于總體目標(biāo)時適時施加影響和干擾；第四，目標(biāo)應(yīng)變功能，即保證預(yù)定自律目標(biāo)的實現(xiàn)值，能順應(yīng)外部條件和自律運行過程本

17、身的變化得到有效校正。2 .會計職業(yè)道德自律管理體制按照我國會計法的有關(guān)規(guī)定：“國務(wù)院財政部門主管全國的會計工作。縣級以上地方各級人民政府財政部門管理本地行政區(qū)域內(nèi)的會計工作。”這就規(guī)定了會計工作由財政部門主管并明確在管理體制上實行“統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)，分級管理”的原則。自然也包括對會計職業(yè)道德的管理。從其性質(zhì)上看，就會計職業(yè)道德管理而言，這種管理兼有政府管理和會計行業(yè)自律管理的雙重性，這種管理體制安排具有明顯的權(quán)威性和強制性等優(yōu)點，但是從過去的工作情況看，主要進行了會計職業(yè)道德的建章立制和在職教育工作，自律性不強，有待進一步完善。我們認為有必要在財政部會計司領(lǐng)導(dǎo)下建立我國專門的會計職業(yè)道德自律組織。3

18、 .會計職業(yè)道德自律管理的法規(guī)會計職業(yè)道德自律管理規(guī)章制度應(yīng)包括：會計職業(yè)道德自律規(guī)范和要求、自律組織建設(shè)規(guī)章制度、自律檢查規(guī)章制度等內(nèi)容。自律性規(guī)范力的強弱取決于兩個因素：一是規(guī)范本身在多大程度上反映了客觀規(guī)律的要求，是否有助于會計人員及自律組織達到預(yù)期的目標(biāo)；二是會計人員本身的素質(zhì)與修養(yǎng)，包括業(yè)務(wù)能力與道德修養(yǎng)。一般來講，會計人員的素質(zhì)越高，對規(guī)范的理解也就越深刻，就越能夠自覺地遵守規(guī)范的要求。在我國現(xiàn)行會計法規(guī)中，已經(jīng)注意到會計職業(yè)道德方面法律的建設(shè)工作，1996年財政部發(fā)布了會計基礎(chǔ)工作規(guī)范，其中在第二章第二節(jié)中專門規(guī)定了會計人員職業(yè)道德，其內(nèi)容包括敬業(yè)愛崗、熟悉法規(guī)、依法辦事、客觀公

19、正、搞好服務(wù)、保守秘密等六個方面，分別就會計人員的職業(yè)品質(zhì)、工作作風(fēng)和工作紀律等作出了全面的規(guī)定。但是，這些內(nèi)容是根據(jù)修訂前會計法的精神所制定，按照新會計法有關(guān)內(nèi)容及要求看，有很多方面是不太適應(yīng)的。我們認為有必要根據(jù)新會計法重新修訂完善。4 、會計職業(yè)道德自律功能機制會計職業(yè)道德自律的反映功能和調(diào)節(jié)功能，在會計工作中表現(xiàn)為會計人員及其組織的自律能力和方法。這種能力和方法來源于會計人員長期實踐中經(jīng)驗的積累和升華，而經(jīng)驗的傳播可以通過教育方式或個人經(jīng)驗或習(xí)慣的直接傳授。會計職業(yè)道德的自律與會計職業(yè)道德行為選擇有著很大關(guān)系，因為自律總是自覺地按規(guī)范的要求或標(biāo)準(zhǔn)選擇合理的方案。會計職業(yè)道德行為選擇余地

20、愈大，選擇自由愈高，其自律功能發(fā)揮作用也愈大愈多。當(dāng)然自律功能的大小還與會計法律法規(guī)的規(guī)定有關(guān)，法律法規(guī)的內(nèi)容越全面、越具體、越細致，留給會計人員的選擇余地就越小，但是法律法規(guī)永遠不可能把涉及會計職業(yè)道德的方方面面都規(guī)定得詳盡無遺漏，因此總需要會計職業(yè)道德的存在并發(fā)揮其職能作用。會計人員需要把他律性規(guī)范與自律性規(guī)范的內(nèi)容、要求結(jié)合起來，在社會允許的范圍內(nèi)去追求會計職業(yè)的盡善盡美，積極主動地去探求自律功能才是積極可取的態(tài)度。會計職業(yè)道德自律功能機制能否正常運行還有賴于會計職業(yè)道德自律效應(yīng)機制能否發(fā)揮應(yīng)有作用。會計職業(yè)道德自律效應(yīng)機制的主要內(nèi)容應(yīng)包括：效應(yīng)評價機制、效應(yīng)反饋機制、目標(biāo)或標(biāo)準(zhǔn)修正機制

21、等。當(dāng)會計職業(yè)道德自律機制開始運行后，要有一種機制能夠及時、準(zhǔn)確、全面對自律效應(yīng)作出科學(xué)合理的評價，對產(chǎn)生正效應(yīng)者要及時給予恰當(dāng)?shù)谋頁P，總結(jié)經(jīng)驗推廣；而對于產(chǎn)生負效應(yīng)者要及時給以糾正，總結(jié)教訓(xùn)；效應(yīng)評價機制的核心是評價指標(biāo)及評價標(biāo)準(zhǔn)體系的建立。5 .會計職業(yè)道德自律環(huán)境機制會計工作是一種社會經(jīng)濟管理工作，會計資料是一種社會資源，會計人員是社會人、經(jīng)濟人中的一部分，只有在從事會計職業(yè)工作時，他才是一個職業(yè)會計人。因此，會計職業(yè)道德自律機制的建立一方面要盡可能適應(yīng)特定環(huán)境的要求，另一方面要求社會要盡可能為會計職業(yè)道德自律制造、提供更適宜的內(nèi)部、外部環(huán)境條件，按照新會計法要求，在發(fā)揮會計人員及組織職

22、業(yè)道德自律主導(dǎo)作用的同時，還要充分發(fā)揮業(yè)務(wù)主管部門、政府財政部門以及之外的其他管理部門監(jiān)管作用，還要動員全社會都來支持、關(guān)心、理解會計工作，營造一種良好的社會氛圍，會計職業(yè)道德自律機制才能真正發(fā)揮其應(yīng)有作用。6 .會計職業(yè)道德自律運行能力會計職業(yè)道德自律機制運行能力主要表現(xiàn)為以下三個方面。第一，自選擇能力，包括自律運行目標(biāo)的自選擇能力和自律運行方式的自選擇能力。前者是說，在若干可能性目標(biāo)并存的情況下，會計職業(yè)道德自律運行系統(tǒng)僅基于自身固有的內(nèi)部機理，選擇某一運行目標(biāo)，而摒棄其他運行目標(biāo)，如果人為地強加有悖其內(nèi)部機理的目標(biāo)，那么，它就會以扭曲或偏離的形式來加以“報復(fù)”，目標(biāo)自選擇能力強弱的評價標(biāo)準(zhǔn)是目標(biāo)的實現(xiàn)值和預(yù)期值的相當(dāng)或偏差。后者是說，在若干可能自律方式并存的情況下，自律運行系統(tǒng)基于其內(nèi)部機理，選用