2011中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)資產(chǎn)減值

1、第八章 資產(chǎn)減值本章闡述固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、長期股權(quán)投資（控制、共同控制和重大影響）、投資性房地產(chǎn)（成本模式后續(xù)計(jì)量）和商譽(yù)等單項(xiàng)資產(chǎn)或資產(chǎn)組的確認(rèn)和計(jì)量等內(nèi)容。（1）固定資產(chǎn)減值測(cè)試時(shí)預(yù)計(jì)其未來現(xiàn)金流量不應(yīng)考慮的因素； （2）折現(xiàn)率的概念；（3）企業(yè)控股合并形成的商譽(yù)的會(huì)計(jì)處理； （4）資產(chǎn)組的概念；（5）資產(chǎn)組的確定、資產(chǎn)組減值的會(huì)計(jì)處理等。第一節(jié) 資產(chǎn)減值的認(rèn)定一、資產(chǎn)減值的概念及其范圍【存貨減值：成本與可變現(xiàn)凈值孰低比較】1.資產(chǎn)減值，是指資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值。本章所指資產(chǎn)，除特別說明外，包括單項(xiàng)資產(chǎn)和資產(chǎn)組。2.本章涉及的資產(chǎn)減值對(duì)象主要包括以下資產(chǎn)：（1）對(duì)子公司、聯(lián)營企

2、業(yè)和合營企業(yè)的長期股權(quán)投資；（2）采用成本模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的投資性房地產(chǎn)；【公允模式計(jì)量，公允價(jià)值變動(dòng)已經(jīng)記到利潤總額之前去了，利潤總額已經(jīng)反映不需再提減值】（3）固定資產(chǎn)；（4）生產(chǎn)性生物資產(chǎn)（奶牛類似固定資產(chǎn)）；【消耗性生物資產(chǎn)(肉牛類似存貨)按存貨減值對(duì)待；公益性生物資產(chǎn)不能提減值（動(dòng)物園動(dòng)物、古樹）】（5）無形資產(chǎn)；（6）商譽(yù)；（7）探明石油天然氣礦區(qū)權(quán)益和井及相關(guān)設(shè)施等?！纠}1·多選題】以下不適用于“資產(chǎn)減值”準(zhǔn)則的資產(chǎn)有（AC）。A.存貨【存貨準(zhǔn)則】 B.長期股權(quán)投資 C.持有至到期投資【金融工具確認(rèn)計(jì)量】 D.商譽(yù)二、資產(chǎn)可能發(fā)生減值的跡象1.企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日判

3、斷資產(chǎn)是否存在可能發(fā)生減值的跡象；2.對(duì)于存在減值跡象的資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行減值測(cè)試，計(jì)算可收回金額，可收回金額低于賬面價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)按照可收回金額低于賬面價(jià)值的金額，計(jì)提減值準(zhǔn)備。第二節(jié) 資產(chǎn)可收回金額的計(jì)量和減值損失的確定一、資產(chǎn)可收回金額計(jì)量的基本要求 在估計(jì)資產(chǎn)可收回金額時(shí),原則上應(yīng)當(dāng)以單項(xiàng)資產(chǎn)為基礎(chǔ),如果企業(yè)難以對(duì)單項(xiàng)資產(chǎn)的可收回金額進(jìn)行估計(jì)的,應(yīng)當(dāng)以該資產(chǎn)所屬的資產(chǎn)組為基礎(chǔ)確定資產(chǎn)組的可收回金額。資產(chǎn)的可收回金額應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。因此，計(jì)算確定資產(chǎn)可收回金額應(yīng)當(dāng)經(jīng)過以下步驟：第一步，計(jì)算確定資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后

4、的凈額。第二步，計(jì)算確定資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。第三步，比較資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額和資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，取其較高者作為資產(chǎn)的可收回金額。確定資產(chǎn)可收回金額如下圖所示：公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值兩者較高者可收回金額【例題2·判斷題】可收回金額應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較低者確定。（×）【解析】應(yīng)按兩者較高者確定。二、資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額，通常反映的是資產(chǎn)如果被出售或者處置時(shí)可以收回的凈現(xiàn)金收入。1.如何確定資產(chǎn)的公允價(jià)值？（1）銷售協(xié)議價(jià)格（2）資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格（

5、買方出價(jià)）（3）熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行公平交易愿意提供的交易價(jià)格2.如果企業(yè)無法可靠估計(jì)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額，應(yīng)當(dāng)以該資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值作為其可收回金額。三、資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值，應(yīng)當(dāng)按照資產(chǎn)在持續(xù)使用過程中和最終處置時(shí)所產(chǎn)生的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量,選擇恰當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率對(duì)其進(jìn)行折現(xiàn)后的金額加以確定。因此預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值,主要應(yīng)當(dāng)綜合題考慮以下因素:（1）資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量；（2）資產(chǎn)的使用壽命；（3）折現(xiàn)率。（一）資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的預(yù)計(jì)1.預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的基礎(chǔ)：建立在經(jīng)企業(yè)管理層批準(zhǔn)的最近財(cái)務(wù)預(yù)算或者預(yù)測(cè)數(shù)據(jù)之上。2.預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)包括的內(nèi)容

6、（1）資產(chǎn)持續(xù)使用過程中預(yù)計(jì)產(chǎn)生的現(xiàn)金流入；【出售產(chǎn)品取得現(xiàn)金流入，購買材料，人工費(fèi)現(xiàn)金流出】（2）為實(shí)現(xiàn)資產(chǎn)持續(xù)使用過程中產(chǎn)生的現(xiàn)金流入所必需的預(yù)計(jì)現(xiàn)金流出（包括為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)所發(fā)生的現(xiàn)金流出）；（3）資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí),處置資產(chǎn)所收到或者支付的凈現(xiàn)金流量。每期凈現(xiàn)金流量=每期現(xiàn)金流入該期現(xiàn)金流出【例題3·計(jì)算分析題】甲公司管理層2008年年末批準(zhǔn)的財(cái)務(wù)預(yù)算中與產(chǎn)品W生產(chǎn)線預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量有關(guān)的資料如下表所示（有關(guān)現(xiàn)金流量均發(fā)生于年末，各年末不存在與產(chǎn)品W相關(guān)的存貨，收入、支出均不含增值稅）：單位：萬元項(xiàng)目2009年2010年2011年產(chǎn)品W銷售收入1000900800

7、上年銷售產(chǎn)品W產(chǎn)生應(yīng)收賬款本年收回05080本年銷售產(chǎn)品W產(chǎn)生應(yīng)收賬款將于下年收回50800購買生產(chǎn)產(chǎn)品W的材料支付現(xiàn)金500450400以現(xiàn)金支付職工薪酬200190150其他現(xiàn)金支出12011090處置生產(chǎn)線凈現(xiàn)金流入50甲公司會(huì)計(jì)處理如下：（1）2009年凈現(xiàn)金流量=(100050)500200120=130（萬元）（2）2010年凈現(xiàn)金流量=(900+5080)450190110=120（萬元）（3）2011年凈現(xiàn)金流量=(800+80)4001509050=290（萬元）。*要減去應(yīng)收賬款下年收回?cái)?shù)*如果此題：每年銷售收入20%現(xiàn)銷，80%賒銷，賒銷部分當(dāng)年收款90%，剩余款項(xiàng)于下一

8、年收回2009年現(xiàn)金流入=1000×20%1000×80%×90%2010年現(xiàn)金流入=900×20%900×80%×90%1000×80%×10%3.預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)考慮的因素（1）以資產(chǎn)的當(dāng)前狀況為基礎(chǔ)預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量,不應(yīng)當(dāng)包括與將來可能會(huì)發(fā)生的、尚未作出承諾的重組事項(xiàng)或者與資產(chǎn)改良有關(guān)的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量。（2）預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量不應(yīng)當(dāng)包括籌資活動(dòng)和所得稅收付【稅前的】產(chǎn)生的現(xiàn)金流量（3）對(duì)通貨膨脹因素的考慮應(yīng)當(dāng)和折現(xiàn)率相一致（4）內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格應(yīng)當(dāng)予以調(diào)整【應(yīng)以市場(chǎng)價(jià)作為估計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的基礎(chǔ)

9、，而不是內(nèi)部價(jià)格】【計(jì)算分析題】甲公司于2008年年末對(duì)某項(xiàng)固定資產(chǎn)進(jìn)行減值測(cè)試。該固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值為2000萬元,預(yù)計(jì)尚可使用年限為8年。為了計(jì)算該固定資產(chǎn)在2008年年末未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，公司首先必須預(yù)計(jì)其未來現(xiàn)金流量。假定公司管理層批準(zhǔn)的2008年年末的該固定資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量如下表所示：單位：萬元年份預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量（不包括改良的影響金額）預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量（包括改良的影響金額）20091302010125201112020121182013115201411215020151101482016106146*2008年末計(jì)算未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值時(shí)，不應(yīng)考慮改良后的影響金額。在2008年末計(jì)

10、算該資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值時(shí)，應(yīng)該以不包括資產(chǎn)改良影響金額的未來現(xiàn)金流量為基礎(chǔ)加以計(jì)算。具體如下表所示：年份預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量（不包括改良的影響金額）單位：萬元200913020101252011120201211820131152014112201511020161064.預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的方法（1）單一的未來每期預(yù)計(jì)現(xiàn)金流量 【例題5·計(jì)算分析題】A企業(yè)擁有甲固定資產(chǎn),該固定資產(chǎn)剩余使用年限為5年,企業(yè)預(yù)計(jì)未來5年內(nèi),該資產(chǎn)每年可為企業(yè)產(chǎn)生的凈現(xiàn)金流量分別為100萬元、80萬元、60萬元、40萬元和20萬元。該現(xiàn)金流量通常即為最有可能產(chǎn)生的現(xiàn)金流量,企業(yè)應(yīng)以該現(xiàn)金流量的預(yù)計(jì)數(shù)為

11、基礎(chǔ)計(jì)算資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值?！久磕戡F(xiàn)金流量×折現(xiàn)系數(shù)=未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值】（2）期望現(xiàn)金流量法預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量 【例題6·計(jì)算分析題】假定乙固定資產(chǎn)生產(chǎn)的產(chǎn)品受市場(chǎng)行情波動(dòng)影響大,企業(yè)預(yù)計(jì)未來5年每年的現(xiàn)金流量情況如下表所示：單位：萬元產(chǎn)品行情好（30%的可能性）產(chǎn)品行情一般（60%的可能性）產(chǎn)品行情差（10%的可能性）第一年12010080第二年1008060第三年806040第四年604020第五年40200第1年的預(yù)計(jì)現(xiàn)金流量（期望現(xiàn)金流量）=120×30%+100×60%+80×10%=104 （萬元）第2年的預(yù)計(jì)現(xiàn)金流量（期望現(xiàn)

12、金流量）=100×30%+80×60%+60×10%=84（萬元）第3年的預(yù)計(jì)現(xiàn)金流量（期望現(xiàn)金流量）=80×30%+60×60%+40×1O%=64 （萬元）第4年的預(yù)計(jì)現(xiàn)金流量（期望現(xiàn)金流量）=60×30%+40×60%+20×1O%=44 （萬元）第5年的預(yù)計(jì)現(xiàn)金流量（期望現(xiàn)金流量）=40×30%+20×60%+0×1O%=24 （萬元）（二）折現(xiàn)率的預(yù)計(jì)為了資產(chǎn)減值測(cè)試的目的,計(jì)算資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值時(shí)所使用的折現(xiàn)率應(yīng)當(dāng)是反映當(dāng)前市場(chǎng)貨幣時(shí)間價(jià)值和資產(chǎn)特定風(fēng)險(xiǎn)的稅前利

13、率。該折現(xiàn)率是企業(yè)在購置或者投資資產(chǎn)時(shí)所要求的必要報(bào)酬率?！纠}7·判斷題】在資產(chǎn)減值測(cè)試中，計(jì)算資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值時(shí)所采用的折現(xiàn)率應(yīng)當(dāng)是反映當(dāng)前市場(chǎng)貨幣時(shí)間價(jià)值和資產(chǎn)特定風(fēng)險(xiǎn)的稅前利率。（）（2008年考題）（三）資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的確定：資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值的估計(jì)如下圖所示： 資產(chǎn)持續(xù)使用過程中預(yù)計(jì)產(chǎn)生的現(xiàn)金流入 為實(shí)現(xiàn)現(xiàn)金流入所必需的預(yù)計(jì)現(xiàn)金流出資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí),處置資產(chǎn)所收到或者支付的凈現(xiàn)金流量資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量 資產(chǎn)的使用壽命 折現(xiàn)率資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值【教材例8-3】乙航運(yùn)公司于20×0年末對(duì)一艘遠(yuǎn)洋運(yùn)輸船舶進(jìn)行減值測(cè)試。該船舶賬面價(jià)值為32

14、000萬元，預(yù)計(jì)尚可使用年限為8年。乙航運(yùn)公司難以確定該船舶的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額，因此，需要通過計(jì)算其未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值確定資產(chǎn)的可收回金額。假定乙航運(yùn)公司的增量借款利率為15%，公司認(rèn)為15%是該資產(chǎn)的最低必要報(bào)酬率，已考慮了與該資產(chǎn)有關(guān)的貨幣時(shí)間價(jià)值和特定風(fēng)險(xiǎn)。因此，計(jì)算該船舶未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值時(shí)，使用15%作為其折現(xiàn)率（所得稅稅前利率）。乙航運(yùn)公司管理層批準(zhǔn)的最近財(cái)務(wù)預(yù)算顯示：公司將于20×5年更新船舶的發(fā)動(dòng)機(jī)系統(tǒng)，預(yù)計(jì)為此發(fā)生資本性支出3600萬元，這一支出將降低船舶運(yùn)輸油耗、提高使用效率等，因此，將顯著提高船舶的運(yùn)營績效。 為了計(jì)算船舶在20×0年末未來現(xiàn)

15、金流量的現(xiàn)值，乙航運(yùn)公司首先必須預(yù)計(jì)其未來現(xiàn)金流量。假定公司管理層批準(zhǔn)的20×0年末與該船舶有關(guān)的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量見表8-2。表8-2 單位：元年份預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量（不包括改良的影響金額）預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量（包括改良的影響金額）20×#215;24920000020×34760000020×44720000020×54780000020×6494000006580000020×7500000006632000020×85020000067800000乙航運(yùn)公司在20×0年末預(yù)計(jì)資產(chǎn)未

16、來現(xiàn)金流量時(shí)，應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)的當(dāng)前狀況為基礎(chǔ)，不應(yīng)當(dāng)考慮與該資產(chǎn)改良有關(guān)的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量，因此，盡管20×5年船舶的發(fā)動(dòng)機(jī)系統(tǒng)將進(jìn)行更新從而改良資產(chǎn)績效，提高資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量，但是在20×0年末對(duì)其進(jìn)行減值測(cè)試時(shí)，不應(yīng)將其包括在內(nèi)。即在20×0年末計(jì)算該資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值時(shí)，應(yīng)當(dāng)以不包括資產(chǎn)改良影響金額的未來現(xiàn)金流量為基礎(chǔ)加以計(jì)算，具體計(jì)算過程見表8-3。表8-3 單位：元年份預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量（不包括改良的影響金額）折現(xiàn)率15%的折現(xiàn)系數(shù)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值20×1500000000.86964348000020×2492000000.7561

17、3720000020×3476000000.65753130000020×4472000000.57182698000020×5478000000.49722377000020×6494000000.43232136000020×7500000000.37591880000020×850 200 0000.326916410000合 計(jì)219300000由于在20×0年末，船舶的賬面價(jià)值（尚未確認(rèn)減值損失）為32000萬元，可收回金額為21930萬元，賬面價(jià)值高于其可收回金額，因此，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)減值損失，并計(jì)提相應(yīng)的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備

18、。應(yīng)當(dāng)確認(rèn)的減值損失=3200021930=10070萬元假定在20×120×4年間，該船舶沒有發(fā)生進(jìn)一步減值的跡象，因此不必再進(jìn)行減值測(cè)試，無需計(jì)算其可收回金額。20×5年發(fā)生了3600萬元的資本性支出，改良了資產(chǎn)績效，導(dǎo)致其未來現(xiàn)金流量增加，由于資產(chǎn)減值準(zhǔn)則不允許將以前期間已經(jīng)確認(rèn)的長期資產(chǎn)減值損失予以轉(zhuǎn)回，因此，在這種情況下，不必計(jì)算其可收回金額。【資產(chǎn)減值準(zhǔn)備一經(jīng)計(jì)提不得轉(zhuǎn)回】【例題8·單選題】2009年12月31日，乙公司預(yù)計(jì)某生產(chǎn)線在未來4年內(nèi)每年產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額分別為200萬元、300萬元、400萬元、600萬元，2014年產(chǎn)生的現(xiàn)金流量

19、凈額以及該生產(chǎn)線使用壽命結(jié)束時(shí)處置形成的現(xiàn)金流量凈額合計(jì)為400萬元（假設(shè)相關(guān)現(xiàn)金流均產(chǎn)生于每年年末）；假定按照5%的折現(xiàn)率和相應(yīng)期間的時(shí)間價(jià)值系數(shù)計(jì)算該生產(chǎn)線未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值；該生產(chǎn)線的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額為1500萬元。已知部分時(shí)間價(jià)值系數(shù)如下：1年2年3年4年5年5%的復(fù)利現(xiàn)值系數(shù)0.95240.90700.86380.82270.7835該生產(chǎn)線2009年12月31日的可收回金額為（A）萬元。A.1615.12 B.1301.72 C.1500 D.115.12 【解析】該生產(chǎn)線未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值=200×0.9524300×0.9070400×0

20、.8638600×0.8227400×0.7835=1615.12（萬元），而公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額為1500萬元，所以，該生產(chǎn)線可收回金額為1615.12萬元。（四）外幣未來現(xiàn)金流量及其現(xiàn)值的確定1.首先，應(yīng)當(dāng)以該資產(chǎn)所產(chǎn)生的未來現(xiàn)金流量的結(jié)算貨幣為基礎(chǔ)預(yù)計(jì)其未來現(xiàn)金流量，并按照該貨幣適用的折現(xiàn)率計(jì)算資產(chǎn)的現(xiàn)值。2.其次，將該外幣現(xiàn)值按照計(jì)算資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值當(dāng)日的即期匯率進(jìn)行折算，從而折算成按照記賬本位幣表示的資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值。3.最后，在該現(xiàn)值基礎(chǔ)上，將其與資產(chǎn)公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額相比較，確定其可收回金額，再根據(jù)可收回金額與資產(chǎn)賬面價(jià)值相比較，確定

21、是否需要確認(rèn)減值損失以及確認(rèn)多少減值損失?！纠}9·計(jì)算分析題】甲公司為一物流企業(yè)，經(jīng)營國內(nèi)、國際貨物運(yùn)輸業(yè)務(wù)。由于擁有的貨輪出現(xiàn)了減值跡象，甲公司于2010年12月31日對(duì)其進(jìn)行減值測(cè)試。相關(guān)資料如下：（1）甲公司以人民幣為記賬本位幣，國內(nèi)貨物運(yùn)輸采用人民幣結(jié)算，國際貨物運(yùn)輸采用美元結(jié)算。（2）貨輪采用年限平均法計(jì)提折舊，預(yù)計(jì)使用20年，預(yù)計(jì)凈殘值率為5%。2010年12月31日，貨輪的賬面原價(jià)為人民幣76000萬元，已計(jì)提折舊為人民幣54150萬元，賬面價(jià)值為人民幣21850萬元。貨輪已使用15年，尚可使用5年，預(yù)計(jì)凈殘值為0，甲公司擬繼續(xù)經(jīng)營使用貨輪直至報(bào)廢。（3）甲公司將貨輪

22、專門用于國際貨物運(yùn)輸。由于國際貨物運(yùn)輸業(yè)務(wù)受宏觀經(jīng)濟(jì)形勢(shì)的影響較大，甲公司預(yù)計(jì)貨輪未來5年產(chǎn)生的凈現(xiàn)金流量（假定使用壽命結(jié)束時(shí)處置貨輪產(chǎn)生的凈現(xiàn)金流量為零，有關(guān)現(xiàn)金流量均發(fā)生在年末）如下表所示：未來5年現(xiàn)金凈流量預(yù)測(cè)表 單位：萬美元年份業(yè)務(wù)好時(shí)（20%的可能性）業(yè)務(wù)一般時(shí)（60%的可能性）業(yè)務(wù)差時(shí)（20%的可能性）第1年1000800400第2年960720300第3年900700240第4年960760300第5年960800360（4）由于不存在活躍市場(chǎng)，甲公司無法可靠估計(jì)貨輪的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額。（5）在考慮了貨幣時(shí)間價(jià)值和貨輪特定風(fēng)險(xiǎn)后，甲公司確定10%為人民幣適用的折現(xiàn)率，

23、確定12%為美元適用的折現(xiàn)率。相關(guān)復(fù)利現(xiàn)值系數(shù)如下： （PS，10%，1）=0.9091；（PS，12%，1）=0.8929 （PS，10%，2）=0.8264；（PS，12%，2）=0.7972 （PS，10%，3）=0.7513；（PS，12%，3）=0.7118 （PS，10%，4）=0.6830；（PS，12%，4）=0.6355 （PS，10%，5）=0.6209；（PS，12%，5）=0.5674（6）2010年12月31日的匯率為1美元=6.85元人民幣。甲公司預(yù)測(cè)以后各年末的美元匯率如下：第1年末為1美元=6.80元人民幣；第2年末為1美元=6.75元人民幣；第3年末為1美元=

24、6.70元人民幣；第4年末為1美元=6.65元人民幣；第5年末為1美元=6.66元人民幣。要求：（1）使用期望現(xiàn)金流量法計(jì)算貨輪未來5年每年的現(xiàn)金流量。（2）計(jì)算貨輪按照記賬本位幣表示的未來5年現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，并確定其可收回金額。（3）計(jì)算貨輪應(yīng)計(jì)提的減值準(zhǔn)備，并編制相關(guān)會(huì)計(jì)分錄。（4）計(jì)算貨輪2011年應(yīng)計(jì)提的折舊，并編制相關(guān)會(huì)計(jì)分錄。（1）第1年期望現(xiàn)金流量=1 000×20%800×60%400×20%=760（萬美元）第2年期望現(xiàn)金流量=960×20%720×60%300×20%=684（萬美元）第3年期望現(xiàn)金流量=900&#

25、215;20%700×60%240×20%=648（萬美元）第4年期望現(xiàn)金流量=960×20%760×60%300×20%=708（萬美元）第5年期望現(xiàn)金流量=960×20%800×60%360×20%=744（萬美元）（2）未來5年現(xiàn)金流量的現(xiàn)值=（760×0.8929684×0.7972648×0.7118708×0.6355744×0.5674）×6.85= 17516.92（萬元），因無法可靠估計(jì)貨輪的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額，所以可收回金額為

26、17516.92萬元。（3）應(yīng)計(jì)提減值準(zhǔn)備=2185017516.92=4333.08（萬元）會(huì)計(jì)分錄： 借：資產(chǎn)減值損失 4333.08 貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 4333.08（4）2011年應(yīng)計(jì)提折舊=17516.92÷5=3503.38（萬元）【按計(jì)提減值準(zhǔn)備后的數(shù)計(jì)提】會(huì)計(jì)分錄：【直接取得收入，折舊直接計(jì)入主營業(yè)務(wù)成本】借：主營業(yè)務(wù)成本 3503.38 貸：累計(jì)折舊 3503.38四、資產(chǎn)減值損失的確定及其賬務(wù)處理（一）資產(chǎn)減值損失的確定1.資產(chǎn)可收回金額確定后，如果可收回金額低于其賬面價(jià)值，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將資產(chǎn)的賬面價(jià)值減記至可收回金額，減記的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益，

27、同時(shí)計(jì)提相應(yīng)的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。2.資產(chǎn)的賬面價(jià)值是指資產(chǎn)成本扣減累計(jì)折舊（或累計(jì)攤銷）和累計(jì)減值準(zhǔn)備后的金額。資產(chǎn)減值損失確認(rèn)后，減值資產(chǎn)的折舊或者攤銷費(fèi)用應(yīng)當(dāng)在未來期間作相應(yīng)調(diào)整，以使該資產(chǎn)在剩余使用壽命內(nèi)，系統(tǒng)地分?jǐn)傉{(diào)整后的資產(chǎn)賬面價(jià)值（扣除預(yù)計(jì)凈殘值）。【例題10·單選題】2009年6月10日，某上市公司購入一臺(tái)不需要安裝的生產(chǎn)設(shè)備，支付價(jià)款和相關(guān)稅費(fèi)（不含增值稅）總計(jì)100萬元，購入后即達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)。該設(shè)備的預(yù)計(jì)使用壽命為10年，預(yù)計(jì)凈殘值為8萬元，按照年限平均法計(jì)提折舊。2010年12月因出現(xiàn)減值跡象，對(duì)該設(shè)備進(jìn)行減值測(cè)試，預(yù)計(jì)該設(shè)備的公允價(jià)值為55萬元，處置費(fèi)用為13

28、萬元；如果繼續(xù)使用，預(yù)計(jì)未來使用及處置產(chǎn)生現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為59萬元。假定原預(yù)計(jì)使用壽命、預(yù)計(jì)凈殘值不變。2011年該生產(chǎn)設(shè)備應(yīng)計(jì)提的折舊為（A）萬元。A6 B4.25 C4.375 D9.2 【解析】該設(shè)備2010年12月31日計(jì)提減值準(zhǔn)備前的賬面價(jià)值=100(1008)÷10×1.5=86.2（萬元），可收回金額為59萬元，計(jì)提減值準(zhǔn)備86.259=27.2萬元，計(jì)提減值準(zhǔn)備后的賬面價(jià)值為59萬元；2011年該生產(chǎn)設(shè)備應(yīng)計(jì)提的折舊=(598)÷8.5=6（萬元）。*資產(chǎn)減值準(zhǔn)則所規(guī)范的資產(chǎn)，資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后持有期間不得轉(zhuǎn)回。但是，遇到資產(chǎn)處置、出售、

29、對(duì)外投資、以非貨幣性資產(chǎn)交換方式換出、在債務(wù)重組中抵償債務(wù)等情況，同時(shí)符合資產(chǎn)終止確認(rèn)條件的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將相關(guān)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備予以轉(zhuǎn)銷。*減值準(zhǔn)備計(jì)提后可以往回轉(zhuǎn)的資產(chǎn)有【不是所有資產(chǎn)都不能轉(zhuǎn)回】1）存貨減值準(zhǔn)備2）持有至到期投資減值準(zhǔn)備3）貸款、應(yīng)收款項(xiàng)4）可供出售金融資產(chǎn)減值準(zhǔn)備*資產(chǎn)減值準(zhǔn)則中規(guī)范的資產(chǎn)減值，一經(jīng)計(jì)提不得轉(zhuǎn)回【例題11·多選題】下列各項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備中，在相應(yīng)資產(chǎn)的持有期間內(nèi)可以轉(zhuǎn)回的是（AB）。A可供出售金融資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 B持有至到期投資減值準(zhǔn)備 C商譽(yù)減值準(zhǔn)備 D長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備【例題12·多選題】關(guān)于資產(chǎn)減值準(zhǔn)則中規(guī)范的資產(chǎn)減值損失的確定，下列說法中

30、正確的有（ABC）。A可收回金額的計(jì)量結(jié)果表明，資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)將資產(chǎn)的賬面價(jià)值減記至可收回金額，減記的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)計(jì)提相應(yīng)的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備B資產(chǎn)減值損失確認(rèn)后，減值資產(chǎn)的折舊或者攤銷費(fèi)用應(yīng)當(dāng)在未來期間作相應(yīng)調(diào)整，以使該資產(chǎn)在剩余使用壽命內(nèi)，系統(tǒng)地分?jǐn)傉{(diào)整后的資產(chǎn)賬面價(jià)值（扣除預(yù)計(jì)凈殘值）C資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回D確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失 ，在以后會(huì)計(jì)期間可以轉(zhuǎn)回【解析】資產(chǎn)減值準(zhǔn)則所規(guī)范的資產(chǎn)，其計(jì)提的減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。（二）資產(chǎn)減值損失的賬務(wù)處理借：資產(chǎn)減值損失 貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備

31、 長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備 投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備 商譽(yù)減值準(zhǔn)備等【教材例8-4】沿用【例8-3】，根據(jù)乙航運(yùn)公司船舶減值測(cè)試結(jié)果，在20×0年末，船舶的賬面價(jià)值為320000000元，可收回金額為219300000元，可收回金額低于賬面價(jià)值100700000元。乙航運(yùn)公司應(yīng)當(dāng)在20×0年末計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，確認(rèn)相應(yīng)的資產(chǎn)減值損失。賬務(wù)處理如下：借：資產(chǎn)減值損失固定資產(chǎn)船舶 100700000 貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 100700000第三節(jié) 資產(chǎn)組的認(rèn)定及減值的處理一、資產(chǎn)組的認(rèn)定（一）資產(chǎn)組的概念：能夠產(chǎn)生現(xiàn)金流的最小單位【為煤礦建設(shè)專用鐵路，應(yīng)和其他煤礦資產(chǎn)組成資產(chǎn)組，只

32、有產(chǎn)生現(xiàn)金流后才可以】1.資產(chǎn)組，是指企業(yè)可以認(rèn)定的最小資產(chǎn)組合，其產(chǎn)生的現(xiàn)金流入應(yīng)當(dāng)基本上獨(dú)立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組產(chǎn)生的現(xiàn)金流入。2.資產(chǎn)組應(yīng)當(dāng)由創(chuàng)造現(xiàn)金流入相關(guān)的資產(chǎn)構(gòu)成。（二）認(rèn)定資產(chǎn)組應(yīng)當(dāng)考慮的因素1.資產(chǎn)組的認(rèn)定，應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)組產(chǎn)生的主要現(xiàn)金流入是否獨(dú)立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組的現(xiàn)金流入為依據(jù)。2.資產(chǎn)組的認(rèn)定，應(yīng)當(dāng)考慮企業(yè)管理層對(duì)生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)的管理或者監(jiān)控方式和對(duì)資產(chǎn)的持續(xù)使用或者處置的決策方式等?！纠}13·計(jì)算分析題】甲上市公司由專利權(quán)X、設(shè)備Y以及設(shè)備Z組成的生產(chǎn)線，專門用于生產(chǎn)產(chǎn)品W。該生產(chǎn)線于2001年1月投產(chǎn)，至2007年12月31日已連續(xù)生產(chǎn)7年。甲公司按照不同的

33、生產(chǎn)線進(jìn)行管理，產(chǎn)品W存在活躍市場(chǎng)。生產(chǎn)線生產(chǎn)的產(chǎn)品W，經(jīng)包裝機(jī)H進(jìn)行外包裝后對(duì)外出售。與產(chǎn)品W生產(chǎn)線及包裝機(jī)H的有關(guān)資料如下：（1）專利權(quán)X于2001年1月取得，專門用于生產(chǎn)產(chǎn)品W。該專利權(quán)除用于生產(chǎn)產(chǎn)品W外，無其他用途。（2）專用設(shè)備Y和Z于2000年12月取得，是為生產(chǎn)產(chǎn)品W專門訂制的，除生產(chǎn)產(chǎn)品W外，無其他用途。（3）包裝機(jī)H系甲公司于2000年12月18日購入，用于對(duì)公司生產(chǎn)的部分產(chǎn)品（包括產(chǎn)品W）進(jìn)行外包裝。該包裝機(jī)由獨(dú)立核算的包裝車間使用。公司生產(chǎn)的產(chǎn)品進(jìn)行包裝時(shí)需按市場(chǎng)價(jià)格向包裝車間內(nèi)部結(jié)算包裝費(fèi)。除用于本公司產(chǎn)品的包裝外，甲公司還用該機(jī)器承接其他企業(yè)產(chǎn)品外包裝，收取包裝費(fèi)。包

34、裝機(jī)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額及未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值都能夠合理確定。要求：判斷甲公司與生產(chǎn)產(chǎn)品W相關(guān)的各項(xiàng)資產(chǎn)中，哪些資產(chǎn)構(gòu)成資產(chǎn)組，并說明理由。本例中，包裝機(jī)H的可收回金額能夠單獨(dú)計(jì)算確定，可作為一單項(xiàng)資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備。專利權(quán)X、設(shè)備Y以及設(shè)備Z均無法獨(dú)立產(chǎn)生現(xiàn)金流入，但該三項(xiàng)資產(chǎn)共同產(chǎn)生現(xiàn)金流入，應(yīng)將這三項(xiàng)資產(chǎn)作為一個(gè)資產(chǎn)組。需要說明的是，若包裝機(jī)H只對(duì)產(chǎn)品W進(jìn)行包裝，無法獨(dú)立產(chǎn)生未來現(xiàn)金流量，則包裝機(jī)H應(yīng)和專利權(quán)X、設(shè)備Y以及設(shè)備Z共同組成一個(gè)資產(chǎn)組?！纠}14·判斷題】資產(chǎn)組的認(rèn)定應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)組產(chǎn)生的主要現(xiàn)金流入是否獨(dú)立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組的現(xiàn)金流入為依據(jù)。（）（三）資產(chǎn)組認(rèn)定

35、后不得隨意變更資產(chǎn)組一經(jīng)確定后，在各個(gè)會(huì)計(jì)期間應(yīng)當(dāng)保持一致，不得隨意變更。二、資產(chǎn)組可收回金額和賬面價(jià)值的確定資產(chǎn)組的可收回金額應(yīng)當(dāng)按照該資產(chǎn)組的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與其預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。資產(chǎn)組的賬面價(jià)值應(yīng)當(dāng)包括可直接歸屬于資產(chǎn)組與可以合理和一致地分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組的資產(chǎn)賬面價(jià)值，通常不應(yīng)當(dāng)包括已確認(rèn)負(fù)債的賬面價(jià)值，但如不考慮該負(fù)債金額就無法確定資產(chǎn)組可收回金額的除外。這是因?yàn)樵陬A(yù)計(jì)資產(chǎn)組的可收回金額時(shí)，既不包括與該資產(chǎn)組的資產(chǎn)無關(guān)的現(xiàn)金流量，也不包括與已在財(cái)務(wù)報(bào)表中確認(rèn)的負(fù)債有關(guān)的現(xiàn)金流量。資產(chǎn)組處置時(shí)如要求購買者承擔(dān)一項(xiàng)負(fù)債（如環(huán)境恢復(fù)負(fù)債等）、該負(fù)債金額已經(jīng)確認(rèn)

36、并計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)賬面價(jià)值，而且企業(yè)只能取得包括上述資產(chǎn)和負(fù)債在內(nèi)的單一公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額的，為了比較資產(chǎn)組的賬面價(jià)值和可收回金額，在確定資產(chǎn)組的賬面價(jià)值及其預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值時(shí)，應(yīng)當(dāng)將已確認(rèn)的負(fù)債金額從資產(chǎn)的賬面價(jià)值或預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值中扣除。【棄置費(fèi)用的現(xiàn)值應(yīng)計(jì)入固定資產(chǎn)里】【教材例8-8】乙公司在東北經(jīng)營一座有色金屬礦山，根據(jù)有關(guān)規(guī)定，公司在礦山完成開采后應(yīng)當(dāng)將該地區(qū)恢復(fù)原貌。棄置費(fèi)用主要是山體表層復(fù)原費(fèi)用（比如恢復(fù)植被等），因?yàn)樯襟w表層必須在礦山開發(fā)前挖走。因此，乙公司在山體表層挖走后，確認(rèn)了一項(xiàng)金額為1000萬元的預(yù)計(jì)負(fù)債，并計(jì)入礦山成本。20×9年12月31

37、日，隨著開采的進(jìn)展，乙公司發(fā)現(xiàn)礦山中的有色金屬儲(chǔ)量遠(yuǎn)低于預(yù)期，有色金屬礦山有可能發(fā)生了減值，因此，對(duì)該礦山進(jìn)行了減值測(cè)試?？紤]到礦山的現(xiàn)金流量狀況，整座礦山被認(rèn)定為一個(gè)資產(chǎn)組。該資產(chǎn)組在20×9年末的賬面價(jià)值為2000萬元（包括確認(rèn)的恢復(fù)山體原貌的預(yù)計(jì)負(fù)債）。【扣除預(yù)計(jì)負(fù)債，真正發(fā)生的支出是1000萬】乙公司如果在20×9年12月31日對(duì)外出售礦山（資產(chǎn)組），買方愿意出價(jià)1640萬元（包括恢復(fù)山體原貌成本，即已經(jīng)扣減這一成本因素），預(yù)計(jì)處置費(fèi)用為40萬元，因此該礦山的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額為1600萬元。乙公司估計(jì)礦山的未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為2400萬元，不包括棄置費(fèi)用。

38、【出售給別人，恢復(fù)原貌的1000萬就由別人來承擔(dān)了】為比較資產(chǎn)組的賬面價(jià)值和可收回金額，乙公司在確定資產(chǎn)組的賬面價(jià)值及其預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值時(shí)，應(yīng)當(dāng)將已確認(rèn)的預(yù)計(jì)負(fù)債金額從中扣除。1）資產(chǎn)組的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額為1600=164040萬元，該金額已經(jīng)考慮了棄置費(fèi)用。2）資產(chǎn)組預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值在考慮了棄置費(fèi)用后為1400萬元（24001000）。3）資產(chǎn)組的可收回金額為1600萬元。4）資產(chǎn)組的賬面價(jià)值在扣除了已確認(rèn)的恢復(fù)原貌預(yù)計(jì)負(fù)債后的金額為1000萬元（20001000）。5）資產(chǎn)組的可收回金額大于其賬面價(jià)值，沒有發(fā)生減值，乙公司不應(yīng)當(dāng)確認(rèn)資產(chǎn)減值損失。三、資產(chǎn)組減值測(cè)試根據(jù)減

39、值測(cè)試的結(jié)果，資產(chǎn)組（包括資產(chǎn)組組合）的可收回金額如低于其賬面價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)相應(yīng)的減值損失。減值損失金額應(yīng)當(dāng)按照下列順序進(jìn)行分?jǐn)偅?.首先抵減分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組中商譽(yù)的賬面價(jià)值；2.然后根據(jù)資產(chǎn)組中除商譽(yù)之外的其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值所占比重，按比例抵減其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值。以上資產(chǎn)賬面價(jià)值的抵減，應(yīng)當(dāng)作為各單項(xiàng)資產(chǎn)（包括商譽(yù)）的減值損失處理，計(jì)入當(dāng)期損益。抵減后的各資產(chǎn)的賬面價(jià)值不得低于以下三者之中最高者：1）該資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額（如可確定的）2）該資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值（如可確定的）3）零。因此而導(dǎo)致的未能分?jǐn)偟臏p值損失金額，應(yīng)當(dāng)按照相關(guān)資產(chǎn)組中其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值所占比

40、重繼續(xù)進(jìn)行分?jǐn)?。【例題15·計(jì)算分析題】某公司在A、B、C三地?fù)碛腥曳止?，其中，C分公司是上年吸收合并的公司。由于A、B、C三家分公司均能產(chǎn)生獨(dú)立于其他分公司的現(xiàn)金流入，所以該公司將這三家分公司確定為三個(gè)資產(chǎn)組。2007年12月1日，企業(yè)經(jīng)營所處的技術(shù)環(huán)境發(fā)生了重大不利變化，出現(xiàn)減值跡象，需要進(jìn)行減值測(cè)試。減值測(cè)試時(shí)，C分公司資產(chǎn)組的賬面價(jià)值為520萬元（含合并商譽(yù)為20萬元）?！竟?00萬】該公司計(jì)算C分公司資產(chǎn)的可收回金額為400萬元。假定C分公司資產(chǎn)組中包括甲設(shè)備、乙設(shè)備和一項(xiàng)無形資產(chǎn)，其賬面價(jià)值分別為250萬元、150萬元和100萬元?！局Ц?20萬取得對(duì)方資產(chǎn)500萬

41、，多的20萬是商譽(yù)】【資產(chǎn)組里有商譽(yù)，先把商譽(yù)沖了，商譽(yù)沒沖完，別的資產(chǎn)不減值】要求：計(jì)算商譽(yù)、甲設(shè)備、乙設(shè)備和無形資產(chǎn)應(yīng)計(jì)提的減值準(zhǔn)備并編制有關(guān)會(huì)計(jì)分錄。本例中，C資產(chǎn)組的賬面價(jià)值=520（萬元），可收回金額=400（萬元），發(fā)生減值120萬元。C資產(chǎn)組中的減值額先沖減商譽(yù)20萬元，余下的100萬元分配給甲設(shè)備、乙設(shè)備和無形資產(chǎn)。甲設(shè)備應(yīng)承擔(dān)的減值損失=100÷(250+150+100)×250=50（萬元）乙設(shè)備應(yīng)承擔(dān)的減值損失=100÷(250+150+100)×150=30（萬元）無形資產(chǎn)應(yīng)承擔(dān)的減值損失=100÷(250+150+10

42、0)×100=20（萬元）會(huì)計(jì)分錄：借：資產(chǎn)減值損失 120貸：商譽(yù)減值準(zhǔn)備 20 固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 80 無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 20 *如果甲設(shè)備公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額230萬，甲設(shè)備提完減值后的賬面價(jià)值是230萬，只要20萬的減值，其余30萬再由乙設(shè)備、無形資產(chǎn)分配。即：1）沖商譽(yù)2）在商譽(yù)外其他資產(chǎn)間分配【計(jì)提減值后，不能低于公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的金額，其余的減值在其他資產(chǎn)繼續(xù)分配】【教材例8-9】丙公司擁有一條生產(chǎn)線生產(chǎn)某精密儀器，該生產(chǎn)線由A、B、C三部機(jī)器構(gòu)成，成本分別為80萬元、120萬元和200萬元。使用年限均為10年，預(yù)計(jì)凈殘值為零，采用年限平均法計(jì)提折舊。20

43、×9年，該生產(chǎn)線生產(chǎn)的精密儀器有替代產(chǎn)品上市，導(dǎo)致公司精密儀器的銷售銳減40%，該生產(chǎn)線可能發(fā)生了減值，因此，丙公司在20×9年12月31日對(duì)該生產(chǎn)線進(jìn)行減值測(cè)試。假定至20×9年12月31日，丙公司整條生產(chǎn)線已經(jīng)使用5年，預(yù)計(jì)尚可使用5年，以前年度未計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，因此，A、B、C三部機(jī)器在20×9年12月31日的賬面價(jià)值分別為40萬元、60萬元和100萬元。丙公司在綜合分析后認(rèn)為,A、B、C三部機(jī)器均無法單獨(dú)產(chǎn)生現(xiàn)金流量，但整條生產(chǎn)線構(gòu)成完整的產(chǎn)銷單元，屬于一個(gè)資產(chǎn)組。丙公司估計(jì)A機(jī)器的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額為30萬元【A機(jī)器提完減值后的

44、賬面價(jià)值不能低于30萬】，B和C機(jī)器都無法合理估計(jì)其公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額以及未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。丙公司估計(jì)整條生產(chǎn)線未來5年的現(xiàn)金流量及其恰當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率后，得到該生產(chǎn)線預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為120萬元。由于無法合理估計(jì)整條生產(chǎn)線的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額，丙公司以該生產(chǎn)線預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為其可收回金額。在20×9年12月31日，該生產(chǎn)線的賬面價(jià)值為200萬元，可收回金額為120萬元，生產(chǎn)線的賬面價(jià)值高于其可收回金額，該生產(chǎn)線發(fā)生了減值，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)減值損失80萬元，并將該減值損失分?jǐn)偟綐?gòu)成生產(chǎn)線的A、B、C三部機(jī)器中。由于A機(jī)器的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額為30萬元，因此

45、，A機(jī)器分?jǐn)倻p值損失后的賬面價(jià)值不應(yīng)低于30萬元，具體分?jǐn)傔^程見表8-4。表8-4 單位：元機(jī)器A機(jī)器B機(jī)器C整條生產(chǎn)線（資產(chǎn)組）賬面價(jià)值40000060000010000002000000可收回金額1200000減值損失800000減值損失分?jǐn)偙壤?0%30%50%分?jǐn)倻p值損失100000 *240000400000740000分?jǐn)偤筚~面價(jià)值300000360000600000尚未分?jǐn)偟臏p值損失60000二次分?jǐn)偙壤?7.50%=60/16062.50%=100/160二次分?jǐn)倻p值損失225003750060000二次分?jǐn)偤髴?yīng)確認(rèn)減值損失總額262500437500二次分?jǐn)偤筚~面價(jià)值3375

46、00562500*按照分?jǐn)偙壤?，機(jī)器A應(yīng)當(dāng)分?jǐn)倻p值損失160000元（800000×20%），但由于機(jī)器A的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額為300000元，因此機(jī)器A最多只能確認(rèn)減值損失100000元（400000300000），未能分?jǐn)偟臏p值損失60000元（160000100000），應(yīng)當(dāng)在機(jī)器B和機(jī)器C之間進(jìn)行再分?jǐn)?。根?jù)上述計(jì)算和分?jǐn)偨Y(jié)果，構(gòu)成生產(chǎn)線的機(jī)器A、機(jī)器B和機(jī)器C應(yīng)當(dāng)分別確認(rèn)減值損失100000元、262500元和437500元，賬務(wù)處理如下：借：資產(chǎn)減值損失機(jī)器A 100000機(jī)器B 262500機(jī)器C 437500 貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備機(jī)器A 100000 機(jī)器B

47、 262500 機(jī)器C 437500四、總部資產(chǎn)減值測(cè)試企業(yè)總部資產(chǎn)包括企業(yè)集團(tuán)或其事業(yè)部的辦公樓、電子數(shù)據(jù)處理設(shè)備、研發(fā)中心等資產(chǎn)?？偛抠Y產(chǎn)的顯著特征是難以脫離其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組產(chǎn)生獨(dú)立的現(xiàn)金流入，而且其賬面價(jià)值難以完全歸屬于某一資產(chǎn)組。因此，總部資產(chǎn)通常難以單獨(dú)進(jìn)行減值測(cè)試，需要結(jié)合其他相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行。資產(chǎn)組組合，是指由若干個(gè)資產(chǎn)組組成的最小資產(chǎn)組組合，包括資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合，以及按合理方法分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)部分。在資產(chǎn)負(fù)債表日，如果有跡象表明某項(xiàng)總部資產(chǎn)可能發(fā)生減值的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)計(jì)算確定該總部資產(chǎn)所歸屬的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的可收回金額，然后將其與相應(yīng)的賬面價(jià)值相比較，據(jù)以判斷

48、是否需要確認(rèn)減值損失。企業(yè)在對(duì)某一資產(chǎn)組進(jìn)行減值測(cè)試時(shí)，應(yīng)當(dāng)先認(rèn)定所有與該資產(chǎn)組相關(guān)的總部資產(chǎn)，再根據(jù)相關(guān)總部資產(chǎn)能否按照合理和一致的基礎(chǔ)分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組分別下列情況處理：（一）對(duì)于相關(guān)總部資產(chǎn)能夠按照合理和一致的基礎(chǔ)分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組的部分，應(yīng)當(dāng)將該部分總部資產(chǎn)的賬面價(jià)值分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組，再據(jù)以比較該資產(chǎn)組的賬面價(jià)值（包括已分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)的賬面價(jià)值部分）和可收回金額，并按照前述有關(guān)資產(chǎn)組的減值損失處理順序和方法處理。（二）對(duì)于相關(guān)總部資產(chǎn)難以按照合理和一致的基礎(chǔ)分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組的，應(yīng)當(dāng)按照下列步驟處理：1.首先，在不考慮相關(guān)總部資產(chǎn)的情況下，估計(jì)和比較資產(chǎn)組的賬面價(jià)值和可收回金額，并按照前述有關(guān)資產(chǎn)組

49、減值損失處理順序和方法處理。2.其次，認(rèn)定由若干個(gè)資產(chǎn)組組成的最小的資產(chǎn)組組合，該資產(chǎn)組組合應(yīng)當(dāng)包括所測(cè)試的資產(chǎn)組與可以按照合理和一致的基礎(chǔ)將該總部資產(chǎn)的賬面價(jià)值分?jǐn)偲渖系牟糠帧?.最后，比較所認(rèn)定的資產(chǎn)組組合的賬面價(jià)值（包括已分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)的賬面價(jià)值部分）和可收回金額，并按照前述有關(guān)資產(chǎn)組減值損失的處理順序和方法處理?？偛抠Y產(chǎn)減值測(cè)試如下圖所示：總部資產(chǎn)能夠分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組將總部資產(chǎn)分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組含總部資產(chǎn)價(jià)值的各資產(chǎn)組賬面價(jià)值與其可收回金額比較若減值，將減值損失分?jǐn)傊量偛抠Y產(chǎn)和資產(chǎn)組本身計(jì)算資產(chǎn)組中各單項(xiàng)資產(chǎn)減值損失不能夠分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組在不考慮相關(guān)總部資產(chǎn)的情況下,估計(jì)和比較資產(chǎn)組的賬面價(jià)值和可收

50、回金額，計(jì)算資產(chǎn)組的賬面價(jià)值不能分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)確定資產(chǎn)組組合是否減值，若減值，將減值損失分?jǐn)傊量偛抠Y產(chǎn)和資產(chǎn)組，再計(jì)算資產(chǎn)組中各單項(xiàng)資產(chǎn)減值損失【例題16·計(jì)算分析題】長江公司在A、B、C三地?fù)碛腥曳止?，這三家分公司的經(jīng)營活動(dòng)由一個(gè)總部負(fù)責(zé)運(yùn)作。由于A、B、C三家分公司均能產(chǎn)生獨(dú)立于其他分公司的現(xiàn)金流入，所以該公司將這三家分公司確定為三個(gè)資產(chǎn)組。2010年12月1日，企業(yè)經(jīng)營所處的技術(shù)環(huán)境發(fā)生了重大不利變化，出現(xiàn)減值跡象，需要進(jìn)行減值測(cè)試。假設(shè)總部資產(chǎn)的賬面價(jià)值為200萬元，能夠按照各資產(chǎn)組賬面價(jià)值的比例進(jìn)行合理分?jǐn)?，A、B、C分公司和總部資產(chǎn)的使用壽命均為20年。減值測(cè)試時(shí)，A

51、、B、C三個(gè)資產(chǎn)組的賬面價(jià)值分別為320萬元、160萬元和320萬元。長江公司計(jì)算得出A分公司資產(chǎn)的可收回金額為420萬元，B分公司資產(chǎn)的可收回金額為160萬元，C分公司資產(chǎn)的可收回金額為380萬元。要求：計(jì)算A、B、C三個(gè)資產(chǎn)組和總部資產(chǎn)計(jì)提的減值準(zhǔn)備。（1）將總部資產(chǎn)分配至各資產(chǎn)組總部資產(chǎn)應(yīng)分配給A資產(chǎn)組的數(shù)額200×320/800=80（萬元）；總部資產(chǎn)應(yīng)分配給B資產(chǎn)組的數(shù)額200×160/80040（萬元）；總部資產(chǎn)應(yīng)分配給C資產(chǎn)組的數(shù)額200×320/80080（萬元）。分配后各資產(chǎn)組的賬面價(jià)值為：A資產(chǎn)組的賬面價(jià)值320+80400（萬元）； B資產(chǎn)組

52、的賬面價(jià)值160+40=200（萬元）； C資產(chǎn)組的賬面價(jià)值320+80=400（萬元）。（2）進(jìn)行減值測(cè)試A資產(chǎn)組的賬面價(jià)值是400萬元，可收回金額是420萬元，沒有發(fā)生減值；B資產(chǎn)組的賬面價(jià)值是200萬元，可收回金額是160萬元，發(fā)生減值40萬元；C資產(chǎn)組的賬面價(jià)值是400萬元，可收回金額是380萬元，發(fā)生減值20萬元。 將各資產(chǎn)組的減值額在總部資產(chǎn)和各資產(chǎn)組之間分配： B資產(chǎn)組減值額分配給總部資產(chǎn)的數(shù)額40×40/200=8（萬元），分配給B資產(chǎn)組本身的數(shù)額40×160/200=32（萬元）。 C資產(chǎn)組減值額分配給總部資產(chǎn)的數(shù)額20×80/400=4（萬元）

53、，分配給C資產(chǎn)組本身的數(shù)額20×320/400=16（萬元）。 A資產(chǎn)組沒有發(fā)生減值，B資產(chǎn)組發(fā)生減值32萬元，C資產(chǎn)組發(fā)生減值16萬元，總部資產(chǎn)發(fā)生減值=84=12（萬元）。【教材例8-10】丁公司屬于高科技企業(yè)，擁有A、B和C三條生產(chǎn)線，分別認(rèn)定為三個(gè)資產(chǎn)組。在20×9年末，A、B、C三個(gè)資產(chǎn)組的賬面價(jià)值分別為400萬元、600萬元和800萬元；預(yù)計(jì)剩余使用壽命分別為10年、20年和20年，采用直線法計(jì)提折舊；不存在商譽(yù)。由于丁公司的競(jìng)爭對(duì)手通過技術(shù)創(chuàng)新推出了技術(shù)含量更高的新產(chǎn)品，且廣受市場(chǎng)歡迎，從而對(duì)丁公司生產(chǎn)的產(chǎn)品產(chǎn)生了重大不利影響，用于生產(chǎn)該產(chǎn)品的A、B、C生產(chǎn)線可能發(fā)生減值，為此，丁公司于20×9年年末對(duì)A、B、C生產(chǎn)線進(jìn)行減值測(cè)試。首先，丁公司在對(duì)資產(chǎn)組進(jìn)行減值測(cè)試時(shí)，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定與其相關(guān)的總部資產(chǎn)。丁公司的生產(chǎn)經(jīng)營管理活動(dòng)由公司總部負(fù)責(zé)，總部資產(chǎn)包括一棟辦公大樓和一個(gè)研發(fā)中心，研發(fā)中心的賬面價(jià)值為600萬元，辦公大樓的賬面價(jià)值為200萬元。研發(fā)中心的賬面價(jià)值可以在合理和一致的基礎(chǔ)上分?jǐn)傊粮髻Y產(chǎn)組，但是辦公大樓的賬面價(jià)值難以在合理和一致的基礎(chǔ)上分?jǐn)傊粮飨嚓P(guān)資產(chǎn)組。其次，丁公司根據(jù)各資產(chǎn)組的賬面價(jià)值