費用資本化審計要點

1、精品費用資本化審計要點費用資本化是按新會計準則中企業(yè)會計確認、計量和報告的基礎(chǔ)要求“權(quán)責發(fā)生制”，對企業(yè)現(xiàn)金支出中符合資產(chǎn)確認和計量要求的部分予以資本化，即計入相關(guān)資產(chǎn)的成本中。費用資本化遵循了新準則客觀性、重要性、可比性和相關(guān)性原則的要求，具有較強的相關(guān)性，能更好地滿足信息使用者的需要；但是，在實際工作操作中，很多企業(yè)利用費用資本化來調(diào)節(jié)利潤以達到粉飾經(jīng)營業(yè)績、逃稅等目的，給審計工作帶來了困難與挑戰(zhàn)。一、使用費用資本化粉飾報表的主要手段在我國,認為操縱利潤和分時財務(wù)會計報表的現(xiàn)象十分嚴重。經(jīng)?？梢钥吹接行┥鲜泄镜闹衅谪攧?wù)報告反映企業(yè)盈利狀況的指標是負數(shù),即虧損,但到了年末,所提供的年度財務(wù)

2、報告則是證書,即盈利。有些企業(yè)利用一些手段,對利潤額進行操縱,長期在虧損重組再虧損再重組的怪圈中徘徊。這些現(xiàn)象表明,企業(yè)是在通過各種方法認為地調(diào)控利潤,粉飾財務(wù)會計報表。這些行為的實施,最終會對企業(yè)的投資者、股東、債權(quán)人、政府部門的相關(guān)利益人產(chǎn)生極大的影響。使用費用資本化粉飾報表是主要手段之一，以下將具體分析。（1） 會計準則規(guī)定可以資本化的支出不嚴格按照準則要求資本化，即模糊資本化核算范圍在審計過程中發(fā)現(xiàn)，有的IPO企業(yè)在某一年經(jīng)營成果較好的情況下，為了達到少繳納稅費或在不同年度間利潤轉(zhuǎn)移的目的，刻意模糊資本化的核算范圍。以下是具體分析：1 .成本費用互化將屬于成本項目的支出帳務(wù)處理變?yōu)橘M用

3、以達到當期稅前扣除的目的，或?qū)儆谫M用項目的支出成本化以達到控制稅前扣除比例及夸大當期利潤的目的。2 .費用資本（產(chǎn)）互化將屬于費用項目的帳務(wù)處理變?yōu)橘Y產(chǎn)，從折舊中遞延稅前扣除。部分資產(chǎn)價值本身就包含費用，故可將其他費用整合進入資產(chǎn)價值，反之亦然。另資產(chǎn)修理，借款費用等本身確認邊界比較容易人工虛擬。另固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)確認的依據(jù)較容易虛擬。3 .費用或成本預提/遞延/選擇性分攤為控制當期稅前利潤大小，預提費用，以推遲納稅?；驗槠渌康模ㄈ绻蓹?quán)轉(zhuǎn)讓價，當期業(yè)績）夸大當期利潤選擇遞延確認?；蛘哌x擇性的將費用分攤，如在各費用支出項目上分攤比例進行調(diào)節(jié)，控制因該項目造成的稅費（如調(diào)節(jié)土地增值稅）。4

4、.收入負債化/支出資產(chǎn)化將收入暫時掛帳為其他應(yīng)付款，或?qū)⒅С鰰簳r掛為其他應(yīng)收款，達到推遲納稅或不納稅的目的。5 .收入、成本、費用虛增/減人為虛增或虛減收入或成本或費用，或虛減收入。造成進行差錯調(diào)整的依據(jù)。達到納稅期拖延或其他目的。6 .研發(fā)支出核算范圍進行人為調(diào)節(jié)一些高新技術(shù)企業(yè)在研發(fā)支出相關(guān)費用核算上予以增加，該資本化的予以費用化，已達到當年加計扣除節(jié)稅和調(diào)節(jié)利潤的目的。7 .借款費用的核算范圍調(diào)節(jié)有些企業(yè)專門借款及一般借款的借款費用核算范圍予以模糊化處理，將該資本化的費用化，以達到調(diào)控利潤表的經(jīng)營成果的目的。（2） 會計準則不允許資本化的成本費用資本化，即擴大資本化范圍企業(yè)會計報表是綜合

5、反映一定時期財務(wù)狀況、經(jīng)營成果以及財務(wù)狀況變動的書面文件，編制和提供會計報表的最終目的，是為了達到社會資源的合理配置。因此，現(xiàn)有和潛在投資者、債權(quán)人、政府及其機構(gòu)都要求企業(yè)提供的會計報表能夠真實、公允地反映企業(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。但現(xiàn)實生活中，企業(yè)管理層為了達到獲取非法利益的目的而蓄意粉飾會計報表，通過各種辦法來進行利潤操縱。1 、通過掛賬處理進行利潤操縱按新會計制度規(guī)定，企業(yè)所發(fā)生的該處理的費用，應(yīng)在當期立即處理并計入損益。但有些企業(yè)為了達到利潤操縱的目的尤其是為了使當期盈利，則故意不遵守規(guī)則，通過掛賬等方式降低當期費用，以獲得虛增利潤之目的。2 、應(yīng)收賬款尤其是三年以上的應(yīng)收賬

6、款長期掛帳。應(yīng)收賬款是企業(yè)因銷售產(chǎn)品、提供勞務(wù)及其他原因，應(yīng)向購貨方或接受勞務(wù)的單位收取的款項，因它是企業(yè)的銷售業(yè)務(wù)也是企業(yè)的主營業(yè)務(wù)，因此，一般而言，應(yīng)收賬款能否收回，對企業(yè)業(yè)績影響很大。但對于三年以上的應(yīng)收賬款，收回的可能性極小，按規(guī)定應(yīng)轉(zhuǎn)入壞帳準備并計入當期損益。由此可見，應(yīng)收賬款壞賬對收益的影響極大。3 、待處理財產(chǎn)損失長期掛賬。這種損失是由于當期某種原因造成的，應(yīng)在當期處理，但若有意不在當期處理，使當期費用減少，從而達到虛增利潤之效果。4、在建工程長期掛帳。這主要體現(xiàn)在大部分企業(yè)在自行建造固定資產(chǎn)時，都會對外部分融入資金。而借款需按期計提利息，按會計制度規(guī)定，這部分借款利息在在建工程

7、沒有辦理峻工手續(xù)之前應(yīng)予以資本化。如果企業(yè)在建工程完工了而不進行峻工決算，那么利息就可計入在建工程成本，從而使當期費用減少（財務(wù)費用減少），另一方面又可以少提折舊，這樣就可以從兩個方面來虛增利潤。5 、該攤費用不攤。對于企業(yè)來說，待攤費用和遞延資產(chǎn)實質(zhì)上是已經(jīng)發(fā)生的一項費用，應(yīng)在規(guī)定期限內(nèi)攤?cè)胗嘘P(guān)科目，計入當期損益。但一些企業(yè)則為了某種目的少攤、甚至不攤。6 、通過折舊方式變更操縱利潤企業(yè)對固定資產(chǎn)正確地計提折舊，對計算產(chǎn)品成本（或營業(yè)成本）、計算損益都將產(chǎn)生重大影響。在影響計提折舊的因素中，折舊的基數(shù)、固定資產(chǎn)的凈殘值兩項指標還比較容易確定，但在固定資產(chǎn)使用年限的確定上卻較難把握。事實上，固

8、定資產(chǎn)折舊除有形磨損外還有無形磨損，而且企業(yè)和行業(yè)不同，磨損情況也不相同，因此，企業(yè)往往有足夠的理由變更固定資產(chǎn)折舊方式。7 、費用任意遞延如把當期的財務(wù)費用和管理費用列為遞延資產(chǎn)，從而達到減少當期費用以進行利潤操縱。8 、對外負債的不當計算一些企業(yè)通過對外欠款在當期漏計、少計或不計利息費用或少估應(yīng)付費用等方法來隱瞞真實財務(wù)狀況。2、 審計程序的局限性及保持職業(yè)懷疑態(tài)度的必要性審計是審計人員按審計準則的要求,就被審單位會計報表的合法性、公允性發(fā)表意見而向社會提供專業(yè)服務(wù)。審計程序方法是審計人員為了達到審計目的,對審計對象進行檢查、分析,收集審計證據(jù),形成審計結(jié)論和意見的手段和工具。它是審計人員

9、從長期審計實際中總結(jié)和積累起來,并隨著審計對象的日益增多,審計種類和審計領(lǐng)域的不斷擴展而不斷地改進、發(fā)展和完善的。經(jīng)過多年的發(fā)展,審計界已經(jīng)提煉出一整套審計技術(shù)與手段,為保證審計工作質(zhì)量和效果,提高審計效率提供了基礎(chǔ)條件。依靠這些技術(shù)與手段,審計已經(jīng)贏得了社會公眾的認可,并使審計監(jiān)督成為市場經(jīng)濟監(jiān)督體系中不可或缺的重要監(jiān)督形式。但隨著經(jīng)濟業(yè)務(wù)的越來越復雜化、多變化,以及被審計單位舞弊、欺詐手段的多樣化,尤其是企業(yè)重大會計舞弊行為存在著舞弊人員的群體性、舞弊范圍的廣泛性、舞弊方式的復雜性和隱蔽性、舞弊損失的嚴重性等特點,審計職業(yè)的技術(shù)難度在加大,對審計人員執(zhí)業(yè)技術(shù)水平的要求更高。由于我國現(xiàn)行審計

10、技術(shù)方法的研究與實際運用遠跟不上社會經(jīng)濟發(fā)展的要求,許多現(xiàn)代審計方法在實際工作中受審計人員專業(yè)素質(zhì)與能力等的影響,并未得到有效的運用。使審計方法存在一定程度上的局限性。職業(yè)懷疑態(tài)度是指注冊會計師以質(zhì)疑的思維方式評價所獲取審計證據(jù)的有效性，并對相互矛盾的審計證據(jù)，以及引起對文件記錄或管理層和治理層提供的信息的可靠性產(chǎn)生懷疑的審計證據(jù)保持警覺。職業(yè)懷疑態(tài)度有助于注冊會計師降低信賴過度風險。有助于注冊會計師實施風險導向?qū)徲嫊r，保持審計證據(jù)搜集的充分性，并根據(jù)風險點追加審計程序，從而降低審計風險。3、 審計應(yīng)對（一）應(yīng)借鑒風險導向?qū)徲嬛械挠绣e推定原則在一些高風險的審計領(lǐng)域，如果審計師沒有充分、適當?shù)膶?/p>

11、計證據(jù)證明該交易事項或科目余額是真實的，則推定存在。在IPO審計中，也有必要采用該原則，即如果沒有充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)證明被審計單位的資產(chǎn)是安全、完整的，那么應(yīng)推定存在費用資本化不合理嫌疑。（二）應(yīng)借鑒管理舞弊導向?qū)徲嫷挠^點相應(yīng)審計程序是尋找被審計單位是否存在表明費用資本化不合理的標志，判斷其風險的高低，并根據(jù)對財務(wù)報表的影響程度，計劃、實施審計工作，收集充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，證實或消除對費用資本化不合理的懷疑。其實質(zhì)是把風險導向?qū)徲嬛械挠绣e推定原則運用到審計當中，尋找是否存在表明費用資本化不合理的風險因素，并據(jù)此計劃、實施審計工作，以證實或排除費用資本化不合理的可能性。（三）應(yīng)重視制度基礎(chǔ)審

12、計制度基礎(chǔ)審計要求根據(jù)對內(nèi)部控制的了解與測試來計劃、實施其他審計工作，而內(nèi)部控制對審計證據(jù)起生成或維護作用，通過測試內(nèi)部控制，尤其是通過對一些關(guān)鍵控制點（如管理崗位、財務(wù)崗位）的測試與評價，能從源頭上考察這些關(guān)鍵控制點的設(shè)置是否合理、運行是否有效。一旦發(fā)現(xiàn)設(shè)計不合理或運行無效的內(nèi)部控制，就應(yīng)質(zhì)疑與其相關(guān)的審計證據(jù)的可靠程度，從而排除單獨看來很有說服力的偽證，并關(guān)注是否存在可能因此導致的賬務(wù)處理的動機。（四）應(yīng)質(zhì)疑其他異常情況1. 質(zhì)疑異常會計業(yè)務(wù)。例如：無授權(quán)批準的業(yè)務(wù)，缺少文件支持并缺少解釋及說明的業(yè)務(wù)處理等。這些業(yè)務(wù)有可能是為了掩飾操縱目的而虛構(gòu)的。2. 質(zhì)疑異常的賬證資料。例如：記賬憑證與原始憑證金額不符，記賬憑證未附必要的原始憑證、憑證與會計賬簿金額不符，賬證有涂改痕跡等。這些賬證有可能是為了費用資本化不合理化處理需要而偽造的。3. 質(zhì)疑管理層異常行為。例如：拒絕檢查人員接觸相關(guān)人員及會計資料，拖延會計資料的提供，借故躲避檢查人員詢問等，這有可能是為了隱瞞處理不當?shù)氖聦崱?. 質(zhì)疑異常人員。例如：兼任幾項不相容職務(wù)的人員有可能利用內(nèi)部控制缺陷進行錯誤的處理。4、 總結(jié)IPO企業(yè)存在粉飾報表的直接動機，尤其是在申報期內(nèi)經(jīng)營成果的增長及持續(xù)性是其能否成功上市的一個重要因素，其利用費用的資本化又是最為行之有效的方式之一。會計