一起集團(tuán)重組“打包轉(zhuǎn)讓”稅務(wù)籌劃案例

1、一起集團(tuán)重組“打包轉(zhuǎn)讓”稅務(wù)籌劃案例編者按：眾所周知，重組對于企業(yè)來說屬于重大的經(jīng)營決策，在重組前除了要權(quán)衡橫向與縱向的利弊、產(chǎn)業(yè)鏈的影響外，尤其要對重組過程所涉及的稅負(fù)情況有清晰的認(rèn)識。本文華稅律師將以近期代理的一起真實案例簡要介紹單獨(dú)轉(zhuǎn)讓與打包轉(zhuǎn)讓的稅負(fù)差別。一、案例背景A教育集團(tuán)成立于1999年，注冊資本為58396萬元，重組前A集團(tuán)與重組各方的組織結(jié)構(gòu)圖如下：圖1 本次重組前各方結(jié)構(gòu)圖2008年，A教育集團(tuán)投資興建新校區(qū)并于2012年基本建成。2010年起A集團(tuán)陸續(xù)做出決議進(jìn)行重大重組，重組步驟如下：1、新校區(qū)與B學(xué)院老校區(qū)進(jìn)行置換；2、將置換來的老校區(qū)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓給工商學(xué)院和附屬中專；

2、3、將附屬中專注資給H文化公司；4、轉(zhuǎn)讓D教育公司給T女士。下圖為重組后的各方結(jié)構(gòu)圖：圖2本次重組后各方結(jié)構(gòu)圖二、籌劃中的稅法分析本例中新校區(qū)固定資產(chǎn)（房屋建筑物）合計約為52995萬元，轉(zhuǎn)移至工商學(xué)院的老校區(qū)資產(chǎn)凈值合計約為46189萬元，若為資產(chǎn)的單獨(dú)轉(zhuǎn)讓，僅從上述兩個數(shù)據(jù)來看，按照銷售貨物的增值稅稅率17%來估算，企業(yè)將會面臨極大的增值稅負(fù)擔(dān)。但在本例中涉及的資產(chǎn)置換并非資產(chǎn)的單獨(dú)轉(zhuǎn)讓，具體轉(zhuǎn)讓內(nèi)容包括：第一，A集團(tuán)將新校區(qū)移交至B學(xué)院，相關(guān)債權(quán)債務(wù)一并轉(zhuǎn)移，同時轉(zhuǎn)移的還有29名員工；第二，A集團(tuán)將老校區(qū)部分資產(chǎn)、債權(quán)債務(wù)及相關(guān)人員（229人）一并作價3.9億，轉(zhuǎn)讓給工商學(xué)院。資產(chǎn)重組不

3、同于資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓。首先，從交易的要素來看，二者的轉(zhuǎn)讓標(biāo)的不同。資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的標(biāo)的為資產(chǎn)，但資產(chǎn)重組的標(biāo)的不僅包括資產(chǎn)，也包括與資產(chǎn)相關(guān)的權(quán)益（包括但不限于債權(quán)、債務(wù)及勞動力）；其次，從交易的實質(zhì)來看，二者的交易目的不同。資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的目的僅為轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的所有權(quán)，但資產(chǎn)重組的目的不僅為讓渡資產(chǎn)的所有權(quán)，還包括轉(zhuǎn)讓與業(yè)務(wù)相關(guān)的其他權(quán)益，側(cè)重于業(yè)務(wù)經(jīng)營的持續(xù)性。因此，綜合來看，可以將本次重組分成三個部分：資產(chǎn)重組、股權(quán)轉(zhuǎn)讓和增資入股。其中，資產(chǎn)重組部分又可以分為“A集團(tuán)以新校區(qū)資產(chǎn)及相關(guān)權(quán)益置換B學(xué)院的老校區(qū)資產(chǎn)及相關(guān)權(quán)益”和“A集團(tuán)將老校區(qū)部分資產(chǎn)及相關(guān)權(quán)益一并轉(zhuǎn)讓給工商學(xué)院”兩個部分。根據(jù)中華人民共和國增值稅

4、暫行條例第一條的規(guī)定，在中華人民共和國境內(nèi)銷售貨物的單位和個人，為增值稅的納稅人，應(yīng)當(dāng)依照本條例繳納增值稅。根據(jù)中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例第一條的規(guī)定，在中華人民共和國境內(nèi)轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)的單位，為營業(yè)稅的納稅人，應(yīng)當(dāng)繳納營業(yè)稅。但由于本次重組的標(biāo)的為資產(chǎn)及與其相關(guān)的債權(quán)債務(wù)及勞動力等權(quán)益，并非單純的“轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)”或“銷售貨物”行為，因此不適用這一規(guī)定。國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人資產(chǎn)重組有關(guān)營業(yè)稅問題的公告（國家稅務(wù)總局公告201151號）（以下簡稱“國家稅務(wù)總局公告201151號”）對這一問題作出了明確，“納稅人在資產(chǎn)重組過程中，通過合并、分立、出售、置換等方式，將全

5、部或者部分實物資產(chǎn)以及與其相關(guān)聯(lián)的債權(quán)、債務(wù)和勞動力一并轉(zhuǎn)讓給其他單位和個人的行為，不屬于營業(yè)稅征收范圍，其中涉及的不動產(chǎn)、土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓，不征收營業(yè)稅。”國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人資產(chǎn)重組有關(guān)增值稅問題的公告（國家稅務(wù)總局公告2011年第13號）（以下簡稱“國家稅務(wù)總局公告2011年第13號”）規(guī)定，“納稅人在資產(chǎn)重組過程中，通過合并、分立、出售、置換等方式，將全部或者部分實物資產(chǎn)以及與其相關(guān)聯(lián)的債權(quán)、負(fù)債和勞動力一并轉(zhuǎn)讓給其他單位和個人，不屬于增值稅的征稅范圍，其中涉及的貨物轉(zhuǎn)讓，不征收增值稅。”本次資產(chǎn)重組不同于一般意義上的轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)、銷售不動產(chǎn)或者銷售貨物行為。新、老校區(qū)置換和A集團(tuán)向工商學(xué)院轉(zhuǎn)讓部分老校區(qū)資產(chǎn)及相關(guān)權(quán)益分別為通過置換和出售方式，將全部和部分實物資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓，且一并轉(zhuǎn)讓與資產(chǎn)相關(guān)聯(lián)的債權(quán)、債務(wù)和勞動力。符合國家稅務(wù)總局公告201151號文及國家稅務(wù)總局公告2011年第13號文的規(guī)定。對本次重組不征收營業(yè)稅及增值稅具有充分的法律依據(jù)。因此本例中的打包轉(zhuǎn)讓過程不征收營業(yè)稅及增值稅，企業(yè)稅負(fù)明顯降低?？偨Y(jié)：本例中打包轉(zhuǎn)讓固然比單獨(dú)轉(zhuǎn)讓的稅負(fù)低很多，但是也不能絕對的認(rèn)為打包轉(zhuǎn)讓就一定是企業(yè)最明智的選擇，企業(yè)也應(yīng)根據(jù)自身實際情況