第三章金融資產(chǎn)

1、第三章 金融資產(chǎn)1、金融資產(chǎn)的初始確認和計量2、金融資產(chǎn)的后續(xù)計量3、金融資產(chǎn)減值和轉(zhuǎn)移的處理第一節(jié) 金融資產(chǎn)的定義和分類一、定義： 金融資產(chǎn)主要包括庫存現(xiàn)金、銀行存款、應收帳款、應收票據(jù)、其他應收款項、股權(quán)投資、債權(quán)投資、衍生工具形成的資產(chǎn)等（還包括貸款、墊款）衍生金融資產(chǎn)：基本沒有初始投資或初始投資金額很少。例如：遠期合同、國債的期貨。 總結(jié)總結(jié)-金融資產(chǎn)重要組成部分（五部分）：貨幣資金、各種應收款項、股權(quán)投資、債權(quán)投資、衍生金融資產(chǎn)。二、分類1、以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)2、持有至到期投資3、貸款和應收款項4、可供出售金融資產(chǎn) 金融資產(chǎn)的分類與金融資產(chǎn)的計量密切相關(guān)，企

2、業(yè)應在初始確認金融資產(chǎn)時，劃分為以下四類： 管理者的持有意圖決定金融資產(chǎn)的分類，從而進行不同的會計處理。 金融資產(chǎn)的分類一旦確定，不得隨意改變。第二節(jié) 以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)一、概述 以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)可進一步劃分為交易性金融資產(chǎn)和指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)。 分為交易性金融資產(chǎn)和直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)。 企業(yè)在初始確認時將某金融資產(chǎn)或某金融負債劃分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)或金融負債后，不能重分類為其他類金融資產(chǎn)或金融負債，其他類金融資產(chǎn)或金融負債也不能重分類為以公允價

3、值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)或金融負債。 持有至到期投資、貸款和應收款項、可供出售金融資產(chǎn)等三類金融資產(chǎn)之間，不得隨意重分類。（一）交易性金融資產(chǎn)1、主要是為了近期內(nèi)出售或回購（最基本的特征）2、屬于集中管理的可辨認金融工具組合的一部分，且有客觀證據(jù)表明企業(yè)近期采用短期獲利方式對該組合進行管理，采用公允價值計量且其變動計入當期損益。3、屬于衍生工具，其公允價值變動大于零時應將其相關(guān)變動金額確認為交易性金融資產(chǎn)和當期損益。（二）直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn) 主要是指企業(yè)基于風險管理、戰(zhàn)略投資需要等將其直接指定為以公允價值計量且其公允價值變動計入當年期損益的金融資

4、產(chǎn)。確認條件：P43 目的：有時是為了解決會計不匹配的問題 二、會計處理（一）取得時 借:交易性金融資產(chǎn)成本（公允價值） 投資收益（發(fā)生的交易費用） 應收股利（已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利） 應收利息（已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息） 貸：銀行存款等 借:應收股利（被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金 股利 * 投資持股比例） 應收利息（資產(chǎn)負債表日計算的應收利 息） 貸：投資收益（二）持有期間的股利或利息（三）資產(chǎn)負債表日公允價值變動 1、公允價值上升 借：交易性金融資產(chǎn)公允價值變動 貸：公允價值變動損益 2、公允價值下降 借：公允價值變動損益 貸：交易性金融資產(chǎn)公允價值變動（四）出售時 借：銀行存款等 貸：

5、交易性金融資產(chǎn) 投資收益（借貸方差額，也有可能在 借方） 同時 借：公允價值變動損益（原計入該金融資產(chǎn) 的公允價值變動） 貸：投資收益 或者 借：投資收益 貸：公允價值變動損益第三節(jié)第三節(jié) 持有至到期投資持有至到期投資一、概述持有至到期投資是指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產(chǎn)。 能夠劃分為持有至到期投資的金融資產(chǎn)通常是具有長期性質(zhì)的債權(quán)性投資，但對于期限較短（1年內(nèi)）的債卷投資，符合持有至到期投資條件的，也可劃分為持有至到期投資。劃分為持有至到期投資必須滿足：（一）到期日固定、回收金額固定或可確定股權(quán)投資沒有固定的到期日，故不能作為持有至到期投

6、資（二）有明確意圖持有至到期（三）有能力持有至到期：P46 到期前處置或重分類對所持有剩余非衍生金融資產(chǎn)的影響 企業(yè)將持有至到期投資在到期前處置或重分類，通常表明其違背了將投資持有到期的最初意圖。如果處置或重分類為其他類金融資產(chǎn)的金額相對于該類投資在出售或重分類前的金額較大，則企業(yè)在處置或重分類后應立即將其剩余的持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)。例如：某企業(yè)在2007年將某項持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)或出售了70%，重分類或出售部分的金額相對于該企業(yè)沒有重分類或出售之前全部持有至到期投資總額比例較大，那么該企業(yè)應當將剩余的30%其他持有至到期投資劃分為可供出售金融資產(chǎn)，而且在

7、2008年和2009年兩個完整的會計年度內(nèi)不能將任何金融資產(chǎn)劃分為持有至到期投資。（懲罰性條款），但需要說明的是，以下情況除外： 1. 出售日或重分類日距離該項投資到期日或贖回日較近（如到期前三個月內(nèi)），且市場利率變化對該項投資的公允價值沒有顯著影響；2. 根據(jù)合同約定的償付方式，企業(yè)已收回幾乎所有初始本金；3. 出售或重分類是由于企業(yè)無法控制、預期不會重復發(fā)生且難以合理預計的獨立事件所引起。：P46二、會計處理 （一）企業(yè)取得的持有至到期投資 借：持有至到期投資成本（面值） 應收利息（已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息） 持有至到期投資利息調(diào)整（差額，也可能在 貸方）貸：銀行存款等 持有至到期投資與

8、交易性金融資產(chǎn)的區(qū)別中，持有至到期投資取得時的相關(guān)費用計入成本，這里指的成本不是指以上分錄中的持有至到期投資成本，而是持有至到期投資這個一級科目而言。（二）持有至到期投資的后續(xù)計量 企業(yè)應當采用實際利率法，按攤余成本對持有至到期投資進行后續(xù)計量。金融資產(chǎn)的攤余成本，是指該金融資產(chǎn)初始確認金額經(jīng)下列調(diào)整后的結(jié)果： （1）扣除已償還的本金；（2）加上或減去采用實際利率法將該初始確認金額與到期日金額之間的差額進行攤銷形成的累計攤銷額；（也就是 + 已計提利息已計提利息 - 分期付息債券收回的利息分期付息債券收回的利息）（3）扣除已發(fā)生的減值損失（僅適用于金僅適用于金融資產(chǎn)融資產(chǎn)）。 借：應收利息（分

9、期付息債券按票面利率計算 的利息）持有至到期投資應計利息（到期時一次 還本付息債券按票面利率計算的利息） 貸：投資收益（持有至到期投資攤余成本和實 際利率計算確定的利息收入） 持有至到期投資利息調(diào)整（差額，也 可能在借方） 持有至到期投資利息調(diào)整：包含溢折價因素、發(fā)生相關(guān)費用計進來的攤銷。（四）出售持有至到期投資 借：銀行存款等 貸：持有至到期投資 投資收益（差額，也可能在借方）（三）將持有至到期投資轉(zhuǎn)換 借：可供出售金融資產(chǎn)（重分類日公允價值） 貸：持有至到期投資 資本公積其他資本公積（差額，也 可能在借方）【例題例題】A公司于公司于2007年年1月月2日從證券市場日從證券市場上購入上購入B

10、公司于公司于2006年年1月月1日發(fā)行的債券，該債日發(fā)行的債券，該債券四年期、票面年利率為券四年期、票面年利率為4%、每年、每年1月月5日支付日支付上年度的利息，到期日為上年度的利息，到期日為2010年年1月月1日，到期日日，到期日一次歸還本金和最后一次利息。一次歸還本金和最后一次利息。A公司購入債券公司購入債券的面值為的面值為1000萬元，實際支付價款為萬元，實際支付價款為992.77萬元，萬元，另支付相關(guān)費用另支付相關(guān)費用20萬元。萬元。A公司購入后將其劃分公司購入后將其劃分為持有至到期投資。購入債券的實際利率為為持有至到期投資。購入債券的實際利率為5%。假定按年計提利息。假定按年計提利息

11、。要求：編制要求：編制A公司從公司從2007年年1月月2日至日至2010年年1月月1日上述有關(guān)業(yè)務的會計分錄。日上述有關(guān)業(yè)務的會計分錄。1、應收利息=面值票面利率2、投資收益=債券期初攤余成本實際利率（攤余成本=持有至到期投資一級科目帳面價值） 3、“持有至到期投資利息調(diào)整”即為“應收利息”和“投資收益”的差額。 （1）2007年1月2日借：持有至到期投資成本1000 應收利息 40（10004%） 貸：銀行存款 1012.77 持有至到期投資利息調(diào)整 27.23 （2）2007年1月5日 借：銀行存款 40 貸：應收利息 40 （3）2007年12月31日 應確認的投資收益=972.775%

12、=48.64萬元， “持有至到期投資利息調(diào)整” = 48.64-10004%=8.64萬元借：應收利息40 持有至到期投資利息調(diào)整8.64 貸：投資收益 48.64 （4）2008年1月5日 借：銀行存款40 貸：應收利息40 （5）2008年12月31日 期初攤余成本= 972.77+48.64-40=981.41萬元應確認的投資收益=981.415%=49.07萬元 “持有至到期投資利息調(diào)整” =49.07-10004%=9.07萬元。借：應收利息40 持有至到期投資利息調(diào)整9.07貸：投資收益49.07（6）2009年1月5日借：銀行存款40 貸：應收利息40 （7）2009年12月31

13、日 最后一期 先確定“利息調(diào)整” 在倒擠“投資收益” “持有至到期投資利息調(diào)整”=27.23-8.64- 9.07=9.52萬元 投資收益=40+9.52=49.52萬元。借：應收利息 40 持有至到期投資利息調(diào)整 9.52 貸：投資收益 49.52 （8）2010年1月1日借：銀行存款 1040 貸：持有至到期投資成本1000 應收利息 40 第四節(jié)第四節(jié) 貸款和應收款項貸款和應收款項 一一、概述 貸款和應收款項，是指在活躍市場中沒有報價、回收金額固定或可確定的非衍生金融資產(chǎn)。通常情況下，一般企業(yè)因銷售商品或提供勞務形成的應收款項、商業(yè)銀行發(fā)放的貸款等，由于在活躍的市場上沒有報價，回收金額固

14、定或可確定，從而可以劃分為此類。 但是，企業(yè)不應當將下列非衍生金融資產(chǎn)劃分為貸款和應收款項： 1.準備立即出售或在近期出售的非衍生金融資產(chǎn)； 2.初始確認時被指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的非衍生金融資產(chǎn)； 3.初始確認時被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn)； 4.因債務人信用惡化以外的原因，使持有方可能難以收回幾乎所有初始投資的非衍生金融資產(chǎn)。 企業(yè)所持證券投資基金或類似基金，不應當劃分為貸款和應收款項。 1企業(yè)經(jīng)營收入發(fā)生應收款項 借：應收賬款 貸：主營業(yè)務收入 （其他業(yè)務收入等 ）應繳稅費- 2收到款項 借：銀行存款 貸：應收賬款二、會計處理（一）應收賬款的核算（二）應收票據(jù)的核算

15、 1企業(yè)經(jīng)營收入發(fā)生應收款項 借：應收票據(jù) 貸：主營業(yè)務收入 （其他業(yè)務收入等 ） 應繳稅費- 2收到款項 借：銀行存款 貸：應收票據(jù)3.應收票據(jù)背書轉(zhuǎn)讓 借：原材料 應交水費- 等 貸：應收票據(jù)4.應收票據(jù)貼現(xiàn)借：銀行存款 （貼現(xiàn)值） 財務費用 （借貸方差額） 貸：應收票據(jù)第五節(jié)第五節(jié) 可供出售金融資產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn) 一、概述一、概述 可供出售金融資產(chǎn)，是指初始確認時即被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn)，以及沒有劃分為持有至到期投資、貸款和應收款項、以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)。通常情況下，劃分為此類的金融資產(chǎn)應當在活躍的市場上有報價，因此，企業(yè)從二級市場上購入的、有報價的債

16、券投資、股票投資、基金投資等，可以劃分為可供出售金融資產(chǎn)。 二、會計處理 （一）企業(yè)取得可供出售的金融資產(chǎn) 1、債券投資 借：可供出售金融資產(chǎn)成本（面值） 應收利息（已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息） 可供出售金融資產(chǎn)利息調(diào)整（差額，也 可能 在貸方）貸：銀行存款等 2、股票投資 借：可供出售金融資產(chǎn)成本（公允價值與交易 費用 之和） 應收股利（已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利）貸：銀行存款等（二）資產(chǎn)負債表日計算利息 借：借：應收利息（分期付息債券按票面利率計算的 利息） 可供出售金融資產(chǎn)應計利息（到期時一次 還本付息債券按票面利率計算的利息） 貸貸：投資收益（可供出售債券的攤余成本和實 際利率計算確定

17、的利息收入） 可供出售金融資產(chǎn)利息調(diào)整（差額，也 可能在借方） 注意：不要把可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動計入攤余成本。（三）資產(chǎn)負債表日公允價值變動 1.公允價值上升 借：可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動貸：資本公積其他資本公積 2.公允價值下降 借：資本公積其他資本公積貸：可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動（四）資產(chǎn)負債表日減值借：資產(chǎn)減值損失（減記的金額）貸：資本公積其他資本公積（從所有者權(quán)益中轉(zhuǎn)出原計入資本公積的累計損失金額）可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動【例題】2007年12月1日，A公司從證券市場上購入B公司的股票作為可供出售金融資產(chǎn)。實際支付款項100萬元（含相關(guān)稅費5萬元）。2007年12月

18、31日，該可供出售金融資產(chǎn)的公允價值為95萬元。2008年3月31日，其公允價值為60萬元，而且還會下跌。要求：編制上述有關(guān)業(yè)務的會計分錄。（1）2007年12月1日借：可供出售金融資產(chǎn)成本 100貸：銀行存款 100（2）2007年12月31日 借：資本公積其他資本公積5 貸：可供出售金融資產(chǎn) 公允價值變動 5 （3）2008年3月31日 借：資產(chǎn)減值損失 40貸：資本公積其他資本公積 5 可供出售金融資產(chǎn) 公允價值變動 35（五）減值損失轉(zhuǎn)回借：可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動貸：資產(chǎn)減值損失若可供出售金融資產(chǎn)為股票等權(quán)益工具投資借：可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動貸：資本公積其他資本公積（六）將持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)借：可供出售金