第六章租賃課件

1、企業(yè)會計準則租賃租賃租賃概述 承租人對經(jīng)營租賃的會 計處理 出租人的會計處理 承租人對融資租賃的會計處理 售后租回交易的會計處理 承租人的會計處理 出租人對經(jīng)營租賃的會計處理 出租人對融資租賃的會計處理 售后租回交易的定義售后租回交易的會計處理第一節(jié) 租賃概述一、與租賃相關的定義一、與租賃相關的定義1租賃：是指在約定的期間內，出租人將資產(chǎn)使用權讓與承租人，以獲取租金的協(xié)議。2租賃期：是指租賃協(xié)議規(guī)定的不可撤銷的租賃期間。如果承租人有權選擇續(xù)租該資產(chǎn)，并且在租賃開始日就可以合理確定承租人將會行使這種選擇權，不論是否再支付租金。續(xù)租期也包括在租賃期之內。3租賃開始日：是指租賃協(xié)議日與租賃各方就主要

2、條款作出承諾日中的較早者。在租賃開始日，承租人和出租人應當將租賃認定為融資租賃或經(jīng)營租賃，并確定在租賃期開始日應確認的金額。4租賃期開始日：是指承租人有權行使其使用租賃資產(chǎn)權利的日期，表明租賃行為的開始。在租賃期開始日，承租人應當對租入資產(chǎn)、最低租賃付款額和未確認融資費用進行初始確認；出租人應當對應收融資租賃款、未擔保余值和未實現(xiàn)融資收益進行初始確認。 5擔保余值：就承租人而言，是指由承租人或與其有關的第三方擔保的資產(chǎn)余值；就出租人而言，是指就承租人而言的擔保余值加上獨立于承租人和出租人的第三方擔保的資產(chǎn)余值。6未擔保余值：指租賃資產(chǎn)余值中扣除就出租人而言的擔保余值以后的資產(chǎn)余值。對出租人而言

3、，如果租賃資產(chǎn)余值中包含未擔保余值，表明這部分余值的風險和報酬并未轉移。不能作為應收融資租賃款的一部分。7.最低租賃付款額：指在租賃期內，承租人應支付或可能被要求支付的各種款項（不包括或有租金和履約成本），加上由承租人或與其有關的第三方擔保的資產(chǎn)余值。 承租人有購買租賃資產(chǎn)選擇權，所訂立的購買價款預計將遠低于行使選擇權時租賃資產(chǎn)的公允價值，因而在租賃開始日就可以合理確定承租人將會行使這種選擇權的，購買價款應當計入最低租賃付款額。8.最低租賃收款額：是指最低租賃付款額加上獨立于承租人和出租人的第三方對出租人擔保的資產(chǎn)余值（不包括或有租金和履約成本）。 二、租賃的分類二、租賃的分類 承租人和出租人

4、應在租賃開始日將租賃分為融資租賃和經(jīng)營租賃。滿足下列標準之一的，應認定為融資租賃滿足下列標準之一的，應認定為融資租賃 ：1在租賃期屆滿時，資產(chǎn)的所有權轉移給承租人。2承租人有購買租賃資產(chǎn)的選擇權，所訂立的購價預計遠低于行使選擇權時租賃資產(chǎn)的公允價值。因而在租賃開始日就可合理地確定承租人將會行使這種選擇權。3租賃期占租賃資產(chǎn)使用壽命的大部分。這里的“大部分”掌握在租賃期占租賃開始日租賃資產(chǎn)使用壽命的75以上。 注意：強調的是租賃期占租賃資產(chǎn)使用壽命的比例；而非租賃期占該項資產(chǎn)全部可使用年限的比例。如果租賃資產(chǎn)是舊資產(chǎn)，在租賃前已使用年限超過資產(chǎn)自全新時起算可使用年限的75以上時，則這條判斷標準不

5、適用。4就承租人而言，租賃開始日最低租賃付款額的現(xiàn)值幾乎相當于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值；就出租人而言，租賃開始日最低租賃收款額的現(xiàn)值幾乎相當于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值。這里的“幾乎相當于”掌握在90以上。5租賃資產(chǎn)性質特殊，如果不作較大改造，只有承租人才能使用。這條標準是指租賃資產(chǎn)是出租人根據(jù)承租人對資產(chǎn)型號、規(guī)格等方面的特殊要求專門購買或建造的，具有專購、專用性質。 第二節(jié) 承租人的會計處理一、承租人對經(jīng)營租賃的會計處理一、承租人對經(jīng)營租賃的會計處理 (一)租金的會計處理 承租人在經(jīng)營租賃下發(fā)生的租金應當在租賃期內的各個期間按直線法確認為費用；如果其他方法更合理，也可以采用其他方法。 會

6、計處理為：1.確認各期租金費用時借記“長期待攤費用”等科目，貸記“其他應付款”等科目。2.實際支付租金時借記“其他應付款”等科目。貸記“銀行存款”、“現(xiàn)金”等科目。 某些情況下，出租人可能對經(jīng)營租賃提供激勵措施。1.在出租人提供了免租期的情況下，應將租金總額在整個租賃期內按直線法或其他合理的方法進行分攤，免租期內應確認租金費用；2.在出租人承擔了承租人的某些費用的情況下，應將該費用從租金總額中扣除，并將租金余額在租賃期內進行分攤。 此外,為了保證租賃資產(chǎn)的安全和有效使用，承租人應設置“經(jīng)營租賃資產(chǎn)”備查簿作備查登記。以反映和監(jiān)督租賃資產(chǎn)的使用、歸還和結存情況?！纠?】20 x7年1月1日，A公

7、司向B公司租入辦公設備一臺。租期為3年。設備價值為1 000 000元，預計使用年限為10年。租賃合同規(guī)定。租賃開始日(20X7年1月1日)A公司向B公司一次性預付租金150000元。第一年年末支付租金150 000元，第二年年末支付租金200 000元，第三年年末支付租金250 000元。租賃期屆滿后B公司收回設備，三年的租金總額為750 000元。(假定A公司和B公司均在年末確認租金費用和租金收入，并且不存在租金逾期支付的情況。) 分析：此項租賃沒有滿足融資租賃的任何一條標準。應作為經(jīng)營租賃處理。確認租金費用時,不能依據(jù)各期實際支付的租金的金額確定，而應采用直線法分攤確認各期的租金費用。此

8、項租賃租金費用總額為750 000元，按直線法計算，每年應分攤的租金費用為250 000元。賬務處理如下： 207年1月1日： 借：長期待攤費用 150 000 貸：銀行存款 150 000 207年12月31日： 借：管理費用 250 000 貸：長期待攤費用 100 000 銀行存款 150 000 20 x8年12月31日： 借：管理費用 250 000 貸：長期待攤費用 50 000 銀行存款 200 000 209年12月31日： 借：管理費用 250 000 貸：銀行存款 250 000 (二)初始直接費用的會計處理 對于承租人在經(jīng)營租賃中發(fā)生的初始直接費用，應當計入當期損益。其賬

9、務處理為：借記“管理費用”等科目，貸記“銀行存款”等科目。 (三)或有租金的會計處理 在經(jīng)營租賃下，承租人對或有租金的處理與融資租賃下相同，即在實際發(fā)生時計入當期損益。其賬務處理為：借記“財務費用”等科目，貸記“銀行存款”等科目。 二、承租人對融資租賃的會計處理二、承租人對融資租賃的會計處理 (一)租賃期開始日的會計處理 在租賃期開始日，承租人應當將租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者作為租入資產(chǎn)的入賬價值，將最低租賃付款額作為長期應付款的入賬價值，其差額作為未確認融資費用。 承租人在計算最低租賃付款額的現(xiàn)值時，如果知悉出租人的租賃內含利率，應當采用出租人的租賃內含利率作

10、為折現(xiàn)率；否則，應當采用租賃協(xié)議規(guī)定的利率作為折現(xiàn)率。如果出租人的租賃內含利率和租賃協(xié)議規(guī)定的利率均無法知悉，應當采用同期銀行貸款利率作為折現(xiàn)率。 租賃內含利率:是指在租賃開始日,使最低租賃收款額的現(xiàn)值與未擔保余值的現(xiàn)值之和等于租賃資產(chǎn)公允價值與出租人的初始直接費用之和的折現(xiàn)率。 (二)未確認融資費用的分攤 在融資租賃下，承租人向出租人支付的租金中，包含了本金和利息兩部分。承租人支付租金時，一方面應減少長期應付款，另一方面應同時將未確認的融資費用按一定的方法確認為當期融資費用。 在分攤未確認的融資費用時，按照租賃準則的規(guī)定，承租人應當采用實際利率法。在采用實際利率法的情況下，根據(jù)租賃開始日租賃

11、資產(chǎn)和負債的入賬價值基礎不同，融資費用分攤率的選擇也不同。 未確認融資費用的分攤率的確定具體分為下列幾種情況：未確認融資費用的分攤率的確定具體分為下列幾種情況： 1以出租人的租賃內含利率為折現(xiàn)率將最低租賃付款額折現(xiàn)、且以該現(xiàn)值作為租賃資產(chǎn)入賬價值的。2以合同規(guī)定利率為折現(xiàn)率將最低租賃付款額折現(xiàn)，且以該現(xiàn)值作為租賃資產(chǎn)入賬價值的。3以銀行同期貸款利率為折現(xiàn)率將最低租賃付款額折現(xiàn)。4.以租賃資產(chǎn)公允價值為入賬價值的，應當重新計算分攤率。該分攤率是使最低租賃付款額的現(xiàn)值等于租賃資產(chǎn)公允價值的折現(xiàn)率。 存在優(yōu)惠購買選擇權的，在租賃期屆滿時，未確認融資費用應全部攤銷完畢，并且租賃負債也應當減少為優(yōu)惠購買

12、金額。在承租人或與其有關的第三方對租賃資產(chǎn)提供了擔保或由于在租賃期屆滿時沒有續(xù)租而支付違約金的情況下，在租賃期屆滿時，未確認融資費用應當全部攤銷完畢，并且，租賃負債應減少至擔保余值。 (三)租賃資產(chǎn)折舊的計提 承租人應對融資租入的固定資產(chǎn)計提折舊。 1.對于融資租入資產(chǎn)，計提租賃資產(chǎn)折舊時，承租人應采用與自有應折舊資產(chǎn)相一致的折舊政策。 如果承租人或與其有關的第三方對租賃資產(chǎn)余值提供了擔保，則應計折舊總額為租賃期開始日固定資產(chǎn)的入賬價值扣除擔保余值后的余額； 如果承租人與其有關的第三方未對租賃資產(chǎn)余值提供擔保，應計折舊總額為租賃期開始日固定資產(chǎn)的入賬價值。 2.確定租賃資產(chǎn)的折舊期間應視租賃合

13、同的規(guī)定而論。 如果能夠合理確定租賃期屆滿時承租人將會取得租賃資產(chǎn)所有權，即可認為承租人擁有該項資產(chǎn)的全部使用壽命，因此應以租賃期開始日租賃資產(chǎn)的壽命作為折舊期間。 如果無法合理確定租賃期屆滿后承租人是否能夠取得租賃資產(chǎn)的所有權，應以租賃期與租賃資產(chǎn)壽命兩者中較短者作為折舊期間。(四)租賃期屆滿時的處理租賃期屆滿時，承租人對租賃資產(chǎn)有三種情況:返還、優(yōu)惠續(xù)租和留購。1.返還租賃資產(chǎn)租賃期屆滿，承租人向出租人返還租賃資產(chǎn)時，通常借記“長期應付款應付融資租賃款”、“累計折舊”科目，貸記“固定資產(chǎn)融資租入固定資產(chǎn)”科目。2.優(yōu)惠續(xù)租租賃資產(chǎn)承租人行使優(yōu)惠續(xù)租選擇權，應視同該項租賃一直存在而作出相應的

14、賬務處理。如果租賃期屆滿時沒有續(xù)租，根據(jù)租賃合同規(guī)定須向出租人支付違約金時，借記“營業(yè)外支出”科目，貸記“銀行存款”等科目。3.留購租賃資產(chǎn)在承租人享有優(yōu)惠購買選擇權的情況下，支付購買價款時，借記“長期應付款應付融資租賃款“科目，貸記”銀行存款”等科目；同時，將固定資產(chǎn)從“融資租入固定資產(chǎn)”明細科目轉入有關明細科目?！纠?】 資料：1租賃合同 201年l2月28日。A公司與B公司簽訂了一份租賃合同。合同主要條款如下： (1)租賃標的物：程控生產(chǎn)線。 (2)租賃期開始日；租賃物運抵A公司生產(chǎn)車間之日(即202年1月1日)。 (3)租賃期：從租賃期開始日算起36個月。 (4)租金支付方式：自租賃期

15、開始日起每年年末支付租金1 000 000元。 (5)該生產(chǎn)線在202年1月1日B公司的公允價值為2 600 000元。 (6)租賃合同規(guī)定的利率為8(年利率)。 (7)該生產(chǎn)線為全新設備，估計使用年限為5年。 (8)203年和204年兩年，A公司每年按該生產(chǎn)線所生產(chǎn)的產(chǎn)品微波爐的年銷售收入的1向B公司支付經(jīng)營分享收入。2A公司 (1)采用實際利率法確認本期應分攤的未確認融資費用。 (2)采用年限平均法計提固定資產(chǎn)折舊。 (3)203年、204年A公司分別實現(xiàn)微波爐銷售收入10 000 000元和15 000 000元。 (4)204年12月31日，將該生產(chǎn)線退還B公司。 (5)A公司在租賃談

16、判和簽訂租賃合同過程中發(fā)生可歸屬于租賃項目的手續(xù)費、差旅費10 000元。A公司的會計處理如下：1租賃開始日的會計處理 第一步，判斷租賃類型 本例中租賃期(3年)占租賃資產(chǎn)尚可使用年限(5年)的60(小于75)。沒有滿足融資租賃的第3條標準；另外最低租賃付款額的現(xiàn)值為2 577 100元大于租賃資產(chǎn)原賬面價值的90，即(2 600 00090)2 340 000元，滿足融資租賃的第4條標準，因此。A公司應當將該項租賃認定為融資租賃。 第二步，計算租賃開始日最低租賃付款額的現(xiàn)值，確定租賃資產(chǎn)的入賬價值本例中A公司不知道出租人的租賃內含利率，因此應選擇租賃合同規(guī)定的利率8作為最低租賃付款額的折現(xiàn)率

17、。 最低租賃付款額=各期租金之和+承租人擔保的資產(chǎn)余值 =1 000 0003+0=3 000 000(元) 計算現(xiàn)值的過程如下： 每期租金l 000 000元的年金現(xiàn)值=1 000 000(P/A，3，8)查表得知： (P/A,3,8)=25771 每期租金的現(xiàn)值之和=1 000 00025771=2 577 100(元)小于租賃資產(chǎn)公允價值2 600 000元。 根據(jù)孰低原則，租賃資產(chǎn)的入賬價值應為其折現(xiàn)值2 577 100元。第三步，計算未確認融資費用 未確認融資費用=最低租賃付款額-最低租賃付款額現(xiàn)值 =3 000 000-2 577 100=422 900(元)第四步，將初始直接費用

18、計入資產(chǎn)價值 初始直接費用是指在租賃談判和簽訂租賃協(xié)議的過程中發(fā)生的可直接歸屬于租賃項目的費用。承租人發(fā)生的初始直接費用，通常有印花稅、傭金、律師費、差旅費等。承租人發(fā)生的初始直接費用。應當計入租入資產(chǎn)價值。 賬務處理為： 202年1月l 日。租人程控生產(chǎn)線： 借：固定資產(chǎn)融資租人固定資產(chǎn) 2 587 100 未確認融資費用 422 900 貸：長期應付款應付融資租賃款 3 000 000 銀行存款 10 000 2分攤未確認融資費用的會計處理 第一步，確定融資費用分攤率 由于租賃資產(chǎn)的入賬價值為其最低租賃付款額的折現(xiàn)值，因此該折現(xiàn)率就是其融資費用分攤率，即8。 第二步，在租賃期內采用實際利率

19、法分攤未確認融資費用。未確認融資費用分攤表(實際利率法)日期租金確認的融資費用應付本金減少額應付本金余額 202.1.1202.12.31203.12.31204.6.30合計1000000100000010000003000000=期初8%206168142661.4474070.56422900= - 793832857338.56925929.442577100期末=期初- 25771001783268925929.440第三步，會計處理為： 202年l2月31日，支付第一期租金： 借：長期應付款應付融資租賃款 1 000 000 貸：銀行存款 1 000 000202年112月，每月分

20、攤未確認融資費用時，每月財務費用為 206 16812=17 18067(元)。 借：財務費用 17 18067 貸：未確認融資費用 17 18067203年12月31日。支付第二期租金： 借：長期應付款應付融資租賃款 1 000 000 貸：銀行存款 1 000 000203年112月。每月分攤未確認融資費用時。每月財務費用 1426614412=1188845(元)。 借：財務費用 11 88845 貸：未確認融資費用 l1 88845204年l2月31日，支付第三期租金： 借：長期應付款應付融資租賃款 1 000 000 貸：銀行存款 1 000 000204年112月，每月分攤未確認融

21、資費用時，每月財務費用為 74 0705612=6 17255(元)。 借：財務費用 6 17255 貸：未確認融資費用 6 172553計提租賃資產(chǎn)折舊的會計處理 第一步，融資租人固定資產(chǎn)折舊的計算(見表） 第二步，會計處理 202年2月28日，計提本月折舊=812866.8211=73896.98(元) 借：制造費用折舊費 73896.98 貸：累計折舊 73896.98 202年3月204年l2月的會計分錄，同上。融資租入固定資產(chǎn)折舊計算表(年限平均法） 日 期 固定資產(chǎn)原價 估計余值 折舊率 當年折舊費 累計折舊 固定資產(chǎn)凈值 202.1.1258710002587100202.12.

22、3131.42%812866.82812866.821774233.18203.12.3134.29%887116.591699983.41887116.59204.12.3134.29%887116.5925871000合計25871000100%2587100 4或有租金的會計處理 203年l2月31日，根據(jù)合同規(guī)定應向B公司支付經(jīng)營分享收入l00 000元： 借：銷售費用 100 000 貸：其他應付款B公司 100 000 204年l2月31日，根據(jù)合同規(guī)定應向B公司支付經(jīng)營分享收入l50 000兀： 借：銷售費用 150 000 貸：其他應付款B公司 150 000 5租賃期屆滿時的

23、會計處理 204年l2月31日，將該生產(chǎn)線退還B公司： 借：累計折舊 2 587 100 貸：固定資產(chǎn)融資租入固定資產(chǎn) 2 587 100第三節(jié) 出租人的會計處理 一、出租人對經(jīng)營租賃的會計處理一、出租人對經(jīng)營租賃的會計處理 出租人在經(jīng)營租賃下收取的租金應當在租賃期內的各個期間按直線法確認為收入。如果其他方法更合理，也可以采用其他方法。 如果經(jīng)營租賃資產(chǎn)屬于固定資產(chǎn)，應當采用出租人對類似應折舊資產(chǎn)通常所采用的折舊政策計提折舊；否則，應當采用合理的方法進行攤銷。若提供免租期、承擔承租人某些費用等激勵措施，與承租人處理相類似。 會計處理為： 1.確認各期租金收入時借記“應收賬款”或“其他應收款”等

24、科目，貸記“租賃收入”科目。 2.實際收到租金時借記“銀行存款”等科目，貸記“應收賬款”或“其他應收款”等科目。二、出租人對融資租賃的會計處理二、出租人對融資租賃的會計處理（一）租賃開始日租賃債權的確認在租賃開始日，出租人應將最低租賃收款額和初始直接費用之和作為應收融資租賃款的入賬價值，并同時記錄未擔保余值，將最低租賃收款額、初始直接費用與未擔保余值之和與其現(xiàn)值之和的差額記錄為未實現(xiàn)融資收益。會計處理：借：長期應收款應收融資租賃款 （按最低租賃收款額和初始直接費用） 未擔保余值 （按未擔保余值） 營業(yè)外支出 （按照融資租賃資產(chǎn)與賬面價值之差） 貸：融資租賃資產(chǎn) （ 按照租賃資產(chǎn)的賬面價值） 營

25、業(yè)外收入 （按照融資租賃資產(chǎn)與賬面價值之差） 未實現(xiàn)融資收益（差額） 銀行存款 （初始直接費用）（二）未實現(xiàn)融資收益分配的會計處理 在分配未實現(xiàn)融資收益時，出租人應當采用實際利率法計算當期應確認的融資收入。 其會計處理為： 1.出租人每期收到租金時，按收到的租金， 借記“銀行存款”科目，貸記“長期應收款應收融資租賃款”科目。 2.在未實現(xiàn)融資收益初始確認時對其進行調整， 借：未實現(xiàn)融資收益（初始直接費用） 貸：長期應收款應收融資租賃款 3.每期采用合理方法分配未實現(xiàn)融資收益時，按當期應確認的融資收入金額，借記“未實現(xiàn)融資收益”科目，貸記“租賃收入”科目。（三）應收融資租賃款壞賬準備的計提 出租

26、人應對應收融資租賃款減去未實現(xiàn)融資收益的差額部分合理計提壞賬準備。 計提壞賬準備的方法由出租人根據(jù)有關規(guī)定自行確定。壞賬準備的計提方法一經(jīng)確定，不得隨意變更。其會計處理為： 1根據(jù)有關規(guī)定合理計提壞賬準備時，借記“資產(chǎn)減值損失”科目，貸記“壞賬準備”科目。 2對于確實無法收回的應收融資租賃款，經(jīng)批準作為壞賬損失，沖銷計提的壞賬準備，借記“壞賬準備”科目，貸記“長期應收款應收融資租款”科目。 3已確認并轉銷的壞賬損失，如果以后又收回，按實際收回的金額，借記“長期應收款應收融資租賃款”科目，貸記“壞賬準備”科目；同時，借記“銀行存款”科目，貸記“長期應收款應收融資租賃款”科目。 （四）未擔保余值發(fā)

27、生變動的會計處理1.出租人至少應當于每年年度終了，對未擔保余值進行復核。2.未擔保余值增加的，不作調整。3.有證據(jù)表明未擔保余值已經(jīng)減少的，應當重新計算租賃內含利率，將由此引起的租賃投資凈額的減少，計入當期損失；以后各期根據(jù)修正后的租賃投資凈額和重新計算的租賃內含利率確認融資收入。4.已確認損失的未擔保余值得以恢復的，應當在原已確認的損失金額內轉回，并重新計算租賃內含利率，以后各期根據(jù)修正后的租賃投資凈額和重新計算的租賃內含利率確認融資收入。(五)租賃期屆滿時的會計處理 租賃期屆滿時，出租人應區(qū)別以下情況進行會計處理： 1收回租賃資產(chǎn)，通常有可能出現(xiàn)以下四種情況：（1）存在擔保余值，不存在未擔

28、保余值借：融資租賃資產(chǎn) 貸：長期應收款（擔保余值）如果收回租賃資產(chǎn)的價值低于擔保余值，則應向承租人收取價值損失的補償金。 借：其他應收款 貸：營業(yè)外收入（2）存在擔保余值，同時存在未擔保余值 借：融資租賃資產(chǎn) 貸：長期應收款（擔保余值） 未擔保余值（未擔保余值） 如果收回租賃資產(chǎn)的價值扣除未擔保余值后的余額低于擔保余值，則應向承租人收取價值損失補償金。 借：其他應收款 貸：營業(yè)外收入（3）存在未擔保余值，不存在擔保余值借：融資租賃資產(chǎn) 貸：未擔保余值（未擔保余值）（4）擔保余值和未擔保余值均不存在無需作會計處理，只需做相應地備查登記。2優(yōu)惠續(xù)租租賃資產(chǎn) 如果承租人行使優(yōu)惠續(xù)租選擇權。則出租人應

29、視同該項租賃一直存在而作出相應的會計處理。3留購租賃資產(chǎn) 租賃期屆滿時，承租人行使了優(yōu)惠購買選擇權。出租人按收到的承租人支付的購買資產(chǎn)的價款，借記“銀行存款”等科目，貸記“長期應收款應收融資租賃款”科目。如果還存在未擔保余值，還應借記“營業(yè)外支出處置固定資產(chǎn)凈損失”科目，貸記“未擔保余值”科目。 【例3】沿用【例2】。B公司的有關資料如下： (1)該程控生產(chǎn)線賬面價值為2 600 000元。 (2)發(fā)生初始直接費用l00 000元。 (3)采用實際利率法確認本期應分配的未實現(xiàn)融資收益。 (4)20 x3年、20 x4年A公司分別實現(xiàn)微波爐銷售收入10 000 000元和 15 000 000元

30、根據(jù)合同規(guī)定。這兩年應向該公司取得的經(jīng)營分享收入分別為100000元和150 000元。(5)20 x4年12月31日，從A公司收回該生產(chǎn)線。 B公司的賬務處理如下： (1)租賃開始日的賬務處理。 第一步，計算租賃內含利率。 根據(jù)租賃內含利率的定義，租賃內含利率是指在租賃開始日，使最低租賃收款額的現(xiàn)值與未擔保余值的現(xiàn)值之和等于租賃資產(chǎn)公允價值與出租人的初始直接費用之和的折現(xiàn)率。 由于本例中不存在獨立于承租人和出租人的第三方對出租人擔保的資產(chǎn)余值，因此最低租賃收款額等于最低租賃付款額，即租金*期數(shù)+承租人擔保余值=1 000 000*3+0=3 000 000(元)，因此有1 000 000 *

31、（P/A，3，R)=2 600 000+100 000=2 700 000 (租賃資產(chǎn)的公允價值+初始直接費用) 經(jīng)查表?？芍?年金系數(shù) 利率 27232 5 27 R 26730 6 用插入法求得租賃內含利率為546。 第二步，計算租賃開始日最低租賃收款額及其現(xiàn)值和未實現(xiàn)融資收益。 最低租賃收款額+未擔保余值=(最低租賃付款額+第三方擔保的余值)+未擔保余值=(各期租金之和+承租人擔保余值)+第三方擔保余值+未擔保余值 =(1 000 000*3+0)+0+0 =3 000 000(元) 最低租賃收款額=1 000 000*3=3 000 000(元) 最低租賃收款額的現(xiàn)值=1 000 00

32、0*(P/A,3，5.46)=2 700 000(元) 未實現(xiàn)融資收益=最低租賃收款額+未擔保余值一最低租賃收款額的現(xiàn)值+未擔保余值的現(xiàn)值=3 000 000-2 700 000 =300 000(元) 第三步，判斷租賃類型。 本例中租賃期(3年)占租賃資產(chǎn)尚未可使用年限(5年)的60，沒有滿足融資租賃的第3條標準；另外，最低租賃收款額的現(xiàn)值為2 600 000元。大于租賃資產(chǎn)原賬面價值的90即2 340 000元(2 600 00090)。滿足融資租賃的第4條標準，因此，B公司應當將該項租賃認定為融資租賃。第四步，賬務處理。 202年1月1日，租出程控生產(chǎn)線，發(fā)生初始直接費用： 借：長期應收

33、款應收融資租賃款 3000 000 貸：融資租賃資產(chǎn) 2 600 000 銀行存款 100 000 未實現(xiàn)融資收益 300 000(2)未實現(xiàn)融資收益分配的賬務處理。 第一步，計算租賃期內各租金收取期應分配的未實現(xiàn)融資收益 未實現(xiàn)融資收益分配表 日期租金確認的融資收入租賃投資凈額減少額租賃投資凈額余額 202.1.1202.12.31203.12.31204.6.30合計1000000100000010000003000000=期初5.46%147420100869.1351710.87300000= - 852580899130.87948289.132700000期末=期初- 270000

34、01847420948289.130第二步，賬務處理。202年l2月31日，收到第一期租金：借：銀行存款 1 000 000 貸：長期應收款應收融資租賃款 1 000 000202年ll2月。每月確認融資收入時：借：未實現(xiàn)融資收益(147 420l2) 12 285 貸：租賃收入 12 285203年12月31日，收到第二期租金：借：銀行存款 1 000 000 貸：長期應收款應收融資租賃款 1 000 000203年112月，每月確認融資收入時：借：未實現(xiàn)融資收益 (100 8691312) 8 40576 貸：租賃收入 8 40576204年12月31日，收到第三期租金：借：銀行存款 1

35、000 000 貸：長期應收款應收融資租賃款 1000 000204年1一l2月，每月確認融資收入時：借：未實現(xiàn)融資收益 (51 7108712) 4 30924 貸：租賃收入 4 30924(3)或有租金的會計處理。203年12月31日，根據(jù)合同規(guī)定應向A公司收取經(jīng)營分享收入100000元借：應收賬款A公司 100 000 貸：租賃收入 100 000204年12月31日，根據(jù)合同規(guī)定應向A公司收取經(jīng)營分享收取經(jīng)營分享收入150 000元借：應收賬款A公司 150 000 貸：租賃收入 150 000（4）租賃期屆滿時的會計處理204年12月31日，將該生產(chǎn)線從A公司收回，做備查登記。第四節(jié)

36、第四節(jié) 售后租回交易的會計處理售后租回交易的會計處理 售后租回交易，是指賣主(即承租人）將資產(chǎn)出售后，又將該項資產(chǎn)從買主（即出租人)租回，習慣上稱之為“回租”。 售后租回交易的會計處理應根據(jù)其所形成的租賃類型而定，可按融資租賃和經(jīng)營租賃分別進行會計處理。一、售后租回交易形成融資租賃一、售后租回交易形成融資租賃如果售后租回交易形成一項融資租賃，售價與資產(chǎn)賬面價值之間的差額應予遞延，并按該項租賃資產(chǎn)的折舊進度進行分攤，作為折舊費用的調整。二、售后租回交易形成經(jīng)營租賃二、售后租回交易形成經(jīng)營租賃 售后租回交易認定為經(jīng)營租賃的，應當分別情況處理:在有確鑿證據(jù)表明售后租回交易是按照公允價值達成的, 售價

37、與賬面價值的差額應當計入當期損益。如果售后租回交易不是按照公允價值達成的,有關損益應于當期確認；但若該損失將由低于市價的未來付款額補償,應將其遞延,并按與確認租金費用相一致的方法分攤于預計的資產(chǎn)使用期限內；售價高于公允價值的，其高出公允價值的部分應予遞延，并在預計的使用期限內攤銷。 售后售后租回租回交易交易形成形成經(jīng)營經(jīng)營租賃租賃按照公允按照公允價值達成價值達成售價與賬面價值的差額應當計入當期損益售價與賬面價值的差額應當計入當期損益售后租回售后租回交易不是交易不是按照公允按照公允價值達成價值達成售價售價低于低于公允公允價值價值售價大于賬面價值售價大于賬面價值應確認利潤應確認利潤售價小于賬面價值

38、（損失）售價小于賬面價值（損失）損失不能得到損失不能得到補償，確認損補償，確認損失失損失能夠得到損失能夠得到補償，確認遞補償，確認遞延收益，以后延收益，以后攤銷攤銷售價售價高于高于公允公允價值價值其高出公允價值的部分應予遞延，并在預計其高出公允價值的部分應予遞延，并在預計的使用期限內攤銷，公允價值與賬面價值的的使用期限內攤銷，公允價值與賬面價值的差額計入當期損益差額計入當期損益 三、售后租回交易的會計處理三、售后租回交易的會計處理 1出售資產(chǎn)時按固定資產(chǎn)賬面凈值。借記“固定資產(chǎn)清理”科目，按固定資產(chǎn)已提折舊，借記“累計折舊”科目，按固定資產(chǎn)的賬面原價，貸記“固定資產(chǎn)”科目；如果出售資產(chǎn)已計提減

39、值準備，還應結轉已計提的減值準備。 2收到出售資產(chǎn)的價款時，借記“銀行存款”科目，貸記“固定資產(chǎn)清理”科目，借記或貸記“遞延收益未實現(xiàn)售后租回損益(融資租賃或經(jīng)營租賃)”科目或“營業(yè)外收入”、“營業(yè)外支出”科目。 3租回資產(chǎn)時，如果形成一項融資租賃，按租賃資產(chǎn)的公允價值與最低租賃付款額的現(xiàn)值兩者中較低者，借記“融資租賃資產(chǎn)”科目(假設不需安裝)，按最低租賃付款額，貸記“長期應付款應付融資租賃款”科目，按其差額，借記“未確認融資費用”科目。如果形成一項經(jīng)營租賃，則作備查登記。 4各期根據(jù)該項租賃資產(chǎn)的折舊進度或租金支付比例分攤未實現(xiàn)售后租回損益時，借記或貸記“遞延收益未實現(xiàn)售后租回損益(融資租賃

40、或經(jīng)營租賃)”科目，貸記或借記“制造費用”、“銷售費用”、“管理費用”等科目。 1第一種情況：售后租回交易形成融資租賃，售價高于資產(chǎn)賬面價值 【例4】 沿用【例2】，假定202年1月1日，A公司將一條程控生產(chǎn)線按2 600000元的價格銷售給B公司。該生產(chǎn)線202年1月1日的賬面原值為2 400 000元，全新設備未計提折舊。同時又簽訂了一份租賃合同將該生產(chǎn)線租回，該合同主要條款與【例2】的合同條款內容相同，假定不考慮相關稅費。(1)賣主(即承租人：A公司)的會計處理 第一步，判斷租賃類型。 根據(jù)例2，該項租賃屬于融資租賃。租賃開始日最低租賃付款額的現(xiàn)值及融資費用分攤率的計算過程與結果同例2。

41、 第二步，計算未實現(xiàn)售后租回損益。未實現(xiàn)售后租回損益=售價一資產(chǎn)的賬面價值 =售價一(資產(chǎn)的賬面原價一累計折舊)=2 600 000一（2 400 0000)=200 000(元) 第三步，在租賃期內采用實際利率法分攤未確認融資費用。 第四步，在折舊期內按折舊進度(年限平均法)分攤未實現(xiàn)售后租回損益(見下表)。 未實現(xiàn)售后租回收益分攤表 日期售價固定資產(chǎn)賬面價值攤銷期分攤率攤銷額未實現(xiàn)售后租回收益202.1.1202.12.31203.12.31204.6.30合計260000026000002400000240000035個月31.42%34.29%34.29%628406858068580

42、 200000200000137160685800本例中，由于租賃資產(chǎn)的折舊期為35個月，因此，未實現(xiàn)售后租回損益的分攤期也為35個月。第五步，賬務處理。20X2年1月1日，結轉出售固定資產(chǎn)的成本：借：固定資產(chǎn)清理 240000 貸：固定資產(chǎn) 240000 20X2年1月1日，向B公司出售程控生產(chǎn)線：借：銀行存款 260000 貸：固定資產(chǎn)清理 240000 遞延收益未實現(xiàn)售后租回收益（融資租賃） 2000020X2年2月28日，確認本月應分攤的未實現(xiàn)售后租回收益借：遞延收益未實現(xiàn)售后租回收益（融資租賃）5712.73（62840/11) 貸：制造費用折舊費 5712.73（2）買主（即出租人

43、B)的會計處理20X2年1月1日，向A公司購買生產(chǎn)線借：融資租賃資產(chǎn) 260000 貸：銀行存款 260000其他相關會計處理與一般租賃業(yè)務相同（略） 2第二種情況：售后租回交易形成經(jīng)營租賃，售價高于資產(chǎn)公允價值例5.假定202年1月1日，A公司將全新辦公設備一臺，按照1 000 000元的價格售給B公司，該設備202年1月1日的賬面價值為900 000元,公允價值為900 000元，并立即簽訂了一份租賃合同，租期4年，每年年末支付租金200000元。 (1)賣主(即承租人：A公司)的會計處理。 第一步，判斷租賃類型。 該項租賃屬于經(jīng)營租賃。 第二步，計算未實現(xiàn)售后租回損益。未實現(xiàn)售后租回損益

44、=售價一資產(chǎn)的賬面價值 =1 000 000-900000=100000(元) 第三步，在租賃期內按租金支付比例分攤未實現(xiàn)售后租回損益(見表)。 未實現(xiàn)售后租回收益分攤表 日期售價固定資產(chǎn)公允價值支付的租金分攤率攤銷額未實現(xiàn)售后租回損益202.1.11 000 000900 000100 000202.12.31200 00025%25 00075 000203.12.31200 000 25%25 00050 000204.12.31200 00025%25 00025 000205.12.31200 00025%25 0000合計1 000 000900 000800 000100%100 000第四步，會計處理。202年1月1日，結轉出售固定資產(chǎn)的成本：借：固定資產(chǎn)清理 900 000 貸：固定資產(chǎn) 900 000202年1月1日，向B公司出售設備：借：銀行存款 1000 000 貸：固定資產(chǎn)清理 900 000 遞延收益未實現(xiàn)售后租回損益(經(jīng)營租賃) 100 000202年l2月31日，確認本年應分攤的未實現(xiàn)售后租回損益(在本例中按年分攤未實現(xiàn)售后租回損益只是為了簡化核算。在實際工作中，承租人一般應在按月確認租金費用的同時合理分攤未實現(xiàn)售后租回損益