資產(chǎn)負債表債務法與利潤表債務法比較分析

1、資產(chǎn)負債表債務法與利潤表債務法比較分析 作者：王愛群王藝霖葉興寬【摘 要】 本文對新舊會計準則（制度）作了對比研究，在借鑒、總結前人研究成果的基礎上，對資產(chǎn)負債表債務法與利潤表債務法作了差異分析，以凸顯資產(chǎn)負債表的優(yōu)勢所在。 【關鍵詞】 債務法； 資產(chǎn)負債表； 利潤表 在我國以往的所得稅會計中，企業(yè)對所得稅核算方法的選擇余地很大：既可以選擇應付稅款法，也可以選擇納稅影響法，納稅影響法又有遞延法和利潤表債務法可供選擇。而我國財政部實施的企業(yè)會計準則第18號所得稅則規(guī)定，企業(yè)所得稅一律按照全新的資產(chǎn)負債表債務法進行核算。那么，資產(chǎn)負債表債務法與利潤表債務法有何區(qū)別？為什么要用資產(chǎn)負債表債務法來替代

2、利潤表債務法？資產(chǎn)負債表債務法又好在哪里？ 一、資產(chǎn)負債表債務法與利潤表債務法差異分析 同是作為“債務法”，原利潤表債務法和新資產(chǎn)負債表債務法有一些相似之處都確認遞延項目，且稅率發(fā)生變動時，對已確認的遞延所得稅資產(chǎn)和負債進行調(diào)整，但其差異也很明顯。 （一）對收益的理解不同 利潤表債務法體現(xiàn)了利潤表觀；資產(chǎn)負債表債務法體現(xiàn)了資產(chǎn)負債表觀。利潤表觀，用“收入費用觀”定義收益，強調(diào)收益是收入和費用的配比。利潤表債務法與這一收益觀相對應，計算會計收益中所有收入和費用對所得稅的影響，并以所得稅費用列示在利潤表上，遞延所得稅則是會計所得稅費用與稅法應交所得稅相對比的結果；而資產(chǎn)負債表觀，用“資產(chǎn)負債表觀”

3、定義收益，提出了“全面收益”的概念，要求收益的確認與計量都要服從資產(chǎn)負債表中資產(chǎn)、負債會計概念的要求。資產(chǎn)負債表債務法適應這一收益觀，資產(chǎn)或負債賬面金額與其計稅基礎之間的差異乘以稅率直接形成遞延所得稅資產(chǎn)或負債的期末余額，而所得稅費用依據(jù)當期應交所得稅和遞延所得稅資產(chǎn)或負債的期末、期初相比加以確定。比較而言，利潤表債務法計算程序復雜，且確認和計量所得稅資產(chǎn)和負債的標準不易把握。這一變化充分反映了當前會計界認識水平的提高，對包括所得稅會計處理在內(nèi)的企業(yè)財務會計視角，已經(jīng)由利潤表觀轉變到了資產(chǎn)負債觀。 （二）核算對象不同 資產(chǎn)負債表債務法和利潤表債務法作為債務法下兩種不同的分析方法，還有一個主要的

4、區(qū)別，在于前者的核算對象是“暫時性差異”，而后者則是“時間性差異”?！皶r間性差異”是指在一個期間產(chǎn)生而在以后的一個期間或多個期間轉回的應稅利潤與會計利潤之間的差額，側重從收入和費用角度分析會計利潤和應稅所得之間的差異，強調(diào)差異的形成以及差異的轉回；“暫時性差異”是指一項資產(chǎn)或負債的計稅基礎與其在資產(chǎn)負債表中的賬面價值之間的差額，它側重從資產(chǎn)和負債角度分析會計利潤和應稅所得之間的差異，更強調(diào)差異的內(nèi)容和原因。 從內(nèi)涵來看，暫時性差異比時間性差異的范圍更廣泛，它不僅包括所有的時間性差異，還包括所有的不是時間性差異的暫時性差異。 （三）對“遞延項目”含義的理解不同 采用資產(chǎn)負債表債務法，應將全部（特

5、殊情況除外）暫時性差異確認為一項遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負債，大大拓展了“遞延項目”的含義，與利潤表債務法使用的“遞延項目”相比，前者更具有現(xiàn)實意義。利潤表債務法首先將時間性差異分為在未來期間的應納稅時間性差異和可抵扣時間性差異，再分別將應納稅時間性差異和可抵減時間性差異乘以適用稅率得出遞延所得稅負債和遞延所得稅資產(chǎn)。由于時間性差異反映的是收入和費用在本期發(fā)生的差額，揭示的是某個期間內(nèi)的差異，所以此時確認的遞延所得稅資產(chǎn)或負債應是本期的影響額；而在資產(chǎn)負債表債務法下，盡管也將暫時性差異分為應納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異，并由此確認遞延所得稅負債和資產(chǎn)，但由于暫時性差異反映的是資產(chǎn)或負債賬

6、面金額與其稅基之間產(chǎn)生的差異，是從本質出發(fā)分析其產(chǎn)生原因及其對期末資產(chǎn)、負債的影響，揭示的是某個時點上的差異。因此暫時性差異是累計影響額，遞延所得稅資產(chǎn)或負債反映的是賬面價值，是累計的差額。 （四）確認財務報表項目、計算所得稅費用的程序不同 確認財務報表項目時，在利潤表債務法下，利潤表項目直接確認，資產(chǎn)負債表項目間接確認，即首先關注利潤表項目所得稅費用計算的準確性。其計算公式為：當期所得稅費用=會計利潤適用稅率+稅率變動的調(diào)整數(shù)；然后根據(jù)所得稅費用與當期應納稅款之間的差額，倒擠出本期發(fā)生的遞延所得稅。而在資產(chǎn)負債表債務法下，資產(chǎn)負債表項目直接確認，損益表項目間接確認，即首先計算出期末遞延所得稅

7、資產(chǎn)和負債；然后倒擠出本期所得稅費用。它更加關注的是資產(chǎn)和負債類項目計算的準確性。其計算公式為：當期所得稅費用=當期應納稅所得適用稅率+當期遞延所得稅負債增加（-減少）-當期遞延所得稅資產(chǎn)的增加（+減少）。 二、資產(chǎn)負債表債務法的優(yōu)點 （一）核算方法更為簡單、更容易理解和運用 過去會計制度下的所得稅核算，以利潤表為基礎，調(diào)整時分為永久性差異和時間性差異，在科目設置上分為“所得稅”、“應交稅金應交所得稅”和“遞延稅款”三個科目，看似簡單，實則麻煩，也不容易理解，尤其是在前后期間稅率變動的情況下，調(diào)來調(diào)去非常繁瑣，且容易出錯。關于這一點，筆者相信，只要對所得稅會計稍有了解的人都應該深有體會。而資產(chǎn)

8、負債表債務法以資產(chǎn)負債表觀為基礎，強調(diào)的是全面的收益，對所得稅費用的核算以資產(chǎn)負債表中的資產(chǎn)和負債為著眼點，逐一確認資產(chǎn)和負債項目的賬面價值與其計稅基礎之間的暫時性差異。在每一會計期末，只需將期末暫時性差異與期初暫時性差異的納稅影響額的差額作為本期所得稅費用的調(diào)整。在科目設置上，分為“遞延所得稅資產(chǎn)”、“遞延所得稅負債”、“應交稅費應交所得稅”和“所得稅費用”，和先前相比雖然多了一個科目，但是由于各個科目之間的“分工”更明確，也就不容易混淆，所以這種方法相對來說更為簡單，也更容易理解，操作起來更方便，同時也降低了錯誤發(fā)生的概率。 （二）可以提供更為全面、有用的所得稅會計信息 與過去的會計制度相

9、比，資產(chǎn)負債表債務法更注重暫時性差異，它既包括了所有的時間性差異，又包括了所有不屬于時間性差異的其他暫時性差異，因而強調(diào)的范圍更加廣泛。例如，隨著經(jīng)濟環(huán)境的不斷變化、競爭的日益加劇，企業(yè)合并的浪潮愈演愈烈，債務重組和資產(chǎn)減值等也屢見不鮮，由此產(chǎn)生的屬于暫時性差異的非時間性差異，過去會計制度的核算方法是無法體現(xiàn)出來的，而資產(chǎn)負債表債務法則可以很好地體現(xiàn)和披露這些相關的信息。采用適用性更強的資產(chǎn)負債表債務法對其進行核算，就能充分、完整地反映企業(yè)所得稅的核算和交納過程，同時也能提供更有用的會計信息。正是從這個意義上，可以說，資產(chǎn)負債表債務法適應了新的經(jīng)濟形式，可以提供更加全面、有用的會計信息。 （三

10、）更符合會計可比性原則的需要 過去的會計制度規(guī)定企業(yè)所得稅會計處理方法可以在應付稅款法、遞延法、利潤表債務法中選擇一種。這樣選擇余地太大，使得企業(yè)之間的會計信息缺乏可比性。而將所有的企業(yè)統(tǒng)一規(guī)范，一律采用資產(chǎn)負債表債務法，有利于各企業(yè)之間會計信息的比較。 （四）有利于與國際慣例接軌 由于資產(chǎn)負債表債務法理論更科學、反映更全面、操作更簡單，涵蓋了利潤表債務法的所有優(yōu)點，又規(guī)避了利潤表債務法的缺點，因此，現(xiàn)被美國和國際會計準則所采用。而國際間經(jīng)濟貿(mào)易往來的日益密切、跨國經(jīng)營的日趨普遍，也在客觀上要求不同國家和地區(qū)財務報告具有更強的可比性。因此，我國的新會計準則規(guī)定運用資產(chǎn)負債表債務法，可以更好地融入世界經(jīng)濟一體化的進程中，更好地與國際慣例趨同，從而為我國經(jīng)濟的發(fā)展和騰飛打下良好的基礎。 三、簡要結論 通過上述對比分析可以看出，資產(chǎn)負債表債務法順應了會計國際化趨勢，從長遠發(fā)展來看，我國的所得稅會計準則定位于資產(chǎn)負債表債務法是可行的。而且，我國目前正在致力于國有企業(yè)改造，企業(yè)重組、合并的現(xiàn)象和頻率將不斷出現(xiàn)和加強，資產(chǎn)重估會更加頻繁，加之我國市場經(jīng)濟正由粗放型向集約型轉變，企業(yè)跨國經(jīng)營和股份制改造等經(jīng)濟事項日益增多，這