生物資產(chǎn)審計風險與應對策略分析研究 財務管理專業(yè)

1、摘 要農(nóng)業(yè)作為我國的重要產(chǎn)業(yè)，也在國際上處于領(lǐng)先地位。隨著越來越多農(nóng)業(yè)上市公司的出現(xiàn)，也有一些問題開始顯現(xiàn)。農(nóng)業(yè)公司的絕大部分產(chǎn)品為生物性資產(chǎn)，與普通產(chǎn)品有著很大的區(qū)別，難以計量并且具有變化性，這給了很多公司的財務舞弊行為可乘之機。早些年的綠大地、銀廣夏、藍田股份還有近些年的輝山乳業(yè)、獐子島公司都是此類農(nóng)業(yè)公司，也證明了此類資產(chǎn)容易引發(fā)審計問題的觀點。注冊會計師們也越來越關(guān)注此類資產(chǎn)的審計問題，但由于對此行業(yè)不夠了解也沒有針對此行業(yè)的相關(guān)專業(yè)知識，使得注冊會計師們也沒有控制此類審計風險的完善對策。隨著審計風險模型的逐漸發(fā)展和進一步對生物資產(chǎn)特性的研究，希望我們可以盡可能的避免或者控制生物資產(chǎn)的

2、審計風險，把審計風險發(fā)生的可能性降到最低。本文首先通過學習生物性資產(chǎn)的相關(guān)理論，來了解到底何為生物性資產(chǎn)，以及此類資產(chǎn)具備哪些特殊性使之成為與普通存貨不同的審計難點問題。再通過學習已有的審計風險模型理論了解其概念和特征。然后將兩者結(jié)合起來推導出生物資產(chǎn)審計存在的風險并分析它的產(chǎn)生原因和審計流程。并且本文提出通過完善審計制度、加強內(nèi)部控制、提高審計人員職業(yè)素質(zhì)這些對策來應對生物資產(chǎn)審計風險。最后再以近年發(fā)生的實例獐子島事件為例分析審計風險，并總結(jié)期中的經(jīng)驗和啟示。關(guān)鍵詞：生物資產(chǎn)； 審計風險； 控制對策； 獐子島事件ABSTRACTAs an important industry in Chin

3、a, agriculture is also in the leading position in the world. With the emergence of more and more agricultural listed companies, there are also some problems began to appear. Most of the products of agricultural companies are biological assets, which are very different from ordinary products. They ar

4、e difficult to measure and have variability, which gives many companies the opportunity for financial fraud. The earlier years of Green Land, Yinguangxia, Lantian shares, and in recent years Huishan Dairy and Zhangzi Island companies are such agricultural companies, which also prove that such assets

5、 are prone to audit problems. Certified public accountants are also increasingly concerned about the audit of such assets. However, due to the lack of understanding of this industry and the lack of relevant expertise in this industry, certified public accountants also have no perfect measures to con

6、trol such audit risks.With the development of the audit risk model and the in-depth study of the characteristics of biological assets, we hope that we can avoid or control the audit risks ofbiological assets as much as possible, minimize the causes of audit failure and reduce the possibility of audi

7、t failure.This paper first studies the theory of biological assets to understand the biological assets concept, and what the characteristics of such assets make it a difficult problem that is different from ordinary inventory. The concept and characteristics of auditing risk model are understood by

8、studying the existing theories. Then combine them to derive the risks of biological assets audit and analyze its reasons and audit process. And this paper proposed to improve the audit system, strengthen internal control, improve the professional quality of auditors to deal with the biological asset

9、s audit risk. Finally, take the recent case of Zhangzi Island as an example to analyze the audit risk, and summarize the experience and enlightenment.Key words：Biological Assets; Audit Risk; Control Strategy; Zhangzi Island Incident目 錄 TOC o 1-3 h z u HYPERLINK l _Toc8993388 引 言 PAGEREF _Toc8993388

10、h 1 HYPERLINK l _Toc8993389 一、生物資產(chǎn)相關(guān)理論 PAGEREF _Toc8993389 h 1 HYPERLINK l _Toc8993390 （一）生物資產(chǎn)的概念 PAGEREF _Toc8993390 h 1 HYPERLINK l _Toc8993391 （二）生物資產(chǎn)的特征 PAGEREF _Toc8993391 h 1 HYPERLINK l _Toc8993392 二、審計風險相關(guān)理論 PAGEREF _Toc8993392 h 2 HYPERLINK l _Toc8993393 （一）審計風險概念 PAGEREF _Toc8993393 h 2 HY

11、PERLINK l _Toc8993394 （二）審計風險特征 PAGEREF _Toc8993394 h 3 HYPERLINK l _Toc8993395 三、生物資產(chǎn)審計風險的相關(guān)分析 PAGEREF _Toc8993395 h 4 HYPERLINK l _Toc8993396 （一）生物資產(chǎn)審計風險產(chǎn)生的原因 PAGEREF _Toc8993396 h 4 HYPERLINK l _Toc8993397 （二）生物資產(chǎn)的審計流程 PAGEREF _Toc8993397 h 5 HYPERLINK l _Toc8993398 四、生物資產(chǎn)審計風險控制對策 PAGEREF _Toc899

12、3398 h 6 HYPERLINK l _Toc8993399 （一）完善審計制度 PAGEREF _Toc8993399 h 6 HYPERLINK l _Toc8993400 （二）加強內(nèi)部控制 PAGEREF _Toc8993400 h 6 HYPERLINK l _Toc8993401 （三）提高審計人員的能力素質(zhì) PAGEREF _Toc8993401 h 7 HYPERLINK l _Toc8993402 五、獐子島事件分析 PAGEREF _Toc8993402 h 7 HYPERLINK l _Toc8993403 （一）獐子島公司簡介 PAGEREF _Toc8993403

13、 h 7 HYPERLINK l _Toc8993404 （二）審計失敗的事件回顧 PAGEREF _Toc8993404 h 8 HYPERLINK l _Toc8993405 （三）公司財務指標異常的分析 PAGEREF _Toc8993405 h 8 HYPERLINK l _Toc8993406 （四）公司存在的審計問題 PAGEREF _Toc8993406 h 9 HYPERLINK l _Toc8993407 （五）獐子島事件的啟示 PAGEREF _Toc8993407 h 10 HYPERLINK l _Toc8993408 結(jié)論 PAGEREF _Toc8993408 h

14、10 HYPERLINK l _Toc8993409 參考文獻 PAGEREF _Toc8993409 h 11 HYPERLINK l _Toc8993410 致 謝 PAGEREF _Toc8993410 h 12引 言注冊會計師以前在審計生物資產(chǎn)時只把它當成普通資產(chǎn)進行審計，后來發(fā)現(xiàn)生物資產(chǎn)可以進行自然生長和增殖轉(zhuǎn)化，并且地理環(huán)境和季節(jié)氣候都會對它產(chǎn)生很大的影響，所以不能準確的確定預期收益。注冊會計師們對此方面也沒有深入探究過，面對這種資產(chǎn)的審計問題也并沒有特別的方法，而是用普通方法進行審計，恰恰給了很多公司造假鉆空子的機會。所以注冊會計師們在這個方面進行專門的學習十分重要，本文選取這個

15、主題進行分析研究也會很有意義。審計風險普遍存在但也是具有可控性的。國內(nèi)外學者很早就都有提出審計風險的模型，經(jīng)過一代代改進完善后也越來越嚴謹、科學。本文把生物資產(chǎn)的知識與審計風險結(jié)合起來進行總結(jié)和應用，更具體的總結(jié)出生物資產(chǎn)存在的審計風險并針對性的提出控制對策。希望本文的見解可以對生物資產(chǎn)審計的理論和實務發(fā)展有所幫助。一、生物資產(chǎn)相關(guān)理論（一）生物資產(chǎn)的概念根據(jù)企業(yè)會計準則第5號生物資產(chǎn)規(guī)定，生物資產(chǎn)必要的條件是這個動物或者植物是有生命的。這些有生命的動物和植物又被分為三類，即消耗性生物資產(chǎn)、公益性生物資產(chǎn)以及生產(chǎn)性生物資產(chǎn)。1)消耗性生物資產(chǎn)，是指為了將來可以進行銷售的農(nóng)產(chǎn)品或者現(xiàn)在持有是為了

16、以后進行收獲的一種生物資產(chǎn)，它包括生長中的大田作物、蔬菜、用材林以及存欄待出售的牲畜等。2)公益性生物資產(chǎn)，是指主要為了防護、保護環(huán)境的一類生物資產(chǎn)，包括防風固沙林、水土保持林和水源涵養(yǎng)林等。3)生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，是指為產(chǎn)出農(nóng)產(chǎn)品、提供勞務或出租等目的而持有的生物資產(chǎn)，包括經(jīng)濟林、薪炭林、產(chǎn)畜和役畜等。（二）生物資產(chǎn)的特征生物資產(chǎn)也屬于經(jīng)濟資源，所以作為存貨的一部分，企業(yè)同樣可以通過經(jīng)營管理生物資產(chǎn)來達到獲取利潤的目的。但又由于生物資產(chǎn)和其他普通資產(chǎn)在形式上有所不同，價值轉(zhuǎn)化方式也不同，它不僅具有普通資產(chǎn)的性質(zhì)，還具有動植物自然增殖等特殊性，所以它具有普通資產(chǎn)特性和與普通資產(chǎn)不同的生物特性。具體

17、可歸納以下六個方面：1.生物資產(chǎn)具有生物轉(zhuǎn)化性和自然增值性生物資產(chǎn)中的動植物都有生命，它們都必須進行生長、發(fā)育、成熟、繁殖和衰退這一符合自然科學規(guī)律的過程，它們的生存價值也是通過遵循這個自然科學規(guī)律來實現(xiàn)的，并且人們的勞動也將會一定程度上推動生物資產(chǎn)實現(xiàn)自身價值的轉(zhuǎn)化，如精心種植一棵果樹后收獲果實。又由于生物資產(chǎn)不但可以進行自然再生產(chǎn)又可以進行經(jīng)濟再生產(chǎn)，因此生物資產(chǎn)也會隨著自身的生長而經(jīng)歷一個不斷自我增值的過程。2.生物資產(chǎn)具有生長周期性生物資產(chǎn)是活的動物和植物，就必須按照自身具備的特殊生長規(guī)律，進行培育、生長、成熟、消亡等幾個必要的階段，這被稱為它們所經(jīng)歷的生長周期。并且不同的生物資產(chǎn)其生

18、長周期也有所區(qū)別，有的生物資產(chǎn)周期很長，如樹苗長成參天大樹就會長達十幾年甚至上百年，有的生物資產(chǎn)周期又很短，如一般的農(nóng)產(chǎn)品，都在一年以內(nèi)即可收獲。3.生物資產(chǎn)具有多樣性和地域差異性生物資產(chǎn)品類繁多，各方面條件都存在明顯差異。不同的動植物都有適合自己的不同的生長環(huán)境，適宜的氣溫、光照強度、濕度、降水量、土壤肥沃等自然條件就會使其生長更好，再加上人為的培養(yǎng)，肯定會在生長能力與數(shù)量質(zhì)量上區(qū)別于劣勢的生長環(huán)境。這就產(chǎn)生了很明顯的地域差異性。4.生物資產(chǎn)具有提供副產(chǎn)品和附著物不可分割的特性某些生物資產(chǎn)可以提供多種農(nóng)副產(chǎn)品，例如果樹會結(jié)果。但是不同種類的動物或植物提供的副產(chǎn)品具有相當大的差異。就算是相同的

19、種類的動植物產(chǎn)生的農(nóng)副產(chǎn)品也會有數(shù)量質(zhì)量上的差異。并且生物資產(chǎn)一般具有與其附著物不可分割的特性。如果這些生物資產(chǎn)與附著物剝離了，它們將不再屬于生物資產(chǎn)范疇，如生物資產(chǎn)的收獲和死亡。5.生物資產(chǎn)具有雙重資產(chǎn)特性生物資產(chǎn)既有流動性資產(chǎn)的特點也有長期性生物資產(chǎn)的特點，并且在一定情況下可以相互進行轉(zhuǎn)化。例如牛在取得牛肉時，只能利用一次，進行一次性的價值轉(zhuǎn)移；但在奶牛取得牛奶時可進行反復地循環(huán)利用，價值逐步轉(zhuǎn)移，稱之為具有長期性生物資產(chǎn)的性質(zhì)。6.生物資產(chǎn)具有預期收益不確定性生物資產(chǎn)在生長的過程中會面臨很多不確定因素，包括自然災害的發(fā)生或者人為的破壞。如洪水干旱造成的糧食歉收，工廠排放造成的水質(zhì)污染，這

20、些都是讓生物資產(chǎn)的未來經(jīng)濟收益具有不確定性的因素，并且還存在著高風險。二、審計風險相關(guān)理論（一）審計風險概念審計風險是注冊會計師在對含有重大不實事項的財務報表產(chǎn)生錯誤判斷并發(fā)表了不恰當審計意見的可能性。審計風險大小的影響因素有內(nèi)在風險、控制風險和檢查風險。內(nèi)在風險是被審計公司在進行會計處理時發(fā)生錯誤的可能性；控制風險是被審計公司的審計系統(tǒng)不能查找和改正已發(fā)生錯誤的風險；檢查風險是注冊會計師在進行審計程序時不能發(fā)現(xiàn)公司存在的錯誤的可能性。審計風險由內(nèi)在風險、控制風險和檢查風險組成，現(xiàn)代審計風險模型：審計風險=內(nèi)在風險控制風險檢查風險，即審計風險=重大錯報風險檢查風險，這個公式體現(xiàn)了它們的相互關(guān)系

21、。（二）審計風險特征1.客觀性由于現(xiàn)在公司規(guī)模都越來越大，業(yè)務繁多，無法對其逐一進行審計，所以現(xiàn)在審計大部分都采取了抽樣審計，但畢竟部分不能完全代替整體，所以一定程度上都會產(chǎn)生誤差，這種誤差可控但還是會存在。無論是何種抽樣形式，都會產(chǎn)生誤差，再加上龐雜的業(yè)務和難以規(guī)范的人員素質(zhì)，就讓審計過程必然出現(xiàn)風險，審計人員也會一定程度上承擔做出錯誤結(jié)論的風險，只是這些風險有時并未造成十分嚴重的后果，也沒有對注冊會計師帶來很大損失。所以我們通過研究發(fā)現(xiàn)，雖然不能做到讓風險完全不會發(fā)生，但可以盡量降低風險發(fā)生的概率和損失程度。2.普遍性最后得出的重大錯報都是由各方面因素共同導致的，風險在審計過程中隨時會發(fā)生

22、，所以風險普遍存在。報表填寫錯漏，掩蓋重大事項，資產(chǎn)流動性強，業(yè)務量大，內(nèi)控能力差等都會成為風險因素。審計活動的進行就會伴隨著相應的審計風險，最終的審計風險往往是各個環(huán)節(jié)的小失誤共同作用的。因此只有從各個流程入手進行全面的控制，才能降低最后的風險。3.潛在性審計風險是看不見摸不著的事情，所以才有了審計責任這一個具體化概念。一旦審計師們在工作中無法做到對行為的約束，工作有了失誤也不追究責任，審計風險就沒有被體現(xiàn)出來，這就證明了審計風險在一定時期里具有潛在性。如果審計人員在執(zhí)行審計過程中發(fā)生的錯誤并沒有造成嚴重的經(jīng)濟利益名譽損失，也并沒有因此承擔相應的責任，那這個沒有實質(zhì)性的風險就還在潛在階段。審

23、計風險如果沒有被發(fā)現(xiàn)和承擔，那么就沒有實質(zhì)意義，也不需要注冊會計師承擔責任。4.偶然性由于審計風險普遍存在，所以審計人員在執(zhí)行時肯定會遇到風險，這并不是他主觀接受的風險，卻無意識的承擔了風險帶來的后果，這就是審計風險的偶然性。這個特點十分重要，因為注冊會計師只有了解這個特點才會人為的想要去控制風險。假如審計人員因貪圖私利有意發(fā)表不符合事實的審計結(jié)論，那么這是審計人員有意識主觀的財務舞弊行為，違反了職業(yè)道德應受到法律的制裁，所以他承擔的責任也不屬于我們所講的審計風險。5.可控性注冊會計師需要對做出的審計結(jié)果承擔責任是大家都知道的，但也并沒有因此打消大家去控制風險的積極性，反而更加讓人們重視到了風

24、險的重要性。隨著審計理論知識的發(fā)展，越來越多人開始認識到審計風險是可以控制的。雖然出現(xiàn)了審計風險要由注冊會計師承擔，但可以通過識別風險并針對性加以控制在一個合理范圍內(nèi)，是可以被接受的。因此不需要懼怕審計風險而逃避問題，可以積極采取措施，這樣可以促進審計理論的發(fā)展，也可以提高審計質(zhì)量。三、生物資產(chǎn)審計風險的相關(guān)分析（一）生物資產(chǎn)審計風險產(chǎn)生的原因1.存貨特殊性增加了計量難度并影響計量精確度生物資產(chǎn)在具有生命時都在不斷生長，生長周期又有所不同，越長時間生長周期的資產(chǎn)越難確定其價值。短時期的還可以參考歷史成本或近期市場價格情況，但碰到了較長的生長周期的資產(chǎn)，有的要幾十年甚至達到上百年，沒有太多可靠的

25、參考依據(jù)，如何計量就成了難題。這其中不免還要考慮到環(huán)境或者人為對其的好壞影響，是否會導致最終價值的增加或者減損。生物資產(chǎn)多樣性使不同種生物具有不同種特性，即使面對的都是生物資產(chǎn)，也要在審計程序和方法上有所變化對其進行應對。生物資產(chǎn)都有自己生長區(qū)域，是由于它具有與附著物不可分割的特性，并且范圍大面積廣，難以進行全面的日常監(jiān)控和精確的逐一盤存，多數(shù)采用抽樣的方法檢測生長環(huán)境和生長水平。如遇惡劣的天氣，也會阻礙審計人員進行進一步檢測，很可能僅對其表面或附近抽測，取得的證據(jù)不夠充足影響判斷力，那審計結(jié)果必將大打折扣，在本就難以計量的基礎上降低了精確度。2.注冊會計師專業(yè)知識不足且缺乏對企業(yè)數(shù)據(jù)分析生物

26、資產(chǎn)與普通存貨不同，生物的種類繁多而且生長習性都不相同。注冊會計師肯定不可能全部都了解但也要有基本的區(qū)分和辨別，例如生長周期、成熟期、普遍存活率等，進行審計時不能一概而論。并且不同種類生物資產(chǎn)的成本構(gòu)成項目、計量方法、核算和計提折舊方法都有各自特點，需要注冊會計師們在審計前做足功課才能針對性地開展工作。如果一個注冊會計師連基礎專業(yè)知識都不過硬，那在這種生物資產(chǎn)的特殊領(lǐng)域更加無從下手甚至犯下錯誤。我國現(xiàn)在在審計這方面資產(chǎn)時很少有聘請生物資產(chǎn)方面專家一起參與進行審計，很多時候都按照主觀意識認為的方法進行工作，所以降低了專業(yè)性。當注冊會計師審計一個老客戶公司時，會對內(nèi)部提供的資料慣性地產(chǎn)生信賴感，僅

27、縱向比較公司歷年數(shù)據(jù)進行分析，難以發(fā)現(xiàn)問題。當注冊會計師接受了一個新被審計單位時，又可能存在不夠了解行業(yè)水平，不知道監(jiān)盤是否得當，缺乏與同行業(yè)橫向?qū)Ρ劝l(fā)現(xiàn)問題的過程。忽視了對企業(yè)數(shù)據(jù)進行完整全面的分析會遺漏很多關(guān)鍵信息，加大了審計風險。3.被審計單位內(nèi)部控制系統(tǒng)不夠成熟完善我國開始著手審計系統(tǒng)的管理是比較晚的，所以在很多方面還不成熟。內(nèi)部審計就是在企業(yè)內(nèi)部環(huán)境下所處的審計制度，內(nèi)部審計的風險很大程度取決于制度是否健全。及時發(fā)現(xiàn)并有效地控制發(fā)生重大差錯的第一道關(guān)卡就是內(nèi)部控制，如果控制環(huán)節(jié)薄弱，就很難及時發(fā)現(xiàn)問題并制止，很容易產(chǎn)生風險。而且隨著社會的發(fā)展，企業(yè)規(guī)模越做越大，審計對象和內(nèi)容逐漸增多

28、，也為內(nèi)部審計帶來很大困難，失察率不斷增加影響審計質(zhì)量，加重審計風險。我國關(guān)于審計的法律法規(guī)也不夠成熟，級別不夠高，缺乏更強約束力來有效約束審計人員的行為，增加了審計風險的產(chǎn)生。4.注冊會計師缺乏職業(yè)道德素養(yǎng)審計方面專業(yè)知識可以靠不斷學習書本上的知識來進行彌補。但職業(yè)道德素養(yǎng)是一個無形的東西，需要從自身去培養(yǎng)和提高，這也是保障審計工作公平公正有效展開的必要條件。注冊會計師在審計事務所從業(yè)，受雇被派遣到企業(yè)進行審計，這從中不免產(chǎn)生金錢往來，在利益的面前不為所動，保持公正誠信的初心其實是十分困難的，尤其是面對大企業(yè)的審計，更加容易受情感利益等多方面影響，優(yōu)秀的職業(yè)道德素養(yǎng)是能否做出客觀公正審計的關(guān)

29、鍵，如果不能堅守住自己的操守肯定會犯下錯誤，帶來不可彌補的風險。（二）生物資產(chǎn)的審計流程1.了解被審計單位情況做好準備工作首先要從多方面提前了解被審計范圍的資料。了解企業(yè)經(jīng)營的業(yè)務性質(zhì)、經(jīng)營規(guī)模和該企業(yè)所在行業(yè)的市場狀況，找到適合的審計方法。了解企業(yè)日常經(jīng)營情況和存在的經(jīng)營風險，進行識別并著重研究是否會引發(fā)重大錯報。了解該企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)和內(nèi)部審計情況，及時發(fā)現(xiàn)潛在的風險。了解該公司進行業(yè)務往來的交易情況和以前年度接受審計的情況反饋來進行橫向縱向比較。在了解基本情況后就能大概知道重點審計的領(lǐng)域，決定是否抽調(diào)更多人手在生物資產(chǎn)領(lǐng)域，或者是否應該聘請專家協(xié)助完成工作來降低審計風險。制定合理的生物資產(chǎn)

30、審計計劃前還應當了解生物資產(chǎn)的特點，日常采買、養(yǎng)殖、收貨、加工、運送過程。評估生物資產(chǎn)的固有風險、控制風險和檢查風險。還要經(jīng)常翻閱以前年度工作底稿吸取經(jīng)驗避免出現(xiàn)相同錯誤，發(fā)現(xiàn)潛在問題及時防范。2.針對性的編制審計計劃書具體審計計劃書是根據(jù)總體審計計劃來編制的，為了達到最終審計目標所需要的審計過程的性質(zhì)、時間和范圍要在計劃書做詳細規(guī)劃與說明。應該包括：審計的目標、審計的范圍和執(zhí)行時間、審計人員。審計的程序，此次審計的方法和步驟。需要關(guān)注的重大事項，比如生物資產(chǎn)的狀態(tài)和審計期間容易發(fā)生的狀況應對。審計過程的每日具體事項和詳細的人員分工。對生物資產(chǎn)的范圍、審計方法、突發(fā)狀況應對的特殊說明。3.進行

31、實質(zhì)性監(jiān)盤程序首先去場地查看是否要求審計的生物資產(chǎn)全部被納入范圍，不能遺漏和重復盤點。對已經(jīng)盤點完的部分適當?shù)倪M行再次抽查，核對數(shù)據(jù)并記錄，檢驗是否嚴格完成審計計劃。對生物資產(chǎn)后續(xù)的加工運輸轉(zhuǎn)移情況進行跟進關(guān)注并核對憑證，對相關(guān)資產(chǎn)和負債的期末余額進行函證并記錄，避免日后無從追查。注冊會計師跟隨被審計單位會計師完成流程，及時核對數(shù)據(jù)并記錄，防止兩方有對應不上的數(shù)據(jù)，既是為了準確的核實總額，也是為了避免財務舞弊發(fā)生。4.監(jiān)盤后續(xù)工作與編制報告盤點確認結(jié)束前再次檢查盤點現(xiàn)場，確認所有資產(chǎn)是否都被盤點，匯總過程中的信息和結(jié)果信息，由專業(yè)人員復核盤點結(jié)果是否真實準確反應了情況。取得、回收、整理、核對審

32、計過程中已使用、未使用和作廢的憑證和單據(jù)。全部外勤工作結(jié)束后，進行審計報表的編制，匯總出審計差異，提醒被審計單位進行調(diào)整或作出適當?shù)呐?。審計意見要在編寫審計報表時進行明確表述，并且典型和重大的有代表性的事項也都應該在報告中進行著重反映。四、生物資產(chǎn)審計風險控制對策（一）完善審計制度我國已經(jīng)頒布關(guān)于生物資產(chǎn)的會計準則，它規(guī)范了以生物資產(chǎn)為主要產(chǎn)品的上市公司的會計準則，這一準則對日常會計行為的核算、監(jiān)督、披露都有了很大的積極影響。但是我國起步較晚，還存在很多不足的地方，讓很多農(nóng)業(yè)公司利用漏洞來逃避重大事項的披露，為審計帶來了很大的風險，因此我國還應該進一步明確和強化審計制度。生物資產(chǎn)應該更細致的

33、進行分類，如幼苗時和成熟期的就不能混為一談來一起核算，更加清楚的資金構(gòu)成可以有效的預測潛在的風險。在經(jīng)營中對資產(chǎn)計提的折舊、減值或其他費用也會影響資金構(gòu)成，都需要在報告中清楚說明運用的會計政策和會計方法，進行準確披露。由于此類公司的生物資產(chǎn)都具有特殊性，因此面臨諸多風險，培養(yǎng)技術(shù)、自然環(huán)境等都會造成影響，所以對這些風險的合理預估也要進行披露。加強外部監(jiān)督可以有效的提高企業(yè)披露的信息的可靠度真實度，因此監(jiān)管部門要對此類公司更加嚴格監(jiān)督，提高公司的審計質(zhì)量。很多公司由于經(jīng)營業(yè)績不好就會想要減少披露或者虛假披露來進行粉飾報表，那更需要監(jiān)管部門擦亮眼睛，對他們進行重點監(jiān)督，不給他們犯錯的機會。并且要有

34、一個標準來從多方面去衡量公司的披露是否真實合理，如規(guī)模、資產(chǎn)強度、審計師類型等方面，這樣有助于了解到更真實的情況進行合理評估。如果發(fā)現(xiàn)違法違規(guī)也一定要嚴懲，用更大力度的處罰使企業(yè)不敢去犯錯，在面對巨大的利益誘惑時有人完全不怕承擔較輕的懲罰，所以就會有人想要鋌而走險去賺更大利益不害怕處罰，所以加大處罰力度是要讓這些有不良企圖的公司從財力和心理方面都時刻保持警惕不敢再去知法犯法。（二）加強內(nèi)部控制好的內(nèi)部控制首先來源于好的內(nèi)部控制意識，做到事前預防、事中控制、事后反思，全方位提高內(nèi)部控制水平。不僅要全面，從領(lǐng)導到員工，從部門到個人都要從自身做起有控制風險意識，還要掌握重點，知道哪方面容易出錯就要在

35、哪方面多下工夫。對于生物資產(chǎn)的盤點就是此類公司容易引發(fā)風險的地方，一定要進行實地監(jiān)盤才能發(fā)現(xiàn)隱藏問題，了解真實情況。在監(jiān)盤前做好詳盡的計劃，運用針對性的方法來盤點被審計公司的生物資產(chǎn)，并且對可能出現(xiàn)的風險進行提前預估和防范，這都是一個有效的內(nèi)部控制系統(tǒng)需要具備的意識。加強內(nèi)部監(jiān)督，完善內(nèi)部控制標準，企業(yè)內(nèi)應該設置內(nèi)部監(jiān)督評估系統(tǒng)，加強對企業(yè)內(nèi)部會計行為客觀性、公正性、全面性的監(jiān)督，及時發(fā)現(xiàn)那些潛藏的不易發(fā)現(xiàn)的問題進行修正，對薄弱環(huán)節(jié)進行改進，對違規(guī)行為進行懲處。加強企業(yè)人員信息溝通交流的有效性和及時性，聯(lián)合起來構(gòu)成反舞弊機制，對不良行為進行舉報獎勵，帶動員工積極性都參與進內(nèi)部進度系統(tǒng)。并且也要

36、注意取得與外部關(guān)聯(lián)人的反饋和溝通，如銷售商、供應商、會計師等。（三）提高審計人員的能力素質(zhì)高質(zhì)量的注冊會計師在面對審計過程出現(xiàn)的問題往往處理得更好，而且還能讓被審計公司知道自己的專業(yè)性，從而減少想要冒險進行違法一試的想法。首先會計人員要具備終身學習意識、法律意識和競爭意識。學無止境這句話就是這個意思，政策和制度總是在不斷的改革和進步，專業(yè)知識也在不斷的擴充的完善，法律知識也在不斷的普及和加強，如果停下學習的腳步，就會跟不上這個領(lǐng)域的發(fā)展甚至被淘汰，在對法律不夠了解時犯下嚴重錯誤還不自知，就會給個人、家庭、企業(yè)都帶來巨大危害。會計機構(gòu)可以加強注冊會計師的專業(yè)知識能力考核力度并定期進行優(yōu)秀人才選拔

37、，幫助會計人員進行查漏補缺和知識的更新，時刻保持學習積極性和活躍度。高質(zhì)量也不止說的是專業(yè)能力方面，更重要是在道德素質(zhì)方面。近來社會頻發(fā)財務舞弊、貪污腐敗現(xiàn)象都是源自于不道德思想，影響個人成長進步，又敗壞了社會風氣。所以對于會計人員的思想道德建設要作為一項長期工作，要有組織有計劃地深入貫徹到日常學習工作。企業(yè)和會計機構(gòu)要設立道德考核標準來幫助注冊會計師樹立正確道德觀，抑制不良的工作作風，定期教育培訓來時刻提醒著注冊會計師自身的責任，防止有任何一瞬間的不道德想法。五、獐子島事件分析（一）獐子島公司簡介獐子島集團股份有限公司是從1958年的人民公社經(jīng)過不斷的合并整改最后成為股份有限公司，并于200

38、6年9月28日在深圳交易所掛牌上市，成為了中國農(nóng)業(yè)史上第一個百元股。自2007年也開始不斷獲得各種外界的認可和贊譽。該集團也一直致力于科技創(chuàng)新，與國內(nèi)外科學家聯(lián)合建立產(chǎn)學研一體化創(chuàng)新平臺，擁有多個實驗室和研發(fā)中心，成為國家高新技術(shù)企業(yè)。在養(yǎng)殖技術(shù)、養(yǎng)殖面積、品種開發(fā)、國際認證方面都有明顯優(yōu)勢。我國很多大中型城市都已經(jīng)隨處可以購買到獐子島的產(chǎn)品，并且獐子島的產(chǎn)品遠銷諸多海外發(fā)達國家和地區(qū)，也深受當?shù)叵M者歡迎。為了跟上國際化的腳步，積極參與全球化競爭，樹立中國水產(chǎn)品在國際上的良好形象，該集團于2008 年先后在美國和香港設立了子公司。獐子島集團是我國農(nóng)業(yè)產(chǎn)業(yè)化中的領(lǐng)頭羊企業(yè)，以蝦夷扇貝、海參、皺

39、紋盤鮑、海膽、海螺等海珍品為主要產(chǎn)品，在我國唯一的國家級蝦夷扇貝養(yǎng)殖場地和國內(nèi)一流的海參、鮑魚等珍貴品種育苗基地也是屬于這個集團；該集團地處世界公認的海珍品適宜生長地帶北緯39度，成為國內(nèi)最大的海珍品增養(yǎng)殖基地；并建有6座水產(chǎn)精深加工基地，擁有中國最大的海膽和金槍魚加工廠，年總加工能力超過2萬噸。在水產(chǎn)養(yǎng)殖領(lǐng)域，每年的總產(chǎn)量都占全國總產(chǎn)量的絕大比例，可見該集團在國內(nèi)農(nóng)業(yè)水產(chǎn)方面的領(lǐng)先地位。（二）審計失敗的事件回顧2014年10月30日晚間，獐子島進行第三季報的披露，但公司的一系列公告在市場上引發(fā)了軒然大波。公司宣稱，北黃海區(qū)域遭遇異常的冷水團侵襲，使公司105.64萬畝海洋牧場無一幸免的遭受巨

40、大災難，即將收獲的蝦夷扇貝絕收了。公司對蝦夷扇貝賬面成本約7.5億進行生物資產(chǎn)核銷，并計提約2.8億存貨跌價準備，計入資產(chǎn)減值損失。受此事件影響，公司2014年前三季業(yè)績發(fā)生翻天覆地的轉(zhuǎn)變，由上半年的盈利4845萬元轉(zhuǎn)而變?yōu)樘潛p約8個多億，全年預計大幅虧損，成為“黑天鵝”事件。后續(xù)公告中給出了專家做出由于水溫波動對生產(chǎn)繁殖產(chǎn)生了巨大的不利影響。又在12月份進行了政府及個人財力上的補救，并保證會嚴格執(zhí)行改正決定，加強內(nèi)部控制，提高風險控制和問題披露水平。可惜好景不長，在2018年1月底，公司正在進行底播蝦夷扇貝的年末存量盤點，再次發(fā)現(xiàn)部分海域的底播蝦夷扇貝存貨異常，公司將預計2017年凈利潤盈利

41、9千萬元-1.1億元修正為虧損5.3億元-7.2億元。這次絕收公司對約5.8億賬面成本的蝦夷扇貝放棄采捕，進行核銷處理，對約1.2億的蝦夷扇貝計提存貨跌價準備。又經(jīng)過4天的重新盤點，最終將虧損金額確定約6.3億元，全部計入2017年度損益，這相當于獐子島2016年凈利潤的近8倍，這與2017三季報中預告全年有1個億左右的盈利差別甚大。（三）公司財務指標異常的分析1.存貨周轉(zhuǎn)率過高存貨周轉(zhuǎn)率是反映企業(yè)營運情況的重要指標之一，是銷售成本與平均存貨的比率。一般來講，存貨周轉(zhuǎn)率越高，說明存貨占用率越低，流動性越強，企業(yè)變現(xiàn)能力越強。作為獐子島事件的主人公蝦夷扇貝，需要2年左右長成收獲。根據(jù)數(shù)據(jù)資料，從

42、2013年到2017年存貨周轉(zhuǎn)率由0.8逐年升高到1.84，這說明存貨周期越來越短。這可能說明了獐子島集團存在著銷售成本過高或自身生物資產(chǎn)存量較低的情況。2.營業(yè)成本過高而成本利潤率過低成本利潤率是剩余價值與全部預付資本的比率。該指標越高，表明企業(yè)在取得利潤時消耗的資金越少，能很好的控制成本費用并更好的獲利。這個指標越高代表企業(yè)為取得利潤所用的成本越少，盈利狀況越好。根據(jù)資料從2013年到2017年營業(yè)成本分別為254,221萬元，328,405萬元，303,726萬元，308,423萬元，333,865萬元，營業(yè)成本基本上是每一年都有所遞增。2013年到2017年營業(yè)利潤分別為8,081萬元

43、，-62,070萬元，-30,796萬元，2,044萬元，-12,211萬元，整體波動較大而且大部分都是負的成本利潤率。兩者形成鮮明對比，不僅說明該企業(yè)盈利情況不佳，而且看出成本控制水平低下，管理能力不足。3.銷售毛利率過低毛利率是毛利與營業(yè)收入的百分比，反映的是一個商品經(jīng)過生產(chǎn)加工以后產(chǎn)生的更多的價值。有效增值越多，毛利越高，毛利率越高，反映企業(yè)盈利能力更強。蝦夷扇貝作為該企業(yè)主要特色產(chǎn)品從2013年到2017年毛利率由39.71%逐漸下降到21.72%。影響毛利率高低的因素也包括研發(fā)技術(shù)、品牌效應、市場競爭等，蝦夷扇貝使集團重點培育和宣傳發(fā)展的特色產(chǎn)品，這樣逐年下滑的盈利數(shù)據(jù)顯然不能讓人接受和信服。（四）公司存在的審計問題1.企業(yè)內(nèi)部環(huán)境控制不到位 根據(jù)企業(yè)結(jié)構(gòu)我們得知，作為獐子島集團的董事長和總裁，吳厚剛一人只手遮天，把持著大部分權(quán)利，無法做到合理的權(quán)力制衡。媒體也經(jīng)常曝出公司內(nèi)部不良消息，2012年吳厚剛親弟弟被查出在采購苗種時摻假貪污，被內(nèi)部處理辭退，其他與案件有關(guān)的人員均受到法律制裁。2015年又有獐