金十七《讓數(shù)字說(shuō)話(huà)審計(jì)就這么簡(jiǎn)單》

1、讓數(shù)字講話(huà)一一審計(jì)，就這么簡(jiǎn)單審計(jì)是一個(gè)對(duì)數(shù)字進(jìn)行再鑒定的行業(yè)，因此，也成了治理 學(xué)科中相對(duì)枯燥的一個(gè)分支。如何從數(shù)字中找出樂(lè)趣，把握數(shù)字, 捕捉數(shù)字背后的故事，從而用生活化的語(yǔ)言將專(zhuān)業(yè)化的知識(shí)展現(xiàn) 給讀者是本書(shū)作者獨(dú)具匠心之處。本書(shū)稱(chēng)得上是一次出品有味的嘗試，或者顛覆無(wú)趣的盛宴， 有味不是為了討好，也算不上討巧，有味就如洗菜切肉之于大廚 一一不是一項(xiàng)了不得的技藝，卻是變著法子讓讀者大快朵頤的后 繼材料。張連起一群人，做好老百姓和國(guó)家財(cái)產(chǎn)的“看門(mén)狗”，是他們的職責(zé)。 目前這些“看門(mén)狗”的“狗王”，名叫李金華。我這可不是調(diào)侃 我們國(guó)家的審計(jì)長(zhǎng)，是他自己在同意記者采訪(fǎng)時(shí)稱(chēng)自己是“看門(mén) 狗”的。企業(yè)

2、內(nèi)部審計(jì)，那么是企業(yè)內(nèi)部設(shè)置的檢查內(nèi)部各部門(mén)經(jīng)營(yíng)治 理情況的一項(xiàng)職能。專(zhuān)門(mén)多不太大的企業(yè)，并沒(méi)有設(shè)內(nèi)部審計(jì)如 此一個(gè)部門(mén)，但這種檢查功能事實(shí)上一樣存在，往往就由總經(jīng)理 自己，或者是經(jīng)理辦公室、企業(yè)治理部之類(lèi)的部門(mén)來(lái)完成了。而注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)，也稱(chēng)獨(dú)立審計(jì)，才是本書(shū)打算要緊談的 內(nèi)容。它是由于企業(yè)所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)的別離，以及人類(lèi)道德上的 普遍不健全和大腦功能的普遍不完善而產(chǎn)生的。這話(huà)聽(tīng)起來(lái)有點(diǎn) 玄，而且確信是所有關(guān)于審計(jì)的教科書(shū)上沒(méi)這么講過(guò)的。只是我 有我的嚴(yán)密的邏輯，你等我在下面幾節(jié)慢慢道來(lái)。以上三種審計(jì)并不差不多上以“查問(wèn)題”為主的。政府審計(jì) 可能查問(wèn)題的時(shí)候多一些，但也并不是查不出問(wèn)題就不罷休

3、。沒(méi) 查出問(wèn)題，或者查不出大問(wèn)題，也確實(shí)是反過(guò)來(lái)證明那個(gè)政府機(jī) 構(gòu)工作比擬合規(guī)。而獨(dú)立審計(jì)，專(zhuān)門(mén)多時(shí)候并不是以查問(wèn)題為主, 而更像是在解一道幾何證明題。企業(yè)的經(jīng)營(yíng)情況和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)記錄 確實(shí)是一道幾何題的條件，要求證明確實(shí)實(shí)是治理層所提交那個(gè)中國(guó)公司的，是一輛進(jìn)口奔馳600轎車(chē)，價(jià)值55萬(wàn)元人民 幣整。我看過(guò)了發(fā)票，核對(duì)了固定資產(chǎn)明細(xì)賬，一切中意地回去 向經(jīng)理匯報(bào)去了。經(jīng)理一聽(tīng)就笑了，講，“我給你55萬(wàn)元人民幣， 你給我再買(mǎi)一輛奔馳600回來(lái)J我這才意識(shí)到：奔馳600如何能價(jià)格這么低；我看的那張美國(guó)公司開(kāi)給中國(guó)公司的發(fā)票，什么緣故是 用中文寫(xiě)的，依舊人民幣價(jià)格，不是美元價(jià)格；假如是進(jìn)口轎車(chē)，什么緣

4、故完全沒(méi)有海關(guān)關(guān)稅支付或免 稅的任何記錄。這一圈問(wèn)題問(wèn)下來(lái)，才明白，這一切差不多上偽造的。因此，講到底，審計(jì)意見(jiàn)是財(cái)務(wù)數(shù)字真實(shí)準(zhǔn)確地講出了企業(yè) 的經(jīng)營(yíng)情況。為了能保證這一點(diǎn)，審計(jì)師必須考慮一件情況的合 理性，不能僅僅是形式上手續(xù)完備就行。審計(jì)師總是在“抓大放小”嗎我有一次做審計(jì)時(shí)，碰上一個(gè)會(huì)計(jì)，他跟我講，“你們審計(jì) 的人水平不行，我們公司領(lǐng)導(dǎo)，經(jīng)常多報(bào)銷(xiāo)餐費(fèi)，你們從來(lái)看不 出來(lái)?！蔽抑缓媒o他解釋?zhuān)@些東西，和整個(gè)公司的資產(chǎn)或者收入相 比，所占比例太小，審計(jì)師做審計(jì)時(shí)，是有一個(gè)重要性水平做衡 量尺度的，太小的數(shù)字我們審計(jì)師不操心，因?yàn)閷徲?jì)意見(jiàn)是講財(cái) 務(wù)數(shù)字真實(shí)準(zhǔn)確地講出了企業(yè)的經(jīng)營(yíng)情況，只要那個(gè)

5、大方向沒(méi)錯(cuò) 就行了。打個(gè)比方講，我打算請(qǐng)你吃頓飯，可能要花100元左右，你 問(wèn)我兜里有多少鈔票，可我搞不準(zhǔn)是620依舊630元了，因此， 我對(duì)你講，也確實(shí)是600元出頭吧。在這種情況下，你能講，我 講的數(shù)字不真實(shí)準(zhǔn)確么？就算差了一點(diǎn)，關(guān)于請(qǐng)你吃頓飯這事， 又有什么阻礙呢？但是，假如是我要給我夫人買(mǎi)件衣服，導(dǎo)購(gòu)小姐在旁邊講, “先生，這衣服打5折，專(zhuān)門(mén)值的，原價(jià)1 260元，現(xiàn)在只賣(mài) 630元，給您太太來(lái)一件吧。”夫人深情款款地看著我，問(wèn)我，“你 帶了多少鈔票？ “，可我搞不準(zhǔn)是620依舊630元了，因此我笑 笑講，”也確實(shí)是600元出頭吧?！痹谶@種情況下，我的數(shù)字差一 點(diǎn)兒，可就直接阻礙夫妻感

6、情了。因此，審計(jì)內(nèi)容的重要性，術(shù)語(yǔ)叫做“審計(jì)的重要性水平”, 那個(gè)東西也不是個(gè)死的，沒(méi)有專(zhuān)門(mén)情況的時(shí)候，審計(jì)師是在“抓 大放小”；然而，當(dāng)某個(gè)數(shù)字正處在臨界點(diǎn)，將要出現(xiàn)“量變引 起質(zhì)變”的時(shí)候，再小的數(shù)字也不能放過(guò)了。關(guān)鍵確實(shí)是那個(gè)“質(zhì)” 變。也確實(shí)是講，審計(jì)師真正關(guān)注的，是那個(gè)“質(zhì)”是否受到了 阻礙。3. 2.6審計(jì)師的“七種武器”在那個(gè)地點(diǎn)簡(jiǎn)單匯總一下審計(jì)的差不多方法，就看起來(lái)打游 戲的時(shí)候你要先檢查一下自己的武器庫(kù)一樣。好，讓我們來(lái)看一 看審計(jì)師的“七種武器” 10。假如是對(duì)內(nèi)控進(jìn)行測(cè)試，也確實(shí)是系統(tǒng)測(cè)試，能夠有實(shí)時(shí)實(shí) 地觀看、詢(xún)問(wèn)、交叉互證式詢(xún)問(wèn)、查看歷史記錄、重新執(zhí)行等方 法。實(shí)質(zhì)性

7、測(cè)試(substantive test)包括分析性復(fù)核 (analytical review)和詳細(xì)測(cè)試(test of details) o分析性復(fù)核包括三種方法，最有效的無(wú)非是合理性測(cè)試 (reasonableness test),再其次是比率分析(ratio analysis) 和時(shí)刻趨勢(shì)分析(trend analysis) o做分析性復(fù)核最重要的是 兩點(diǎn)：不要只算出數(shù)字和比率等，要有解釋。解釋的各種緣故要盡量能定量分析，不要只是做定性分 析，泛泛而談是不夠的。你想啊，天氣預(yù)報(bào)都由過(guò)去的“晴轉(zhuǎn)多 云，有時(shí)有小雨”改成了現(xiàn)在的“降水概率30%” 了，我們的分 析也應(yīng)該更多地做定量分析。而詳

8、細(xì)測(cè)試的方法要緊是發(fā)確認(rèn)書(shū)、現(xiàn)場(chǎng)盤(pán)點(diǎn)、詢(xún)問(wèn)、查看 并核對(duì)原始記錄等方法。由上面的匯總可知，固定模式的審計(jì)方法并不多。做不了幾 個(gè)工程你就都嘗試過(guò)了。但如何將這些方法用得有效和到位，同 時(shí)將你的考慮反映出來(lái)，是要下功夫的。武俠小講中經(jīng)常有如此 的描述：平常的一招“黑虎掏心”，在他手里使出來(lái)竟顯得如此 威風(fēng)凜凜.我們使用審計(jì)方法，也應(yīng)該奔著那個(gè)境地去才是。舉個(gè)例子：確認(rèn)書(shū)一般差不多上用在銀行和往來(lái)賬上。但有 一次審計(jì)師難道對(duì)銷(xiāo)售收入做了確認(rèn)，因?yàn)檫@家企業(yè)僅有一個(gè)客 戶(hù)。因此，差不多功就這么幾手，但耍得好不行就看你自己的道 行了。戲法人人會(huì)變，各有巧妙不同。那么，面對(duì)一個(gè)具體的會(huì)計(jì)科目，應(yīng)該如何考慮

9、采納哪種測(cè) 試方法呢？首先因此是從完整性、存在性、準(zhǔn)確性、估值、權(quán)屬、表達(dá) 與披露（即“CEAVOP”,有關(guān)CEAVOP的講明見(jiàn)3.2. 1公眾對(duì)審 計(jì)的期望）動(dòng)身，看我們要到達(dá)什么樣的目的。依照這一目的， 才能取舍我們要采納的測(cè)試方法。其次我們也要考慮本錢(qián)效益原那么。這是審計(jì)時(shí)經(jīng)常要考慮的 一個(gè)因素。有的測(cè)試方法，效果顯著，但可能要花較多的時(shí)刻； 而另一個(gè)測(cè)試方法，可能專(zhuān)門(mén)快就能做完，但效果不一定專(zhuān)門(mén)明 顯。這時(shí)，審計(jì)師就要推斷采取什么樣的方法。例如，某筆其他 應(yīng)收款金額不是專(zhuān)門(mén)大，審計(jì)師詢(xún)問(wèn)了客戶(hù)這筆應(yīng)收款產(chǎn)生的緣 故，得到了一個(gè)聽(tīng)起來(lái)合理的解釋?zhuān)c審計(jì)師從其他方面得到的 信息也吻合。這時(shí)

10、，審計(jì)師還一定堅(jiān)持要發(fā)確認(rèn)書(shū)嗎？答案是不 一定，取決于審計(jì)師的綜合考慮，看那個(gè)工程金額的大小，客戶(hù) 解釋的合理程度等。但假如這筆其他應(yīng)收款金額專(zhuān)門(mén)大，那么， 即使客戶(hù)的解釋特不合理，為平安計(jì)，審計(jì)師可能仍然要發(fā)確認(rèn) 書(shū)。審計(jì)也是一個(gè)系統(tǒng)工程會(huì)計(jì)系統(tǒng)是一個(gè)完整的信息系統(tǒng)，各個(gè)科目之間存在著相互 作用和勾稽關(guān)系。專(zhuān)門(mén)多時(shí)候，審計(jì)正是利用這一點(diǎn)，由一個(gè)突 破口拽出一連串的問(wèn)題。因此，我在審計(jì)師能夠如何問(wèn) 問(wèn)題 里講過(guò)，審計(jì)師以“亂槍打鳥(niǎo)”的方式來(lái)問(wèn)問(wèn)題，往往能 將客戶(hù)的騙局拆穿。然而，一般一個(gè)審計(jì)隊(duì)伍出去，少那么兩三個(gè)人，多能夠有十 幾個(gè)人甚至上百個(gè)人。審計(jì)工作是分工合作的，在實(shí)際工作中， 由于時(shí)刻

11、緊或其他緣故導(dǎo)致每個(gè)人所掌握的客戶(hù)信息是局部的、 零散的，審計(jì)隊(duì)伍內(nèi)部的信息溝通和共享也是隨機(jī)的、任意性較 強(qiáng)的。在這種情況下，就有可能導(dǎo)致在現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)時(shí)某個(gè)人掌握了 一個(gè)特不重要的信息，但由于那個(gè)信息本身對(duì)其所審計(jì)的內(nèi)容沒(méi) 有阻礙，而他又不明白那個(gè)信息關(guān)于另外一個(gè)人的重要性，最后 那個(gè)信息被忽視了。那么，如何加強(qiáng)工程成員間及時(shí)而有效的溝 通呢？如何能使一個(gè)審計(jì)小組的工作成為一個(gè)首尾連貫的邏輯 整體呢？上面提出的問(wèn)題事實(shí)上確實(shí)是如何把整個(gè)審計(jì)隊(duì)伍捏合成 一個(gè)多手多腳但有一個(gè)統(tǒng)一大腦的怪物。解決之道有這么幾點(diǎn)：期待人類(lèi)的大腦能彼此聯(lián)網(wǎng)。也許會(huì)計(jì)師事務(wù)所的合伙 人應(yīng)該為這類(lèi)科研工程投點(diǎn)兒資支持一下，

12、也確實(shí)是審計(jì)業(yè)特不 用得著的一種高新科技嘛。每個(gè)人都按照事先培訓(xùn)過(guò)的標(biāo)準(zhǔn)化的方式工作，如此能 夠有助于每個(gè)人推斷自己掌握的信息對(duì)不人用處大不大。整個(gè)隊(duì)伍內(nèi)部氣氛融洽，正式的和非正式的溝通較多較 容易，加強(qiáng)溝通。工程現(xiàn)場(chǎng)負(fù)責(zé)人能夠通過(guò)每天開(kāi)總結(jié)會(huì)的方式把大伙兒 的信息聚攏到一起來(lái)。工程現(xiàn)場(chǎng)負(fù)責(zé)人主動(dòng)去了解不同人遇到的要緊事件和要 緊問(wèn)題，如此工程負(fù)責(zé)人能夠在自己腦子里將所有的資料整理到 一起，并推斷是否有并要將某些資料和信息共享。通過(guò)工程現(xiàn)場(chǎng)負(fù)責(zé)人、工程經(jīng)理和合伙人的三級(jí)工作底 稿復(fù)核制度，由工程現(xiàn)場(chǎng)負(fù)責(zé)人、工程經(jīng)理和合伙人把握全局。3. 3對(duì)企業(yè)內(nèi)控的關(guān)注3.1什么是“常規(guī)交易”、特不規(guī)交易”

13、和“會(huì)計(jì)可能”我剛開(kāi)始做審計(jì)時(shí)，審計(jì)理論講的是“制度基礎(chǔ)審計(jì)” (system-based audit)o這一理論將企業(yè)的全部業(yè)務(wù)交易分為 “常規(guī)交易(routine transactions )和“特不規(guī)交易” (non-routine transactions) 兩大類(lèi)?！俺Ｒ?guī)交易”對(duì)應(yīng)的是能夠機(jī)械處理的會(huì)計(jì)事項(xiàng)，這些會(huì)計(jì) 處理由基層工作人員就可完成。假如設(shè)計(jì)好了記賬規(guī)那么，這些基 層工作人員在不明白什么是“借” “貸”的情況下，就能夠?qū)⒚?細(xì)賬目處理好，只需要最后由一個(gè)總賬會(huì)計(jì)或會(huì)計(jì)經(jīng)理來(lái)做試算 平衡表和做報(bào)表就能夠。例如，在一個(gè)制造企業(yè)里，關(guān)于物資銷(xiāo) 售及應(yīng)收賬款的記錄，確實(shí)是一項(xiàng)常規(guī)

14、交易。“特不規(guī)交易”仍是企業(yè)實(shí)際發(fā)生的交易，但它發(fā)生的次數(shù) 不多，或者/而且性質(zhì)專(zhuān)門(mén)，最好由資深人員來(lái)直接進(jìn)行“借” “貸”的會(huì)計(jì)處理。例如，在一個(gè)業(yè)務(wù)穩(wěn)定的企業(yè)里，固定資產(chǎn) 的采購(gòu)可能不是經(jīng)常發(fā)生的，因此，固定資產(chǎn)采購(gòu)確實(shí)是一項(xiàng)特 不規(guī)交易。除上述兩類(lèi)外，還有一類(lèi)是“會(huì)計(jì)可能(accounting estimate)0這是一個(gè)會(huì)計(jì)事項(xiàng)，而不是企業(yè)的實(shí)際業(yè)務(wù)交易。 這指確實(shí)實(shí)是提取壞賬預(yù)備、資產(chǎn)減值預(yù)備、或有負(fù)債等。在企 業(yè)里，這是一定要由會(huì)計(jì)經(jīng)理及其以上級(jí)不來(lái)直接處理的。在英國(guó)和美國(guó)的簿記體系(bookkeeping system)里，“常 規(guī)交易”是在明細(xì)賬里記錄的，記賬人員往往只受過(guò)職業(yè)

15、中專(zhuān)類(lèi) 型的培訓(xùn)，不明白“借”“貸”，但專(zhuān)門(mén)守規(guī)矩。他們的職業(yè)中專(zhuān) 教育里也給他們強(qiáng)調(diào)按規(guī)矩辦事。在那個(gè)層次的記賬，是沒(méi)有國(guó) 內(nèi)所謂的記賬憑證的，直接按原始憑證記入明細(xì)賬，工作人員不 涉及任何“借”“貸每個(gè)期末，將明細(xì)賬的數(shù)字匯總記入總賬。例如，一個(gè)負(fù)責(zé)記存貨明細(xì)賬的職員小牛所收到的工作指示 確實(shí)是見(jiàn)到倉(cāng)庫(kù)保管員開(kāi)來(lái)的入庫(kù)單就增加存貨明細(xì)賬中的存 貨數(shù)量，見(jiàn)到開(kāi)來(lái)的出庫(kù)單就減少存貨明細(xì)賬中的存貨數(shù)量。而 另一個(gè)記應(yīng)付賬款的職員小楊，那么見(jiàn)到倉(cāng)庫(kù)保管員開(kāi)來(lái)的入庫(kù)單 就與采購(gòu)部聯(lián)系，搞清晰這是哪家供應(yīng)商及多少鈔票之后，就增 加應(yīng)付賬款明細(xì)賬中的應(yīng)付那個(gè)供應(yīng)商的貨款；當(dāng)見(jiàn)到出納傳來(lái) 的銀行付款單時(shí)，

16、就減少應(yīng)付賬款明細(xì)賬中相應(yīng)的供應(yīng)商的貨 款。到了期末，小牛會(huì)將這一期存貨明細(xì)賬增加了多少，又減少 了多少，做一個(gè)加總，然后將那個(gè)加總數(shù)登記到存貨總賬上。由 于存貨明細(xì)賬和存貨總賬都有上期末的余額，加上當(dāng)期的增加金 額，減掉當(dāng)期的減少金額，存貨總賬上也就有了當(dāng)期期末的余額。因此，能夠看到，所有的“常規(guī)交易”的借貸分錄差不多上 最通常的，比方，借：存貨，貸：應(yīng)付賬款；借：應(yīng)收賬款，貸: 銷(xiāo)售收入。而且每一個(gè)這種交易的支撐文件差不多上最一般的， 如入庫(kù)單、出庫(kù)單、銀行對(duì)賬單等等。假如差不多上常規(guī)交易的 話(huà)，是不可能出現(xiàn)驚奇的借貸分錄的，比方像借：在建工程，貸: 應(yīng)收賬款如此的分錄是不可能出現(xiàn)的。這些

17、“常規(guī)交易”是最符合我前邊講過(guò)的“一一映射”的內(nèi) 控的思想的（詳見(jiàn)在外部審計(jì)師的眼里，內(nèi)控系統(tǒng)是攝 像機(jī)和3.1. 6內(nèi)控測(cè)試工作最重要的是邏輯要完備-要做到 兩個(gè)但凡）o只要設(shè)計(jì)的完善一些，這些“常規(guī)交易”完全能夠 由機(jī)器人來(lái)完成。在英國(guó)和美國(guó)的簿記體系里，“特不規(guī)交易”那么往往是直接 在總賬里進(jìn)行核算的，“會(huì)計(jì)可能”更是必定在總賬直接核算。 也確實(shí)是講，假如財(cái)務(wù)經(jīng)理老馬覺(jué)得明細(xì)賬記得不準(zhǔn)確、不完整, 或其他緣故，他不能直接改明細(xì)賬，而且前面提到的小牛和小楊 在中專(zhuān)里所受的職業(yè)教育也要求他們恪守自己的職業(yè)道德，不能 同意不人改他們的明細(xì)賬。因此，財(cái)務(wù)經(jīng)理老馬只能自己直接在 總賬層面做一個(gè)借貸

18、分錄，并將那個(gè)分錄直接記入總賬，將總賬 的余額做了修改。比方，7月31日是個(gè)周六，財(cái)務(wù)人員都不上班。但是，有 個(gè)客戶(hù)急著要一批貨，銷(xiāo)售部只好打 叫倉(cāng)庫(kù)保管員來(lái)開(kāi)了 n,將一批貨運(yùn)出去了。到了下個(gè)星期一，8月2日，財(cái)務(wù)經(jīng)理 老馬明白了這事，就要把這筆發(fā)貨記到7月份的銷(xiāo)售收入中去。 但是，小牛首先不肯改存貨明細(xì)賬，小楊也不肯改應(yīng)收賬款的明 細(xì)賬，還有另一個(gè)職員小朱也不想動(dòng)銷(xiāo)售收入和銷(xiāo)售本錢(qián)的明細(xì) 賬。結(jié)果，老馬只能自己在7月份的總賬里做一筆借：應(yīng)收賬款 /貸：銷(xiāo)售收入，同時(shí)借：銷(xiāo)售本錢(qián)/貸：存貨。同時(shí)，在8月份 的總賬層面，還得將這筆分錄沖回，并要求小牛、小楊和小朱將 這筆交易記進(jìn)8月份的明細(xì)賬里

19、。這確實(shí)是老馬處理一項(xiàng)“特不 規(guī)交易”的做法。另外，當(dāng)財(cái)務(wù)經(jīng)理老馬打算對(duì)存貨提取減值預(yù)備時(shí)，他會(huì)發(fā) 的會(huì)計(jì)報(bào)表是真實(shí)可靠的。這一個(gè)證明過(guò)程，要做到證據(jù)充分、 邏輯清晰才行。有時(shí)，由于證據(jù)不充分，或者不能弄清晰的疑點(diǎn) 太多，這道題證明不了，也只能放棄。而企業(yè)內(nèi)部審計(jì)，那么是做 不同的工程可能有不同的目的，有時(shí)是“查問(wèn)題”，有時(shí)那么是在 做證明題。本書(shū)以后所討論的審計(jì)，假如不是特不強(qiáng)調(diào)，都指的是注冊(cè) 會(huì)計(jì)師審計(jì)，也確實(shí)是獨(dú)立審計(jì)。審計(jì)與人性惡讓我們來(lái)看看獨(dú)立審計(jì)是如何產(chǎn)生的。隨著經(jīng)濟(jì)的進(jìn)展，企業(yè)越做越大，企業(yè)治理越來(lái)越需要專(zhuān)門(mén) 的技巧，企業(yè)的所有者開(kāi)始打算請(qǐng)不人來(lái)治理那個(gè)企業(yè)。這可能 是由于企業(yè)所

20、有者自己并沒(méi)有好的治理能力，因?yàn)檫@么大的企業(yè) 并不是他做起來(lái)的，他只是從祖上繼承下來(lái)了那個(gè)企業(yè)；也可能 是由于他不想總那么忙了，想有更多的閑暇時(shí)刻曬曬太陽(yáng)什么 的?？傊?，企業(yè)所有者打算請(qǐng)不人來(lái)做企業(yè)了，因此，他聘請(qǐng)了 幾個(gè)治理者來(lái)替他治理運(yùn)營(yíng)這家企業(yè)。這時(shí)，假如全人類(lèi)的道德 水平普遍專(zhuān)門(mén)高，那么作為全人類(lèi)一員的治理者確信會(huì)盡心盡力 來(lái)治理企業(yè)，而企業(yè)所有者也確信信任這些治理者。假如是如此, 覺(jué)，不管是小牛、小楊依舊小朱，都全然沒(méi)有保存如此一份減值 預(yù)備的明細(xì)賬。老馬只能將計(jì)算好的減值預(yù)備的金額直接在總賬 層面做一個(gè)分錄記到里面去了事。如此安排的結(jié)果，是經(jīng)常在總賬和明細(xì)賬之間有調(diào)節(jié)工程。 如此安

21、排的好處，是各司其職，治理層能夠?qū)⒏鄷r(shí)刻放在批閱 這些調(diào)節(jié)工程上。而且，任何調(diào)賬事項(xiàng)，一般都只能在總賬層面 做，如此任何調(diào)賬就都會(huì)反映在這些總賬明細(xì)賬之間的調(diào)節(jié)工程 o這種安排，事實(shí)上也是“分類(lèi)”思想的應(yīng)用(見(jiàn)審 計(jì)師仍要檢查每個(gè)科目的金額)o確實(shí)是講，將最機(jī)械化的業(yè)務(wù) 歸成一類(lèi)，將需要人工干預(yù)的業(yè)務(wù)和會(huì)計(jì)處理歸成另一類(lèi)，然后 分而治之。以上確實(shí)是講清晰“制度基礎(chǔ)審計(jì)”和“風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)” (risk-oriented audit/risk-based audit)之前的背景介紹。3.2風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)比制度基礎(chǔ)審計(jì)多了什么“制度基礎(chǔ)審計(jì)”認(rèn)為，關(guān)于與“常規(guī)交易”相聯(lián)系的 會(huì)計(jì)事項(xiàng)的審計(jì)必定是先評(píng)

22、價(jià)及測(cè)試其內(nèi)部操縱制度，然后考慮 是否能夠依靠企業(yè)自己的內(nèi)操縱度來(lái)做下一步的實(shí)質(zhì)性測(cè)試。而 關(guān)于與“特不規(guī)交易”相聯(lián)系的會(huì)計(jì)事項(xiàng)和“會(huì)計(jì)可能”，企業(yè) 不一定有專(zhuān)門(mén)好的內(nèi)部操縱，因此能夠直接采納實(shí)質(zhì)性測(cè)試，這 包括分析性復(fù)核與詳細(xì)測(cè)試。由上可知，“制度基礎(chǔ)審計(jì)”的一個(gè)重要基礎(chǔ)是在簿記體 系中將“常規(guī)交易”、“特不規(guī)交易”和“會(huì)計(jì)可能”有效區(qū)分開(kāi)。 在美國(guó)、英國(guó)等國(guó)的簿記體系確實(shí)是這么做的（見(jiàn)什么 是“常規(guī)交易”、“特不規(guī)交易”和“會(huì)計(jì)可能”）,但國(guó)內(nèi)目前 的簿記體系是這么做的么？就我翻看過(guò)的國(guó)內(nèi)企業(yè)的賬本而言， 那些“銀收”“銀付” “現(xiàn)收”“現(xiàn)付”憑證也許能確實(shí)是“常規(guī) 交易”，但那些“轉(zhuǎn)”字

23、號(hào)憑證可就包羅萬(wàn)象了。而且，假如發(fā) 覺(jué)往常的一筆賬記錯(cuò)了，只要做一個(gè)轉(zhuǎn)”字號(hào)憑證，由領(lǐng)導(dǎo)簽 字（甚至沒(méi)有領(lǐng)導(dǎo)簽字）就行了。審計(jì)師查賬的時(shí)候要翻查所有 如此的“轉(zhuǎn)”字號(hào)憑證實(shí)在太花時(shí)刻了。我目前還想不行，在國(guó)內(nèi)的簿記體系下，如何將“制度 基礎(chǔ)審計(jì)”有效并有效率地貫徹下去。這幾年，到處都在講審計(jì)要轉(zhuǎn)向“風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)” 了。 我將有關(guān)這兩者的教材做了一個(gè)比擬，覺(jué)察大局部是相同的。最 大的不同要緊是：在“風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)”的理論里，不僅要求關(guān)于“常規(guī)交易”要先評(píng)價(jià)及測(cè)試企業(yè)的內(nèi)操縱度，關(guān)于“特不規(guī)交易”和“會(huì)計(jì)可能”，也強(qiáng)調(diào)講企業(yè)必定應(yīng)該在這些領(lǐng)域有自己的內(nèi)部 操縱，尤其是在“會(huì)計(jì)可能”領(lǐng)域。那么，我們關(guān)

24、于這些會(huì)計(jì)事 項(xiàng)，也要測(cè)試其內(nèi)部操縱制度，而不是按照“制度基礎(chǔ)審計(jì)”講 的，能夠直接做實(shí)質(zhì)性測(cè)試。也確實(shí)是講，在“風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)” 的理論里，不管是“常規(guī)交易”、“特不規(guī)交易”依舊“會(huì)計(jì)可能”, 都要先了解、評(píng)價(jià)及測(cè)試企業(yè)的內(nèi)部操縱制度。比方，關(guān)于存貨跌價(jià)預(yù)備，企業(yè)應(yīng)該不僅僅是每年年末 讓財(cái)務(wù)經(jīng)理算一個(gè)數(shù)放到里面去了事，而是平常就有對(duì)存貨水平 和種類(lèi)的監(jiān)控措施，同時(shí)，在財(cái)務(wù)經(jīng)理算完了存貨跌價(jià)預(yù)備的金 額后，企業(yè)自己也應(yīng)該有審核機(jī)制來(lái)保證他算的與實(shí)際情況較接 近。審計(jì)師的工作，應(yīng)該是首先看企業(yè)的這些操縱措施，而不是 直接驗(yàn)算企業(yè)財(cái)務(wù)經(jīng)理算的存貨跌價(jià)預(yù)備對(duì)不對(duì)。打個(gè)比方講，往常中國(guó)專(zhuān)門(mén)多單位沒(méi)有專(zhuān)門(mén)

25、的機(jī)制和部 門(mén)來(lái)查腐敗分子，黨的書(shū)記只好自己盯著，覺(jué)察一個(gè)就讓公安來(lái) 抓一個(gè)；后來(lái)就成立了紀(jì)檢監(jiān)察部門(mén)，由他們來(lái)查處腐敗分子。 黨的書(shū)記就更多地盯著紀(jì)檢監(jiān)察部門(mén)是不是工作有效了。所謂風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的風(fēng)險(xiǎn)二字，指企業(yè)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)和企 業(yè)的會(huì)計(jì)報(bào)表錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。不是所有的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)都能導(dǎo)致會(huì)計(jì)報(bào)表 錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。有的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，如銷(xiāo)售隊(duì)伍不穩(wěn)定，太容易被競(jìng)爭(zhēng) 對(duì)手挖墻角，這當(dāng)然是企業(yè)治理者專(zhuān)門(mén)頭疼的事，但關(guān)于審計(jì)師 和會(huì)計(jì)報(bào)表而言，不存在記錯(cuò)賬的問(wèn)題，就沒(méi)有會(huì)計(jì)報(bào)表錯(cuò)報(bào)風(fēng) 險(xiǎn)。關(guān)于這些與會(huì)計(jì)報(bào)表錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)無(wú)關(guān)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，審計(jì)師不 再進(jìn)一步關(guān)注。關(guān)于這一點(diǎn)，我猜可能是審計(jì)師和治理咨詢(xún)公司 的一個(gè)不同之處了。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)?/p>

26、計(jì)的理論認(rèn)為，任何一個(gè)會(huì)計(jì)可能，都必定 與一個(gè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)相關(guān)聯(lián)。例如，壞賬預(yù)備與企業(yè)的客戶(hù)信用風(fēng)險(xiǎn) 相關(guān)聯(lián)。反過(guò)來(lái)講，企業(yè)的任何一個(gè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，只要與財(cái)務(wù)數(shù)字 有關(guān)系，企業(yè)都必定應(yīng)該將這一風(fēng)險(xiǎn)量化（依照發(fā)生的概率和金 額阻礙的大?。⑦@一量化結(jié)果以恰當(dāng)方式反映在資產(chǎn)負(fù)債 表中。實(shí)在不能量化的，要進(jìn)行適當(dāng)披露。這確實(shí)是什么緣故在 風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的理論中，往往用會(huì)計(jì)可能和披露那個(gè)詞組，而 不是只講會(huì)計(jì)可能的緣故?？紤]到現(xiàn)代企業(yè)經(jīng)營(yíng)環(huán)境的復(fù)雜多變，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)理 論既要求企業(yè)的會(huì)計(jì)報(bào)表全面反映企業(yè)在歷史上已形成的經(jīng)營(yíng) 成果，又要求量化及披露企業(yè)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)（這些風(fēng)險(xiǎn)在以后可能 變成真正的損失，從而阻礙經(jīng)

27、營(yíng)成果）。那么，實(shí)踐當(dāng)中如何做呢？舉個(gè)例子：往常，我去看一 個(gè)企業(yè)的應(yīng)收賬款壞賬預(yù)備，是要企業(yè)提供應(yīng)收賬款賬齡等資 料，然后先自己做分析，再與銷(xiāo)售人員談各個(gè)余額收回的可能性 高低，最后形成一個(gè)我認(rèn)為適當(dāng)?shù)膲馁~預(yù)備期末余額數(shù)字，并與 企業(yè)的會(huì)計(jì)經(jīng)理討論我的計(jì)算過(guò)程以取得他的認(rèn)可。這確實(shí)是我 自己重新算一遍應(yīng)收賬款壞賬預(yù)備，典型的實(shí)質(zhì)性測(cè)試的路數(shù)?，F(xiàn)在呢，我要讓企業(yè)的會(huì)計(jì)經(jīng)理給我介紹他每個(gè)月末/季 度末計(jì)提壞賬預(yù)備的過(guò)程（注意：這確實(shí)是在了解企業(yè)自己的內(nèi) 操縱度）。他會(huì)告訴我，他如何向銷(xiāo)售人員采集數(shù)據(jù)，如何計(jì)算, 采納什么樣的百分比，等等。我還要讓銷(xiāo)售部或信用操縱部給我 介紹他們?nèi)绾沃卫砜蛻?hù)的信用

28、風(fēng)險(xiǎn)的。通過(guò)一些這方面的內(nèi)控測(cè) 試的工作，假如一切都專(zhuān)門(mén)規(guī)范，專(zhuān)門(mén)大程度上我能夠講，那個(gè) 企業(yè)的壞賬預(yù)備的數(shù)字沒(méi)有大問(wèn)題。這時(shí)候，我可能并沒(méi)有自己 做太多的獨(dú)立分析。上面那個(gè)例子是比擬理想的例子，我也只是間或能遇到 如此的客戶(hù)。多數(shù)客戶(hù)是一問(wèn)壞賬預(yù)備如何算的這種問(wèn)題就亂 扯，我依舊只好回歸到“制度基礎(chǔ)審計(jì)”下的實(shí)質(zhì)性測(cè)試中。另外一個(gè)按照“風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)”的要求我要做的情況是, 在了解了企業(yè)的業(yè)務(wù)之后，撇開(kāi)一切報(bào)表和數(shù)字，靜下心來(lái)想一 下，那個(gè)企業(yè)可能有哪些經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)（關(guān)于一個(gè)制造企業(yè)，我一般 是從六字真言“人財(cái)物、產(chǎn)供銷(xiāo)”這幾方面去考慮企業(yè)可能的經(jīng) 營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)）？由于這些經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，企業(yè)應(yīng)該有哪些“會(huì)計(jì)

29、可能和披 露”？企業(yè)是不是差不多做了這些“會(huì)計(jì)可能和披露”？我覺(jué)得 這也是比“制度基礎(chǔ)審計(jì)”考慮問(wèn)題更全面的地點(diǎn)。以上所談，更多的是理論和理想主義。要用諸實(shí)踐，還 要看審計(jì)師自己關(guān)于理論的把握和變通能力，以及客戶(hù)的基礎(chǔ)工 作水平。然而，假如審計(jì)師自己連什么是正確的都不明白，“變 通”也就無(wú)從談起了。3. 3經(jīng)營(yíng)操縱與會(huì)計(jì)報(bào)表操縱在那個(gè)地點(diǎn)介紹一下兩個(gè)新的概念：經(jīng)營(yíng)操縱和會(huì)計(jì)報(bào) 表操縱。這兩個(gè)概念可能會(huì)隨著美國(guó)的薩班斯法404條款11的 執(zhí)行越來(lái)越流行的。經(jīng)營(yíng)操縱和會(huì)計(jì)報(bào)表操縱差不多上企業(yè)的內(nèi)部操縱環(huán) 節(jié)。所謂經(jīng)營(yíng)操縱，是企業(yè)治理層用來(lái)理順企業(yè)經(jīng)營(yíng)的一些操縱 點(diǎn)。例如，治理層要求所有的采購(gòu)都要從

30、至少三家設(shè)備供應(yīng)商的 報(bào)價(jià)里選擇一個(gè)最合理的報(bào)價(jià)；治理層要求每筆超過(guò)萬(wàn)元的固定 資產(chǎn)采購(gòu)都要由總經(jīng)理批準(zhǔn)才行；治理層要求每次發(fā)貨銷(xiāo)售后， 都要取得對(duì)方簽字的發(fā)貨單。這些，差不多上一個(gè)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)操 縱。而會(huì)計(jì)報(bào)表操縱呢，也是由治理層設(shè)立的、用來(lái)保證會(huì) 計(jì)報(bào)表正確的操縱點(diǎn)。例如，治理層要求在每一期末編制銀行存 款余額調(diào)節(jié)表12；治理層要求原材料入庫(kù)單的一聯(lián)要在同一天 內(nèi)傳給會(huì)計(jì)做賬；等等。一般而言，經(jīng)營(yíng)操縱點(diǎn)和會(huì)計(jì)報(bào)表操縱 點(diǎn)是不重復(fù)的。但也會(huì)有例外。比方，企業(yè)期末做存貨和固定資 產(chǎn)盤(pán)點(diǎn)，就能夠既是一個(gè)經(jīng)營(yíng)操縱點(diǎn)，也是一個(gè)會(huì)計(jì)報(bào)表操縱點(diǎn)。企業(yè)能夠有特不多的經(jīng)營(yíng)操縱點(diǎn)，有大的，有小的。企 業(yè)也會(huì)有專(zhuān)

31、門(mén)多的會(huì)計(jì)報(bào)表操縱點(diǎn)。但相對(duì)來(lái)講，會(huì)計(jì)報(bào)表操縱 點(diǎn)的數(shù)量是有限的。經(jīng)營(yíng)操縱點(diǎn)的效果的好壞，也會(huì)阻礙會(huì)計(jì)報(bào) 表操縱點(diǎn)的效果。我們大概能夠如此來(lái)考慮：一個(gè)經(jīng)營(yíng)上的事項(xiàng), 必定要有某種經(jīng)營(yíng)操縱點(diǎn)來(lái)規(guī)范約束它。通過(guò)了這一經(jīng)營(yíng)操縱點(diǎn) 的操縱，這一經(jīng)營(yíng)上的事項(xiàng)確實(shí)是對(duì)企業(yè)有積極的經(jīng)濟(jì)利益的。 但這一經(jīng)營(yíng)上的事項(xiàng)及其帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益要想合理準(zhǔn)確地反映 在企業(yè)的會(huì)計(jì)報(bào)表上，那么要通過(guò)會(huì)計(jì)報(bào)表操縱點(diǎn)的處理。舉個(gè)例子來(lái)講明一下：一家企業(yè)為了防止存貨的積壓， 嚴(yán)格執(zhí)行按訂單生產(chǎn)，同時(shí)按照復(fù)雜的MRP計(jì)算來(lái)采購(gòu)原材料。 這些，就差不多上經(jīng)營(yíng)操縱點(diǎn)。而會(huì)計(jì)報(bào)表上關(guān)于這一事項(xiàng)最關(guān) 懷的，那么是存貨跌價(jià)預(yù)備的計(jì)算和提取是否準(zhǔn)

32、確。因此，企業(yè)治 理層會(huì)在每年年末，依照生產(chǎn)打算預(yù)測(cè)一下存貨的使用情況，并 對(duì)可能積壓的存貨計(jì)算并提取存貨跌價(jià)預(yù)備。這確實(shí)是一個(gè)會(huì)計(jì) 報(bào)表操縱點(diǎn)。那個(gè)會(huì)計(jì)報(bào)表操縱點(diǎn)是否執(zhí)行的有效，一定程度上 要看企業(yè)的經(jīng)營(yíng)操縱點(diǎn)執(zhí)行的效果如何。假如企業(yè)的經(jīng)營(yíng)操縱點(diǎn) 執(zhí)行的專(zhuān)門(mén)好，那企業(yè)的存貨也就可不能有太多的積壓；如此， 即使會(huì)計(jì)報(bào)表操縱點(diǎn)執(zhí)行的不是太好也沒(méi)關(guān)系，因?yàn)榇尕浀鴥r(jià)預(yù) 備的金額可不能太大，有誤差也差不了多少。反之，假如企業(yè)的 經(jīng)營(yíng)操縱點(diǎn)執(zhí)行的不行，企業(yè)的存貨積壓可能專(zhuān)門(mén)多，那么，企 業(yè)的會(huì)計(jì)報(bào)表操縱點(diǎn)就必須執(zhí)行的專(zhuān)門(mén)有效，才能產(chǎn)生一個(gè)相對(duì) 準(zhǔn)確的存貨跌價(jià)預(yù)備。在確保企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表準(zhǔn)確性方面，企業(yè)的 經(jīng)

33、營(yíng)操縱點(diǎn)和會(huì)計(jì)報(bào)表操縱點(diǎn)，有這么一點(diǎn)玩蹺蹺板的意思。這種把企業(yè)的操縱點(diǎn)分類(lèi)成“經(jīng)營(yíng)操縱”和“會(huì)計(jì)報(bào)表 操縱”的分類(lèi)法，是“風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)”理論的一局部。我們?cè)谇?面講過(guò)，“風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)”的“風(fēng)險(xiǎn)”二字，指企業(yè)的“經(jīng)營(yíng)風(fēng) 險(xiǎn)”和企業(yè)的“會(huì)計(jì)報(bào)表錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)那個(gè)地點(diǎn)原“經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)”， 正好能夠由“經(jīng)營(yíng)操縱”來(lái)處理；而“會(huì)計(jì)報(bào)表錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)”，那么 是由“會(huì)計(jì)報(bào)表操縱”來(lái)減小或消除的。如此一個(gè)分類(lèi)方法，有助于我們透徹理解專(zhuān)門(mén)多東西。例如，什么緣故國(guó)內(nèi)專(zhuān)門(mén)多民營(yíng)企業(yè)，聽(tīng)起來(lái)操縱的專(zhuān)門(mén)好，經(jīng) 營(yíng)的也專(zhuān)門(mén)好，但財(cái)務(wù)數(shù)字亂得一團(tuán)糟？外表上講來(lái)，是民營(yíng)企 業(yè)的老總不重視財(cái)務(wù)。但認(rèn)真論起來(lái)，如此的企業(yè)，經(jīng)營(yíng)操縱可 能是設(shè)計(jì)

34、和執(zhí)行的頗為到位的，但會(huì)計(jì)報(bào)表操縱，就設(shè)計(jì)和執(zhí)行 的專(zhuān)門(mén)差了。如此一個(gè)分類(lèi)方法，也為審計(jì)師按照“風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)” 開(kāi)展工作指出了更清晰的方向。審計(jì)師在做審計(jì)工作時(shí)，首先要 關(guān)注的，應(yīng)該是會(huì)計(jì)報(bào)表操縱點(diǎn)。而這也恰恰是美國(guó)的薩班斯法 404條款要求審計(jì)師關(guān)注的東西。至于那些經(jīng)營(yíng)操縱點(diǎn)，那么是每 個(gè)企業(yè)“仁者見(jiàn)仁，智者見(jiàn)智”，連美國(guó)證交會(huì)都覺(jué)得專(zhuān)門(mén)難做 出硬性的規(guī)定。但這也并不是講審計(jì)師就不管這些經(jīng)營(yíng)操縱點(diǎn) 了，只要這些經(jīng)營(yíng)操縱點(diǎn)的結(jié)果能夠間接阻礙到會(huì)計(jì)報(bào)表的準(zhǔn)確 性，審計(jì)師就可能要關(guān)注這些經(jīng)營(yíng)操縱點(diǎn)。工作底稿. 1寫(xiě)工作底稿也有理論嗎沒(méi)有理論指導(dǎo)的實(shí)踐是盲目的。據(jù)講，一只呆在籠子不 處的黑猩猩在夠不

35、著籠子里面的香蕉時(shí)，會(huì)自己去找一根帶鉤的 棍子來(lái)。因?yàn)楹谛尚刹畈欢嗫偨Y(jié)出了一個(gè)理論，“帶鉤的棍子夠 香蕉較為容易:你比黑猩猩要強(qiáng)吧？因此，據(jù)講人和黑猩猩在DNA上只有約0.696的差距，因此也不能保證所有的人都比黑猩猩強(qiáng)。要聲明的是，這些關(guān)于工作底稿的理論事實(shí)上算不得什 么理論，只是一些實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)的概括和總結(jié)，要照理工科的話(huà)講， 也確實(shí)是“經(jīng)驗(yàn)公式”級(jí)不的，連推論或定理都算不上。之因此要寫(xiě)這些所謂的工作底稿的理論，是因?yàn)槲矣X(jué)察 專(zhuān)門(mén)多審計(jì)師都在互相抄襲一些工作底稿范本的固定格式。如此 下去，工作底稿會(huì)變得像八股文一樣僵化，我們審計(jì)的考慮就會(huì) 被這種僵化的表達(dá)方式束縛住了。我覺(jué)得，寫(xiě)工作底稿應(yīng)該像

36、散 文寫(xiě)作一樣，是“形散而神不散”，才能將我們的審計(jì)考慮專(zhuān)門(mén) 好地表達(dá)出來(lái)。寫(xiě)內(nèi)控測(cè)試的工作底稿要注意的問(wèn)題內(nèi)控測(cè)試（也稱(chēng)系統(tǒng)測(cè)試）的工作底稿要緊分為兩類(lèi)： 一是對(duì)企業(yè)內(nèi)控的描述，二是我們做的測(cè)試。對(duì)企業(yè)內(nèi)控描述的工作底稿在實(shí)踐中不是專(zhuān)門(mén)統(tǒng)一。有 人情愿用文字表達(dá)，有人情愿用表格，有人情愿畫(huà)流程圖。文字 表達(dá)有時(shí)會(huì)不簡(jiǎn)潔，流程圖那么會(huì)過(guò)于簡(jiǎn)單，表格有時(shí)又太僵化?？傊?，見(jiàn)仁見(jiàn)智吧。只是，關(guān)于內(nèi)控描述，不管用什么形式，都 就沒(méi)有審計(jì)師什么事了。惋惜，人類(lèi)歷史在一遍遍地提醒我們： 人類(lèi)在道德上，不管是過(guò)去依舊現(xiàn)在，都遠(yuǎn)不是那么健全。那么，我們現(xiàn)在引入人類(lèi)道德不夠健全這一約束條件，那么推 論是治理者可

37、不能必定地全心全意治理這家企業(yè)，而所有者也必 定不完全相信這些治理者。中國(guó)古話(huà)講“疑人不用，用人不疑”, 這句話(huà)事實(shí)上充滿(mǎn)了賭徒氣息，它除了用作收買(mǎi)人心，從而在個(gè) 不關(guān)鍵時(shí)刻發(fā)揮一下看起來(lái)違背普遍人性和自然規(guī)律的奇妙作 用之外，最大的副產(chǎn)品確實(shí)是古龍講的“你最大的敵人可能確實(shí) 是周?chē)呐笥选边@句名言。在現(xiàn)代經(jīng)營(yíng)治理中，“疑人不用，用 人不疑”頂多作為一種戰(zhàn)術(shù)手段鼓舞一下士氣，是沒(méi)有多少戰(zhàn)略 指導(dǎo)意義的。因此，我們悲傷的企業(yè)所有者，盡管不太相信這些 治理者，依舊得用他們。然而，不是講企業(yè)所有者就只好如此聽(tīng)天由命了。他們會(huì)尋求各 種手段來(lái)保護(hù)自己的利益。從邏輯上講，最好的手段確實(shí)是能夠 完全讀明白

38、治理者腦子里想什么。惋惜的是，人類(lèi)的大腦目前并 無(wú)這種“聯(lián)網(wǎng)”功能，除了極個(gè)不號(hào)稱(chēng)會(huì)心靈感應(yīng)的人以外。這 確實(shí)是我前面講的“人類(lèi)大腦功能的普遍不完善”的意思。所有者是可不能死心的。他們想到的下一個(gè)方法確實(shí)是自己 去定期檢查治理者的工作。但是，一來(lái)自己并不一定有足夠的專(zhuān)要注意以下幾點(diǎn)：盡量使用客戶(hù)的名詞來(lái)指稱(chēng)客戶(hù)的表格、制度等。假如 你為了讓合伙人看起來(lái)容易，你能夠加上一個(gè)注釋。但假如你在 工作底稿上不用客戶(hù)的名詞，幾天或幾星期以后，你自己都會(huì)忘 了客戶(hù)自己如何稱(chēng)呼這些東西。這時(shí)，你或者你的幫手再想跟客 戶(hù)溝通，就專(zhuān)門(mén)困難了；少用被動(dòng)語(yǔ)態(tài)。一定要寫(xiě)出來(lái)是什么人、什么部門(mén)在執(zhí) 行這一項(xiàng)工作，而不要

39、僅僅描述工作是如何進(jìn)行的。這是內(nèi)控中 專(zhuān)門(mén)重要的一環(huán)，因?yàn)椤奥氊?zé)別離”本身確實(shí)是內(nèi)控的一項(xiàng)要求。 因此，審計(jì)師有必要對(duì)任何內(nèi)控環(huán)節(jié)都弄清是誰(shuí)在執(zhí)行內(nèi)控；口要先了解一項(xiàng)業(yè)務(wù)的全貌，并將這種了解寫(xiě)成一個(gè)背 景介紹，然后再描述內(nèi)控。例如，要寫(xiě)關(guān)于客戶(hù)對(duì)外付款的內(nèi)操 縱度，就要先了解客戶(hù)有哪幾種對(duì)外付款方式。可能有現(xiàn)金、支 票、電匯、網(wǎng)上銀行等方式。然后，再具體談每種方式的內(nèi)控是 什么模樣的。我就遇到過(guò)一個(gè)企業(yè)，其80%的付款差不多是通過(guò) 電匯和網(wǎng)上銀行來(lái)做了，而審計(jì)師寫(xiě)的內(nèi)控描述還只談支票付 款。這確實(shí)是不了解全貌的壞處。將一項(xiàng)業(yè)務(wù)的全貌寫(xiě)成背景介 紹還有一個(gè)好處，確實(shí)是讓批閱者更好地了解環(huán)境是什么

40、模樣 的。至于在內(nèi)控測(cè)試中如何用工作底稿表述我們做的測(cè)試， 這要緊看做的是什么樣的測(cè)試，專(zhuān)門(mén)難一概論之。能夠參看下面 關(guān)于實(shí)質(zhì)性測(cè)試工作底稿的討論。預(yù)備工作底稿的目的是什么預(yù)備工作底稿的三個(gè)目的是：對(duì)上，為了讓經(jīng)理及合伙人批閱。也確實(shí)是講，將客戶(hù) 的不規(guī)范的信息、支離破裂的信息整理成一個(gè)邏輯體系，讓經(jīng)理 及合伙人能夠在專(zhuān)門(mén)短時(shí)刻內(nèi)理解全貌，找出問(wèn)題。這就要求寫(xiě) 得要簡(jiǎn)潔。對(duì)同級(jí)，一旦不人接著跟進(jìn)，或明年再做那個(gè)工程，就 能夠從工作底稿里找到足夠的能夠借鑒的資料，甚至于和銷(xiāo)售部 的哪個(gè)人談的話(huà)等等。因此需要寫(xiě)清晰細(xì)節(jié)，這一點(diǎn)在中國(guó)尤其 突出。因?yàn)樵诿绹?guó)，客戶(hù)的會(huì)計(jì)質(zhì)量好一些，因此，客戶(hù)提供的 原

41、始資料與最終工作底稿的數(shù)據(jù)格式差不不太大，細(xì)節(jié)少一些， 后人仍能夠做下去；在中國(guó)，假如客戶(hù)的會(huì)計(jì)質(zhì)量不太好，客戶(hù) 提供的原始資料與最終工作底稿的數(shù)據(jù)格式差不就會(huì)專(zhuān)門(mén)大，這 種中間處理過(guò)程的細(xì)節(jié)寫(xiě)少了，后人就專(zhuān)門(mén)難跟進(jìn)了。對(duì)外，作為一個(gè)證據(jù)的記錄。這一點(diǎn)我們審計(jì)師不如律 師，律師的工作底稿是律師事務(wù)所的財(cái)產(chǎn)，審計(jì)師的工作底稿也 是這么聲稱(chēng)的，是會(huì)計(jì)師事務(wù)所的財(cái)產(chǎn)，但審計(jì)師的工作底稿會(huì) 被法律要求檢查，而律師的就不用，據(jù)講是為了保護(hù)托付人的隱 私。那個(gè)地點(diǎn)依舊因?yàn)?，律師能夠堂而皇之地聲稱(chēng)他是站在托付 人一頭為托付人利益服務(wù)的，托付人也是付鈔票的人；而審計(jì)師 就不能完全站在公司一頭，最終審計(jì)師是為社

42、會(huì)公眾服務(wù)的，但 又是由公司買(mǎi)單?！罢l(shuí)是審計(jì)師的客戶(hù)？”這是關(guān)于那個(gè)行業(yè)的 一個(gè)哲學(xué)問(wèn)題。話(huà)講回來(lái)，由于工作底稿有對(duì)外這一用途，因此書(shū)寫(xiě)上 就要注意論述全面和前后一致，不能偏激；要掌握分寸，明白哪 些該寫(xiě)，哪些不該寫(xiě)。3. 4. 4工作底稿索引是一個(gè)樹(shù)狀結(jié)構(gòu)工作底稿的索引，或者用土一點(diǎn)兒的講法一一編號(hào)，是 一個(gè)樹(shù)狀結(jié)構(gòu)。打個(gè)比方講，就像生物學(xué)上的界、門(mén)、綱、目、 科、屬、種一樣。比方，人就屬于動(dòng)物界一脊索動(dòng)物門(mén)一哺乳綱 一靈長(zhǎng)目一人科一人屬一智人種，而黑猩猩就屬于動(dòng)物界一脊索 動(dòng)物門(mén)一哺乳綱一靈長(zhǎng)目一人科一黑猩猩屬一黑猩猩種。同樣的 道理，比方講，我們將與損益相關(guān)的工作底稿都定為D類(lèi)，將與 長(zhǎng)

43、期資產(chǎn)相關(guān)的工作底稿都定為E類(lèi)。那么固定資產(chǎn)的主表確實(shí)是E1,好比是長(zhǎng)期資產(chǎn)確實(shí)是華山劍派，E1確實(shí)是華山大弟子令 狐沖。在建工程的主表確實(shí)是E2,好比E2確實(shí)是華山派二弟子 勞德諾一樣。無(wú)形資產(chǎn)是E3。而新增固定資產(chǎn)明細(xì)確實(shí)是E1T, 好比是大弟子令狐沖的外套，我們針對(duì)某些新增固定資產(chǎn)工程所 做的測(cè)試的工作底稿的編號(hào)能夠進(jìn)一步是E1-1-1,好比是令狐 沖外套上的一個(gè)扣子。依此類(lèi)推13。3. 4.5寫(xiě)工作底稿時(shí)要學(xué)會(huì)自頂而下的考慮方式實(shí)質(zhì)性測(cè)試工作底稿的格式及其索引方式暗示，這是一 種自頂而下的考慮方式（英文叫top-down）,是做情況時(shí)專(zhuān)門(mén)重 要的考慮方式。英文里面另有一個(gè)詞是bigpi

44、cture （中文直譯 做“大畫(huà)面”），表達(dá)的也是相近的意思，確實(shí)是講你只有先有了 大局感，再往里補(bǔ)細(xì)節(jié)，才能做好工作，而不能“只管低頭拉車(chē), 不管抬頭看路”。能夠如此講，只要你在商業(yè)世界里，幾乎不管做任何情 況，你都要遵循這種方式。例如，略微長(zhǎng)一點(diǎn)的報(bào)告（超過(guò)10 頁(yè)的），就應(yīng)該有一個(gè)內(nèi)容概要（英文叫executivesummary）o 如此做的方式，是為了讓閱讀者能夠迅速了解你想表達(dá)的內(nèi)容的 全局，然后閱讀者能夠挑自己感興趣的局部再詳細(xì)讀。再如，在 每個(gè)審計(jì)的工作底稿里，都應(yīng)該有一份審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)工作的總結(jié)，那 個(gè)總結(jié)一般有10頁(yè)一20頁(yè)，要緊概括了客戶(hù)的情況、現(xiàn)場(chǎng)工作 的要點(diǎn)和要緊覺(jué)察。預(yù)備這

45、么一個(gè)總結(jié)的要緊目的，確實(shí)是為了 讓工程經(jīng)理及合伙人在批閱工作底稿時(shí)能夠迅速了解整個(gè)審計(jì) 的情況。有一個(gè)講法，同樣畫(huà)一個(gè)人，有的畫(huà)家是先詳細(xì)畫(huà)人的 臉，再畫(huà)軀體，最后畫(huà)完了仍然能夠不失比例、栩栩如生；有的 畫(huà)家是先粗線(xiàn)條地勾勒出人的形狀，然后再一步一步地補(bǔ)細(xì)節(jié)。 作為畫(huà)家，兩種方式的選擇都行，沒(méi)有對(duì)錯(cuò)之分，“不管白貓黑 貓，抓住耗子確實(shí)是好貓”唄。然而，在商業(yè)世界里，做審計(jì)也 好，做其他工作也罷，正確選擇只能是第二種，即先畫(huà)輪廓，再 補(bǔ)細(xì)節(jié)。因此，在審計(jì)工作中，時(shí)刻預(yù)確實(shí)是十天就有十天的做 法，時(shí)刻預(yù)確實(shí)是一天就有一天的做法。不管時(shí)刻預(yù)確實(shí)是長(zhǎng)是 短，工作都能夠做，區(qū)不只是最終的平均風(fēng)險(xiǎn)水平高

46、或低。工作 方法差不多上先看一下全局，推斷一下風(fēng)險(xiǎn)最大的地點(diǎn)在哪里， 然后先做那個(gè)領(lǐng)域。那個(gè)領(lǐng)域做到一定程度，風(fēng)險(xiǎn)不那么高了， 就停下來(lái)，轉(zhuǎn)而處理下一個(gè)高風(fēng)險(xiǎn)的領(lǐng)域。從預(yù)備工作底稿的順 序上來(lái)講，確實(shí)是先預(yù)備每個(gè)局部的主表，如DI, El, E2, K1什么的，然后再預(yù)備D1T, E1-3之類(lèi)的輔表。套用同樣的思路，由于工作底稿的目的有對(duì)上、對(duì)同級(jí) 和對(duì)外三方面，為了兼顧這三方面的考慮，能夠先將一個(gè)簡(jiǎn)明扼 要的匯總寫(xiě)在前面，方便“對(duì)上”的批閱；同時(shí)，將對(duì)同級(jí)要交 代的細(xì)節(jié)能夠作為附注或補(bǔ)充講明寫(xiě)在后面，如此，既不阻礙“對(duì) 上”的批閱，又滿(mǎn)足了 “對(duì)同級(jí)”的目的。同樣的，工作底稿中除了有每個(gè)科目

47、的具體工作底稿以 外，還有審計(jì)調(diào)整清單、審計(jì)調(diào)整試算平衡表 (adjustedtrialbalance)等一些匯總所覺(jué)察問(wèn)題的底稿。這些 底稿的信息來(lái)源差不多上具體的工作底稿，但預(yù)備如此一個(gè)匯 總，也是為了方便掌握全局。好的工程負(fù)責(zé)人為了能夠隨時(shí)掌握 全局，往往不是在工作快結(jié)束時(shí)才預(yù)備審計(jì)調(diào)整清單、審計(jì)調(diào)整 試算平衡表等這些匯總的底稿，而是從現(xiàn)場(chǎng)工作一開(kāi)始就預(yù)備如 此的底稿并隨時(shí)更新，以便動(dòng)態(tài)掌握全局。這也是自頂而下的考 慮方法的一種表達(dá)。審計(jì)符號(hào)、注釋和工作底稿相互索引工作底稿里寫(xiě)些什么呢？首先因此是一些表格和數(shù)字。再就應(yīng)該是，也只能是， 審計(jì)師所做的工作。有三種表達(dá)所做工作的方法，分不是：

48、審計(jì) 符號(hào)、注釋及工作底稿相互索弓審計(jì)符號(hào)是對(duì)通用工作的濃縮。例如，一般對(duì)每個(gè)合計(jì)數(shù)字都要檢查其加總是否正確，那么“對(duì)加總進(jìn)行核查”這項(xiàng)通 用工作就被簡(jiǎn)化成一個(gè)審計(jì)符號(hào)了，跟速記符號(hào)似的；審計(jì)工作 中對(duì)專(zhuān)門(mén)多數(shù)字都要核對(duì)到總賬或明細(xì)賬，那么“核對(duì)到總賬”及 “核對(duì)到明細(xì)賬”這兩項(xiàng)通用工作就被簡(jiǎn)化成兩個(gè)審計(jì)符號(hào)了。 “函證” 一般也有審計(jì)符號(hào)。而假如某項(xiàng)工作僅僅是在特定場(chǎng)合 才要做，就可不能使用審計(jì)符號(hào)，而僅僅是加一個(gè)注釋?zhuān)v明具 體做了什么工作。假如一個(gè)事務(wù)所內(nèi)部有一些通用的審計(jì)符號(hào)，那大伙兒 直接用好了，除了在進(jìn)所培訓(xùn)時(shí)講一講以外，誰(shuí)也不用專(zhuān)門(mén)去講 明，就看起來(lái)計(jì)算機(jī)編程里的全局變量一樣；但

49、假如只是在某一 個(gè)工程上用到的審計(jì)符號(hào)，那么就要在那個(gè)工程的工作底稿的開(kāi) 始，做一個(gè)“圖例”去講明一下；有時(shí)，關(guān)于只有是某個(gè)科目才 用到的審計(jì)符號(hào)，那么會(huì)在這局部工作底稿前面做個(gè)“圖例”來(lái)講 明。注釋是最直接地將做的工作講出來(lái)。至于如何樣寫(xiě)注釋, 下一局部將作詳細(xì)討論。工作底稿的互相索引也是專(zhuān)門(mén)重要的。這種索引相當(dāng)于 不言自明地表達(dá)了如此一個(gè)意思一一“我差不多核對(duì)了這兩個(gè)數(shù) 字，它們是一致的“，專(zhuān)門(mén)多時(shí)候，這種索引還同時(shí)表達(dá)了第二 個(gè)意思一一“針對(duì)那個(gè)數(shù)字所做的工作在另外一張工作底稿上”。 因此，假如審計(jì)師針對(duì)某個(gè)數(shù)字做了專(zhuān)門(mén)多工作，要展開(kāi)比擬多 的討論，為了幸免寫(xiě)一個(gè)太長(zhǎng)的注釋?zhuān)矠榱诵颐夂?/p>

50、同一張工作 底稿里的其他注釋混在一起顯得條理不清晰且重點(diǎn)不突出，能夠 先新開(kāi)一個(gè)輔表，再通過(guò)工作底稿互相索引的方式將所做的工作 間接表達(dá)出來(lái)。要注意的是，不是所有的工作底稿互相索引都含有第二 層意思，即“針對(duì)那個(gè)數(shù)字所做的工作在另外一張工作底稿上工 有許多時(shí)候，它僅僅是將在不同工作底稿上的兩個(gè)數(shù)字進(jìn)行核對(duì) 的意思。關(guān)于工作底稿的互相索引，要幸免幾個(gè)問(wèn)題：一是不要過(guò)度索引，也不要索引不夠。索引不夠因此是 不行的，但有時(shí)也會(huì)出現(xiàn)索引過(guò)度。比方講，企業(yè)的銷(xiāo)售收入， 在專(zhuān)門(mén)多工作底稿上，都會(huì)引用那個(gè)數(shù)字進(jìn)行一些分析，這時(shí)， 就用不著每次都做互相索引。否那么，銷(xiāo)售收入那張底稿豈不是滿(mǎn) 紙差不多上索引號(hào)了

51、？因此，不做索引并不意味著不去核查數(shù)字 對(duì)不對(duì)。二是兩個(gè)審計(jì)師不要互相只做索引，誰(shuí)也不做測(cè)試工作。我就見(jiàn)過(guò)如此的情況，甲覺(jué)得利息費(fèi)用的合理性測(cè)試應(yīng)該歸乙 做，因?yàn)橐沂亲鲑J款的；乙覺(jué)得應(yīng)該甲做那個(gè)工作，因?yàn)榧资秦?fù) 責(zé)財(cái)務(wù)費(fèi)用這局部的。但兩個(gè)人都明白應(yīng)該做互相索引以證明 “那個(gè)數(shù)字我們互相核對(duì)過(guò)了二結(jié)果是甲和乙的工作底稿上利 息費(fèi)用那個(gè)數(shù)字都出現(xiàn)了，而且彼此索引過(guò)了，但誰(shuí)也沒(méi)有做測(cè) 試工作，都以為自己在自己的工作底稿上做了那個(gè)互相索引后， 就意味著將工作轉(zhuǎn)嫁給另外一張工作底稿了。這是“踢皮球”的 做法。三是假索引，數(shù)字全然對(duì)不上。這一般差不多上由于兩 個(gè)審計(jì)師都比擬懶，坐在座位上誰(shuí)也懶得站起來(lái)去看

52、一眼對(duì)方的 工作底稿，只是講一句“我跟你對(duì)那個(gè)數(shù)了，沒(méi)問(wèn)題吧！”“沒(méi)問(wèn) 題。”結(jié)果兩個(gè)人講得不是一回事，不是一個(gè)數(shù)。3. 4.7用表格來(lái)講明問(wèn)題是一種有條理的考慮方法的體 現(xiàn)有如此一個(gè)問(wèn)題，講某家旅館今天有20個(gè)房間有旅客住, 其中每天100元的房間有8間，每天150元的房間有7間，每天 200元的房間有5間，請(qǐng)問(wèn)這家旅館今天的收入是多少？這是一個(gè)專(zhuān)門(mén)簡(jiǎn)單的題目。其要點(diǎn)不在于答案，而在于 如何表達(dá)你的計(jì)算過(guò)程。我曾經(jīng)拿著那個(gè)問(wèn)題在有近百名大學(xué)畢 業(yè)生的教室里發(fā)問(wèn)，得到的計(jì)算過(guò)程的表達(dá)方式全差不多上如此 的：100X8+150X7+200X5=2850 （元）。這不是一個(gè)令人快樂(lè)的結(jié)果。更好的表

53、達(dá)方式是如此的 （見(jiàn)表3_4）：表3-4房間單價(jià)房間數(shù)玨蛆ABC=A X B100元8800元150元71 050 元200元51 000 元合計(jì)2 850 元誰(shuí)都能看出來(lái)，這種表達(dá)方式表達(dá)了一種數(shù)據(jù)庫(kù)結(jié)構(gòu)，而且特不有利于另外一個(gè)人來(lái)復(fù)查整個(gè)計(jì)算過(guò)程。審計(jì)師在工作 底稿里，要善于使用如此的表達(dá)方式。只是，這也不能怪那些大學(xué)生，我隨便在互聯(lián)網(wǎng)上找了一段新聞，是這么寫(xiě)的：“去年頻頻出臺(tái)的宏觀政策極大遏制了北京樓市的躥升 式進(jìn)展，盡管現(xiàn)房和期房的全年供應(yīng)量都有不同程度的增加，但 卻明顯呈現(xiàn)出求大于供的態(tài)勢(shì)。受此阻礙，去年本市住宅銷(xiāo)售特 業(yè)知識(shí)，二來(lái)自己去檢查，總是站在對(duì)自己有利的立場(chǎng)上看問(wèn)題, 治理

54、者往往不服氣。那么，又能如何辦？因此就出現(xiàn)了獨(dú)立審計(jì)，確實(shí)是講請(qǐng)另外一批獨(dú)立的、公正 的、有能力的人來(lái)檢查一下治理者的工作并報(bào)告檢查結(jié)果。這看起來(lái)是多么可悲的一件事啊一一審計(jì)難道是建立在 人類(lèi)彼此不信任的基礎(chǔ)上，是基于人性惡的產(chǎn)物。然而，也正是 由于審計(jì)的出現(xiàn)，使得所有權(quán)和經(jīng)營(yíng)權(quán)的進(jìn)一步的別離，使得企 業(yè)越進(jìn)展越大，都成為了可能。一個(gè)相反的例子是如此的：在我國(guó)的廣東地區(qū)，在上世紀(jì)八 九十年代，有一批農(nóng)民，在將土地賣(mài)給房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)商后，賺了一 筆鈔票，他們就用這筆鈔票辦了一些企業(yè)。慢慢的，他們覺(jué)察自 己沒(méi)有經(jīng)營(yíng)治理的能力，就想從不處請(qǐng)能人來(lái)把這些企業(yè)做好做 大。幾年過(guò)去了，他們也請(qǐng)到過(guò)一些能人來(lái)關(guān)

55、心他們經(jīng)營(yíng)這些企 業(yè)。但讓他們失望的是，每一個(gè)來(lái)那個(gè)地點(diǎn)的經(jīng)營(yíng)治理能人，在 做了一段時(shí)刻，掌握了局面之后，都卷了一筆鈔票跑了。最后， 這些農(nóng)民決定，不再辦企業(yè)了，將剩下的鈔票存到銀行里罷了。那個(gè)故事的暗淡的結(jié)尾并不是想指責(zé)治理者們的職業(yè)道德 的缺乏，而是反過(guò)來(lái)證明了： 一種好的監(jiān)督機(jī)制，例如獨(dú)立審計(jì), 是多么的重要2 o 不火爆，現(xiàn)房銷(xiāo)售率以及期房的預(yù)售率分不高達(dá)97. 5%和92. 3%o記者昨天從北京市建委了解到，去年本市商品住宅現(xiàn)房 銷(xiāo)售面積總計(jì)2285. 8萬(wàn)平方米，同比增長(zhǎng)29.1%。由于供給增 長(zhǎng)明顯小于需求，去年形成的現(xiàn)房市場(chǎng)已差不多被消化完畢，銷(xiāo) 售率高達(dá)97.5%,比2003

56、年同期高出12.4個(gè)百分點(diǎn)。本市的期房銷(xiāo)售也進(jìn)入黃金時(shí)代。在商品住宅期房批準(zhǔn) 預(yù)售面積僅增長(zhǎng)5%的前提下，預(yù)售登記同比增長(zhǎng)接近60%,預(yù)售 率為92. 3%,比2003年高出30. 4個(gè)百分點(diǎn)。建委有關(guān)人士表示，上述數(shù)據(jù)證明目前本市房地產(chǎn)市場(chǎng) 的消化汲取能力專(zhuān)門(mén)強(qiáng)。這種銷(xiāo)售、預(yù)售雙走強(qiáng)的態(tài)勢(shì)在今年還 將持續(xù)。京華時(shí)報(bào)（2005年2月18日第B34版）”（見(jiàn) ：/ people, com. cn/GB/jingji/1038/3184958. html）這一段文字，確實(shí)是典型的能夠改造成一個(gè)表格的文字表達(dá)（見(jiàn)表3-5）。表3-5單位：萬(wàn)平方米2004 :-2003 年增匕至南KL分工現(xiàn)房銷(xiāo)售面積

57、2,285.801,770.5729.1%現(xiàn)房完工面積12.7%現(xiàn)房銷(xiāo)售率97.5H85.1%12.4H期房預(yù)售登記面積1.5710057.2%期后批準(zhǔn)預(yù)售面積1.701.6254%期房情售率92.3”61.30.4我自己試著將上面的文字表達(dá)用表格表達(dá)了一下，覺(jué)察如此 做的好處真是多，不僅能夠給讀者提供更詳細(xì)更豐富的信息，表 達(dá)上也更清晰了。另外，我還覺(jué)察，從數(shù)學(xué)上講，上面那段文字里關(guān)于期 房銷(xiāo)售的數(shù)據(jù)也專(zhuān)門(mén)有意思，記者不明白出于什么考慮，并沒(méi)有 給出期房的任何具體數(shù)據(jù)，只給出了幾個(gè)百分比，但這幾個(gè)百分 比之間是互相約束同時(shí)自恰的。因此，不管我假設(shè)期房銷(xiāo)售面積 是1,依舊1000,都無(wú)所謂。我

58、因此沒(méi)有方法推算出面積的任何 具體數(shù)字。用數(shù)學(xué)語(yǔ)言講：依照目前的條件，期房的面積有 無(wú)窮多解。事實(shí)上不僅僅是中國(guó)的記者專(zhuān)門(mén)少用表格表達(dá)這些數(shù)字 而寧愿用文字表達(dá)，外國(guó)的記者也一樣。你要是看華爾街日?qǐng)?bào)的 第一版，也經(jīng)常有一大段文字是在討論某些數(shù)字的。甚至連專(zhuān)門(mén) 多企業(yè)遞交給美國(guó)證交會(huì)的上市文件里，也時(shí)常會(huì)用大段文字來(lái) 描述一些數(shù)字。我猜記者情愿用文字來(lái)表達(dá)這些數(shù)字是為了口頭報(bào)道的 方便?？陬^報(bào)道是一種單一維度的線(xiàn)性的信息輸出，專(zhuān)門(mén)難把一 個(gè)二維的表格念出來(lái)。但對(duì)寫(xiě)工作底稿和出報(bào)紙雜志而言，那么是 一種兩維的平面方式的信息輸出，用表格來(lái)表達(dá)確實(shí)是一種更清 晰也更有效率的方式。記者因此能夠有他們的自

59、由來(lái)選擇他們喜愛(ài)的表達(dá)方 式，但審計(jì)師為了讓自己的思路盡量清晰，也為了讓自己的工作 能夠讓不人，例如合伙人，批閱起來(lái)簡(jiǎn)單易明白，依舊用表格來(lái) 表述自己的思路為好。商業(yè)世界中的一個(gè)差不多原那么是“客戶(hù)的時(shí)刻是珍貴 的“。為了能在幾秒鐘內(nèi)讓不人、讓客戶(hù)明白你的意思，你必須 要多花幾個(gè)小時(shí)的時(shí)刻，想出最簡(jiǎn)潔明快的表達(dá)方式，讓不人， 哪怕那個(gè)人智商只有50,也能一下子就明白你的意思。那個(gè)原那么的存在，是因?yàn)槟阋獜牟蝗四莾嘿嶁n票或者取 得資源。麥肯錫咨詢(xún)公司不是提倡一個(gè)“電梯”法那么嘛，確實(shí)是 講假如你不能在乘電梯的時(shí)刻里講服對(duì)方，你就不費(fèi)力了，你永 久無(wú)法講服對(duì)方，因?yàn)榧词箤?duì)方坐下來(lái)和你開(kāi)會(huì)，他真正集

60、中精 力聽(tīng)你講的時(shí)刻也可不能超過(guò)那個(gè)乘電梯的時(shí)刻。7關(guān)于20世紀(jì)80年代以后出生的人來(lái)講，可能往常沒(méi)聽(tīng) 過(guò)“兩個(gè)但凡二在歷史上，“兩個(gè)但凡”是在粉碎“四人幫”后, 華國(guó)鋒提出和推行的方針，即“但凡毛主席作出的決策，我們都 堅(jiān)決維護(hù)；但凡毛主席的指示，我們都始終不渝地遵循:我在 那個(gè)地點(diǎn)只是借用一下那個(gè)名詞。8改自魯迅“自題小像”詩(shī)：靈臺(tái)無(wú)計(jì)逃神矢，風(fēng)雨如磐 暗故園。寄意寒星荃不察，我以我血薦軒轅。9那個(gè)東西，術(shù)語(yǔ)叫做“治理當(dāng)局對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的認(rèn)定”， 英文叫做u financial statement sassertions,是審計(jì)理論中專(zhuān) 門(mén)重要的一個(gè)概念。令人驚奇的是，我查遍了我國(guó)的審計(jì)準(zhǔn)那么