企業(yè)會計準則難點精講及案例解析j精編WORD版

1、IBM system office room【A0816H-A0912AAAHH-GX8Q8-GNTHHJ8】第五章金融工具確認和計量準則難點精講及案例解析難點一：金融資產和金融負難點一：金融資產融金融負岬難點二：金融資產和金融負工一、金融資產和金融負債的分類和含義（一）以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產或金融負債以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產，可以進一步劃分為交易性金融資 產或金融負債和直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產或金融負 債。交易性金融資產或金融負債滿足以下條件之一的金融資產或金融負債，應當劃分為交易性金融資產或金融負債：（1）取得該金融資

2、產或承擔該金融負債的目的，主要是為了近期內出售、回購或贖 回。（2）屬于進行集中管理的可辨認金融工具組合的一部分，且有客觀證據表明企業(yè)近 期采用短期獲利方式對該組合進行管理。在這種情況下，即使組合中有某個組成項目持有的 期限稍長也不受影響。（3）屬于衍生工具。直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產（二）持有至到期投資持有至到期投資，是指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產。持有至到期投資具有以下特征：到期日固定、回收金額固定或可確定;有明確意圖持有至到期；有能力持有至到期。企業(yè)將持有至到期投資在到期前處置或重分類，通常表明其違背了將

3、投資持有至到期 的最初意圖。如果處置或重分類為其他類金融資產的金額相對于該類投資（即企業(yè)全部持 有至到期投資）在出售或重分類前的總額較大，則企業(yè)在處置或重分類后應立即將其剩余 的持有至到期投資（即全部持有至到期投資扣除已處置或重分類的部分）重分類為可供出售 金融資產。】甲銀行和乙銀行是非同一控制下的兩家銀行。2009年11月，甲銀行采用控股合并方式合并了乙銀行，甲銀行的管理層也因此作了調整。甲銀行的新（三）貸款和應收款項管理層認為，乙銀行的某些持有至到期債券時間趨長，合并完成后再將其劃衍生金融分為貸款和應收散資不合指在活此市在購演日編制的回收資產固定表可確定的非 資產決定將這部分持有至到期債券

4、重分類為可供出售金融資產。（四）可供出售金融資產對于公允價值能夠可靠計量的金融資產，企業(yè)可以將其直接指定為可供出售金融資產。例如，在活躍市場上有報價的股票投資、債券投資等。如企業(yè)沒有將其劃分為其他三 類金融資產，則應將其作為可供出售金融資產處理。相對于交易性金融資產而言，可供出 售金融資產的持有意圖不明確。企業(yè)持有上市公司限售股權且對上市公司不具有控制、共同控制或重大影響的，應當 按金融工具確認和計量準則規(guī)定，將該限售股權劃分為可供出售金融資產，除非滿足該準 則規(guī)定條件劃分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產。（五）其他金融負債其他金融負債是指沒有劃分為以公允價值計量且其變動計入當期

5、損益的金融負債。通 常，企業(yè)購買商品形成的應付賬款、長期借款、商業(yè)銀行吸收的客戶存款等，應劃分為此 類。二、金融資產的重分類企業(yè)在金融資產初始確認時對其進行分類后，不得隨意變更。（一）企業(yè)在初始確認時將某金融資產劃分為以公允價值計量且其變動計入當期損益 的金融資產后，不能重分類為其他類金融資產；其他類金融資產也不能重分類為以公允價 值計量且其變動計入當期損益的金融資產。（二）企業(yè)因持有意圖或能力的改變，使某項投資不再適合劃分為持有至到期投資 的，應當將其重分類為可供出售金融資產。（三）如出售或重分類金融資產的金額較大而受到的“兩個完整會計年度”內不能將 金融資產劃分為持有至到期的限制已解除（即

6、，已過了兩個完整的會計年度），企業(yè)可以再 將符合規(guī)定條件的金融資產劃分為持有至到期投資。（2）持有至到廠 目 （4）可供出售金|（3）貸款和應符合條圖中：（1）與（2）、（3）和（4）不得重分類；（2）和（4）在難點二：金融資產和金融負債的計量金融資產和金融負債的初始計量金融資產的后續(xù)計量一、金融資產和金融負債的初始計量企業(yè)初始確認金融資產或金融負債時，應當按照公允價值計量。對于以公允價值計量 且其變動計入當期損益的金融資產或金融負債，相關交易費用應當直接計入當期損益。對 于其他類別的金融資產或金融負債，相關交易費用應當計入初始確認金額，構成實際利息 組成部分。交易費用，包括支付給代理機構、咨

7、詢公司、券商等的手續(xù)費和傭金及其他必要支 出，不包括債券溢價、折價、融資費用、內部管理成本及其他與交易不直接相關的費用。 交易費用構成實際利息的組成部分。企業(yè)取得金融資產所支付的價款中包含的已宣告但尚未發(fā)放的債券利息或現金股利， 應當單獨確認為應收項目進行處理?！景咐考坠?009年1月1日購入面值為200萬元，年利率為4%的A債券。 第二步：賬務處理。取得借支交易性金融資負偷已到付息期尚未發(fā)放的利息8萬元），另支付交易費用1萬元，甲公司將該項金融資產劃分為交易性金融資產。（計量單（一）金融資產后續(xù)計量原則位：萬元）金融資產的后續(xù)計量與金融資產的分類密切相關。企業(yè)應當按照以下原則對金融資產

8、進行后續(xù)計量:以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產，應當按照公允價值計量，且不 扣除將來處置該金融資產時可能發(fā)生的交易費用；持有至到期投資，應當采用實際利率法，按攤余成本計量；貸款和應收款項，應當采用實際利率法，按攤余成本計量；可供出售金融資產，應當按公允價值計量，且不扣除將來處置該金融資產時可能發(fā) 生的交易費用。（二）實際利率法及攤余成本實際利率法實際利率法,是指按照金融資產或金融負債（含一組金融資產或金融負債）的實際利率 計算其攤余成本及各期利息收入或利息費用的方法。實際利率，是指將金融資產或金融負債在預期存續(xù)期間或適用的更短期間內的未來 現金流量，折現為該金融資產或金融負債當前賬

9、面價值所使用的利率。（2）企業(yè)在初始確認以攤余成本計量的金融資產或金融負債時，就應當計算確定實際利 率，并在相關金融資產或金融負債預期存續(xù)期間或適用的更短期間內保持不變。攤余成本金融資產或金融負債的攤余成本，是指該金融資產或金融負債的初始確認金額經下列 調整后的結果：扣除已償還的本金；（2）加上或減去采用實際利率法將該初始確認金額與到期日金額之間的差額進行攤銷形 成的累計攤銷額；（3）扣除已發(fā)生的減值損失（僅適用于金融資產）。（三）金融資產相關利得和損失的處理對于按照公允價值進行后續(xù)計量的金融資產，其公允價值變動形成利得或損失，除與套期保值有關外，應當按照下列規(guī)定處理：以公允價值計量且其變動計

10、入當期損益的金融資產公允價值變動形成的利得或損 失，應當計入當期損益（公允價值變動損益）。（2）可供出售金融資產公允價值變動形成的利得或損失，除減值損失和外幣貨幣性金融 資產形成的匯兌差額外，應當直接計入所有者權益（資本公積），在該金融資產終止確認 時轉出，計入當期損益?？晒┏鍪弁鈳咆泿判越鹑谫Y產形成的匯兌差額，應當計入當期損益。采用實際利率法 計算的可供出售金融資產的利息，應當計入當期損益；可供出售權益工具投資的現金股 利，應當在被投資單位宣告發(fā)放股利時計入當期損益。以攤余成本計量的金融資產，在發(fā)生減值、攤銷或終止確認時產生的利得或損失， 應當計入當期損益。三、以公允價值計量且其變動計入當期

11、損益的金融資產的會計處理（一）企業(yè)取得交易性金融資產借：交易性金融資產一成本（公允價值）投資收益（發(fā)生的交易費用）應收股利（已宣告但尚未發(fā)放的現金股利）應收利息（已到付息期但尚未領取的利息）貸：銀行存款等（二）持有期間的股利或利息借：應收股利（被投資單位宣告發(fā)放的現金股利X投資持股比例）應收利息（資產負債表日計算的應收利息）貸：投資收益（三）資產負債表日公允價值變動公允價值上升借：交易性金融資產一公允價值變動貸：公允價值變動損益公允價值下降借：公允價值變動損益貸：交易性金融資產一公允價值變動（四）出售交易性金融資產借：銀行存款等貸：交易性金融資產投資收益（差額，也可能在借方）同時：借：公允價值

12、變動損益（原計入該金融資產的公允價值變動）貸：投資收益或：借：投資收益貸：公允價值變動損益【案例】第二步為工業(yè)年產企業(yè)，日20收犁該債券0,09從二半年利支寸價款2 0400001四、含已舅付息期資尚未計取的利息40 000元）購入某公司發(fā)行的債券，另 借：銀行存款40 000發(fā)生綺企業(yè)酬0持元。該債券面值2 000 000元，剩余期限為2年票面年 利率為4。貸:每收年付息一次，甲企業(yè)0理劃分為交易性金融資產。其他資料 如下：持有至到期投資一一成本（面值）第三步：2010年6月30日，確認債券公允價值變動和投資收益。曰：交易性金融資產持損該債可能在京方）000元（不含利息）。貸：銀行存款等 借

13、：應收利息40 000“持有至到期投資成本”只反映面值；“持有至到期投資利息調整”中不僅 反映折溢價還包括傭金、手續(xù)費等。（二）資產負債表日確認利息借：應收利息（分期付息債券按票面利率計算的利息持有至到期投資一一應計利息（到期時一次還本付息債券按票面利率計算的利息貸：投資收益（持有至到期投資攤余成本和實際利率計算確定的利息收入持有至到期投資利息調整（差額，也可能在借方）期末金融資產的攤余成本=期初攤余成本+本期計提的利息（期初攤余成本X實際利 率）-本期收到的利息（分期付息債券面值X票面利率）-本期計提的減值準備（三）將持有至到期投資重分類為可供出售金融資產借：可供出售金融資產（重分類日公允價

14、值）貸：持有至到期投資資本公積其他資本公積（差額，也可能在借方）（四）出售持有至到期投資借：銀行存款等貸：持有至到期投資投資收益（差額，也可能在借方）【案例】用）從活躍市場上購入某公司5年期債券，面值1 250萬元，票面年利率 第六步應收0利息12月31日，確認實際利息收入、收到到票面利息等。4.72%,第公司屬于工年企迪 瀏（B年確認實際利支收入款收到0票面利息交易費難點三：每年利息、為59萬元），本金最后一次支付。合同約 定，借福應有發(fā)行方在遇到特定情況時可以將債券贖回，且不需要為提前贖方不會提前贖回。不考慮所得金融減值損失等因素確認借：銀行存款59（企業(yè)應當在資產負債表日對以公允價值計量

15、且其變動計入當期損益的金融資產以外的 金融資產的賬面福收利卦查，有客觀證據表明該金融資產發(fā)生減值的，應當計提減值準要求：進行相關會計處理。第四步：2007年12月31日確認實際利息收入、收到票面利息等?！窘馕觥拷鹑谫Y產發(fā)嫌減值的客觀證據，包括下列各項：第一步：發(fā)行方或債務人發(fā)生嚴重財務困難；計算實際利率R：債務人違反了合同條款，如償付利息或本金發(fā)生違約或逾期等;債權人出于經濟或法律等方面因素的考慮，對發(fā)生財務困難的債務人作出讓步;債務人很可能倒閉或進行其他財務重組；因發(fā)行方發(fā)生重大財務困難，該金融資產無法在活躍市場繼續(xù)交易;無法辨認一組金融資產中的某項資產的現金流量是否已經減少，但根據公開的數

16、據對 其進行總體評價后發(fā)現，該組金融資產自初始確認以來的預計未來現金流量確已減少且可 計量，如該組金融資產的債務人支付能力逐步惡化，或債務人所在國家或地區(qū)失業(yè)率提 高、擔保物在其所在地區(qū)的價格明顯下降、所處行業(yè)不景氣等；債務人經營所處的技術、市場、經濟或法律環(huán)境等發(fā)生重大不利變化，使權益工具投 資人可能無法收回投資成本；權益工具投資的公允價值發(fā)生嚴重或非暫時性下跌；其他表明金融資產發(fā)生減值的客觀證據。二、金融資產減值損失的計量（一）持有至到期投資、貸款和應收款項減值損失的計量持有至到期投資、貸款和應收款項等金融資產發(fā)生減值時，應當將該金融資產的賬 面價值減記至預計未來現金流量（不包括尚未發(fā)生的

17、未來信用損失）現值，減記的金額確 認為資產減值損失，計入當期損益。對于存在大量性質類似且以攤余成本進行后續(xù)計量的金融資產的企業(yè)，在進行金融 資產減值測試時，應當先將單項金額重大的金融資產區(qū)分開來，單獨進行減值測試；對于 單項金額不重大的金融資產，可以單獨進行減值測試，或包括在具有類似信用風險特征的 金融資產組合中進行減值測試。對持有至到期投資、貸款和應收款項等金融資產確認減值損失后，如有客觀證據表 明該金融資產價值已恢復，且客觀上與確認該損失后發(fā)生的事項有關（如債務人的信用評 級已提高等），原確認的減值損失應當予以轉回，計入當期損益。但是，該轉回后的賬面 價值不應當超過假定不計提減值準備情況下該金融資產在轉回日的攤余成本。外幣金融資產發(fā)生減值的，預計未來現金流量現值應先按外幣確定，在計量減值時 再按資產負債表日即期匯率折成為記賬本位幣反映的金額。該項金額小于相關外幣金融資 產以記賬本位幣反映的賬面價值的部分，確認為減值損失，計入當期損益。持有至到期投資、貸款和應收款項等金融資產確認減值損失后，利息收入應當按照 確定減值損失時對未來現金流量進行折現采用的折現率作為利率計算確認。（二）可供出售金融資產減值損失的計量可供出售金融資產發(fā)生減值時，即使該金融資產沒有終止確認，原直接計入所有