全面預(yù)算管理與平衡計(jì)分卡在企業(yè)管理控制系統(tǒng)中的整合

1、PAGE PAGE 7全面預(yù)算管理與平衡計(jì)分卡在企業(yè)管理控制系統(tǒng)中的整合企業(yè)管理 111824 孫慧摘要：為了適應(yīng)企業(yè)經(jīng)營(yíng)的新要求，傳統(tǒng)的預(yù)算管理在向戰(zhàn)略導(dǎo)向的全面預(yù)算管理轉(zhuǎn)變。而作為一種戰(zhàn)略落實(shí)工具，全面預(yù)算管理就必然會(huì)遇到與平衡計(jì)分卡的整合問(wèn)題。這兩種管理工具如何在企業(yè)管理控制系統(tǒng)內(nèi)得到有效地整合，對(duì)于理論界和實(shí)踐界都是值得探索的問(wèn)題。本文對(duì)兩種管理工具的戰(zhàn)略管理價(jià)值進(jìn)行了分析，并對(duì)二者的整合模式進(jìn)行了總結(jié)。關(guān)鍵詞：全面預(yù)算管理 平衡計(jì)分卡 戰(zhàn)略管理一、引言管理控制系統(tǒng)是一種落實(shí)企業(yè)戰(zhàn)略的管理工具。國(guó)內(nèi)外的學(xué)者都對(duì)管理控制系統(tǒng)做了大量的研究。Anthony（1965）將管理控制系統(tǒng)定義為“

2、那些正式的、系同發(fā)展地，組織范圍的數(shù)據(jù)處理系統(tǒng)，用來(lái)幫助管理控制管理者確保資源與組織目標(biāo)一致地有效力和效率地獲得使用。”管理控制系統(tǒng)在企業(yè)管理層次中，向上連結(jié)戰(zhàn)略層，為戰(zhàn)略的落實(shí)提供支持；向下為任務(wù)層提供工作的指引。公司管理控制系統(tǒng)包括組織目標(biāo)與戰(zhàn)略計(jì)劃、業(yè)績(jī)指標(biāo)、業(yè)績(jī)目標(biāo)、獎(jiǎng)懲及信息等五個(gè)要素（Otley，1999）。由于預(yù)算在很大程度上能夠?qū)⑦@些關(guān)鍵要素融為一身，從而在管理控制中得到了相當(dāng)?shù)闹匾暋６鳛閼?zhàn)略實(shí)施工具的平衡記分卡，試圖超越預(yù)算，構(gòu)建包括顧客、內(nèi)部業(yè)務(wù)流程和學(xué)習(xí)與成長(zhǎng)這三個(gè)非財(cái)務(wù)維度和財(cái)務(wù)維度在內(nèi)的戰(zhàn)略管理控制系統(tǒng)。預(yù)算是以貨幣或現(xiàn)金流的形式對(duì)企業(yè)未來(lái)一定時(shí)期內(nèi)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)及其對(duì)

3、財(cái)務(wù)的影響所做的計(jì)劃史習(xí)民編.全面預(yù)算管理M.上海:立信會(huì)計(jì)出版社,2003.8.。在管理控制的各個(gè)系統(tǒng)中，預(yù)算作為一個(gè)貨幣化得計(jì)劃，所具有的資源配置功能是不可替代。而平衡記分卡描述、管理戰(zhàn)略功能是其他工具無(wú)法替代的。但兩者在細(xì)化戰(zhàn)略、確定業(yè)績(jī)指標(biāo)和業(yè)績(jī)目標(biāo)、促進(jìn)組織內(nèi)部溝通方面的功能則部分重疊。這兩種工具如何在企業(yè)的管理控制系統(tǒng)中進(jìn)行整合、協(xié)調(diào)，發(fā)揮各自的優(yōu)勢(shì)是企業(yè)實(shí)踐需要解決的問(wèn)題。二、戰(zhàn)略導(dǎo)向的全面預(yù)算管理（一）戰(zhàn)略管理與全面預(yù)算管理的內(nèi)涵全面預(yù)算管理是利用預(yù)算對(duì)企業(yè)各部門、各單位的各種財(cái)務(wù)及非財(cái)務(wù)資源進(jìn)行分配、考核、控制，以便有效地組織和協(xié)調(diào)企業(yè)的各種經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，完成既定的經(jīng)營(yíng)目標(biāo)史習(xí)民

4、編.全面預(yù)算管理M.上海:立信會(huì)計(jì)出版社,2003.8.。戰(zhàn)略管理是通過(guò)對(duì)企業(yè)外部環(huán)境和內(nèi)部經(jīng)營(yíng)要素的分析，確定企業(yè)的使命和目標(biāo)，并保證正確地落實(shí)戰(zhàn)略，從而使企業(yè)使命不斷得以實(shí)現(xiàn)的一個(gè)動(dòng)態(tài)過(guò)程。它強(qiáng)調(diào)的是戰(zhàn)略的制定和落實(shí)。戰(zhàn)略管理確定了企業(yè)未來(lái)想要達(dá)到的狀態(tài)和總體的目標(biāo)，而全面預(yù)算則在具體的運(yùn)營(yíng)層面，明確了企業(yè)所要達(dá)到的經(jīng)營(yíng)目標(biāo)以及達(dá)到這種目標(biāo)的具體措施，它是實(shí)現(xiàn)企業(yè)戰(zhàn)略的具體行動(dòng)方案。（二）戰(zhàn)略管理與預(yù)算管理的連結(jié)戰(zhàn)略導(dǎo)向的全面預(yù)算管理戰(zhàn)略管理和全面預(yù)算管理雖然界定了企業(yè)管理的不同內(nèi)容，但二者卻有非常緊密的內(nèi)在銜接關(guān)系。全面預(yù)算管理能夠?qū)ζ髽I(yè)戰(zhàn)略的實(shí)施起到重要的支撐作用。首先，全面預(yù)算管理強(qiáng)

5、化了企業(yè)日?；顒?dòng)與戰(zhàn)略目標(biāo)的聯(lián)系，將戰(zhàn)略目標(biāo)分解到每個(gè)員工的日常工作中去；其次，全員、全過(guò)程、全方位的全面預(yù)算管理體系，強(qiáng)調(diào)企業(yè)的整體業(yè)績(jī)，可以增強(qiáng)預(yù)算系統(tǒng)處理跨部門事項(xiàng)的能力，促進(jìn)企業(yè)內(nèi)部事務(wù)的協(xié)調(diào)解決；最后，通過(guò)全面預(yù)算管理體系可以優(yōu)化企業(yè)資源配置，提高資源利用效率，保障戰(zhàn)略的實(shí)現(xiàn)?？梢?jiàn)，戰(zhàn)略導(dǎo)向的全面預(yù)算在企業(yè)推行戰(zhàn)略管理、提高競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)等方面具有極其重要的作用。由于戰(zhàn)略指明了企業(yè)發(fā)展的方向，為預(yù)算指明了方向。沒(méi)有戰(zhàn)略的盲目預(yù)算，會(huì)使預(yù)算這一工具異化為企業(yè)發(fā)展的束縛。在競(jìng)爭(zhēng)趨于動(dòng)態(tài)和不確定性增強(qiáng)的今天，企業(yè)面臨的經(jīng)營(yíng)環(huán)境更為多變，傳統(tǒng)的預(yù)算管理對(duì)企業(yè)的意義有限。近年來(lái)，戰(zhàn)略管理越來(lái)越受到企

6、業(yè)的重視，戰(zhàn)略導(dǎo)向的全面預(yù)算管理也成為預(yù)算管理在當(dāng)前一個(gè)新的發(fā)展方向。戰(zhàn)略導(dǎo)向的全面預(yù)算管理強(qiáng)調(diào)全員參與。傳統(tǒng)的預(yù)算局限于財(cái)務(wù)指標(biāo)，預(yù)算管理以財(cái)務(wù)人員為主，缺乏其他部門的參與。在預(yù)算目標(biāo)的分解中各部門也難以溝通。而以戰(zhàn)略為導(dǎo)向的全面預(yù)算管理則強(qiáng)調(diào)全員參與、明晰預(yù)算權(quán)利與責(zé)任和獎(jiǎng)懲標(biāo)準(zhǔn)，調(diào)動(dòng)全員的積極性。同時(shí)作為落實(shí)戰(zhàn)略保證的全面預(yù)算管理，要求預(yù)算管理必須貫穿企業(yè)全部的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，企業(yè)的整個(gè)經(jīng)營(yíng)過(guò)程都納入全面預(yù)算管理體系。因此，全面預(yù)算管理可以說(shuō)是一種全方位全過(guò)程的管理控制體系。全面預(yù)算管理是與動(dòng)態(tài)競(jìng)爭(zhēng)戰(zhàn)略相連接，它不僅為實(shí)施戰(zhàn)略做出資源安排，也為超越了預(yù)算的范疇，為企業(yè)全員描繪了一個(gè)實(shí)現(xiàn)高層

7、提出的企業(yè)戰(zhàn)略的具體行動(dòng)方案，激勵(lì)全體員工為實(shí)現(xiàn)企業(yè)目標(biāo)而努力。三、平衡計(jì)分卡在戰(zhàn)略管理中的作用（一）平衡計(jì)分卡的內(nèi)涵和特征平衡計(jì)分卡首先由卡普蘭和諾頓提出，被譽(yù)為近75年來(lái)世界上最重要的管理工具和方法。按照卡普蘭和諾頓的觀點(diǎn)，平衡計(jì)分卡是“一種績(jī)效管理的工具。它將企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)逐層分解轉(zhuǎn)化為各種具體的相互平衡的績(jī)效考核指標(biāo)體系，并對(duì)這些指標(biāo)的實(shí)現(xiàn)狀況進(jìn)行不同時(shí)段的考核，從而為企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)的完成建立起可靠的執(zhí)行基礎(chǔ)”。平衡計(jì)分卡的核心思想是通過(guò)財(cái)務(wù)、客戶、內(nèi)部流程、學(xué)習(xí)與成長(zhǎng)四個(gè)方面指標(biāo)之間相互驅(qū)動(dòng)的因果關(guān)系，展現(xiàn)企業(yè)的戰(zhàn)略軌跡，實(shí)現(xiàn)全面系統(tǒng)預(yù)算管理、控制和業(yè)績(jī)考評(píng)的目標(biāo)。平衡計(jì)分卡是一個(gè)系統(tǒng)性

8、的戰(zhàn)略管理體系，是在對(duì)企業(yè)總體發(fā)展戰(zhàn)略的基礎(chǔ)上，通過(guò)設(shè)計(jì)實(shí)施，將其四個(gè)角度的目標(biāo)、指標(biāo)，以及初始行動(dòng)方案有效地結(jié)合在一起的一個(gè)戰(zhàn)略管理與實(shí)施體系。它能有效地將企業(yè)之戰(zhàn)略轉(zhuǎn)化為具體的行動(dòng)，以創(chuàng)造企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。 它同時(shí)還是一種先進(jìn)的績(jī)效衡量的工具。平衡計(jì)分卡從四個(gè)角度分別設(shè)計(jì)適量的績(jī)效衡量指標(biāo)，它為企業(yè)提供了可量化、可測(cè)度、可評(píng)估性的這些指標(biāo)。精心設(shè)計(jì)的績(jī)效指標(biāo)，能清楚地描述制定的戰(zhàn)略并使抽象的遠(yuǎn)景與戰(zhàn)略變得栩栩如生。（二）平衡計(jì)分卡對(duì)于戰(zhàn)略管理的意義平衡計(jì)分卡（BSC）貫穿于戰(zhàn)略管理，為戰(zhàn)略架起與實(shí)際企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的橋梁，賦予戰(zhàn)略可操作性、使戰(zhàn)略落實(shí)到每一個(gè)人。BSC貫穿于戰(zhàn)略管理的三個(gè)階段。由

9、于制定BSC時(shí)，要把企業(yè)經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略轉(zhuǎn)化為一系列的目標(biāo)和衡量指標(biāo)，此時(shí)管理層往往需要重新的審視和修改戰(zhàn)略，這樣BSC為管理層提供了就經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略的具體含義和執(zhí)行方法進(jìn)行交流的機(jī)會(huì)。在戰(zhàn)略實(shí)施階段，BSC作為一戰(zhàn)略實(shí)施機(jī)制，它把組織的戰(zhàn)略和一整套的衡量指標(biāo)相聯(lián)系，彌補(bǔ)了制訂戰(zhàn)略和實(shí)施戰(zhàn)略間的差距。BSC將企業(yè)整體的戰(zhàn)略與團(tuán)隊(duì)、個(gè)人的目標(biāo)掛鉤，將實(shí)施戰(zhàn)略的責(zé)任分解到團(tuán)隊(duì)和個(gè)人；同時(shí)還可以利用BSC宣傳戰(zhàn)略，加深雇員對(duì)戰(zhàn)略的了解：為戰(zhàn)略的實(shí)施打下堅(jiān)實(shí)的群眾基礎(chǔ)。在運(yùn)用BSC評(píng)價(jià)組織經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)之后，管理者們能夠詳細(xì)了解戰(zhàn)略執(zhí)行情況，可對(duì)戰(zhàn)略進(jìn)行檢驗(yàn)和調(diào)整。傳統(tǒng)的組織管理體制在實(shí)施戰(zhàn)略時(shí)有很多弊端：或是雖有戰(zhàn)略卻

10、無(wú)法操作；或是長(zhǎng)期的戰(zhàn)略和短期的年度預(yù)算相脫節(jié)；或是戰(zhàn)略未同各部門及個(gè)人的目標(biāo)相聯(lián)系，這樣，使戰(zhàn)略處于一種空中樓閣的狀態(tài)。四、全面預(yù)算管理與平衡計(jì)分卡的整合企業(yè)的任何戰(zhàn)略都包含著目標(biāo), 而目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)依賴于過(guò)程的控制。戰(zhàn)略管理大師卡普蘭和諾頓在論述通過(guò)平衡計(jì)分卡實(shí)現(xiàn)企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)時(shí)提出的5 大原則中，其中有兩項(xiàng)就是“戰(zhàn)略需要轉(zhuǎn)化為執(zhí)行層面的語(yǔ)言”和“將戰(zhàn)略落實(shí)到每個(gè)員工的日常工作行為”。這里, 無(wú)論是轉(zhuǎn)化為執(zhí)行層面的語(yǔ)言，還是落實(shí)到每個(gè)員工的日常工作行為，都需要依賴于全面預(yù)算管理的幫助。因?yàn)槿骖A(yù)算管理中，要求將戰(zhàn)略目標(biāo)細(xì)化為具體控制標(biāo)準(zhǔn),并做到層層有目標(biāo)、人人有指標(biāo)、環(huán)環(huán)有控制，這和通過(guò)平衡計(jì)分

11、卡實(shí)現(xiàn)企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)的原則要求是一致的。何況相對(duì)于平衡計(jì)分卡的目標(biāo)分解和指標(biāo)設(shè)計(jì)的功能來(lái)說(shuō)，預(yù)算管理更強(qiáng)調(diào)過(guò)程控制的執(zhí)行力，即要求做好指標(biāo)執(zhí)行情況的跟蹤，及時(shí)確認(rèn)差異、分析差異和調(diào)整差異。既然全面預(yù)算管理與平衡計(jì)分卡對(duì)于戰(zhàn)略管理都有不可或缺的作用。那么亟須解決的問(wèn)題就是如何在戰(zhàn)略管理控制系統(tǒng)中對(duì)這兩項(xiàng)加以融合。對(duì)于全面預(yù)算管理和平衡積分卡在管理控制系統(tǒng)中的整合模式目前理論層面和實(shí)踐層面都展開(kāi)了相應(yīng)的探索。對(duì)于融合全面預(yù)算和平衡計(jì)分卡的管理框架的理論解釋，主要有超越預(yù)算理論和平衡計(jì)分卡理論。超越預(yù)算理論主張將企業(yè)的管控系統(tǒng)分為預(yù)算、預(yù)測(cè)與財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)目標(biāo)，以平衡計(jì)分卡為主導(dǎo)的綜合業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)系統(tǒng)；基于相對(duì)

12、標(biāo)桿的激勵(lì)機(jī)制三個(gè)子系統(tǒng)。而平衡計(jì)分卡理論則充分發(fā)揮了平衡計(jì)分卡在描述戰(zhàn)略、分解目標(biāo)、涉及績(jī)效指標(biāo)體系方面的獨(dú)特優(yōu)勢(shì)，遵循戰(zhàn)略平衡計(jì)分卡行動(dòng)計(jì)劃預(yù)算的連結(jié)方式，將預(yù)算作為一種根絕平衡計(jì)分卡制定出的行動(dòng)計(jì)劃而制定的資源配置方案。在實(shí)踐當(dāng)中也出現(xiàn)了兩種主要的模式，一種就是將戰(zhàn)略細(xì)化到年度經(jīng)營(yíng)計(jì)劃、制定相應(yīng)的預(yù)算，通過(guò)平衡計(jì)分卡來(lái)實(shí)現(xiàn)業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)。其實(shí)質(zhì)是在傳統(tǒng)的預(yù)算理論中加入了平衡計(jì)分卡的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)功能。這種模式雖然沒(méi)有充分發(fā)揮平衡計(jì)分卡的描述和分解戰(zhàn)略的優(yōu)勢(shì)，但對(duì)于管理落后、實(shí)力較弱的企業(yè)來(lái)說(shuō)簡(jiǎn)單易用，應(yīng)用成本較低。另一種，以戰(zhàn)略為先導(dǎo)、用平衡積分卡連結(jié)戰(zhàn)略和預(yù)算的模式，基本符合了平衡計(jì)分卡理論。這種

13、更能發(fā)揮管理控制系統(tǒng)的戰(zhàn)略支撐作用。圖1 全面預(yù)算管理與平衡計(jì)分卡基于戰(zhàn)略的整合相對(duì)于以往的預(yù)算管控模式，這一種平衡計(jì)分卡的模式一平衡計(jì)分卡為構(gòu)建戰(zhàn)略管理系統(tǒng)，平衡計(jì)分卡的作用貫穿戰(zhàn)略的構(gòu)建、落實(shí)、執(zhí)行和監(jiān)控。同時(shí)在這種模式中，在預(yù)算與平衡計(jì)分卡的關(guān)系是平衡計(jì)分卡驅(qū)動(dòng)預(yù)算。戰(zhàn)略地圖顯示了組織創(chuàng)造價(jià)值的關(guān)鍵流程及所需的無(wú)形資產(chǎn)，而平衡計(jì)分卡則將戰(zhàn)略地圖轉(zhuǎn)化為指標(biāo)和目標(biāo)值，最終生成一套促使這些目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的行動(dòng)計(jì)劃。而預(yù)算就根據(jù)行動(dòng)計(jì)劃設(shè)計(jì)一套資源配置方案。這樣戰(zhàn)略不僅落實(shí)到細(xì)處，而且也具有相應(yīng)的資源保障。同時(shí)，企業(yè)還可以用平衡卡去更新以預(yù)算為主的監(jiān)控和評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，建議以戰(zhàn)略為導(dǎo)向的多維度評(píng)價(jià)。而這種模

14、式對(duì)企業(yè)的整合能力要求較強(qiáng)、應(yīng)用成本也較高，通常實(shí)力雄厚、管理經(jīng)驗(yàn)豐富的企業(yè)應(yīng)用成功的可能性比較。五、結(jié)論全面預(yù)算管理強(qiáng)化了企業(yè)日?；顒?dòng)與戰(zhàn)略目標(biāo)的聯(lián)系，將戰(zhàn)略目標(biāo)分解到每個(gè)員工的日常工作中去。全員、全過(guò)程、全方位的全面預(yù)算管理體系，強(qiáng)調(diào)企業(yè)的整體業(yè)績(jī)，可以增強(qiáng)預(yù)算系統(tǒng)處理跨部門事項(xiàng)的能力。最后，全面預(yù)算管理體系通過(guò)優(yōu)化企業(yè)資源配置，提高資源利用效率，保障戰(zhàn)略的實(shí)現(xiàn)?？梢?jiàn)，全面預(yù)算管理能夠?qū)ζ髽I(yè)戰(zhàn)略的實(shí)施起到重要的支撐作用。而平衡計(jì)分卡將企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)逐層分解轉(zhuǎn)化為各種具體的相互平衡的績(jī)效考核指標(biāo)體系，并對(duì)這些指標(biāo)的實(shí)現(xiàn)狀況進(jìn)行不同時(shí)段的考核，從而為企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)的完成建立起可靠的執(zhí)行基礎(chǔ)。預(yù)算管

15、理的資源配置功能是其強(qiáng)項(xiàng)。而平衡積分卡在分解戰(zhàn)略、確定關(guān)鍵績(jī)效指標(biāo)、促進(jìn)戰(zhàn)略溝通上的優(yōu)勢(shì)是無(wú)可替代的。沒(méi)有一種管理工具可以解決組織中的所有問(wèn)題，企業(yè)必須尋求各種管理工具的在管理控制體系中的整合，以發(fā)揮互補(bǔ)優(yōu)勢(shì)。全面預(yù)算管理和平衡計(jì)分卡作為兩種有效地管理工具，他們的整合可以使得企業(yè)能夠快速的根據(jù)戰(zhàn)略變化調(diào)整內(nèi)部的資源分配，同時(shí)企業(yè)能夠?qū)?zhàn)略執(zhí)行進(jìn)程進(jìn)行有效的監(jiān)控、對(duì)效果進(jìn)行多維度的評(píng)價(jià)。但以平衡計(jì)分卡為主導(dǎo)的管控模式非常復(fù)雜，應(yīng)用成本較高。不同企業(yè)的需求不同，對(duì)這兩種工具的應(yīng)用方式也應(yīng)該根據(jù)自身實(shí)際，選取合適的整合方式。六、參考文獻(xiàn)1 史習(xí)民編.全面預(yù)算管理M.上海:立信會(huì)計(jì)出版社,2003.8.2 宋巖,高晨.平衡計(jì)分卡與預(yù)算在管理控制系統(tǒng)內(nèi)的整合基于華潤(rùn)集團(tuán)的案例分析J.財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì),2007,(7).3 穆林娟,張力.管理控制系統(tǒng)研究回顧與綜述J.財(cái)會(huì)通訊,2009,(7).4 戴天婧,湯谷良,彭家鈞.企業(yè)動(dòng)態(tài)能力提升、組織結(jié)構(gòu)倒置與新型管理控制系統(tǒng)嵌入基于