土地增值稅清算扣除要點(diǎn)解析

1、土地增值稅清算扣除要點(diǎn)解析土地增值稅是對(duì)有償轉(zhuǎn)讓國(guó)有土地使用權(quán)及地上建筑物和其他附著物產(chǎn)權(quán)，取得增值收入的單位和個(gè)人征收的一種稅，作為房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)外部成本來(lái)說(shuō)，土地增值稅是影響房地 產(chǎn)項(xiàng)目收益較大的稅種之一，如何在土地增值稅清算中有效地降低稅費(fèi)保證企業(yè)收益，是 房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)需要重點(diǎn)思考的問(wèn)題。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)在土地增值稅清算工作中，應(yīng)該搞清楚扣除項(xiàng)目的相關(guān)規(guī)定，把握清算政策的界定標(biāo)準(zhǔn)，本期文章將對(duì)此進(jìn)行梳理。土地增值稅清算管理規(guī)程（國(guó)稅發(fā) 200991號(hào)）第三條規(guī)定，規(guī)程所稱土地增 值稅清算，是指納稅人在符合土地增值稅清算條件后，依照稅收法律、法規(guī)及土地增值稅 有關(guān)政策規(guī)定，計(jì)算房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)

2、目應(yīng)繳納的土地增值稅稅額，并填寫(xiě)土地增值稅清算 申報(bào)表，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提供有關(guān)資料，辦理土地增值稅清算手續(xù)，結(jié)清該房地產(chǎn)項(xiàng)目 應(yīng)繳納土地增值稅稅款的行為。根據(jù)關(guān)于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問(wèn)題的通知（國(guó)稅發(fā)2006187號(hào)）第一條規(guī)定，土地增值稅的清算單位包括以下兩個(gè)方面：土地增值稅以國(guó)家有關(guān)部門(mén)審批的房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目為單位進(jìn)行清算，對(duì)于分期開(kāi)發(fā)的項(xiàng) 目，以分期項(xiàng)目為單位清算。開(kāi)發(fā)項(xiàng)目中同時(shí)包含普通住宅和非普通住宅的，應(yīng)分別計(jì)算增值額。由于土地增值稅是地方稅，各省、自治區(qū)及直轄市根據(jù)自身房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)行業(yè)的特點(diǎn)，發(fā)布 了適用于本地區(qū)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目的清算政策。例如，江蘇省地方稅務(wù)局關(guān)于土地增

3、值稅 若干問(wèn)題的公告（蘇地稅規(guī)20158號(hào)）第一條規(guī)定，土地增值稅以國(guó)家有關(guān)部門(mén)審批、 備案的項(xiàng)目為單位進(jìn)行清算。對(duì)于國(guó)家有關(guān)部門(mén)批準(zhǔn)分期開(kāi)發(fā)的項(xiàng)目，以分期項(xiàng)目為單位 進(jìn)行清算。對(duì)開(kāi)發(fā)周期較長(zhǎng)，納稅人自行分期的開(kāi)發(fā)項(xiàng)目，可將自行分期項(xiàng)目確定為清算 單位，并報(bào)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)備案。對(duì)同一宗地塊上的多個(gè)批準(zhǔn)項(xiàng)目，納稅人進(jìn)行整體開(kāi)發(fā)的， 可將該宗土地上的多個(gè)項(xiàng)目作為一個(gè)清算單位，并報(bào)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)備案。江蘇省地方稅 務(wù)局關(guān)于調(diào)整土地增值稅有關(guān)政策的公告（蘇地稅規(guī) 20167號(hào)）第一條將“關(guān)于土 地增值稅清算單位中對(duì)同一宗地塊上的多個(gè)批準(zhǔn)項(xiàng)目，納稅人進(jìn)行整體開(kāi)發(fā)的，可將 該宗土地上的多個(gè)項(xiàng)目作為一個(gè)清算單位

4、，并報(bào)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)備案的內(nèi)容廢止。根據(jù)上 述兩個(gè)文件，房地產(chǎn)企業(yè)自行分期項(xiàng)目可以確定為清算單位。北京市地方稅務(wù)局關(guān)于土地增值稅清算管理若干問(wèn)題的通知（京地稅地2007325號(hào)）第四條規(guī)定，對(duì)于一個(gè)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目，在開(kāi)發(fā)過(guò)程中分期建設(shè)、分期取得施工許可證和 銷售許可證的，主管地方稅務(wù)機(jī)關(guān)可以根據(jù)實(shí)際情況要求納稅人分期進(jìn)行清算。北京市土地增值稅征管實(shí)務(wù)中，在商品房取得預(yù)售款項(xiàng)前，以發(fā)改委的項(xiàng)目審批到主管稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行備案，核定預(yù)征率按項(xiàng)目預(yù)繳土地增值稅。在項(xiàng)目銷售比例達(dá)到85%以上時(shí)，稅務(wù)機(jī)關(guān)向企業(yè)下達(dá)清算通知書(shū)，按照整體項(xiàng)目進(jìn)行土地增值稅清算，不要求分期清算。房地產(chǎn)企業(yè)可根據(jù)項(xiàng)目的實(shí)際情況測(cè)算分期

5、清算的應(yīng)納稅額，若稅負(fù)低于整體項(xiàng)目的清算稅負(fù)，應(yīng)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提供分期開(kāi)發(fā)的資料，申請(qǐng)分期清算土地增值稅。在房地產(chǎn)項(xiàng)目開(kāi)發(fā)過(guò)程中，由于很多企業(yè)自有資金不足，經(jīng)常會(huì)選擇各種方式獲取資金， 以保證項(xiàng)目的正常進(jìn)行，主要包括銀行貸款、民間借貸等方式，通過(guò)這些方式獲取的資金， 房地產(chǎn)企業(yè)在辦理土地增值稅清算時(shí)，已發(fā)生的利息支出可選擇按比例扣除或是據(jù)實(shí)扣 除。根據(jù)關(guān)于土地增值稅清算有關(guān)問(wèn)題的通知（國(guó)稅函 2010220號(hào)）第三條的規(guī)定，（一）財(cái)務(wù)費(fèi)用中的利息支出，凡能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偛⑻峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的， 允許據(jù)實(shí)扣除，但最高不能超過(guò)按商業(yè)銀行同類同期貸款利率計(jì)算的金額。其他房地產(chǎn)開(kāi)5%發(fā)費(fèi)用，

6、在按照“取得土地使用權(quán)所支付的金額”與“房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本”金額之和的 以內(nèi)計(jì)算扣除。（二）凡不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偫⒅С龌虿荒芴峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用在按“取得土地使用權(quán)所支付的金額”與“房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本”金額之和的10%以內(nèi)計(jì)算扣除。全部使用自有資金，沒(méi)有利息支出的，按照以上方法扣除。上述具體適用的比例按省級(jí)人民政府此前規(guī)定的比例執(zhí)行。（三）房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)既向金融機(jī)構(gòu)借款，又有其他借款的，其房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用計(jì)算扣除 時(shí)不能同時(shí)適用本條（一）、（二）項(xiàng)所述兩種辦法。根據(jù)此規(guī)定，對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)從非金融機(jī)構(gòu)獲得的借款，由于其支付的利息無(wú)法取得金融 機(jī)構(gòu)證明，盡管企業(yè)可以取得資金提供者所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)代開(kāi)的發(fā)票，但也不能據(jù)實(shí)扣除。同時(shí)，220號(hào)文中規(guī)定的“同類同期貸款利率“指在貸款期限、貸款金額、貸款擔(dān)保以及 企業(yè)信譽(yù)等條件基本相同下，金融企業(yè)提供貸款的利率，既可以是金融企業(yè)公布的同期同 類平均利率，也可以是金融企業(yè)對(duì)某些企業(yè)提供的實(shí)際貸款利率。需要注意的是，對(duì)統(tǒng)借統(tǒng)還發(fā)生的利息支出能否據(jù)實(shí)扣除，現(xiàn)行政策規(guī)定并不明確。2013年5月，國(guó)家稅務(wù)總局官網(wǎng)對(duì)納稅人咨詢的該問(wèn)題，答復(fù)可以據(jù)實(shí)扣除。部分地區(qū)的稅務(wù) 機(jī)關(guān)對(duì)此也作了明確，比如青島市地方稅務(wù)局關(guān)于印發(fā)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目土地增值稅清 算有關(guān)業(yè)務(wù)問(wèn)題問(wèn)答的通知（青地稅函 200947號(hào)）規(guī)定，企業(yè)集團(tuán)或其成