注冊會計師講解債務重組

1、專題二：債務重組債務重組的定義2001年準則規(guī)定：債權人按照其與債務人達成的協(xié)議或法院的裁決同意債務人修改債務條件的事項。（注意：債權人不一定要讓步。）2006年準則規(guī)定：是指在債務人發(fā)生財務困難的情況下，債權人按照其與債務人達成的協(xié)議或者法院的裁定做出讓步的事項。 “債務人發(fā)生財務困難”不作為債務重組的前提條件債務重組不僅包括債權人作出讓步的債務重組，還包括債權人未作出讓步的債務重組2006年債務重組準則界定的范圍債務人發(fā)生財務困難、債權人作出讓步是企業(yè)會計準則第12號債務重組(以下簡稱債務重組準則)所定義的債務重組的基本特征。“債務人發(fā)生財務困難”，是指因債務人出現(xiàn)資金周轉(zhuǎn)困難、經(jīng)營陷入困

2、境或者其他原因，導致其無法或者沒有能力按原定條件償還債務。 “債權人作出讓步”，是指債權人同意發(fā)生財務困難的債務人現(xiàn)在或者將來以低于重組債務賬面價值的金額或者價值償還債務。債權人作出讓步的情形包括債權人減免債務人部分債務本金或者利息、降低債務人應付債務的利率等。 債權人或者債務人債務重組的差額2001年準則規(guī)定：無論是債權人還是債務人，均不確認債務重組收益。債務重組利得，計入資本公積。2006年準則規(guī)定：無論是債權人還是債務人，確認債務重組利得，計入當期損益。 債務重組的方式 2001年準則規(guī)定：1、以低于債務賬面價值的現(xiàn)金清償債務2、以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務 3、債務轉(zhuǎn)為資本 4、修改其他債務條

3、件 5、以上幾種方式的 組合 2006年準則規(guī)定：(一)以資產(chǎn)清償債務； (二)將債務轉(zhuǎn)為資本； (三)修改其他債務條件，如減少債務本金、減少債務利息等，不包括上述(一)和(二)兩種方式； (四)以上三種方式的 組合等。會計處理規(guī)定及會計分錄一、債務人以低于債務賬面價值的現(xiàn)金清償債務債務人2001年準則規(guī)定：以現(xiàn)金清償債務的，支付的現(xiàn)金小于應付債務賬面價值的差額，計入資本公積2006年準則規(guī)定：債務人以現(xiàn)金清償債務的，債務人應當將重組債務的賬面價值與實際支付現(xiàn)金之間的差額，確認為債務重組利得，計入當期損益。 以現(xiàn)金清償債務債務人以低于債務賬面價值的現(xiàn)金清償債務債務人重組債務的賬面價值，一般為債

4、務的面值或本金、原值，如應付賬款；如有利息的，還應加上應計未付利息，如長期借款等。 2001年準則借：應付賬款等 貸：庫存現(xiàn)金等 資本公積 2006年準則借：應付賬款等 貸：庫存現(xiàn)金等 營業(yè)外收入債務重組利得重組損益計入的方式不同債務人以低于債務賬面價值的現(xiàn)金清償債務債權人債權人應當將重組債權的賬面余額與收到的現(xiàn)金之間的差額，確認為債務重組損失，計入營業(yè)外支出。債權人已對債權計提減值準備的，應當先將該差額沖減減值準備，沖減后尚有余額的，計入營業(yè)外支出； 沖減后減值準備仍有余額的，應予轉(zhuǎn)回并抵減當期資產(chǎn)減值損失。未對債權計提減值準備的，應直接將該差額確認為債務重組損失。 2001年準則債權的賬面

5、價值與收到的現(xiàn)金之間的差額，應確認為當期損失。2006年準則以現(xiàn)金清償債務的，債權人應當將重組債權的賬面余額與收到的現(xiàn)金之間的差額，確認為債務重組損失，計入當期損益。債權人已對債權計提減值準備的，應當先將該差額沖減減值準備，減值準備不足以沖減的部分，確認為債務重組損失，計入當期損益。 基本上差不多例1：甲企業(yè)欠乙企業(yè)購貨款100,000元。由于甲企業(yè)現(xiàn)金流量不足，短期內(nèi)不能支付貨款。經(jīng)協(xié)商，乙企業(yè)同意甲企業(yè)支付60,000元貨款，余款不再償還。甲企業(yè)隨即支付了60,000元貨款。乙企業(yè)對該項應收賬款計提10,000元的壞賬準備。2001年準則借：應付賬款100000 貸：銀行存款60000 資

6、本公積400002006年準則借：應付賬款100000 貸：銀行存款 60000 營業(yè)外收入40000甲企業(yè)的會計處理2001年準則借：銀行存款 60000 壞賬準備 10000 營業(yè)外支出 30000 貸：應收賬款 100000 2006年準則借：銀行存款 60000 壞賬準備 10000 營業(yè)外支出 30000 貸：應收賬款 100000乙企業(yè)的會計處理2001年準則規(guī)定：以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務時的，按應付債務的賬面價值結(jié)轉(zhuǎn)。應付債務的賬面價值與用于抵償債務的非現(xiàn)金資產(chǎn)賬面價值的差額，作為資本公積，或作為損失計入當期營業(yè)外支出。2006年準則規(guī)定：債務人以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務的，債務人應當將重

7、組債務的賬面價值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值之間的差額，確認為債務重組利得，計入當期損益。 轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值與其賬面價值之間的差額，確認為資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益，計入當期損益。 二、以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務債務人應付債務的賬面價值抵債資產(chǎn)的公允價值抵債資產(chǎn)的賬面價值差額差額債務重組利得，計入“營業(yè)外收入”科目資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益，分別計入“主營業(yè)務收入”“主營業(yè)務成本”“投資收益”“營業(yè)外收入”等科目補充解釋有關概念賬面價值是指某科目（通常是資產(chǎn)類科目）的賬面余額減去相關備抵項目后的凈額。資產(chǎn)的賬面價值=資產(chǎn)賬面余額-資產(chǎn)折舊或攤銷-資產(chǎn)減值準備賬面余額是指某科目的賬面實際余額，不扣除作為該科目備抵的項目（如

8、累計折舊、相關資產(chǎn)的減值準備等）。賬面凈值 是指（通常是資產(chǎn)類科目）的賬面余額減去相關備抵項目。 對固定資產(chǎn)來講： 賬面價值固定資產(chǎn)的原價計提的減值準備計提的累計折舊（即：固定資產(chǎn)凈額） 賬面余額固定資產(chǎn)的賬面原價； 賬面凈值（固定資產(chǎn)凈值）固定資產(chǎn)的折余價值固定資產(chǎn)原價計提的累計折舊。 與此相關的還有兩個容易混淆的概念，即“固定資產(chǎn)凈值”與“固定資產(chǎn)凈額”。它們之間的關系用公式表示為：固定資產(chǎn)凈值=固定資產(chǎn)原價-累計折舊；固定資產(chǎn)凈額=固定資產(chǎn)凈值-固定資產(chǎn)減值準備。 對于企業(yè)其他的資產(chǎn)，只涉及賬面價值和賬面余額的概念。賬面價值都是減去計提的減值準備后的金額；賬面余額都是各自賬戶結(jié)余的金額。

9、 債務重組利得是指重組債務的賬面價值超過非現(xiàn)金資產(chǎn)(即抵債資產(chǎn))的公允價值之間的差額，應計入營業(yè)外收入。資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益，是指抵債的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值與其賬面價值之間的差額。非現(xiàn)金資產(chǎn)的賬面價值，一般為非現(xiàn)金資產(chǎn)的賬面余額扣除其資產(chǎn)減值準備后的金額。非現(xiàn)金資產(chǎn)的賬面余額，是指非現(xiàn)金資產(chǎn)賬戶在期末的實際金額，即賬戶未扣除其資產(chǎn)減值準備之前的余額。未計提減值準備的非現(xiàn)金資產(chǎn)，其賬面價值就是賬面余額。 非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值應當按照下列規(guī)定進行計量： (1)非現(xiàn)金資產(chǎn)屬于企業(yè)持有的股票、債券、基金等金融資產(chǎn)，且該金融資產(chǎn)存在活躍市場的，應當以金融資產(chǎn)的市價作為非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值。 (2)非現(xiàn)金資產(chǎn)屬于

10、金融資產(chǎn)但該金融資產(chǎn)不存在活躍市場的，應當采用企業(yè)會計準則第22號金融工具確認和計量規(guī)定的估值技術等合理的方法確定其公允價值。 (3)非現(xiàn)金資產(chǎn)屬于存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等其他資產(chǎn)，且存在活躍市場的，應當以其市場價格為基礎確定其公允價值；不存在活躍市場但與其類似資產(chǎn)存在活躍市場的，應當以類似資產(chǎn)的市場價格為基礎確定其公允價值；在上述兩種情況下仍不能確定非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值的，應當采用估值技術等合理的方法確定其公允價值。 以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務應注意的問題債務人的注意事項在轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)的過程中發(fā)生的一些稅費，如資產(chǎn)評估費、運雜費等，直接計入轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)損益在計算債務重組利得時，對于增值稅應稅項目，如

11、債權人不向債務人另行支付增值稅，則債務重組利得應為轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值和該非現(xiàn)金資產(chǎn)的增值稅銷項稅額與重組債務賬面價值的差額；如債權人向債務人另行支付增值稅，則債務重組利得應為轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值與重組債務賬面價值的差額；以非現(xiàn)金資產(chǎn)抵償債務債務人2001年準則借：應付賬款等 存貨跌價準備等 貸：原材料等 應交稅費 資本公積 2006年準則借：其他業(yè)務成本 存貨跌價準備 貸：原材料 借：應付賬款等 貸：其他業(yè)務收入 應交稅費應交增值稅（銷項稅額） 營業(yè)外收入債務重組利得重組損益計入的方式不同以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務債權人2001年準則以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償某項債務的，債權人應按重組債權的賬面價值

12、作為受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的入賬價值。 2006年準則以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務的，債權人應當對接受的非現(xiàn)金資產(chǎn)按其公允價值入賬，重組債權的賬面余額與接受的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值之間的差額，確認為債務重組損失，計入當期損益。 非貨幣性資產(chǎn)的入賬價值不同債權人的注意事項債權人應當對受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)按公允價值入賬重組債權的賬面余額與受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值之間的差額，確認為債務重組損失，作為營業(yè)外支出，計入當期損益重組債權已經(jīng)計提減值準備的，應當先將上述差額沖減已計提的減值準備，沖減后仍有損失的，計入營業(yè)外支出（債務重組損失）；沖減后減值準備仍有余額的，應予轉(zhuǎn)回并抵減當期資產(chǎn)減值損失，不再確認債務重組損失對于

13、增值稅應稅項目，如債權人不向債務人另行支付增值稅，則增值稅進項稅額可以作為沖減重組債權的賬面余額處理；如債權人向債務人另行支付增值稅，則增值稅進項稅額不能作為沖減重組債權的賬面余額處理。債權人收到非現(xiàn)金資產(chǎn)時發(fā)生的有關運雜費，應當計入相關資產(chǎn)的價值例題：2014年1月1日，深廣公司銷售一批材料給紅星公司，含稅價為105,000元。2014年7月1日，紅星公司發(fā)生財務困難，無法按合同規(guī)定償還債務，經(jīng)雙方協(xié)議，深廣公司同意紅星公司用產(chǎn)品抵償該應收賬款。該產(chǎn)品市價為80,000元，增值稅稅率為17，產(chǎn)品成本為70,000元，紅星公司為轉(zhuǎn)讓的材料計提了存貨跌價準備500元，深廣公司為債權計提了壞賬準備

14、500元。假定不考慮其他稅費。2001年準則借：應付賬款 105000 存貨跌價準備 500 貸：庫存商品 70000 應交稅費 13600 資本公積 219002006年準則借：主營業(yè)務成本 69500 存貨跌價準備 500 貸：庫存商品 70000借：應付賬款 105000 貸：主營業(yè)務收入 80000 應交稅費應交增值稅（銷項稅額） 13600 營業(yè)外收入債務重組利得 11400 資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益為10500=【80000（70000500）】紅星公司2001年準則 借：庫存商品 90900 壞賬準備 500 應交稅費應交增值稅（進項稅額）13600 貸：應收賬款 1050002006年準則

15、借：庫存商品 80000 壞賬準備 500 應交稅費應交增值稅（進項稅額）13600 營業(yè)外支出 10900 貸：應收賬款 105000深廣公司（債權人）債務重組損失105000（8000013600）50010900以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務的幾種情形的處理以庫存材料、商品抵償債務債務人以庫存材料、商品抵償債務，應視同銷售。企業(yè)可將該項業(yè)務看成兩部分：一是將庫存材料、商品產(chǎn)品出售給債權人，取得貨款。出售庫存材料、商品產(chǎn)品業(yè)務與企業(yè)正常的銷售業(yè)務相同，其發(fā)生的損益計入當期損益（材料銷售，計入其他業(yè)務收入和其他業(yè)務成本；商品銷售，計入主營業(yè)務收入和主營業(yè)務成本）二是以取得的貨幣清償債務以固定資產(chǎn)抵償債

16、務債務人以固定資產(chǎn)抵償債務，應將固定資產(chǎn)的公允價值與該項固定資產(chǎn)賬面價值和清理費用的差額作為轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)的損益處理（計入營業(yè)外收入）。同時，將固定資產(chǎn)的公允價值與應付債務的賬面價值的差額，作為債務重組利得，計入營業(yè)外收入以股票、債券等金融資產(chǎn)抵償債務債務人以股票、債券等金融資產(chǎn)抵償債務，應按相關金融資產(chǎn)的公允價值與該其賬面價值的差額作為轉(zhuǎn)讓金融資產(chǎn)的利得或損失處理（計入投資收益）。同時，相關金融資產(chǎn)的公允價值與重組債務的賬面價值的差額，作為債務重組利得，計入營業(yè)外收入債權人收到的相關金融資產(chǎn)應按公允價值計量三、以債務轉(zhuǎn)為資本（債務人）2001年準則規(guī)定：以債務轉(zhuǎn)為資本的，應當分別以下情況處理：

17、 股份有限公司，應按債權人放棄債權而享有股份的面值總額作為股本，按應付債務賬面價值與轉(zhuǎn)作股本的金額的差額作為資 本公積。 其他企業(yè)，應按債權人放棄債權而享有的股權份額作為實收資本，按債務賬面價值與轉(zhuǎn)作實收資本的金額的差額，作為資本公積。2006年準則規(guī)定： 將債務轉(zhuǎn)為資本的，債務人應當將債權人放棄債權而享有股份的面值總額確認為股本(或者實收資本)，股份的公允價值總額與股本(或者實收資本)之間的差額確認為資本公積。 重組債務的賬面價值與股份的公允價值總額之間的差額，確認為債務重組利得，計入當期損益。 應付債務的賬面價值債務轉(zhuǎn)化的股份的公允價值債務轉(zhuǎn)化的股份的面值（=債務轉(zhuǎn)化的股數(shù)每股面值），計入

18、“股本”或“實收資本”差額差額債務重組利得，計入“營業(yè)外收入”科目計入 “資本公積股本溢價或資本溢價”等科目債務轉(zhuǎn)為資本債務人2006年準則借：應付賬款等 貸：股本（或者實收資本） 資本公積 營業(yè)外收入債務重組利得2001年準則借：應付賬款等 貸：股本 （或者）實收資本 資本公積股份的公允價值總額與股本 (或者實收資本)之間的差額（重組債務的賬面價值與股份的公允價值總額之間的差額）對債務人而言，將債務轉(zhuǎn)為資本，應當將債權人放棄債權而享有股份的面值總額(或者股權份額)確認為股本(或者實收資本)，股份的公允價值總額與股本(或者實收資本)之間的差額確認為股本溢價(或者資本溢價)計入資本公積。重組債務

19、賬面價值超過股份的公允價值總額(或者股權的公允價值)的差額，確認為債務重組利得，計入當期營業(yè)外收入。對于上市公司，其發(fā)行的股票有市價，因此，應以市價作為股份或者股權的公允價值；對于其他企業(yè)，債權人因放棄債權而享有的股份或者股權可能沒有市價，因此，應當采用恰當?shù)墓乐导夹g確定其公允價值。 債務轉(zhuǎn)為資本，債務人可能會發(fā)生一些稅費，與股票發(fā)行直接相關的手續(xù)費等，可以作為抵減資本公積處理 債務轉(zhuǎn)為資本債權人2001年準則（債權人）以債務轉(zhuǎn)為資本清償某項債務的，債權人應按重組債權的賬面價值作為受讓的股權的入賬價值。 2006年準則（債權人）債務重組采用債務轉(zhuǎn)為資本方式的，債權人應當將享有股份的公允價值確認

20、為對債務人的投資，重組債權的賬面余額與股份的公允價值之間的差額，確認為債務重組損失，計入當期損益。 股權投資的入賬價值不同對債權人而言，將債務轉(zhuǎn)為資本，應當將因放棄債權而享有股份的公允價值確認為對債務人的投資，重組債權的賬面余額與股份的公允價值之間的差額，確認為債務重組損失，計入營業(yè)外支出。債權人已對債權計提減值準備的，應當先將該差額沖減減值準備，減值準備不足以沖減的部分，確認為債務重組損失計入營業(yè)外支出。 發(fā)生的相關稅費，分別按照長期股權投資或者金融工具確認和計量等準則的規(guī)定進行處理。 例題：2014年2月10日，深廣公司銷售一批材料給紅星公司（股份有限公司），同時收到紅星公司簽發(fā)并承兌的一

21、張面值100,000元、年利率7、6個月期、到期還本付息的票據(jù)。2014年8月10日，紅星公司與深廣公司協(xié)商，以其普通股抵償該票據(jù)。紅星公司用于抵債的普通股為10,000股，股票市價為每股9.6元,每股面值1元。假定印花稅稅率為0.4，不考慮其他相關稅費。2001年準則借：應付票據(jù) 103500 貸：股本 10000 資本公積93116 銀行存款 3842006年準則借：應付票據(jù) 103500 貸：股本 10000 資本公積 85616 銀行存款 384 營業(yè)外收入債務重組利得7500資本公積9600010000960000.485616債務重組損益103500960007500資本公積103

22、50010000960000.493116紅星公司2001年準則借：長期股權投資 103884 貸：應收票據(jù) 103500 銀行存款 3842006年準則借：長期股權投資 96384 營業(yè)外支出債務重組損失 7500 貸：應收票據(jù) 103500 銀行存款 384深廣公司（債權人）長期股權投資103500960000.4103884長期股權投資96000960000.496384債務重組損失103500960007500四、修改其他債務條件進行債務重組2001年準則規(guī)定（債務人）以修改其他債務條件進行債務重組的，修改其他債務條件后未來應付金額小于債務重組前應付債務賬面價值的，應將其差額計入資本公

23、積；如果修改后的債務條款涉及或有支出的，應將或有支出包括在未來應付金額中。含有或有支出的未來應付金額小于債務重組前應付債務賬面價值的，計入資本公積。在未來償還債務期間內(nèi)未滿足債務重組協(xié)議所規(guī)定的或有支出條件，即或有支出沒有發(fā)生的，其記錄的或有支出轉(zhuǎn)入資本公積。 修改其他債務條件后未來應付金額等于或大于債務重組前應付債務賬面價值的，在債務重組時不作賬務處理。對于修改債務條件后的應付債務，應按企業(yè)會計制度規(guī)定的一般應付債務進行會計處理。2006年準則（債務人） 修改其他債務條件的，債務人應當將修改其他債務條件后債務的公允價值作為重組后債務的入賬價值。重組債務的賬面價值與重組后債務的入賬價值之間的差

24、額，確認為債務重組利得，計入當期損益。 修改后的債務條款如涉及或有應付金額，且該或有應付金額符合企業(yè)會計準則第13號或有事項中有關預計負債確認條件的，債務人應當將該或有應付金額確認為預計負債。重組債務的賬面價值，與重組后債務的入賬價值與預計負債金額之和的差額，確認為債務重組利得，計入當期損益。 2001年準則（債權人）以修改其他債務條件進行債務重組的，如果重組債權的賬面價值大于將來應收金額，債權人應將重組債權的賬面價值減記至將來應收金額，減記的金額確認為當期損失；如果重組債權的賬面價值等于或小于將來應收金額，債權人不作賬務處理。 如果修改后的債務條款涉及或有收益的，債權人不應將或有收益包括在將

25、來應收金額中；或有收益收到時，作為當期收益處理。 2006年準則（債權人）債務重組以修改其他債務條件進行的，債權人應當將修改其他債務條件后的債權的公允價值作為重組后債權的賬面價值，重組債權的賬面余額與重組后債權的賬面價值之間的差額，確認為債務重組損失，計入當期損益。 修改后的債務條款中涉及或有應收金額的，債權人不應當確認或有應收金額，不得將其計入重組后債權的賬面價值。 應付債務（舊）的賬面價值應付債務（新）的公允價值差額預計負債債務重組利得，計入“營業(yè)外收入”科目修改債務條件下的幾個概念（2006）或有應收金額，是指需要根據(jù)未來某種事項出現(xiàn)而發(fā)生的應收金額，而且該未來事項的出現(xiàn)具有不確定性。

26、或有應付金額，是指需要根據(jù)未來某種事項出現(xiàn)而發(fā)生的應付金額，而且該未來事項的出現(xiàn)具有不確定性。 不涉及或有應付金額的債務重組 對債務人來說，以修改其他債務條件進行債務重組，如修改后的債務條款中不涉及或有應付金額，則重組債務的賬面價值大于重組后債務的入賬價值(即修改其他債務條件后債務的公允價值)的差額為債務重組利得，計入營業(yè)外收入。 對債權人而言，以修改其他債務條件進行債務重組，如修改后的債務條款中不涉及或有應收金額，則債權人應當將修改其他債務條件后的債權的公允價值作為重組后債權的賬面價值，重組債權的賬面余額與重組后債權的賬面價值之間的差額為債務重組損失，計入營業(yè)外支出。如債權人已對該債權計提減

27、值準備的，應當先將該差額沖減減值準備，減值準備不足以沖減的部分，作為債務重組損失，計入營業(yè)外支出。 涉及或有應付金額的債務重組 以修改其他債務條件進行的債務重組，修改后的債務條款如涉及或有應付金額，且該或有應付金額符合或有事項準則中有關預計負債確認條件的，債務人應當將該或有應付金額確認為預計負債。重組債務的賬面價值與重組后債務的入賬價值(即重組后債務的公允價值)和預計負債金額之和的差額，作為債務重組利得，計入營業(yè)外收入。上述或有應付金額在隨后會計期間沒有發(fā)生的，企業(yè)應當沖銷已確認的預計負債，同時確認營業(yè)外收入。 對債權人而言，以修改其他債務條件進行債務重組，修改后的債務條款中涉及或有應收金額的

28、，不應當確認或有應收金額，不得將其計入重組后債權的賬面價值。根據(jù)謹慎性原則，或有應收金額屬于或有資產(chǎn)，或有資產(chǎn)不予確認。只有在或有應收金額實際發(fā)生時，才計入當期損益。例題：2014年6月30日，紅星公司從某銀行取得年利率10、三年期的貸款1,000,000元?，F(xiàn)因紅星公司財務困難，于2016年12月31日進行債務重組，銀行同意延長到期日至2020年12月31日，利率降至7，免除積欠利息250,000元，本金減至800,000元，但附有一條件：債務重組后，如紅星公司自第二年起有盈利，則利率回復至10，若無盈利，仍維持7。假定銀行沒有對該貸款計提貸款呆賬準備。比較會計處理債務人紅星公司的會計處理：

29、2006年準則計算方法：重組債務的賬面價值本金利息1,250,000重組后債務的公允價值本金800,000預計負債或有支出800,000（107）3】72,000（1）2016年12月31日進行債務重組時： 2006年準則借：長期借款 1,250,000 貸：長期借款債務重組 800,000 預計負債 72,000 營業(yè)外收入債務重組利得 378,000（2）2017年12月31日支付利息時： 借：財務費用 56,000 貸：銀行存款 56,000（3）假設紅星公司自債務重組后的第二年起有盈利。2018年12月31日付息時： 2006年準則借：財務費用 56,000 預計負債 24,000 貸

30、：銀行存款 80,000（4）2020年12月31日最后一次支付本金800,000元和利息80,000元時： 2006年準則借：長期借款債務重組 800,000 財務費用 56,000 預計負債 24,000 貸：銀行存款 880,000（3）假設紅星公司自債務重組后的第二年起仍然沒有盈利，或有支出待債務結(jié)清時一并計算。那么2018年、2019年支付利息時同（2）并同時確認當期預計負債收入。2020年12月31日支付本金和最后一期利息時： 2006年準則借：長期借款債務重組 800,000 財務費用 56,000 預計負債 24,000 貸：銀行存款 856,000 營業(yè)外收入 24,000重

31、組時預計負債的方法（有盈利）重組時不預計負債的方法（有盈利）2016年12月31日：借：長期借款 1,250,000 貸：長期借款債務重組 800,000 預計負債 72,000 營業(yè)外收入債務重組利得 378,0002016年12月31日：借：長期借款 1,250,000 貸：長期借款債務重組 800,000 營業(yè)外收入債務重組利得 450,0002017年12月31日：借：財務費用 56,000 貸：銀行存款 56,0002017年12月31日：借：財務費用 56,000 貸：銀行存款 56,0002018年12月31日：（有盈利）借：財務費用 56,000 預計負債 24,000 貸：銀

32、行存款 80,0002018年12月31日：（有盈利）借：財務費用 80,000 貸：銀行存款 80,0002019年12月31日：（有盈利）借：財務費用 56,000 預計負債 24,000 貸：銀行存款 80,0002019年12月31日：（有盈利）借：財務費用 80,000 貸：銀行存款 80,000重組時預計負債的方法（有盈利）重組時不預計負債的方法（有盈利）2020年12月31日：（有盈利）借：長期借款債務重組 800,000 財務費用 56,000 預計負債 24,000 貸：銀行存款 880,0002020年12月31日：借：長期借款債務重組 800,000 財務費用 80,00

33、0 貸：銀行存款 880,000對利潤表的影響：2016年：+378,0002017年：-56,0002018年：-56,0002019年：-56,0002020年：-56,000合計 154,000對利潤表的影響：2016年：+450,0002017年：-56,0002018年：-80,0002019年：-80,0002020年：-80,000合計 154,000重組時預計負債的方法（無盈利）重組時不預計負債的方法（無盈利）2016年12月31日：借：長期借款 1,250,000 貸：長期借款債務重組 800,000 預計負債 72,000 營業(yè)外收入債務重組利得 378,0002016年1

34、2月31日：借：長期借款 1,250,000 貸：長期借款債務重組 800,000 營業(yè)外收入債務重組利得 450,0002017年12月31日：借：財務費用 56,000 貸：銀行存款 56,0002017年12月31日：借：財務費用 56,000 貸：銀行存款 56,0002018年12月31日：（無盈利）借：財務費用 56,000 貸：銀行存款 56,000借：預計負債 24,000 貸：營業(yè)外收入 24,0002018年12月31日：（無盈利）借：財務費用 56,000 貸：銀行存款 56,000重組時預計負債的方法（無盈利）重組時不預計負債的方法（無盈利）2019年12月31日：（無

35、盈利）借：財務費用 56,000 貸：銀行存款 56,000借：預計負債 24,000 貸：營業(yè)外收入 24,0002019年12月31日：（無盈利）借：財務費用 56,000 貸：銀行存款 56,0002020年12月31日：（無盈利）借：長期借款債務重組 800,000 財務費用 56,000 貸：銀行存款 856,000借：預計負債 24,000 貸：營業(yè)外收入 24,0002020年12月31日：（無盈利）借：長期借款債務重組 800,000 財務費用 56,000 貸：銀行存款 856,000對利潤表的影響：2016年：+378,0002017年：-56,0002018年：-56,0

36、00+24,0002019年：-56,000+24,0002020年：-56,000+24,000合計 226,000對利潤表的影響：2016年：+450,0002017年：-56,0002018年：-56,0002019年：-56,0002020年：-56,000合計 226,000債權銀行的會計處理：（1）2016年12月31日：2006年準則（債權人）中長期貸款的賬面余額面值應計利息1,250,000將來應收金額面值 800,0002006年準則（債權人）借：貸款債務重組 800,000 營業(yè)外支出債務重組損失 450,000 貸：貸款 1,250,000（2）2017年12月31日：

37、借：銀行存款 56,000 貸：利息收入 56,000（3）假設紅星公司第二年起有盈利，則2018年、2019年12月31日： 借：銀行存款 80,000 貸：利息收入 80,000（4）2020年12月31日： 借：銀行存款 880,000 貸：貸款債務重組 800,000 利息收入 80,000 （3）假設紅星公司自債務重組后第二年起沒有盈利，2018、2019年12月31日收取利息同（2）。2020年12月31日到期時：借：銀行存款 856,000 貸：貸款債務重組 800,000 利息收入 56,000 五、混合重組方式債務人 2001年準則規(guī)定：混合重組方式，是指以現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)、

38、債權轉(zhuǎn)為資本和修改其他債務條件等方式組合清償債務。用以上四種方式的組合方式進行債務重組，應分別以下幾種情況： 以現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)兩種方式的組合清償某項債務的，債務人應先以支付的現(xiàn)金沖減重組債務的賬面價值，再按以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務的原則進行處理。債權人應先以收到的現(xiàn)金沖減重組債權的賬面價值，再按以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務的原則進行處理。 混合重組方式債務人2001年準則（續(xù)）：以現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)、債務轉(zhuǎn)為資本方式的組合清償某項債務的，債務人應先以支付的現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)的賬面價值沖減重組債務的賬面價值，再按債務轉(zhuǎn)為資本的原則進行處理。債權人應先以收到的現(xiàn)金沖減重組債權的賬面價值，再分別按受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)

39、和股權的公允價值占其公允價值總額的比例，對重組債權的賬面價值減去收到的現(xiàn)金后的余額進行分配，以確定非現(xiàn)金資產(chǎn)、股權的入賬價值。混合重組方式債務人2001年準則（續(xù)）：以現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)、債務轉(zhuǎn)為資本方式的組合清償某項債務的一部分，并對該項債務的另一部分以修改其他債務條件進行債務重組的，債務人應先以支付的現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)的賬面價值、債權人享有的股權的賬面價值沖減重組債務的賬面價值，再按修改其他債務條件進行債務重組應遵循的原則進行處理。債權人應將重組債權的賬面價值減去收到的現(xiàn)金后的余額，先按上述第二條的規(guī)定進行處理，再按修改其他債務條件的原則進行處理。2006年準則：債務重組以現(xiàn)金清償債務、非現(xiàn)金

40、資產(chǎn)清償債務、債務轉(zhuǎn)為資本、修改其他債務條件等方式的組合進行的，債務人應當依次以支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值、債權人享有股份的公允價值沖減重組債務的賬面價值，再按照本準則第七條的規(guī)定處理。 混合重組方式債務人混合重組方式債權人基本思路與債務人相同 例：2014年2月8日，甲企業(yè)應收乙企業(yè)票據(jù)為100,000元，票面年利率10。由于乙企業(yè)資金周轉(zhuǎn)發(fā)生困難，于本年8月8日，經(jīng)與甲企業(yè)協(xié)商，同意乙企業(yè)支付25,000元現(xiàn)金，同時轉(zhuǎn)讓一項專利權的賬面價值清償該項債務，余款不再償付。該項專利權的賬面價值為70,000元，公允價值75,000元。乙企業(yè)因轉(zhuǎn)讓該項專利權而交納的營業(yè)稅為4,500元。

41、假定乙企業(yè)沒有對轉(zhuǎn)讓的專利權計提減值準備，且不考慮其他稅費。乙企業(yè)的會計處理 計算 2006年準則債務重組日，重組債務的賬面余額100,000(1+102)105,000(元) 債務重組收益105,00025,00075,0005,000(元)無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益75000700004500500借：應付票據(jù) 105,000 貸：銀行存款 25,000 營業(yè)外收入債務重組利得 5,000 無形資產(chǎn) 70,000 應交稅費應交營業(yè)稅 4,500 營業(yè)外收入資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益 500甲企業(yè)的會計處理 2006年準則借：銀行存款 25,000 無形資產(chǎn) 75,000 營業(yè)外支出 5,000 貸：應收票據(jù) 10

42、5,000例8：2014年4月5 日，甲企業(yè)銷售一批商品給乙企業(yè)(股份有限公司)，價款2,000,000元(含增值稅款)。按合同規(guī)定?？铐棏谕?月5日之前付清。由于乙企業(yè)連年虧損，現(xiàn)金流量嚴重不足，不能在規(guī)定的時間內(nèi)將款項償付給甲企業(yè)。經(jīng)協(xié)商，于同年7月5日進行債務重組，乙企業(yè)以一批產(chǎn)品償還債務的一部分，剩下的部分轉(zhuǎn)為甲企業(yè)對乙企業(yè)的投資(甲企業(yè)對乙企業(yè)投資后，不具有重大影響)。乙企業(yè)轉(zhuǎn)讓的該批產(chǎn)品的成本為600,000元，市價為720,000元；用于抵債的普通股為200,000股，每股面值1元，股票市價為每股5.4元，印花稅稅率為0.4。乙企業(yè)沒有對轉(zhuǎn)讓的產(chǎn)品計提跌價準備，甲企業(yè)也未對應

43、收債權計提壞賬準備。甲企業(yè)和乙企業(yè)均為增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率為17。假定不考慮其他相關稅費。 2006年準則（乙企業(yè)的會計處理） 債務重組收益 債務重組日重組債務的賬面價值 轉(zhuǎn)讓的庫存商品的公允價值 增值稅銷項稅額普通股的公允價值2,000,000720,000720,00017 200,0005.4= 77,600（元） 其中： 應作為股本溢價的為875,680元 5.4200,000（10.4）200,000。 增值稅銷項稅額720,00017122,400（元）2006年準則（乙企業(yè)的會計處理）會計分錄 借：應付賬款 2,000,000 貸：主營業(yè)務收入 720,000 應交

44、稅費應交增值稅(銷項稅額) 122,400 股本 200,000 銀行存款 4,320 資本公積股本溢價 875,680 營業(yè)外收入債務重組利得 77,600借：主營業(yè)務成本 600,000 貸：庫存商品 600,000 2006年準則（甲企業(yè)的會計處理）借：庫存商品 720,000 應交稅費應交增值稅(進項稅額) 122,400 長期股權投資 1,084,320 營業(yè)外支出 77,600 貸：應收賬款 2,000,000 銀行存款 4,320庫存商品按公允價值720000入賬長期股權投資的公允價值 5.4200,0004,3201,084,320債務重組損失2,000,000（720,000

45、122,400）1,084,32077,600印花稅 200,0005.40.44,320例10：甲股份有限公司于2014年1月31日銷售一批商品給乙股份有限公司，銷售價款為1,000萬元，增值稅稅率為17。同時收到乙公司簽發(fā)并承兌的一張期限為6個月、票面年利率為4、到期還本付息的商業(yè)承兌匯票。票據(jù)到期，乙公司因資金周轉(zhuǎn)發(fā)生困難，無法按期兌付該票據(jù)本息，甲公司將該票據(jù)按到期價值轉(zhuǎn)入應收賬款，不再計算利息。2014年12月，乙公司與甲公司商議進行債務重組，債務重組協(xié)議及其相關資料如下(假定甲公司未對該應收賬款計提壞賬準備，不考慮其他相關稅費) ： (1)免除積欠利息。 (2)乙公司以一臺設備抵償

46、部分債務，該設備賬面原價為60萬元，累計折舊為20萬元，計提的減值準備4萬元，公允價值為46萬元。以銀行存款支付清理費用2萬元。該設備于2014年12月31日運抵甲公司。 (3)將上述債務中的800萬元轉(zhuǎn)為乙公司400萬股普通股。每股面值為1.5元，市價為2元。不考慮有關交易稅費。乙公司于2014年12月31日辦理了有關增資批準手續(xù)，并向甲公司出具了出資證明。 (4)將剩余債務的償還期限延長至2016年12月31日，并從2015年1月1日起按3的年利率收取利息。并且規(guī)定，乙公司如果從2015年起，年實現(xiàn)利潤總額超過200萬元，則年利率上升至4，如全年利潤總額低于200萬元，則仍維持3的年利率。乙公司2015年實現(xiàn)利潤總額220萬元，2016年實現(xiàn)利潤總額120萬元。 (5)債務重組協(xié)議規(guī)定，乙公司于每年年末支付利息。乙