土地增值稅清算實(shí)務(wù)(一)

1、第一部分房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅清算中的“5”項(xiàng)收入確定技巧及相關(guān)法律解析目錄第一部分房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅清算中的“5”項(xiàng)收入確定技巧及相關(guān)法律解析（10月11日下午錄）第二部分房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅清算中的“5”項(xiàng)成本確定技巧及相關(guān)法律解析第一部分房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅清算中的“5”項(xiàng)收入確定技巧及相關(guān)法律解析一、有關(guān)銷(xiāo)售發(fā)票開(kāi)具與否的收入確定（一）全額開(kāi)具銷(xiāo)售發(fā)票的銷(xiāo)售收入（二）未開(kāi)具發(fā)票或未全額開(kāi)具發(fā)票但簽訂銷(xiāo)售合同的收入確定（三）未開(kāi)具發(fā)票，未簽訂銷(xiāo)售合同但實(shí)際已投入使用的收入確定（四）未開(kāi)具發(fā)票，未簽訂銷(xiāo)售合同但實(shí)際未投入使用的收入確定（一）全額開(kāi)具銷(xiāo)售發(fā)票的銷(xiāo)售收入國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值

2、稅清算有關(guān)問(wèn)題的通知（國(guó)稅函2010號(hào)）2第2一0條規(guī)定：“在進(jìn)行土地增值稅清算時(shí)，如果納稅人已經(jīng)全額開(kāi)具商品房銷(xiāo)售發(fā)票的，則按照發(fā)票所載金額確認(rèn)收入。”比如業(yè)主購(gòu)買(mǎi)了一套商品房，合同總金額12萬(wàn)0元，發(fā)票開(kāi)具也是12萬(wàn)0元，那么在進(jìn)行土地增值稅清算時(shí)，就按照12萬(wàn)0元確認(rèn)收入。（二）未開(kāi)具發(fā)票或未全額開(kāi)具發(fā)票但簽訂銷(xiāo)售合同的收入確定國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅清算有關(guān)問(wèn)題的通知（國(guó)稅函2010號(hào)）2第2一0條規(guī)定：“土地增值稅清算時(shí)，已全額開(kāi)具商品房銷(xiāo)售發(fā)票的，按照發(fā)票所載金額確認(rèn)收入；未開(kāi)具發(fā)票或未全額開(kāi)具發(fā)票的，以交易雙方簽訂的銷(xiāo)售合同所載的售房金額及其他收益確認(rèn)收入。銷(xiāo)售合同所載商品房面

3、積與有關(guān)部門(mén)實(shí)際測(cè)量面積不一致，在清算前已發(fā)生補(bǔ)、退房款的，應(yīng)在計(jì)算土地增值稅時(shí)予以調(diào)整?！北热?，業(yè)主購(gòu)買(mǎi)了一套商品房，合同總金額12萬(wàn)0元，已付款12萬(wàn)0元，但銷(xiāo)售發(fā)票只開(kāi)具了11萬(wàn)0元，還有10萬(wàn)元會(huì)計(jì)掛在“其他應(yīng)付款”，那么在進(jìn)行土地增值稅清算時(shí)仍然應(yīng)當(dāng)按照12萬(wàn)0元確認(rèn)商品房銷(xiāo)售收入。所以，對(duì)納稅人來(lái)說(shuō)，在進(jìn)行土地增值稅清算時(shí)，必須注意將發(fā)票金額與合同金額進(jìn)行比對(duì)，并按照合同金額進(jìn)行調(diào)整，以避免直接按照發(fā)票金額確認(rèn)收入而少繳納土地增值稅，進(jìn)而避免被稅務(wù)機(jī)關(guān)處罰的風(fēng)險(xiǎn)。（三）未開(kāi)具發(fā)票，未簽訂銷(xiāo)售合同但實(shí)際已投入使用的收入確定。應(yīng)按照國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問(wèn)

4、題的通知（國(guó)稅發(fā)2006號(hào)）1第8三7條第（一）款規(guī)定確認(rèn)土地增值稅清算時(shí)收入（即按本企業(yè)在同一地區(qū)、同一年度銷(xiāo)售的同類(lèi)房地產(chǎn)的平均價(jià)格確定）。（四）對(duì)未開(kāi)具發(fā)票，未簽訂銷(xiāo)售合同但實(shí)際未投入使用的收入確定應(yīng)不確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)（這樣處理和國(guó)稅發(fā)2009號(hào)文3件1相附），待實(shí)際投入使用時(shí)再按上述辦法確認(rèn)收入。二、房地產(chǎn)代收費(fèi)用的收入確認(rèn)（一）代收費(fèi)用計(jì)入房?jī)r(jià)或由房地產(chǎn)企業(yè)開(kāi)發(fā)票的收入確定（二）代收費(fèi)用不計(jì)入房?jī)r(jià)并由房企以外的單位開(kāi)發(fā)票的收入確認(rèn)（一）代收費(fèi)用計(jì)入房?jī)r(jià)或由房地產(chǎn)企業(yè)開(kāi)發(fā)票的收入確定財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問(wèn)題規(guī)定的通知（財(cái)稅字1995號(hào)）第六條規(guī)定，對(duì)于縣級(jí)及縣級(jí)以上

5、人民政府要求房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)在售房時(shí)代收的各項(xiàng)費(fèi)用，如果代收費(fèi)用是計(jì)入房?jī)r(jià)中向購(gòu)買(mǎi)方一并收取的，可作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入計(jì)稅。對(duì)于代收費(fèi)用作為轉(zhuǎn)讓收入計(jì)稅的，在計(jì)算扣除項(xiàng)目金額時(shí)，可予以扣除，但不允許作為加計(jì)20扣%除的基數(shù)。根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)土地增值稅清算鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則的通知（國(guó)稅發(fā)2007號(hào)）第二十五條第（一）項(xiàng)的規(guī)定，對(duì)納稅人按縣級(jí)以上人民政府的規(guī)定在售房時(shí)代收的各項(xiàng)費(fèi)用，如果代收費(fèi)用計(jì)入房?jī)r(jià)向購(gòu)買(mǎi)方一并收取的，應(yīng)將代收費(fèi)用作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入計(jì)稅。實(shí)際支付的代收費(fèi)用，在計(jì)算扣除項(xiàng)目金額時(shí)，可予以扣除，但不允許作為加計(jì)扣除的基數(shù)。國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)土地增值稅清算管理規(guī)程的通

6、知（國(guó)稅發(fā)2009號(hào)）9第1二十八條規(guī)定，代收費(fèi)用的審核，對(duì)于縣級(jí)以上人民政府要求房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)在售房時(shí)代收的各項(xiàng)費(fèi)用，審核其代收費(fèi)用是否計(jì)入房?jī)r(jià)并向購(gòu)買(mǎi)方一并收?。划?dāng)代收費(fèi)用計(jì)入房?jī)r(jià)時(shí)，審核有無(wú)將代收費(fèi)用計(jì)入加計(jì)扣除以及房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用計(jì)算基數(shù)的情形。（二）代收費(fèi)用不計(jì)入房?jī)r(jià)并由房企以外的單位開(kāi)發(fā)票的收入確認(rèn)財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問(wèn)題規(guī)定的通知（財(cái)稅字199號(hào)）第六條規(guī)定，對(duì)于縣級(jí)及縣級(jí)以上人民政府要求房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)在售房時(shí)代收的各項(xiàng)費(fèi)用，如果代收費(fèi)用未作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入計(jì)稅的，在計(jì)算增值額時(shí)不允許扣除代收費(fèi)用。國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)土地增值稅清算鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則的通知（國(guó)稅發(fā)

7、2007號(hào)）第二十五條第（二）項(xiàng)規(guī)定，對(duì)納稅人按縣級(jí)以上人民政府的規(guī)定在售房時(shí)代收的各項(xiàng)費(fèi)用，在房?jī)r(jià)之外單獨(dú)收取且未計(jì)入房地產(chǎn)價(jià)格的，不作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入，在計(jì)算增值額時(shí)不允許扣除代收費(fèi)用。案例分析1：某房地產(chǎn)企業(yè)代收費(fèi)用的涉稅稽查分析某市稅務(wù)稽查局檢查某房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司，此公司年?duì)I業(yè)收入萬(wàn)元，其他應(yīng)付款賬戶萬(wàn)元，經(jīng)查“其他應(yīng)付款”賬戶發(fā)現(xiàn)該公司年至年在銷(xiāo)售商品房時(shí)向客戶收取的住房專(zhuān)項(xiàng)維修基金、管道燃?xì)獬跹b費(fèi)、有線電視初裝費(fèi)等代收費(fèi)用共計(jì)450萬(wàn)0元（其中專(zhuān)項(xiàng)維修基金80萬(wàn)0元），對(duì)于450萬(wàn)0元的代收費(fèi)用單獨(dú)核算未并入房?jī)r(jià)內(nèi)，而且票據(jù)由委托方開(kāi)具，此公司未做任何稅務(wù)處理。涉稅分析：1、營(yíng)業(yè)稅

8、處理按照營(yíng)業(yè)稅相關(guān)規(guī)定，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)代收的價(jià)外費(fèi)用需要繳稅。中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例（國(guó)務(wù)院令54號(hào)0）第五條規(guī)定，納稅人的營(yíng)業(yè)額為納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或者銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用。中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則第十三條規(guī)定，條例第五條所稱價(jià)外費(fèi)用，包括收取的手續(xù)費(fèi)、補(bǔ)貼、基金、集資費(fèi)、返還利潤(rùn)、獎(jiǎng)勵(lì)費(fèi)、違約金、滯納金、延期付款利息、賠償金、代收款項(xiàng)、代墊款項(xiàng)、罰息及其他各種性質(zhì)的價(jià)外收費(fèi)，但不包括同時(shí)符合以下條件代為收取的政府性基金或者行政事業(yè)性收費(fèi)：（一）由國(guó)務(wù)院或者財(cái)政部批準(zhǔn)設(shè)立的政府性基金，由國(guó)務(wù)院或者省級(jí)人民政府及其財(cái)政、價(jià)格主管部門(mén)批準(zhǔn)設(shè)立的行政事

9、業(yè)性收費(fèi)；（二）收取時(shí)開(kāi)具省級(jí)以上財(cái)政部門(mén)印制的財(cái)政票據(jù)；（三）所收款項(xiàng)全額上繳財(cái)政。國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于住房專(zhuān)項(xiàng)維修基金征免營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的通知（國(guó)稅發(fā)2004號(hào)）住房專(zhuān)項(xiàng)維修基金是屬全體業(yè)主共同所有的一項(xiàng)代管基金，專(zhuān)項(xiàng)用于物業(yè)保修期滿后物業(yè)共用部位、共用設(shè)施設(shè)備的維修和更新、改造。鑒于住房專(zhuān)項(xiàng)維修基金資金所有權(quán)及使用的特殊性，對(duì)房地產(chǎn)主管部門(mén)或其指定機(jī)構(gòu)、公積金管理中心、開(kāi)發(fā)企業(yè)以及物業(yè)管理單位代收的住房專(zhuān)項(xiàng)維修基金，不計(jì)征營(yíng)業(yè)稅。根據(jù)營(yíng)業(yè)稅的相關(guān)政策規(guī)定，代收費(fèi)用原則上應(yīng)當(dāng)作為價(jià)外費(fèi)用繳納營(yíng)業(yè)稅，即只要房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司代為收取了，不論其是否計(jì)入房?jī)r(jià)內(nèi)或是否開(kāi)票（與企業(yè)所得稅、土地增值稅區(qū)別之處），

10、原則上都要作為計(jì)稅依據(jù)計(jì)入到營(yíng)業(yè)額中。但是對(duì)于一些特殊的代收費(fèi)用是不需要納營(yíng)業(yè)稅的，如代收的政府性基金和行政事業(yè)性收費(fèi)和住房專(zhuān)項(xiàng)維修基金。其他代收費(fèi)用都要作為價(jià)外費(fèi)一并計(jì)征營(yíng)業(yè)稅及其附加。本案例中的專(zhuān)項(xiàng)維修基金800萬(wàn)元，符合國(guó)稅發(fā)2004號(hào)6文9件規(guī)定，不計(jì)征營(yíng)業(yè)稅，其余3700萬(wàn)元未按稅法規(guī)定申報(bào)納稅。根據(jù)中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例第一條、第二條、第四條及中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則第十三條以及征管法及其實(shí)施細(xì)則等的規(guī)定，追繳該公司代收款項(xiàng)營(yíng)業(yè)稅及附加，加收滯納金，并處所偷稅款50%以上5倍以下的罰款。本案：補(bǔ)繳營(yíng)業(yè)稅及附加3700X5.6%=07.（萬(wàn)元）。注：當(dāng)?shù)氐胤浇逃M(fèi)附

11、加比例為2%.滯納金按日加收，以萬(wàn)分之五比率計(jì)算，處少繳稅款50%的罰款金額計(jì)103.6萬(wàn)元。（、企業(yè)所得稅的處理國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法的通知（國(guó)稅發(fā)（009號(hào)3）1第五條規(guī)定，開(kāi)發(fā)產(chǎn)品銷(xiāo)售收入的范圍為銷(xiāo)售開(kāi)發(fā)產(chǎn)品過(guò)程中取得的全部?jī)r(jià)款，包括現(xiàn)金、現(xiàn)金等價(jià)物及其他經(jīng)濟(jì)利益。企業(yè)代有關(guān)部門(mén)、單位和企業(yè)收取的各種基金、費(fèi)用和附加等，凡納入開(kāi)發(fā)產(chǎn)品價(jià)內(nèi)或由企業(yè)開(kāi)具發(fā)票的，應(yīng)按規(guī)定全部確認(rèn)為銷(xiāo)售收入；未納入開(kāi)發(fā)產(chǎn)品價(jià)內(nèi)并由企業(yè)之外的其他收取部門(mén)、單位開(kāi)具發(fā)票的，可作為代收代繳款項(xiàng)進(jìn)行管理。國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法的通知（國(guó)稅發(fā)（009號(hào)3

12、）1第十六條規(guī)定，企業(yè)將已計(jì)入銷(xiāo)售收入的共用部位、共用設(shè)施設(shè)備維修基金按規(guī)定移交給有關(guān)部門(mén)、單位的，應(yīng)于移交時(shí)扣除。所以代收費(fèi)用在企業(yè)所得稅上即使計(jì)入收入，也僅相當(dāng)于“平進(jìn)平出”“全收全付”，不會(huì)影響所得稅款本身，最多只是影響以收入為基數(shù)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)、廣告宣傳費(fèi)的扣除限額而已。因代收款項(xiàng)票據(jù)由委托方開(kāi)具，根據(jù)國(guó)稅發(fā)（009號(hào)3文1的規(guī)定，此代收代付款項(xiàng)不并入應(yīng)納稅所得額繳納企業(yè)所得稅。因?yàn)榇召M(fèi)用單獨(dú)核算未并入房?jī)r(jià)內(nèi)，所以也不用繳納土地增值稅。三、轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)收取“其他經(jīng)濟(jì)利益”的收入確認(rèn)（一）轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)合同未履行收取購(gòu)買(mǎi)方違約金的收入確認(rèn)（二）轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)合同履行收取的違約金、滯納金、賠償金、分

13、期付款（延期付款）利息的收入確認(rèn)（三）售后返租的收入確認(rèn)（四）轉(zhuǎn)讓價(jià)格明顯偏低的收入確認(rèn)（一）轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)合同未履行收取購(gòu)買(mǎi)方違約金的收入確認(rèn)中華人民共和國(guó)土地增值稅暫行條例（國(guó)務(wù)院令199第3138號(hào)）第二條規(guī)定：轉(zhuǎn)讓國(guó)有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物（以下簡(jiǎn)稱轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)）并取得收入的單位和個(gè)人，為土地增值稅的納稅義務(wù)人（以下簡(jiǎn)稱納稅人），應(yīng)當(dāng)依照本條例繳納土地增值稅。中華人民共和國(guó)土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則（財(cái)法字199號(hào)5）6第五條條例第二條所稱的收入，包括轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的全部?jī)r(jià)款及有關(guān)的經(jīng)濟(jì)收益。土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則規(guī)定“有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益”的前提是納稅人發(fā)生了轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)行為，即房地產(chǎn)

14、交易完成。如果房地產(chǎn)交易未發(fā)生或者未完成（被撤銷(xiāo)），即使納稅人取得了經(jīng)濟(jì)利益，也應(yīng)當(dāng)屬于與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)無(wú)關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益，不應(yīng)確認(rèn)為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入。因此，轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)合同未履行收取購(gòu)買(mǎi)方違約金的收入不確認(rèn)為土地增值稅收入，不繳納土地增值稅。（二）轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)合同履行中收取的違約金、更名費(fèi)、滯納金、賠償金、分期付款（延期付款）利息的收入確認(rèn)房地產(chǎn)企業(yè)轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)合同履行中，因轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)收取的違約金、滯納金、賠償金、分期付款（延期付款）利息以及其他各種性質(zhì)的經(jīng)濟(jì)收益，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入。特別注意的幾點(diǎn)：1、將流轉(zhuǎn)稅的價(jià)外費(fèi)用概念引入了土地增值稅。其實(shí)價(jià)外費(fèi)用來(lái)源于“反避稅”理念，試想如果對(duì)滯納金

15、、違約金不征收土地增值稅，就有可能出現(xiàn)本來(lái)10萬(wàn)0的房款，企業(yè)人為的劃分為80萬(wàn)元房款，20萬(wàn)元賠償金，從而侵蝕土地增值稅的稅基，因此轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)合同履行中收取的違約金、更名費(fèi)、滯納金、賠償金、分期付款（延期付款）利息的收入確認(rèn)，一律繳納土地增值稅。按照財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于營(yíng)業(yè)稅若干政策問(wèn)題的通知（財(cái)稅2003號(hào)）1文6件的規(guī)定，單位和個(gè)人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)和銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)時(shí)，因受讓方違約而從受讓方取得的賠償金收入，應(yīng)并入營(yíng)業(yè)額中征收營(yíng)業(yè)稅。因此轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)合同履行中收取的違約金、更名費(fèi)、滯納金、賠償金、分期付款（延期付款）利息的收入確認(rèn)，一律繳納營(yíng)業(yè)稅。的主企業(yè)價(jià)外走用土房地產(chǎn)的主企業(yè)價(jià)外

16、走用土房地產(chǎn)收供應(yīng)商建筑商供應(yīng)商建筑商特別注意的幾點(diǎn)：2、房地產(chǎn)未能轉(zhuǎn)讓而收取的違約金，不屬于價(jià)外費(fèi)用。價(jià)外費(fèi)用，顧名思義，先有價(jià)，才有外，如果購(gòu)買(mǎi)方違約導(dǎo)致房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓不成功收取的違約金，由于沒(méi)有主價(jià)款，不存在分割房?jī)r(jià)，侵蝕稅基的可能性，因此不需要繳納土地增值稅和營(yíng)業(yè)稅。3、個(gè)人在購(gòu)房時(shí)從房產(chǎn)公司取得的違約金或賠償金的個(gè)人所得稅處理。國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人取得解除商品房買(mǎi)賣(mài)合同違約金征收個(gè)人所得稅問(wèn)題的批復(fù)（國(guó)稅函2006號(hào)）8規(guī)6定5：“商品房買(mǎi)賣(mài)過(guò)程中，有的房地產(chǎn)公司因未協(xié)調(diào)好與按揭銀行的合作關(guān)系，造成購(gòu)房人不能按合同約定辦妥按揭貸款手續(xù)，從而無(wú)法繳納后續(xù)房屋價(jià)款，致使房屋買(mǎi)賣(mài)合同難以繼續(xù)履

17、行，房地產(chǎn)公司因雙方協(xié)商解除商品房買(mǎi)賣(mài)合同而向購(gòu)房人支付違約金。根據(jù)個(gè)人所得稅法的有關(guān)規(guī)定，購(gòu)房個(gè)人因上述原因從房地產(chǎn)公司取得的違約金收入，應(yīng)按照“其他所得”應(yīng)稅項(xiàng)目繳納個(gè)人所得稅，稅款由支付違約金的房地產(chǎn)公司代扣代繳?！备鶕?jù)上述規(guī)定，個(gè)人在購(gòu)房時(shí)由于房產(chǎn)公司的違約而從房產(chǎn)公司取得的違約金或賠償金，如果與“國(guó)稅函2006號(hào)”8所6特5指的情況一致，依據(jù)中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法實(shí)施條例第八條的規(guī)定：“個(gè)人所得稅，以所得人為納稅義務(wù)人，以支付所得的單位或者個(gè)人為扣繳義務(wù)人?！睉?yīng)按照“其他所得”應(yīng)稅項(xiàng)目由支付違約金的房地產(chǎn)企業(yè)代扣代繳個(gè)人所得稅。房地產(chǎn)企業(yè)支付的其他違約金是否可以比照國(guó)稅函2006

18、號(hào)文8件6，5要求代扣代繳個(gè)人所得稅呢？實(shí)踐中執(zhí)行不一，例如：浙江省地稅局200年9所得稅政策問(wèn)答規(guī)定：國(guó)稅函號(hào)規(guī)8定6的5所得情形較為具體，政策適用上不宜擴(kuò)大到對(duì)所有未完全履行合同而取得違約金（賠償金）的情形。而有的地方稅務(wù)機(jī)關(guān)則要求比照國(guó)稅函2006號(hào)文8件6代5扣代繳個(gè)人所得稅。本人認(rèn)為，如果業(yè)主獲得的違約金或賠償金與“國(guó)稅函2006號(hào)”8所6特5指的情況不一致的，雖然屬于個(gè)人的“其他所得”項(xiàng)目，但不應(yīng)當(dāng)按照20的%稅率繳納個(gè)人所得稅。因?yàn)橹腥A人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法第二條第十一款規(guī)定“應(yīng)當(dāng)按照20的%稅率繳納個(gè)人所得稅得“其他所得”項(xiàng)目是指經(jīng)國(guó)務(wù)院財(cái)政部門(mén)確定征稅的“其他所得”，這里很明

19、確了“其他所得”要征收個(gè)人所得稅必須是“經(jīng)國(guó)務(wù)院財(cái)政部門(mén)確定征稅的其他所得”。對(duì)于開(kāi)發(fā)商延期交房或延期辦理產(chǎn)權(quán)等違約金國(guó)務(wù)院財(cái)政部門(mén)從來(lái)沒(méi)有規(guī)定要征稅，而國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人取得解除商品房買(mǎi)賣(mài)合同違約金征收個(gè)人所得稅問(wèn)題的批復(fù)（國(guó)稅函2006號(hào)）8規(guī)6定5的按揭不能辦理因雙方協(xié)商解除商品房買(mǎi)賣(mài)合同而向購(gòu)房人支付違約金作為“其他所得”是“經(jīng)商財(cái)政部同意”的，也就是符合了個(gè)人所得稅法規(guī)定的“經(jīng)國(guó)務(wù)院財(cái)政部門(mén)確定征稅的其他所得?！钡臈l件，所以可以征收個(gè)人所得稅。而開(kāi)發(fā)商延期交房或延期辦理產(chǎn)權(quán)所支付的違約金不屬于此類(lèi)情況，因此暫不用繳納個(gè)人所得稅，那開(kāi)發(fā)商也就不存在代扣個(gè)人所得稅的情況了。4、房地產(chǎn)企

20、業(yè)向業(yè)主支付違約金不可以在計(jì)算增值稅時(shí)進(jìn)行扣除。根據(jù)中華人民共和國(guó)土地增值稅暫行條例及其實(shí)施細(xì)則的規(guī)定，土地增值稅的扣除項(xiàng)目為：（一）取得土地使用權(quán)所支付的金額；（二）開(kāi)發(fā)土地的成本、費(fèi)用；（三）新建房及配套設(shè)施的成本、費(fèi)用，或者舊房及建筑物的評(píng)估價(jià)格；（四）與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金；（五）財(cái)政部規(guī)定的其他扣除項(xiàng)目。而“違約金”沒(méi)有在扣除項(xiàng)目中列舉，因此，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)支付的違約金不可以在計(jì)算土地增值稅時(shí)扣除。但也有個(gè)別地方有特別規(guī)定，例如天津市規(guī)定（津地稅地2011號(hào)文2件4第7條）房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)由于自身原因造成并直接支付的補(bǔ)償款項(xiàng)，可以作為“其他房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用”據(jù)實(shí)扣除。這是一個(gè)相當(dāng)另類(lèi)的規(guī)

21、定，例如：企業(yè)延遲交房支付的補(bǔ)償款項(xiàng)，是否可以扣除呢？按道理講，其屬于營(yíng)業(yè)外支出的概念，不應(yīng)算作土地增值稅的費(fèi)用，更不能據(jù)實(shí)扣除，但天津市明確規(guī)定可以扣除。（三）售后返租的收入確認(rèn)所謂售后返租，就是開(kāi)發(fā)商在銷(xiāo)售商品房時(shí)，約定以購(gòu)房合同的折讓優(yōu)惠后的價(jià)款為成交價(jià)，同時(shí)與購(gòu)房者簽訂該房的租賃合同，要求購(gòu)房者在一定期限內(nèi)必須將購(gòu)買(mǎi)的房屋無(wú)償或低價(jià)交給開(kāi)發(fā)公司，由開(kāi)發(fā)公司統(tǒng)一經(jīng)營(yíng)，經(jīng)營(yíng)收益歸開(kāi)發(fā)商。售后回租分為融資性售后回租和經(jīng)營(yíng)性售后回租。所謂融資性售后回租業(yè)務(wù)，是指承租方以融資為目的將資產(chǎn)出售給經(jīng)批準(zhǔn)從事融資租賃業(yè)務(wù)的企業(yè)后，又將該項(xiàng)資產(chǎn)從該融資租賃企業(yè)租回的行為。所謂經(jīng)營(yíng)性售后回租業(yè)務(wù)，是指承租

22、方以融資為目的將資產(chǎn)出售給沒(méi)有融資租賃業(yè)務(wù)資質(zhì)的企業(yè)后，又將該項(xiàng)資產(chǎn)從沒(méi)有融資租賃業(yè)務(wù)資質(zhì)的企業(yè)租回的行為。1、經(jīng)營(yíng)性售后回租的稅務(wù)處理（1）經(jīng)營(yíng)性售后回租中的銷(xiāo)售方（承租方）的涉稅處理增值稅和營(yíng)業(yè)稅的處理經(jīng)營(yíng)性售后回租的承租方出售資產(chǎn)的行為，應(yīng)征收增值稅或營(yíng)業(yè)稅。企業(yè)所得稅的處理承租人出售資產(chǎn)的行為，確認(rèn)為銷(xiāo)售收入，租賃期間的租賃費(fèi)用作為企業(yè)相關(guān)費(fèi)用在稅前扣除，承租人租入的資產(chǎn)不計(jì)提折舊。印花稅的處理按“財(cái)產(chǎn)租賃合同”計(jì)稅貼花。（2）經(jīng)營(yíng)性售后回租中的受讓方（出租方）的涉稅處理增值稅和營(yíng)業(yè)稅的處理國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于融資租賃業(yè)務(wù)征收流轉(zhuǎn)稅問(wèn)題的通知（國(guó)稅函200501號(hào)4）規(guī)定，對(duì)經(jīng)中國(guó)人民銀行

23、批準(zhǔn)經(jīng)營(yíng)融資租賃業(yè)務(wù)的單位所從事的融資租賃業(yè)務(wù)，無(wú)論租賃的貨物的所有權(quán)是否轉(zhuǎn)讓給承租方，均按營(yíng)業(yè)稅暫行條例的有關(guān)規(guī)定征收營(yíng)業(yè)稅，不征收增值稅。其他單位從事的融資租賃業(yè)務(wù)，租賃的貨物的所有權(quán)轉(zhuǎn)讓給承租方，征收增值稅，不征收營(yíng)業(yè)稅；租賃貨物的所有權(quán)未轉(zhuǎn)讓給承租方，征收營(yíng)業(yè)稅，不征收增值稅。由于經(jīng)營(yíng)性售后回租的租賃期結(jié)束，租賃貨物的所有權(quán)歸出租方所有，因此，基于以上規(guī)定，經(jīng)營(yíng)性售后回租的受讓方（出租方）征收營(yíng)業(yè)稅。即出租方實(shí)質(zhì)上市提供經(jīng)營(yíng)租賃的行為，營(yíng)改增前按照服務(wù)業(yè)征收營(yíng)業(yè)稅，營(yíng)改增后繳納增值稅。企業(yè)所得稅或個(gè)人所得稅的處理由于受讓人（出租方）收到承租方或銷(xiāo)售方支付的租金時(shí)，應(yīng)該依法繳納企業(yè)所得稅

24、或個(gè)人所得稅，出租人租出的資產(chǎn)計(jì)提折舊。印花稅的處理按“財(cái)產(chǎn)租賃合同”計(jì)稅貼花。案例分析2：房地產(chǎn)經(jīng)營(yíng)性售后回租的涉稅處理房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司（以下簡(jiǎn)稱公司）是一家商業(yè)地產(chǎn)公司，采用售后返租方式銷(xiāo)售商鋪。開(kāi)發(fā)商與購(gòu)房者同時(shí)簽訂房地產(chǎn)買(mǎi)賣(mài)合同和租賃合同，約定商鋪按優(yōu)惠價(jià)85萬(wàn)元（即總價(jià)10萬(wàn)0元的85）%出售，在未來(lái)5年內(nèi)，該商鋪歸開(kāi)發(fā)商出租，收益歸開(kāi)發(fā)商。開(kāi)發(fā)商在銷(xiāo)售時(shí)，將價(jià)款和折扣額在同一張發(fā)票上注明，并開(kāi)具了銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)統(tǒng)一發(fā)票。開(kāi)發(fā)商在銷(xiāo)售房產(chǎn)時(shí)，對(duì)未來(lái)年內(nèi)轉(zhuǎn)租房產(chǎn)能收取多少收益并不確定，并假設(shè)當(dāng)年公司將商鋪轉(zhuǎn)租取得租金5萬(wàn)元（不考慮城建稅、教育費(fèi)附加、土地使用稅）。案例分析2：房地產(chǎn)經(jīng)營(yíng)性售后

25、回租的涉稅處理1、營(yíng)業(yè)稅的處理營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則第十五條規(guī)定，納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為，如果將價(jià)款與折扣額在同一張發(fā)票上注明的，以折扣后的價(jià)款為營(yíng)業(yè)額。如果將折扣額另開(kāi)發(fā)票的，不論其在財(cái)務(wù)上如何處理，均不得從營(yíng)業(yè)額中扣除。營(yíng)業(yè)稅暫行條例第五條規(guī)定，納稅人的營(yíng)業(yè)額為納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用。顯然，房地產(chǎn)公司約定以購(gòu)房合同的折讓優(yōu)惠后的價(jià)款為成交價(jià)，同時(shí)與購(gòu)房者簽訂該房的租賃合同，要求購(gòu)房者在一定期限內(nèi)必須將購(gòu)買(mǎi)的房屋無(wú)償交給開(kāi)發(fā)公司，由開(kāi)發(fā)公司統(tǒng)一對(duì)外出租經(jīng)營(yíng)，出租經(jīng)營(yíng)收益歸開(kāi)發(fā)商。開(kāi)發(fā)商無(wú)償取得的出租收益應(yīng)作為價(jià)外費(fèi)用計(jì)入營(yíng)業(yè)稅計(jì)稅依據(jù)。對(duì)此，各地稅務(wù)

26、機(jī)關(guān)也分別出臺(tái)了相關(guān)具體規(guī)定予以明確。江蘇省地稅局關(guān)于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司銷(xiāo)售返租有關(guān)營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的批復(fù)（蘇地稅函2008號(hào)）1規(guī)3定5，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)，采取優(yōu)惠方式要求購(gòu)房者無(wú)償或低價(jià)將不動(dòng)產(chǎn)交給開(kāi)發(fā)公司使用若干年。這一經(jīng)營(yíng)方式名義上是開(kāi)發(fā)公司讓利給購(gòu)房者，實(shí)質(zhì)上是優(yōu)先取得了購(gòu)房者的不動(dòng)產(chǎn)的使用權(quán)，即其他經(jīng)濟(jì)利益。因此，對(duì)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司以此方式銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)的行為，應(yīng)按照營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則第十五條和稅收征管法實(shí)施細(xì)則第四十七條規(guī)定核定其營(yíng)業(yè)額。浙江省地稅局關(guān)于營(yíng)業(yè)稅若干政策業(yè)務(wù)問(wèn)題的通知（浙地稅函2008號(hào)）6第2八條規(guī)定，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司采用折讓優(yōu)惠等形式將商品房銷(xiāo)售給購(gòu)房者，在簽訂購(gòu)房合

27、同的同時(shí)，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司（或房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司的關(guān)聯(lián)企業(yè)）與購(gòu)房者另行簽訂商品房委托管理合同，約定購(gòu)房合同以折讓后優(yōu)惠價(jià)款為成交價(jià)，購(gòu)房者自愿放棄一定時(shí)期的托管收益權(quán)和其他費(fèi)用。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司商品房折讓優(yōu)惠額（或商品房售價(jià)低于同類(lèi)商品房?jī)r(jià)格部分）應(yīng)并入商品房銷(xiāo)售價(jià)款，一并按銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)征收營(yíng)業(yè)稅，購(gòu)房者因放棄一定時(shí)期的托管收益權(quán)和其他費(fèi)用而享受的折讓優(yōu)惠額屬取得經(jīng)濟(jì)利益，應(yīng)按“服務(wù)業(yè)租賃業(yè)”稅目征收營(yíng)業(yè)稅。因此，公司銷(xiāo)售房地產(chǎn)應(yīng)繳納營(yíng)業(yè)稅100X5%=5（萬(wàn)元）。購(gòu)房者返租商鋪應(yīng)繳納營(yíng)業(yè)稅15X5%=0.75（萬(wàn)元），城市維護(hù)建設(shè)稅及附加0.75X（7%+3%）=0.075公司還需就當(dāng)年轉(zhuǎn)租商鋪取得

28、的租金收入按“服務(wù)業(yè)一租賃業(yè)”稅目繳納營(yíng)業(yè)稅，即5X5%=0.25（萬(wàn)元）。城市維護(hù)建設(shè)稅及附加0.25X（7%+3%）=0.025。（二）印花稅本例中，公司不但銷(xiāo)售了開(kāi)發(fā)產(chǎn)品，還租賃了該開(kāi)發(fā)產(chǎn)品后并轉(zhuǎn)租（假如轉(zhuǎn)租合同每年簽訂一次），應(yīng)分別按“產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書(shū)據(jù)”稅目繳納印花稅：85X0.05%=0.0425（萬(wàn)元），按“財(cái)產(chǎn)租賃”稅目繳納印花稅：15X0.001+5X0.001=0.02（萬(wàn)元）。（三）土地增值稅的處理單位和個(gè)人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)，同時(shí)要求購(gòu)房者將所購(gòu)房地產(chǎn)無(wú)償或低價(jià)給轉(zhuǎn)讓方或者轉(zhuǎn)讓方的關(guān)聯(lián)方使用一段時(shí)間,其實(shí)質(zhì)是轉(zhuǎn)讓方獲取與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益。對(duì)以此方式轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為，應(yīng)將轉(zhuǎn)讓房

29、地產(chǎn)的全部?jī)r(jià)款及有關(guān)的經(jīng)濟(jì)收益確認(rèn)為轉(zhuǎn)讓收入，依法計(jì)征土地增值稅。如轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)價(jià)款以外的有關(guān)經(jīng)濟(jì)收益無(wú)法確認(rèn)的，應(yīng)判斷其轉(zhuǎn)讓價(jià)格是否明顯偏低。對(duì)轉(zhuǎn)讓價(jià)格明顯偏低且無(wú)正當(dāng)理由的，應(yīng)采用評(píng)估或其他合理的方法確定其轉(zhuǎn)讓收入，依法計(jì)征土地增值稅（三）土地增值稅本例中，公司銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)計(jì)征營(yíng)業(yè)稅的營(yíng)業(yè)額為100萬(wàn)元，在計(jì)算土地增值稅時(shí)應(yīng)以哪一個(gè)作為納稅人轉(zhuǎn)移房產(chǎn)取得的收入呢？企業(yè)正常銷(xiāo)售房?jī)r(jià)100萬(wàn)元，而合同約定銷(xiāo)售價(jià)款為85萬(wàn)元，購(gòu)房者將商鋪無(wú)償給開(kāi)發(fā)商用5年。其實(shí)質(zhì)是開(kāi)發(fā)商受到了85萬(wàn)元房款，又有無(wú)需支付15萬(wàn)元租金的“其他經(jīng)濟(jì)利益”，因此總收入確認(rèn)為100萬(wàn)元，應(yīng)該按照100萬(wàn)元繳納營(yíng)業(yè)稅和土地增值

30、稅。（四）個(gè)人所得稅國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人與房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)簽訂有條件優(yōu)惠價(jià)格協(xié)議購(gòu)買(mǎi)商店征收個(gè)人所得稅問(wèn)題的批復(fù)（國(guó)稅函2008576號(hào)）規(guī)定，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)與商店購(gòu)房者個(gè)人簽訂協(xié)議規(guī)定，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)按優(yōu)惠價(jià)格出售其開(kāi)發(fā)的商店給購(gòu)買(mǎi)者個(gè)人，但購(gòu)買(mǎi)者個(gè)人在一定期限內(nèi)必須將購(gòu)買(mǎi)的商店無(wú)償提供給房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)對(duì)外出租使用，其實(shí)質(zhì)是購(gòu)買(mǎi)者個(gè)人以所購(gòu)商店交由房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)出租而取得的房屋租賃收入支付了部分購(gòu)房?jī)r(jià)款。根據(jù)個(gè)人所得稅法的有關(guān)精神，對(duì)上述情形的購(gòu)買(mǎi)者個(gè)人少支出的購(gòu)房?jī)r(jià)款，應(yīng)視同個(gè)人財(cái)產(chǎn)租賃所得，按照“財(cái)產(chǎn)租賃所得”項(xiàng)目征收個(gè)人所得稅，每次財(cái)產(chǎn)租賃所得的收入額，按照少支出的購(gòu)房?jī)r(jià)款和協(xié)議規(guī)定的租

31、賃月份數(shù)平均計(jì)算確定。根據(jù)個(gè)人所得稅法第八條規(guī)定，個(gè)人所得稅以所得人為納稅義務(wù)人，以支付所得的單位和個(gè)人為扣繳義務(wù)人。所以公司在以優(yōu)惠價(jià)銷(xiāo)售給購(gòu)房者時(shí)，需代扣代繳購(gòu)房者應(yīng)繳納的個(gè)人所得稅：15-（5X12）0.08X20%X60=2.04（萬(wàn)元）。否則，稅務(wù)機(jī)關(guān)會(huì)根據(jù)稅收征管法第六十九條規(guī)定，由稅務(wù)機(jī)關(guān)向購(gòu)房者追繳稅款，對(duì)公司處應(yīng)扣未扣、應(yīng)收未收稅款50%以上3倍以下的罰款。（五）房產(chǎn)稅購(gòu)房者將購(gòu)買(mǎi)的商鋪返租給公司，每月應(yīng)按租金收入（少支出的購(gòu)房?jī)r(jià)款和協(xié)議規(guī)定的租賃月份數(shù)平均計(jì)算確定）的12%繳納房產(chǎn)稅：15-（5X12）X12%=0.03（萬(wàn)元）。開(kāi)發(fā)商再將商鋪轉(zhuǎn)租，按房產(chǎn)稅相關(guān)規(guī)定，開(kāi)發(fā)商

32、轉(zhuǎn)租房屋取得的租賃收入不再繳納房產(chǎn)稅。這在實(shí)際稅務(wù)處理中也是容易被忽視的。（六）企業(yè)所得稅對(duì)于經(jīng)營(yíng)性售后返租業(yè)務(wù)，公司需分別作銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)和租賃兩項(xiàng)業(yè)務(wù)處理，分別計(jì)算相關(guān)成本、費(fèi)用和損益。公司的租賃支出就是，一次性讓利給購(gòu)房者的折讓優(yōu)惠額，按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，公司每年的租賃支出為15：5=3（萬(wàn)元）。從國(guó)家稅務(wù)總局對(duì)企業(yè)所得稅應(yīng)稅收入確定條件來(lái)分析，根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于確認(rèn)企業(yè)所得稅收入若干問(wèn)題的通知（國(guó)稅函2008號(hào)）8第7一5條第一款規(guī)定，企業(yè)銷(xiāo)售商品同時(shí)滿足下列條件的，應(yīng)確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)：1、商品銷(xiāo)售合同已經(jīng)簽訂，企業(yè)已將商品所有權(quán)相關(guān)的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購(gòu)貨方；2、企業(yè)對(duì)已售出的商品既沒(méi)有

33、保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒(méi)有實(shí)施有效控制；3、收入的金額能夠可靠地計(jì)量；4、已發(fā)生或?qū)l(fā)生的銷(xiāo)售方的成本能夠可靠地核算。本例中，公司在銷(xiāo)售房產(chǎn)時(shí)，購(gòu)買(mǎi)方以提前從房地產(chǎn)公司獲得15萬(wàn)元租金抵房款，即收入的金額能夠可靠地計(jì)量，應(yīng)以100萬(wàn)元作為所得稅應(yīng)稅金額。轉(zhuǎn)租收入5萬(wàn)元應(yīng)在滿足收入確定條件后，計(jì)入當(dāng)年度應(yīng)納稅所得額。則公司當(dāng)年應(yīng)納稅所得額為：15=15（萬(wàn)元），扣除租賃支出3萬(wàn)元、開(kāi)發(fā)產(chǎn)品成本、稅金及費(fèi)用后，即可計(jì)算出應(yīng)納企業(yè)所得稅額。2、融資性售后回租的涉稅處理（1）出售方（承租方）的涉稅處理增值稅和營(yíng)業(yè)稅的處理國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于融資性售后回租業(yè)務(wù)中承租方出售資產(chǎn)行為有關(guān)稅收問(wèn)題

34、的公告（國(guó)家稅務(wù)總局公告201年0第13號(hào)）第一條規(guī)定:“根據(jù)現(xiàn)行增值稅和營(yíng)業(yè)稅有關(guān)規(guī)定，融資性售后回租業(yè)務(wù)中承租方出售資產(chǎn)的行為，不屬于增值稅和營(yíng)業(yè)稅征收范圍，不征收增值稅和營(yíng)業(yè)稅?！逼髽I(yè)所得稅的處理國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于融資性售后回租業(yè)務(wù)中承租方出售資產(chǎn)行為有關(guān)稅收問(wèn)題的公告（國(guó)家稅務(wù)總局公告201年0第13號(hào)）第二條規(guī)定:“根據(jù)現(xiàn)行企業(yè)所得稅法及有關(guān)收入確定規(guī)定，融資性售后回租業(yè)務(wù)中，承租人出售資產(chǎn)的行為，不確認(rèn)為銷(xiāo)售收入，對(duì)融資性租賃的資產(chǎn)，仍按承租人出售前原賬面價(jià)值作為計(jì)稅基礎(chǔ)計(jì)提折舊。租賃期間，承租人支付的屬于融資利息的部分，作為企業(yè)財(cái)務(wù)費(fèi)用在稅前扣除?！被诖艘?guī)定，融資性售后回租業(yè)按照

35、以下三種情況進(jìn)行企業(yè)所得稅處理：第一，由于承租方出售資產(chǎn)時(shí)，資產(chǎn)所有權(quán)以及與資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部報(bào)酬和風(fēng)險(xiǎn)并未完全轉(zhuǎn)移，根據(jù)現(xiàn)行企業(yè)所得稅法及有關(guān)收入確定規(guī)定，融資性售后回租業(yè)務(wù)中，承租人出售資產(chǎn)的行為，不符合收入確認(rèn)條件，因此，不確認(rèn)為銷(xiāo)售收入。第二，出售方（承租方）仍按出售前原賬面價(jià)值作為計(jì)稅基礎(chǔ)計(jì)提折舊，也就是折舊處理上同未發(fā)生過(guò)售后回租行為一樣，仍同自有資產(chǎn)一樣繼續(xù)計(jì)提折舊。第三，對(duì)于融資租賃利息部分支出，作為財(cái)務(wù)費(fèi)用予以扣除。第四，承租人租入的資產(chǎn)不計(jì)提折舊。印花稅的處理按“借款合同”計(jì)稅貼花。實(shí)務(wù)中，售后回租業(yè)務(wù)通常簽訂融資租賃合同。根據(jù)關(guān)于對(duì)借款合同貼花問(wèn)題的具體規(guī)定（國(guó)稅地字1

36、998號(hào)）30的規(guī)定，對(duì)融資租賃合同，應(yīng)根據(jù)合同所載的租金總額暫按“借款合同”計(jì)稅貼花契稅的處理財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)以售后回租方式進(jìn)行融資等有關(guān)契稅政策的通知（財(cái)稅2012號(hào)）8第2一條規(guī)定：“對(duì)金融租賃公司開(kāi)展售后回租業(yè)務(wù)，承受承租人房屋、土地權(quán)屬的，照章征稅。對(duì)售后回租合同期滿，承租人回購(gòu)原房屋、土地權(quán)屬的，免征契稅?！保?）受讓人（出租方）的涉稅處理受讓人（出租方）的營(yíng)業(yè)稅的處理根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于融資性售后回租業(yè)務(wù)中承租方出售資產(chǎn)行為有關(guān)稅收問(wèn)題的公告（國(guó)家稅務(wù)總局公告201年0第13號(hào)）的規(guī)定，融資性售后回租業(yè)務(wù)中承租方出售資產(chǎn)時(shí)，資產(chǎn)所有權(quán)以及與資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部報(bào)酬和風(fēng)險(xiǎn)

37、并未完全轉(zhuǎn)移。改變了過(guò)去從形式看待售后回租的行為，將資產(chǎn)的出售和租回視為同一項(xiàng)交易，因此，稅務(wù)處理上不再分解為出售和租賃兩筆業(yè)務(wù)，不屬于增值稅和營(yíng)業(yè)稅征收范圍。但不征收增值稅和營(yíng)業(yè)稅是相對(duì)于出售方（承租方）而言的，對(duì)受讓人（出租方）仍應(yīng)按相關(guān)融資租賃業(yè)務(wù)征收營(yíng)業(yè)稅和增值即國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于融資租賃業(yè)務(wù)征收流轉(zhuǎn)稅問(wèn)題的通知（國(guó)稅函200501號(hào)4）規(guī)定，對(duì)經(jīng)中國(guó)人民銀行批準(zhǔn)經(jīng)營(yíng)融資租賃業(yè)務(wù)的單位所從事的融資租賃業(yè)務(wù)，無(wú)論租賃的貨物的所有權(quán)是否轉(zhuǎn)讓給承租方，均按營(yíng)業(yè)稅暫行條例的有關(guān)規(guī)定征收營(yíng)業(yè)稅，不征收增值稅。其他單位從事的融資租賃業(yè)務(wù)，租賃的貨物的所有權(quán)轉(zhuǎn)讓給承租方，征收增值稅，不征收營(yíng)業(yè)稅；租賃

38、的貨物的所有權(quán)未轉(zhuǎn)讓給承租方，征收營(yíng)業(yè)稅，不征收增值稅。根據(jù)財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于營(yíng)業(yè)稅若干政策問(wèn)題的通知（財(cái)稅200136號(hào)）第十一條的規(guī)定，經(jīng)中國(guó)人民銀行、外經(jīng)貿(mào)部和國(guó)家經(jīng)貿(mào)委批準(zhǔn)經(jīng)營(yíng)融資租賃業(yè)務(wù)的單位從事融資租賃業(yè)務(wù)的，以其向承租者收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用（包括殘值）減除出租方承擔(dān)的出租貨物的實(shí)際成本后的余額為營(yíng)業(yè)額。因此，融資性售后回租的出租方應(yīng)征營(yíng)業(yè)稅，即以其向承租者收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用（包括殘值）減去出租方承擔(dān)的出租貨物的實(shí)際成本后的余額，以直線法折算出本期的營(yíng)業(yè)額。本期營(yíng)業(yè)額=（應(yīng)收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用一實(shí)際成本）X（本期天數(shù)：總天數(shù)）2、受讓人（出租方）的企業(yè)所得稅的處

39、理由于受讓人（出租方）收到承租方或銷(xiāo)售方支付的租金時(shí)，應(yīng)該依法繳納企業(yè)所得稅。出租方租出的固定資產(chǎn)不計(jì)提折舊。3、印花稅按“借款合同”計(jì)稅貼花。3、房地產(chǎn)售后回租是否適合國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于融資性售后回租業(yè)務(wù)中承租方出售資產(chǎn)行為有關(guān)稅收問(wèn)題的公告（國(guó)家稅務(wù)總局公告201年0第13號(hào)）？有人提出，房地產(chǎn)售后回租適合國(guó)家稅務(wù)總局公告201年0第13號(hào)，本人認(rèn)為房地產(chǎn)售后回租不可以適合國(guó)家稅務(wù)總局公告201年0第13號(hào)文件，理由如下：1、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)營(yíng)業(yè)稅稅目注釋?zhuān)ㄔ囆懈澹┑耐ㄖ▏?guó)稅發(fā)19914號(hào)9）文件第三條第一項(xiàng)第二款規(guī)定：“融資租賃是指具有融資性質(zhì)和所有權(quán)轉(zhuǎn)移特點(diǎn)的設(shè)備租賃業(yè)務(wù)?！?、目

40、前，我國(guó)關(guān)于融資租賃的監(jiān)管規(guī)定主要是外商投資租賃業(yè)管理辦法（商務(wù)部令200年5第5號(hào)）和金融租賃公司管理辦法（銀監(jiān)會(huì)令200年7第1號(hào)）。外商投資租賃業(yè)管理辦法主要針對(duì)在我國(guó)境內(nèi)從事租賃業(yè)務(wù)、融資租賃業(yè)務(wù)的外商投資企業(yè)，規(guī)定的租賃財(cái)產(chǎn)全部為動(dòng)產(chǎn)，不包括不動(dòng)產(chǎn)。金融租賃公司管理辦法主要針對(duì)中國(guó)銀行業(yè)監(jiān)督管理委員會(huì)批準(zhǔn)，以經(jīng)營(yíng)融資租賃業(yè)務(wù)為主的非銀行金融機(jī)構(gòu)，規(guī)定適用于融資租賃交易的租賃物為固定資產(chǎn)。3、根據(jù)金融租賃公司管理辦法，售后回租業(yè)務(wù)，是指承租方將自有物件出賣(mài)給出租方，同時(shí)與出租方簽定融資租賃合同，再將該物件從出租方處租回的融資租賃形式。售后回租業(yè)務(wù)是承租方和供貨人為同一人的融資租賃方式。

41、4、金融租賃公司管理辦法第三十四條規(guī)定：“從事售后回租業(yè)務(wù)的金融租賃公司應(yīng)真實(shí)取得相應(yīng)標(biāo)的物的所有權(quán)。標(biāo)的物屬于國(guó)家法律法規(guī)規(guī)定其產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移必須到登記部門(mén)進(jìn)行登記的財(cái)產(chǎn)類(lèi)別的，金融租賃公司應(yīng)進(jìn)行相關(guān)登記。”根據(jù)上述規(guī)定，承租方將建筑物出售給融資租賃公司時(shí)，必須辦理房產(chǎn)過(guò)戶手續(xù)。5、按照國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)營(yíng)業(yè)稅稅目注釋?zhuān)ㄔ囆懈澹┑耐ㄖ▏?guó)稅發(fā)19914號(hào)9）文件第九條規(guī)定：“銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)是指有償轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)所有權(quán)的行為?！币?yàn)榉慨a(chǎn)不屬于設(shè)備，收購(gòu)房產(chǎn)后以融資租賃方式租出去就不屬于營(yíng)業(yè)稅融資租賃范疇，而是正常的經(jīng)營(yíng)租賃，如果理解為正常的經(jīng)營(yíng)租賃，則不動(dòng)產(chǎn)產(chǎn)權(quán)歸屬于出租人，房地產(chǎn)企業(yè)售后回租就應(yīng)當(dāng)理解為

42、先出售再以經(jīng)營(yíng)租賃方式租入，則不能享受第13號(hào)公告不予征收營(yíng)業(yè)稅的政策。商品房銷(xiāo)售管理辦法第11條規(guī)定：“房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)不得采取售后包租或者變相售后包租的方式銷(xiāo)售未竣工的商品房?！鄙唐菲贩康氖酆蠓底鈴臅r(shí)間上大致可分為四個(gè)階段：（1）未竣工商品房未取得預(yù)售許可的售后返租，（2）未竣工商品房取得預(yù)售許可的售后返租，（3）已竣工的商品房在預(yù)售階段的售后返租（尚不符合現(xiàn)售條件，僅能預(yù)售），（4）商品房現(xiàn)售階段的售后返租。根據(jù)商品房銷(xiāo)售管理辦法第11條的規(guī)定，對(duì)于前兩個(gè)階段的售后返租，商品房銷(xiāo)售管理辦法第11條已明令禁止。第三個(gè)階段的售后返租，必須經(jīng)過(guò)有關(guān)部門(mén)的批準(zhǔn)（主要指預(yù)售許可的審批），如果未經(jīng)有關(guān)

43、部門(mén)批準(zhǔn)，則可能被認(rèn)定構(gòu)成非法集資。第四個(gè)階段的售后返租，無(wú)需經(jīng)過(guò)有關(guān)部門(mén)批準(zhǔn)。（四）轉(zhuǎn)讓價(jià)格明顯偏低的收入確認(rèn)根據(jù)土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則第九條納稅人有下列情形之一的，按照房地產(chǎn)評(píng)估價(jià)格計(jì)算征收：（一）隱瞞、虛報(bào)房地產(chǎn)成交價(jià)格的；（二）提供扣除項(xiàng)目金額不實(shí)的；（三）轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的成交價(jià)格低于房地產(chǎn)評(píng)估價(jià)格，又無(wú)正當(dāng)理由的。土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則第十四條第三款：轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的成交價(jià)格低于房地產(chǎn)評(píng)估價(jià)格，又無(wú)正當(dāng)理由的，是指納稅人申報(bào)的轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的實(shí)際成交價(jià)格低于房地產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)評(píng)定的交易價(jià)，納稅人又不能提供憑據(jù)或無(wú)正當(dāng)理由的行為。第四款：隱瞞、虛報(bào)房地產(chǎn)成交價(jià)格，應(yīng)由評(píng)估機(jī)構(gòu)參照同類(lèi)房地產(chǎn)的市

44、場(chǎng)交易價(jià)格進(jìn)行評(píng)估。稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)評(píng)估價(jià)格確定轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入。第六款：轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的成交價(jià)格低于房地產(chǎn)評(píng)估價(jià)格，又無(wú)正當(dāng)理由的，由稅務(wù)機(jī)關(guān)參照房地產(chǎn)評(píng)估價(jià)格確定轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入。關(guān)注地方規(guī)定：江蘇省地方稅務(wù)局關(guān)于土地增值稅有關(guān)業(yè)務(wù)問(wèn)題的公告第（三）房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓價(jià)格明顯偏低的收入確定：對(duì)納稅人申報(bào)的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓價(jià)格低于同期同類(lèi)房地產(chǎn)平均銷(xiāo)售價(jià)格10的%，稅務(wù)機(jī)關(guān)可委托房地產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)對(duì)其評(píng)估。納稅人申報(bào)的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓價(jià)格低于房地產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)評(píng)定的交易價(jià)，又無(wú)正當(dāng)理由的，應(yīng)按照房地產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)評(píng)定的價(jià)格確認(rèn)轉(zhuǎn)讓收入。對(duì)以下情形的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓價(jià)格，即使明顯偏低，可視為有正當(dāng)理由：1、法院判定或裁定的轉(zhuǎn)讓價(jià)格；2、以

45、公開(kāi)拍賣(mài)方式轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的價(jià)格；3、政府物價(jià)部門(mén)確定的轉(zhuǎn)讓價(jià)格；4、經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定的其他合理情形。海南省地方稅務(wù)局關(guān)于土地增值稅清算有關(guān)問(wèn)題的通知（瓊地稅發(fā)2009號(hào)）1規(guī)定，對(duì)商品房銷(xiāo)售價(jià)格明顯偏低的，其收入按下列方法和順序確認(rèn)：（一）按本企業(yè)同期、同類(lèi)商品房的平均銷(xiāo)售價(jià)格確定；（二）按本企業(yè)近期、同類(lèi)商品房的平均銷(xiāo)售價(jià)格確定；（三）由稅務(wù)機(jī)關(guān)參照當(dāng)?shù)禺?dāng)年、同類(lèi)商品房的市場(chǎng)價(jià)格或評(píng)估價(jià)值確定四、視同銷(xiāo)售房產(chǎn)收入的確認(rèn)（一）以房和土地用于抵債、投資和分配的收入確認(rèn)（二）拆遷安置房收入的確認(rèn)（三）土地置換收入的確認(rèn)（四）收取車(chē)庫(kù)使用費(fèi)的收入確認(rèn)（五）收到政府土地返還款建設(shè)拆遷安置房的收入確認(rèn)（

46、六）土地使用權(quán)未發(fā)生轉(zhuǎn)移但實(shí)質(zhì)轉(zhuǎn)讓的收入確認(rèn)（一）拆遷安置房收入的確認(rèn)1、房地產(chǎn)企業(yè)拆遷還房的賬務(wù)處理房地產(chǎn)企業(yè)拆遷還房的實(shí)質(zhì)是，被拆遷戶用房地產(chǎn)企業(yè)支付的貨幣補(bǔ)償資金向房地產(chǎn)企業(yè)購(gòu)入房屋，要確認(rèn)土地成本中的“拆遷補(bǔ)償費(fèi)支出”，即以按公允價(jià)值或同期同類(lèi)房屋市場(chǎng)價(jià)格計(jì)算的金額以“拆遷補(bǔ)償費(fèi)”的形式計(jì)入開(kāi)發(fā)成本的土地成本。另外，對(duì)補(bǔ)償?shù)姆课輵?yīng)視同對(duì)外銷(xiāo)售，視同銷(xiāo)售收入應(yīng)按其公允價(jià)值或參照同期同類(lèi)房屋的市場(chǎng)價(jià)格確定，同時(shí)應(yīng)按照同期同類(lèi)房屋的成本確認(rèn)視同銷(xiāo)售成本。以非貨幣性形式支付的拆遷補(bǔ)償支出、安置及動(dòng)遷支出、回遷房建造支出，適用企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào)非貨幣資產(chǎn)交換的規(guī)定，回遷房的非貨幣性資產(chǎn)交換，預(yù)計(jì)

47、未來(lái)能帶來(lái)更多現(xiàn)金流，一般情況下是具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，且公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量。（1）在開(kāi)發(fā)產(chǎn)品完工時(shí)，根據(jù)安置時(shí)的同期同類(lèi)價(jià)格，視同銷(xiāo)售的會(huì)計(jì)處理：借：開(kāi)發(fā)成本拆遷補(bǔ)償費(fèi)貸：應(yīng)付賬款拆遷補(bǔ)償費(fèi)借：應(yīng)付賬款拆遷補(bǔ)償費(fèi)貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入（2）房地產(chǎn)企業(yè)開(kāi)具銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)發(fā)票，業(yè)主向房地產(chǎn)企業(yè)出具拆遷補(bǔ)償費(fèi)收據(jù)，結(jié)轉(zhuǎn)成本的會(huì)計(jì)處理：借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本土地征用費(fèi)及拆遷補(bǔ)償費(fèi)貸：開(kāi)發(fā)產(chǎn)品2、房地產(chǎn)企業(yè)拆遷還房的稅務(wù)處理（1）營(yíng)業(yè)稅的處理國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人銷(xiāo)售拆遷補(bǔ)償住房征收營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的批復(fù)（國(guó)稅函20076號(hào)8）規(guī)定，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司對(duì)被拆遷戶實(shí)行房屋產(chǎn)權(quán)調(diào)換時(shí)，其實(shí)質(zhì)是以不動(dòng)產(chǎn)所有權(quán)為表現(xiàn)形式的經(jīng)濟(jì)利益交換。房地產(chǎn)

48、開(kāi)發(fā)公司將所擁有的不動(dòng)產(chǎn)所有權(quán)轉(zhuǎn)移給了被拆遷戶，并獲得了相應(yīng)的經(jīng)濟(jì)利益。納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)在辦理拆遷補(bǔ)償房產(chǎn)時(shí)，營(yíng)業(yè)稅的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間目前沒(méi)有明確規(guī)定，一般認(rèn)為拆遷補(bǔ)償?shù)臓I(yíng)業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間應(yīng)該為補(bǔ)償房產(chǎn)竣工并與被拆遷戶辦理交接手續(xù)時(shí)。計(jì)稅依據(jù)根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于外商投資企業(yè)從事城市住宅小區(qū)建設(shè)征收營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的批復(fù)（國(guó)稅函發(fā)19954號(hào)9）和營(yíng)業(yè)稅暫行條例的有關(guān)規(guī)定規(guī)定，對(duì)償還面積與拆遷建筑面積相等的部分，由當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)按同類(lèi)住宅房屋的成本價(jià)核定計(jì)征營(yíng)業(yè)稅，對(duì)最終轉(zhuǎn)讓時(shí)未作價(jià)結(jié)算的住宅區(qū)配套公共設(shè)施（如居委會(huì)用房、車(chē)棚、托兒所等），凡轉(zhuǎn)讓收入已包含在住宅房屋轉(zhuǎn)讓價(jià)格中并已征收營(yíng)

49、業(yè)稅的，不再征收營(yíng)業(yè)稅。對(duì)超出拆遷建筑面積的部分，則應(yīng)按營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則第二十條規(guī)定的順序確定計(jì)稅營(yíng)業(yè)額，一是可以按納稅人最近時(shí)期發(fā)生同類(lèi)應(yīng)稅行為的平均價(jià)格核定；二是可以按其他納稅人最近時(shí)期發(fā)生同類(lèi)應(yīng)稅行為的平均價(jià)格核定；三是按下列公式核定：營(yíng)業(yè)額=營(yíng)業(yè)成本或者工程成本x（+成本利潤(rùn)率）：（一營(yíng)業(yè)稅稅率）。國(guó)稅函發(fā)9號(hào)只適用于外商投資的房地產(chǎn)企業(yè)，對(duì)內(nèi)資的房地產(chǎn)企業(yè)，拆遷房按照市場(chǎng)公允價(jià)計(jì)算營(yíng)業(yè)稅。但也要關(guān)注當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)的做法：廣東省地方稅務(wù)局關(guān)于舊城拆遷改造有關(guān)營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的批復(fù)（粵地稅函1999號(hào)）規(guī)定：“對(duì)開(kāi)發(fā)商根據(jù)當(dāng)?shù)卣某鞘幸?guī)劃和建設(shè)部門(mén)的要求，進(jìn)行舊城拆遷改造，以土地補(bǔ)償給被

50、拆遷戶的，按營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則第十五條規(guī)定，核定營(yíng)業(yè)額計(jì)征“轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)”的營(yíng)業(yè)稅。以房產(chǎn)補(bǔ)償給被拆遷戶的，對(duì)補(bǔ)償面積與拆遷面積相等的部分，按同類(lèi)住宅房屋的成本價(jià)核定計(jì)征“銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)”的營(yíng)業(yè)稅；對(duì)補(bǔ)償面積超過(guò)拆遷面積的部分，按營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則第十五條規(guī)定，核定營(yíng)業(yè)額計(jì)征“銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)”的營(yíng)業(yè)稅。廣州市地方稅務(wù)局轉(zhuǎn)發(fā)省地稅局關(guān)于舊城拆遷改造營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的通知穗地稅發(fā)2000號(hào)規(guī)7定9：“對(duì)于等面積補(bǔ)償補(bǔ)償部分，無(wú)論是國(guó)稅函發(fā)1995號(hào)還5是4粵9地稅函1999號(hào)，2都9是5按房屋的成本價(jià)核定計(jì)征營(yíng)業(yè)稅。但對(duì)這個(gè)成本價(jià)的成本究竟包含哪些成本，是建造成本還是完全成本，關(guān)鍵一點(diǎn)是地價(jià)是否包含在

51、成本范圍內(nèi)，也是實(shí)務(wù)中爭(zhēng)議的一個(gè)焦點(diǎn)。而根據(jù)廣州市地方稅務(wù)局的解釋?zhuān)@個(gè)成本是房產(chǎn)開(kāi)發(fā)商建造用于安置被拆遷戶的房屋的工程成本價(jià)，即是建造成本，不含地價(jià)?！保?）土地增值稅的處理國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅清算管理有關(guān)問(wèn)題的通知（國(guó)稅函201202號(hào)0）規(guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)用建造的本項(xiàng)目房地產(chǎn)安置回遷戶的，安置用房視同銷(xiāo)售處理，按國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問(wèn)題的通知（國(guó)稅發(fā)200168號(hào)）第三條第（一）款規(guī)定確認(rèn)收入。即房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)將開(kāi)發(fā)產(chǎn)品用于抵償債務(wù)、換取其他單位和個(gè)人的非貨幣性資產(chǎn)等行為，發(fā)生所有權(quán)轉(zhuǎn)移時(shí)應(yīng)視同銷(xiāo)售房地產(chǎn)，其收入可以按本企業(yè)在同一地區(qū)、同一年度銷(xiāo)售的同

52、類(lèi)房地產(chǎn)的平均價(jià)格確定，也可以按由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)參照當(dāng)?shù)禺?dāng)年、同類(lèi)房地產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格或評(píng)估價(jià)值確定。同時(shí)將此確認(rèn)為房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目的拆遷補(bǔ)償費(fèi)。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)支付給回遷戶的補(bǔ)差價(jià)款，計(jì)入拆遷補(bǔ)償費(fèi)；回遷戶支付給房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的補(bǔ)差價(jià)款，應(yīng)抵減本項(xiàng)目拆遷補(bǔ)償費(fèi)。（3）企業(yè)所得稅的處理企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第六十六條第三款規(guī)定，通過(guò)捐贈(zèng)、投資、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組等方式取得的無(wú)形資產(chǎn)，以該資產(chǎn)的公允價(jià)值和支付的相關(guān)稅費(fèi)為計(jì)稅基礎(chǔ)。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法（國(guó)稅發(fā)200391號(hào)）第七條規(guī)定，企業(yè)將開(kāi)發(fā)產(chǎn)品用于捐贈(zèng)、贊助、職工福利、獎(jiǎng)勵(lì)、對(duì)外投資、分配給股東或投資人、抵償債務(wù)、換取其他企事業(yè)

53、單位和個(gè)人的非貨幣性資產(chǎn)等行為，應(yīng)視同銷(xiāo)售，于開(kāi)發(fā)產(chǎn)品所有權(quán)或使用權(quán)轉(zhuǎn)移，或于實(shí)際取得利益權(quán)利時(shí)確認(rèn)收入（或利潤(rùn)）的實(shí)現(xiàn)。確認(rèn)收入（或利潤(rùn)）的方法和順序?yàn)椋海?）按本企業(yè)近期或本年度最近月份同類(lèi)開(kāi)發(fā)產(chǎn)品市場(chǎng)銷(xiāo)售價(jià)格確定。（2）由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)參照當(dāng)?shù)赝?lèi)開(kāi)發(fā)產(chǎn)品市場(chǎng)公允價(jià)值確定。（3）按開(kāi)發(fā)產(chǎn)品的成本利潤(rùn)率確定。開(kāi)發(fā)產(chǎn)品的成本利潤(rùn)率不得低于15，%具體比例由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)確定。關(guān)于計(jì)稅成本的確定，該房地產(chǎn)公司用自建商品房抵償應(yīng)付拆遷補(bǔ)償款的行為，根據(jù)財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問(wèn)題的通知（財(cái)稅200959號(hào)）第四條規(guī)定，該房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)，應(yīng)當(dāng)分解為按公允

54、價(jià)值轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)，再以與非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值相當(dāng)?shù)慕痤~償還債務(wù)兩項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理。也就是說(shuō)，該房地產(chǎn)公司“拆一還一”行為要按公允價(jià)值對(duì)所還原的商品房視同銷(xiāo)售確認(rèn)收入，同時(shí)以相同金額確認(rèn)作為房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)計(jì)稅成本的拆遷補(bǔ)償費(fèi)。案例分析3公司20n年月開(kāi)發(fā)某項(xiàng)目（屬于城中村改造），該項(xiàng)目用地面積21000平方米，住宅建筑面積為31900平方米，可供銷(xiāo)售面積29000平方米，其中用于安置回遷戶村民的住宅面積為7900平方米，其余2n00平方米的住宅由公司自由銷(xiāo)售或使用。該項(xiàng)目于20n年5月完工。2012年9月開(kāi)始與被拆遷戶辦理交接手續(xù)的回遷房面積共7900平方米。2013年1月正式對(duì)外銷(xiāo)售，并于

55、當(dāng)月全部銷(xiāo)售完畢。該公司同期同類(lèi)房地產(chǎn)的平均價(jià)格為7000元平方米，取得銷(xiāo)售收入177（萬(wàn)元（21100平方米X7000元平方米）。案例分析3該項(xiàng)目工程已竣工決算，開(kāi)發(fā)成本為6000萬(wàn)元。其中，土地征用費(fèi)及拆遷補(bǔ)償費(fèi)為零，前期工程費(fèi)700萬(wàn)元，建筑安裝工程費(fèi)3200萬(wàn)元，基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)費(fèi)1600萬(wàn)元，公共配套設(shè)施費(fèi)200萬(wàn)元，開(kāi)發(fā)間接費(fèi)300萬(wàn)元。向某公司借款的利息400萬(wàn)元（假定不超過(guò)金融企業(yè)同類(lèi)同期貸款利率），但沒(méi)有按照項(xiàng)目進(jìn)行分配利息依據(jù)沒(méi)有銀行的利息票據(jù)，請(qǐng)分析有關(guān)“拆一還一”的賬務(wù)和稅務(wù)處理。（一）賬務(wù)處理計(jì)算過(guò)程如下：.開(kāi)發(fā)成本6000萬(wàn)元，利息費(fèi)用400萬(wàn)元。.拆遷補(bǔ)償費(fèi)支出=79

56、00X0.7=30萬(wàn)元）。需要注意的是，這里的拆遷補(bǔ)償費(fèi)不能認(rèn)為只是拆遷戶7900平方米，而是整個(gè)樓盤(pán)的，需要在總可售面積29000平方米中分?jǐn)?。視同銷(xiāo)售收入=7900*0.7=30萬(wàn)元）。.單位可售面積計(jì)稅成本=（003029000=113.7931（元平方米）。需要注意的是，這里的29000平方米是作為總可售面積計(jì)算的，不能減去拆遷戶的7900平方米，即不能以21100平方米作為分母，否則就會(huì)虛增成本。視同銷(xiāo)售成本=13.7931X7900=329.9（萬(wàn)元）；視同銷(xiāo)售所得=55303249.896=25280.103（5萬(wàn)元3。會(huì)計(jì)處理如下：.在開(kāi)發(fā)產(chǎn)品完工時(shí)，根據(jù)安置時(shí)的同期同類(lèi)價(jià)格，

57、視同銷(xiāo)售的會(huì)計(jì)處理（單位：萬(wàn)元，下同3：55305530553055303055303萬(wàn)0元，業(yè)主向房地產(chǎn)企業(yè)出具拆遷補(bǔ)償費(fèi)收據(jù)貸：應(yīng)付賬款拆遷補(bǔ)償費(fèi)借：應(yīng)付賬款拆遷補(bǔ)償費(fèi)5貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入.房地產(chǎn)企業(yè)開(kāi)具銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)發(fā)票5萬(wàn)0元，結(jié)轉(zhuǎn)成本的會(huì)計(jì)處理：借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本土地征用費(fèi)及拆遷補(bǔ)償費(fèi)3249.89（5貸：開(kāi)發(fā)產(chǎn)品3249.89（5（二3稅務(wù)處理如下.企業(yè)所得稅的處理公司2012年9月開(kāi)始與被拆遷戶辦理交接手續(xù)時(shí)，就要確認(rèn)視同銷(xiāo)售所得=303249.8965=2280.1035（萬(wàn)元），繳納企業(yè)所得稅=2280.1035X25%=570.0259（萬(wàn)元）。需要注意的是，這里不能按預(yù)計(jì)毛利率計(jì)

58、算繳稅，而是要確認(rèn)視同銷(xiāo)售所得計(jì)算繳款。.土地增值稅的處理與企業(yè)所得稅不同的是，在與被拆遷戶辦理交接手續(xù)時(shí)，不需要立即進(jìn)行土地增值稅清算，只需要預(yù)征。假定預(yù)征率為2%,則公司2012年9月開(kāi)始與被拆遷戶辦理交接手續(xù)時(shí)，要預(yù)繳土地增值稅=5530X2%=H0.6（萬(wàn)元）?；剡w房視同銷(xiāo)售所得最后是否作土地增值稅清算，要看樓盤(pán)的銷(xiāo)售情況。由于該項(xiàng)目已經(jīng)全部銷(xiāo)售完畢，因此土地增值稅必須清算。該項(xiàng)目土地增值稅清算計(jì)算過(guò)程如下：開(kāi)發(fā)成本=5530+6000=11530（萬(wàn)元）；扣除項(xiàng)目金額=11530X（1+20%）+11530X10%+14770X5.5%=15801.35（萬(wàn)元）；增值額=14770+

59、553015801.35=4498.65（萬(wàn)元）；增值率=4498.65：15801.35=28.47%,適用稅率30%,速算扣除率為0；應(yīng)繳土地增值稅=4498.65X30%0=1349.595（萬(wàn)元）；已預(yù)征土地增值稅=5530X2%=110.6（萬(wàn)元）；應(yīng)補(bǔ)繳土地增值稅=1349.595110.6=1238.995（萬(wàn)元）。.營(yíng)業(yè)稅的處理。（1）營(yíng)業(yè)稅的計(jì)算回遷房成本價(jià)如何確定？有的地方認(rèn)為,考慮到被拆遷房產(chǎn)原占有土地,開(kāi)發(fā)商不需對(duì)該土地支付成本,補(bǔ)償房產(chǎn)的成本價(jià)不應(yīng)再計(jì)算土地成本；有的地方則認(rèn)為應(yīng)包括土地成本。一般的看法是回遷房的成本和正常銷(xiāo)售的商品房一樣,應(yīng)分為土地成本和建筑成本兩個(gè)

60、方面,只不過(guò)這里土地成本是以房換地?fù)Q回來(lái)的,成本價(jià)應(yīng)該包括土地成本。公司應(yīng)該在2012年9月與被拆遷戶辦理交接手續(xù)繳納營(yíng)業(yè)稅=7900X0.7X5%=276.5（萬(wàn)元）。（2）開(kāi)具銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)發(fā)票問(wèn)題。公司應(yīng)按銷(xiāo)售價(jià)5530萬(wàn)元開(kāi)具銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)發(fā)票；然后視同銷(xiāo)售所得=55303249.8965=2280.1035（萬(wàn)元）。案例分析4廣州市某房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司2011年度采取拆遷安置方式對(duì)某小區(qū)進(jìn)行住宅開(kāi)發(fā)建設(shè),在安置方式上,公司采取“拆一還一,就地安置,差價(jià)核算,自行過(guò)渡”的產(chǎn)權(quán)調(diào)換方式對(duì)拆除被拆遷人房屋進(jìn)行安置補(bǔ)償。2012年6月該公司用已完工1000平方米的自建商品房?jī)斶€被拆遷人（其中等面積還原部