論預算控制模式的改進

1、論預算控制模式式的改進/論論文時間：20077-08-224 點擊擊： 47 HYPERLINK /plus/recommend.php?arcID=754 推薦 HYPERLINK /plus/feedback.php?arcID=754 評論摘要預預算控制模式式有緊控制（ttight budgeetary contrrol）和松松控制（looose bbudgettary ccontrool）之分。預預算緊控制是是一種傳統(tǒng)的的預算控制模模式，在這種種模式下，預預算既是員工工的奮斗目標標，也是考核核其業(yè)績的主主要依據(jù)，預預算指標顯示示剛性特點。預預算松控制是是近年來在國國外逐漸興起起的一種預

2、算算控制模式，其其典型代表就就是在歐洲一一些大公司實實施的有“超超越預算（bbeyondd budggetingg）”模式。這這種預算控制制模式的基本本內(nèi)容是，預預算照編不誤誤，但它不是是對員工的約約束和評價標標準，而把它它看成是溝通通和計劃的工工具。自上一一世紀70年年代以后國外外理論界關(guān)于于預算控制的的這兩種模式式孰優(yōu)孰劣的的爭論一直在在進行，也有有人通過實證證研究得出了了不同的結(jié)論論。這種情況況表明，預算算控制模式與與多種因素有有關(guān)，一般而而言，預算緊緊控制適合于于較為穩(wěn)定的的經(jīng)營環(huán)境和和傳統(tǒng)管理層層次，而預算算的松控制則則較為適應經(jīng)經(jīng)營環(huán)境多變變和企業(yè)組織織靈活性增強強的情況。220世

3、紀900年代以后，企企業(yè)的經(jīng)營環(huán)環(huán)境發(fā)生了許許多變化，經(jīng)經(jīng)營的不確定定性明顯加大大，與此同時時，一些更為為先進的管理理控制方法相相繼產(chǎn)生，在在這種情況下下，預算緊控控制的優(yōu)勢在在逐步減弱，不不適應性在加加強，客觀情情況要求對預預算控制進行行變革就成為為理所當然的的事情。本文文分析了預算算緊控制模式式的弊端，介介紹了國外企企業(yè)倡導的“超超越預算控制制”模式的實實踐及其對我我國的啟示，以以期對改進我我國企業(yè)現(xiàn)行行的預算控制制模式能有所所幫助。關(guān)鍵詞預算控制模模式 預算緊緊控制 預算算松控制 超超越預算控制制模式一、預算控控制模式的概概念預算作為為一種控制系系統(tǒng)有廣義和和狹義之分。廣義的預算算控制系

4、統(tǒng)是是指通過對預預算的編制、執(zhí)執(zhí)行、監(jiān)控、分分析和評價等等環(huán)節(jié)實施事事前、事中和和事后全過程程的控制；狹狹義的預算控控制則是指利利用預算對經(jīng)經(jīng)營活動過程程進行的控制制，也可以稱稱為事中控制制。本文主要要論及后者。預預算控制模式式有緊控制和和松控制之分分。預算緊控控制（tigght buudgetaary coontroll）的理念是是，為員工確確定具體的短短期（通常是是一年）目標標，使之工作作得更有效率率。羅伯特NN.安東尼認認為，預算緊緊控制是指管管理者的業(yè)績績主要根據(jù)報報告期預算目目標的完成程程度來評估，它它有以下一些些特點：（11）高層管理理者重視，強強調(diào)預算目標標的實現(xiàn)；（22）預算期

5、內(nèi)內(nèi)一般不對預預算進行修正正；（3）關(guān)關(guān)注預算具體體項目的細節(jié)節(jié)；（4）不不允許偏離預預算目標；（55）高層管理理者重視與預預算相關(guān)事項項的交流。預預算緊控制是是較為傳統(tǒng)的的預算控制模模式，它源于于成本管理的的標準成本法法，以控制“偏偏差”為基礎礎，即監(jiān)測實實際作業(yè)的產(chǎn)產(chǎn)出與事先確確定的目標之之間的差異，然然后進行控制制行動以消除除或減少偏差差數(shù)額，它是是標準成本控控制思想從成成本領(lǐng)域向其其他作業(yè)領(lǐng)域域的延伸。預算松控制制（loosse buddgetarry conntrol）是是近年來國外外企業(yè)逐漸興興起的一種預預算控制模式式，其典型代代表就是在歐歐洲一些大公公司實施的“超超越預算（bbe

6、yondd budggetingg）”模式。所所謂“超越預預算”。確切切地說應該是是超越預算緊緊控制，在該該模式中預算算主要用作溝溝通和計劃的的工具，每年年管理人員會會照樣編制、復復查、修訂、批批準預算，每每年或每季會會將實際業(yè)績績與預算比較較，分析和解解釋差異，但但是預算并不不被視為是對對預算執(zhí)行者者約束和評價價的標準。隨隨著經(jīng)營環(huán)境境和預測前提提條件的改變變，初始的預預測和預算可可以修改，預預算目標沒有有達到并不意意味著業(yè)績不不佳。預算松松控制源于人人本主義的管管理思想，其其主要控制對對象由緊控制制中的內(nèi)部組組織單位和人人員轉(zhuǎn)向組織織外部的環(huán)境境變量。從20世紀紀20年代產(chǎn)產(chǎn)生至今，預預算

7、緊控制一一直是多數(shù)企企業(yè)的首選模模式，人們普普遍認同預算算緊控制的績績效。目前我我國企業(yè)多數(shù)數(shù)采用的也是是預算緊控制制模式，無論論是理論界還還是具有成功功經(jīng)驗的企業(yè)業(yè)，無不認同同預算緊控制制的重要性。但但是從20世世紀70年代代以后，隨著著人們對組織織行為問題的的關(guān)注，國外外理論界關(guān)于于預算松、緊緊控制究竟孰孰優(yōu)孰劣就一一直在爭論不不休，其中的的典型代表之之一是Hoppwood，他他通過實證研研究發(fā)現(xiàn)，預預算緊控制會會導致（1）工工作緊張程度度的加強；（22）與上級關(guān)關(guān)系惡化；（33）同事關(guān)系系惡化；（44）大量財務務數(shù)據(jù)操縱。同同時他還發(fā)現(xiàn)現(xiàn)，預算的松松控制會產(chǎn)生生完全相反的的影響。另外外一

8、位代表則則是Otleey的研究，他他的結(jié)論與HHopwoood相反，在在其所選取的的樣本中，他他發(fā)現(xiàn)預算緊緊控制不會增增加工作緊張張，而且與更更優(yōu)的業(yè)績相相聯(lián)系。至今今，人們對不不同預算控制制模式的優(yōu)劣劣仍存在著爭爭論，這只能能說明預算控控制模式對企企業(yè)績效的影影響取決于多多種具體因素素，如企業(yè)的的經(jīng)營特點、環(huán)環(huán)境的不確定定狀況、其了了控制機制的的有效性以及及企業(yè)文化、管管理者的管理理風格等，也也就是說預算算控制績效是是依據(jù)企業(yè)變變量而權(quán)變的的。一般而言言，預算緊控控制以目標的的準確性、先先進性和可控控性為前提，因因而更適合于于較為穩(wěn)定的的經(jīng)營環(huán)境和和傳統(tǒng)的層級級組織。200世紀90年年代以后

9、，原原本穩(wěn)定、可可預測的經(jīng)營營環(huán)境變得不不確定了，企企業(yè)經(jīng)營的不不穩(wěn)定性明顯顯增強，與此此同時，許多多更為先進的的管理控制方方法，如平衡衡計分卡、KKPI、標桿桿法、全面質(zhì)質(zhì)量管理等相相繼出現(xiàn)，預預算控制的優(yōu)優(yōu)勢正在減弱弱，而預算對對企業(yè)的緊控控制與環(huán)境要要求企業(yè)靈活活性之間的沖沖突卻愈加明明顯，因而在在新的經(jīng)營環(huán)環(huán)境中，特別別是在我國企企業(yè)強調(diào)預算算緊控制的背背景下，深刻刻認識預算緊緊控制的弊端端并加以改進進和完善，具具有強烈的現(xiàn)現(xiàn)實意義。二、預算緊控制制模式的弊端端預算緊控制制意味著管理理人員甚至包包括一般員工工的工資、獎獎金、可利用用資源以及職職業(yè)前景等高高度依賴其完完成預算的能能力，如

10、果沒沒有完成預算算，不僅會失失去獎金，嚴嚴重的甚至會會失去工作。因因此在這種環(huán)環(huán)境下，管理理者為了保護護自己會尋求求一些降低風風險的方法，而而這些方法往往往會引起功功能失靈問題題。另外，預預算緊控制還還意味著預算算被用來同時時滿足兩方面面的需求：財財務預測與計計劃，目標管管理。齊默爾爾曼對此問題題有專門論述述，他認為企企業(yè)預算的上上述兩種職能能會相互抵消消。因此，預預算緊控制可可能會帶來組組織兩方面的的矛盾或失調(diào)調(diào)，一是預算算系統(tǒng)本身的的目標失調(diào)，二二是組織內(nèi)部部責任單位的的職能失調(diào)。（一）預算算系統(tǒng)內(nèi)的目目標失調(diào)1 .預算算的計劃功能能與控制功能能的矛盾。雖雖然理論上預預算有計劃和和控制兩種

11、功功能，但實際際上二者是矛矛盾的。例如如要實施預算算控制，預算算應該是有激激勵性的，即即預算計劃或或目標的設置置應當高于已已經(jīng)實現(xiàn)的要要求，但是一一個難以達到到的目標又可可能挫傷管理理者實現(xiàn)目標標的積極性。研研究表明，“緊緊的但又可通通過努力實現(xiàn)現(xiàn)的（tigght buut achhievabble）”目目標能夠帶來來最好的績效效。這樣，如如果預算被用用作激勵手段段，就應該是是“緊的但又又可通過努力力實現(xiàn)的”目目標。如目前前很多企業(yè)用用標桿法（BBenchmmarkinng）進行目目標設定，即即根據(jù)本企業(yè)業(yè)提供類似的的產(chǎn)品或服務務的企業(yè)中最最成功企業(yè)的的業(yè)績設定本本企業(yè)目標，激激勵員工。但但是

12、畢竟理想想與現(xiàn)實還是是存在著距離離，理想的目目標往往實現(xiàn)現(xiàn)。用來進行行資源規(guī)劃配配置的預算要要求首先是準準確性，應當當是現(xiàn)實的、最最有可能實現(xiàn)現(xiàn)的預算，這這樣才能避免免資源配置的的失誤和浪費費，但是最現(xiàn)現(xiàn)實的預算又又會失去對員員工的激勵作作用。預算實實踐中的預算算就成了雙重重職能無法兼兼顧的矛盾體體。荷蘭一家家石油公司BBoreallis在19995年放棄棄了預算緊控控制模式，其其主要原因就就是該公司發(fā)發(fā)現(xiàn)了預算自自身的矛盾性性，他們認為為業(yè)績目標是是略緊的目標標，它應該能能夠激勵員工工獲取超越平平時可能性的的最大業(yè)績，但但是財務預測測和規(guī)劃要求求的是最可能能的結(jié)果，而而預算是無法法同時來滿足

13、足這兩種要求求的。因此在在1995年年該公司改造造了預算控制制系統(tǒng)，用四四個子系統(tǒng)代代替了原來預預算的全面控控制系統(tǒng)，用用平衡計分卡卡和標桿法確確定財務和非非財務的關(guān)鍵鍵業(yè)績指標和和相應的業(yè)績績目標，用作作業(yè)成本法進進行成本費用用的控制，預預算更多的是是用來進行財財務預測和規(guī)規(guī)劃。2 .預算算計劃績效和和執(zhí)行業(yè)績的的矛盾。預算算緊控制的一一個重要環(huán)節(jié)節(jié)就是預算考考評，即將預預算執(zhí)行的實實際數(shù)與預算算的目標值進進行對比，然然后根據(jù)二者者的差異來判判斷業(yè)績的優(yōu)優(yōu)劣。但在實實際操作中面面臨的一個問問題就是如何何確定判斷的的標準？因為為預算的差異異可能使兩方方面原因造成成的，一是預預算執(zhí)行結(jié)果果的好壞

14、，二二是預算目標標制定的高低低。何種成績績?yōu)楹贸煽儯渴穷A算差異異越小越好，還還是有利的差差異越大越好好？一般認為為超額完成預預算越多說明明執(zhí)行績效越越好，但又同同時表明預算算編制不夠準準確，與現(xiàn)實實偏離太多，資資源配置的效效率低，其中中一個可能的的原因是該部部門在預算編編制中留下了了較大的“預預算余寬”。因因此鼓勵超額額完成預算的的一個負面影影響是刺激“預預算余寬”行行為。然而如如果以預算接接近程度來評評價業(yè)績，會會明顯地抑制制業(yè)績的持續(xù)續(xù)改進，責任任單位有可能能擔心出現(xiàn)過過大的預算差差異而滿足于于只完成預算算目標，放棄棄進一步的努努力。因此預預算的緊控制制使預算評價價標準的選擇擇成為兩難的的

15、選擇，尤其其對預測和計計劃水平不高高的企業(yè)更為為突出。所以以說，預算緊緊控制的一個個前提是預測測、預算本身身必須高質(zhì)量量，而在經(jīng)營營環(huán)境頻繁波波動的情況下下，預算的質(zhì)質(zhì)量正在受到到嚴峻的挑戰(zhàn)戰(zhàn)。實踐中常常見的一種做做法是以預算算目標為中心心，設定一個個正負10%或20%的的區(qū)間，實際際業(yè)績低于下下限或高于上上限都不再得得到獎勵，但但這種做法還還是無法避免免操縱收益數(shù)數(shù)據(jù)或消極怠怠工的問題。（二）預算算責任單位及及個人的職能能失調(diào)詹森教授認認為，預算緊緊控制即以預預算為基礎進進行評價并實實施獎懲，實實際上是“付付錢讓員工說說謊”，會使使報酬計劃的的激勵作用失失效，同時很很多人認為以以固定的預算算

16、目標為依據(jù)據(jù)進行業(yè)績評評價，會給組組織行為帶來來兩方面的問問題，一是在在預算制定中中發(fā)生更多的的討價還價，下下級希望留下下更多的預算算余寬，同時時增加責任單單位更多的短短期行為。1 .產(chǎn)生生預算余寬。如如果過分強調(diào)調(diào)預算作為經(jīng)經(jīng)營業(yè)績的評評價標準來激激勵員工，那那么掌握著專專門知識和信信息的人員可可能將不再公公正客觀的對對未來事件進進行預測和披披露了，他們們會傾向于報報告保守性的的、能使將來來的經(jīng)營業(yè)績績看起來更佳佳的預算數(shù)據(jù)據(jù)，即所謂“預預算余寬”。因因此有人得出出結(jié)論，在預預算中“人們們謊稱無法做做到的越多，相相應得到的獎獎勵也就越多多”。整個系系統(tǒng)中會沒有有人有動機去去關(guān)注預算所所需的準

17、確信信息，預算編編制程度中各各個層次的重重要信息都被被隱藏、歪曲曲了。有人調(diào)調(diào)查了財富富雜志評選選的生產(chǎn)日用用消費品的2250強公司司的中低層管管理者，分析析了他們在公公司實施以預預算為基礎的的業(yè)績評價和和報酬計劃前前后的預算行行為，結(jié)果發(fā)發(fā)現(xiàn)實施以預預算為基礎的的報酬計劃后后，尤其是較較低層次的管管理者，其預預算余寬行為為顯著增加。這這種狀況對企企業(yè)有兩方面面的負面影響響：一是預算算的協(xié)調(diào)功能能被破壞，預預算在協(xié)調(diào)企企業(yè)內(nèi)部不同同部門的各項項活動方面發(fā)發(fā)揮著重要作作用。在預算算的協(xié)調(diào)下各各部門得以有有效的運行，高高產(chǎn)出、低成成本、高質(zhì)量量、低存貨等等。但當預算算隱藏或缺乏乏有關(guān)各部門門能夠作

18、什么么以及將如何何去做時，預預算的協(xié)調(diào)能能力被嚴重破破球了。預算算余寬和虛報報都會使預算算列支的費用用高于管理者者所知的實際際需要。管理理者常以這種種行為來預防防未來事項的的不確定性。畢畢竟，沒有人人清楚知道未未來會怎樣。但但是，虛報支支出、浪費資資源都會妨礙礙員工盡心盡盡力地完成或或超額完成預預算。沒有協(xié)協(xié)調(diào)的、混亂亂的活動只會會導致高成本本、低質(zhì)量、機機會的喪失、顧顧客滿意度降降低等結(jié)果。以以企業(yè)的銷售售部門為例，銷銷售人員會有有意將預計的的銷售量從1100降為880，通過最最終實現(xiàn)1000而獲得獎獎勵，而企業(yè)業(yè)的其他部門門卻會根據(jù)880的銷售量量進行資源配配置，如生產(chǎn)產(chǎn)部門會依據(jù)據(jù)80的

19、銷量量進行生產(chǎn)，而而當定貨數(shù)量量達到1000時，生產(chǎn)部部門可能并沒沒有及時的應應對措施。第第二個負面影影響也是更為為深遠的影響響是企業(yè)誠信信文化被破壞壞。一旦管理理者認為他們們只能通過說說謊、隱匿真真實信息才能能在“預算游游戲”中獲勝勝的話，他們們就會很快將將這種不誠實實的行為帶到到整個組織的的管理系統(tǒng)中中，甚至帶到到與外部利益益相關(guān)者的合合作關(guān)系中。當當企業(yè)的CEEO或CFOO千方百計地地要實現(xiàn)預算算目標時，預預算游戲就會會延伸到企業(yè)業(yè)與資本市場場的關(guān)系中。操操縱數(shù)據(jù)成為為每個高層管管理者的必不不可少的工作作之一。編制制預算所需的的大多數(shù)信息息是由那些業(yè)業(yè)績要受到預預算考核的人人員提供的。如

20、如果這些人員員為了得到較較低的業(yè)績評評價標準而有有意提供虛假假的預算數(shù)據(jù)據(jù)，預算本身身的效用就降降低了，同時時企業(yè)文化被被破壞。2 .操縱預算算執(zhí)行結(jié)果。以以預算評價為為依據(jù)進行獎獎懲引發(fā)的另另一個嚴重問問題就是在事事后操縱預算算執(zhí)行結(jié)果，當當然這種行為為主要發(fā)生在在高級管理層層次。研究表表明，實現(xiàn)預預算目標獲得得獎金是誘使使管理者進行行盈余操縱的的主要動因之之一。管理者者為了使自己己的獎金最大大化，常采用用盈余操縱來來達到自己的的目的。如果果凈收益低于于獎金方案的的下限，管理理者就會有進進一步降低凈凈收益的動機機，這就是所所謂“洗澡”（ttakingg a baath）。這這樣，下一年年得到

21、獎金的的可能性就會會增加。如果果凈收益高于于獎金方案的的上限，管理理者也會有采采用會計政策策和程序以減減少凈收益的的動機，因為為凈收益超過過上限部分得得不到獎金。只只有當凈收益益在獎金方案案的上限和下下限之間時，管管理者才會有有采用會計政政策和程序的的手段以增加加會計凈收益益的動機。大大量的研究考考察了經(jīng)理人人的實際報酬酬契約與盈余余操縱之間的的關(guān)系?？偟牡恼f來，這些些研究所報告告的證據(jù)與管管理當局運用用會計判斷來來增加基于盈盈余的獎金報報酬的結(jié)論相相一致。例如如，蓋準等（GGuidryy 19988）發(fā)現(xiàn)，大大型跨國公司司分部的經(jīng)理理在無法達到到其獎勵計劃劃規(guī)定的內(nèi)部部盈余目標時時，或按照報

22、報酬契約計劃劃的規(guī)定達到到最高獎金限限額時，他們們更可能遞延延收益。希利利（Heally 19885）和霍索索森等（Hool thaausen et all.19955）指出：相相對于具有可可比經(jīng)營業(yè)績績但末設置獎獎金上限的公公司，設置獎獎金上限的公公司在達到上上限的情況下下更可能在編編制財務報告告時采用遞延延收益的會計計方法。操縱預算結(jié)結(jié)果的另一種種方式則是做做假帳，使會會計信息失真真。企業(yè)的會會計信息失真真問題，固然然有種種原因因，但長期以以來以單純財財務指標和預預算目標來評評價企業(yè)經(jīng)營營業(yè)績的評價價系統(tǒng)起了一一定的推波助助瀾作用，因因為評價的一一個重要功能能就是導向作作用。典型的的例子是

23、美國國的一個網(wǎng)絡絡軟件公司IInformmix公司，SSEC發(fā)現(xiàn)在在1994年年到19977年期間，該該公司虛增利利潤2.955億美元，SSEC通過調(diào)調(diào)查認為該公公司的管理及及銷售人員主主要是“為了了達到和超過過公司的內(nèi)部部收入及利潤潤目標”，進進行了不當?shù)牡臅嬏幚砗秃蛿?shù)字操縱。商商業(yè)周刊曾曾報道過Baaush & Lombb公司的數(shù)據(jù)據(jù)操縱：“在在1993年年銷售預算的的壓力下，管管理人員發(fā)出出一些沒有要要求的定貨，強強迫分銷商買買進兩年的庫庫存，同時向向分銷商保證證，在他們賣賣出產(chǎn)品之前前，不必付帳帳?！绷硪粋€個例子是華爾爾街日報于22001年44月9日刊登登的，生產(chǎn)音音響設備的LLer

24、nouut & HHauspiie公司的韓韓國分公司，在在1999年年9月到20000年6月月期間報告銷銷售收入為11.6億美元元，但其中770%是虛報報的。據(jù)報道道，為了得到到實現(xiàn)銷售目目標后的豐厚厚獎金，韓國國公司的經(jīng)理理人員運用了了一套極其復復雜的方法來來粉飾實際業(yè)業(yè)績，其中最最惡劣的一個個方法就是將將銀行貸款資資金直接記為為收到的顧客客貨款。該公公司的一個高高級經(jīng)理由于于實現(xiàn)了預算算目標得到了了兩千五百萬萬美元的獎勵勵，當然后來來被解雇了。管理者為了了實現(xiàn)預算目目標而作出種種種非理性的的短期行為會會直接影響公公司價值。如如某公司的管管理者為了實實現(xiàn)本年預算算目標曾在99月份宣布將將于來

25、年的11月份將產(chǎn)品品價格提高110%，雖然然產(chǎn)品價格需需要調(diào)整，但但1月份并不不是最佳時機機，但是為了了刺激公司顧顧客為避免價價格上漲帶來來損失從而提提前定貨，管管理者已無暇暇顧忌其行為為的戰(zhàn)略影響響。這一切都都是為了獲得得以目標實現(xiàn)現(xiàn)為基礎的獎獎勵所致。從從上述實例可可以看出，不不盡科學合理理的評價系統(tǒng)統(tǒng)和報酬計劃劃在實際操作作中往往容易易失去其行為為激勵的初衷衷。3 .阻礙礙了績效的持持續(xù)改進。隨隨著競爭的日日趨激烈，要要想在競爭中中獲勝，組織織的持續(xù)改進進（Conttinuouus Impprovinng）能力變變得越來越重重要，而緊的的預算控制思思想約束著企企業(yè)對環(huán)境的的適當反應和和靈

26、活性，限限制了業(yè)績的的持續(xù)改進。以以愛立信公司司為例，多年年來該公司一一直運用著傳傳統(tǒng)的預算控控制方法和程程序，但到了了20世紀990年代初期期，公司高級級管理人員開開始意識到這這種方法已經(jīng)經(jīng)不能適應快快速發(fā)展的電電訊市場，管管制在不斷放放松，技術(shù)創(chuàng)創(chuàng)新的速度在在明顯加快，競競爭對手蓄勢勢待發(fā)，這些些變化都要求求公司必需順順勢而動，不不斷地適應環(huán)環(huán)境的變化，管管理人員不可可能再運用上上一年度確定定的數(shù)字來進進行經(jīng)營控制制。愛立信公公司對預算管管理進行了重重構(gòu)，逐漸放放棄了緊的預預算控制，使使預算與環(huán)境境有了更大的的互動性，正正如其財務總總監(jiān)Carll Wilhhem Roos所說的，“我我們對

27、預算細細節(jié)的關(guān)注少少了，而對市市場的變化關(guān)關(guān)注更多了?！鳖A預算緊控制使使人們僅僅關(guān)關(guān)注如何完成成預算而且不不是怎樣最大大程度的挖掘掘潛力（在很很多預算中過過于出色的完完成預算的一一個結(jié)果就是是下期更為嚴嚴格的預算目目標，因此人人產(chǎn)都會留有有余地），或或怎樣更好的的去適應環(huán)境境的變化，預預先設定的目目標使預算實實際上不僅設設定了增長的的上限，同時時也設定了成成本降低的底底線。三、組織創(chuàng)創(chuàng)新對預算緊緊控制模式的的影響根據(jù)上述分分析可以看出出，預算緊控控制模式對預預算系統(tǒng)以及及組織行為都都有一定的負負面影響，同同時，近年來來企業(yè)經(jīng)營環(huán)環(huán)境的巨大變變化進一步削削弱了預算緊緊控制對組織織的效用，其其影響

28、具體表表現(xiàn)在以下幾幾個方面：（一）組織織結(jié)構(gòu)的柔性性化趨勢近10年來來，許多公司司都在進行著著廣泛的組織織創(chuàng)新的嘗試試，包括減少少層級、建立立基于團隊的的網(wǎng)絡聯(lián)盟、伙伙伴關(guān)系等。減減少層次和壓壓縮規(guī)模的趨趨勢源于降低低成本的需要要，當然它們們也反映了信信息和通訊技技術(shù)對管理的的沖擊。中層層管理的作用用是監(jiān)督別人人，以及采集集、分析、評評價和傳播組組織上下和各各層次的信息息。但是，它它的功能正隨隨著電子郵件件、聲音郵件件、共享數(shù)據(jù)據(jù)庫資源等技技術(shù)的不斷發(fā)發(fā)展而減弱。減減少層次的潛潛在效應是在在一定程度上上減少了決策策和行動之間間的時間間隔隔，加快了組組織對市場和和競爭動態(tài)變變化的反應，從從而使組

29、織的的能力變得柔柔性化、反應應更加靈敏，減減少層級的另另一影響則是是降低了預算算控制的重要要性，經(jīng)典的的管理控制理理論將企業(yè)的的控制分為三三個層次，即即戰(zhàn)略計劃（控控制）、管理理控制和經(jīng)營營（或作業(yè)）控控制，并認為為它們分屬于于企業(yè)的高級級管理層、中中級管理層和和作業(yè)層，其其中中級管理理層的主要控控制手段就是是財務特性的的預算緊控制制，因此隨著著企業(yè)的扁平平化趨勢，預預算控制的重重要性也大大大降低了。組織的另一個變變化就是無論論是內(nèi)部邊界界還是外部邊邊界都變得模模糊而多變。現(xiàn)現(xiàn)代企業(yè)要在在不斷變化的的環(huán)境中有效效地發(fā)揮作用用，需要靈活活而有柔性的的組織結(jié)構(gòu)，要要具有對意外外的變化不斷斷反應以及

30、適適時根據(jù)可預預期變化迅速速調(diào)整的能力力。因此許多多企業(yè)正在建建立多功能、多多單元小組，小小組的主要優(yōu)優(yōu)點在于它的的內(nèi)在靈活性性，它的組建建、重建、解解散都十分容容易，并可以以避開傳統(tǒng)的的等級制度，它它們的成員也也可以隨時間間而不斷變化化，有助于吸吸收具有不同同技能的成員員而始終保持持競爭的優(yōu)勢勢，整個組織織趨于動態(tài)的的網(wǎng)絡形成。同同時外包已成成為許多產(chǎn)業(yè)業(yè)的流行趨勢勢，對某一業(yè)業(yè)務外包還是是內(nèi)在化成了了組織根據(jù)坐坐標鏈分析進進行常規(guī)決策策，組織邊界界隨著在價值值鏈上的優(yōu)劣劣勢變化而具具有動態(tài)性。這這一趨勢也引引發(fā)了復雜化化的組織形成成和商業(yè)關(guān)系系。預算緊控控制是一種剛剛性控制，它它與層級組織

31、織有著根深蒂蒂固的聯(lián)系，以以鮮明的層級級、固定的內(nèi)內(nèi)外部組織邊邊界，責任單單位相對穩(wěn)定定的任務與責責任為基礎，因因而可以說預預算緊控制與與組織的柔性性化趨勢不相相適應，甚至至對其有明顯顯的阻礙作用用。（二）組織織關(guān)鍵競爭因因素的變化傳統(tǒng)工業(yè)經(jīng)經(jīng)濟時代，企企業(yè)的主要競競爭要素是以以財務資本為為主，而近年年來，企業(yè)之之間的競爭逐逐漸轉(zhuǎn)向了知知識資本或人人力資本（包包括出色的管管理者、知識識工作者、有有效的管理系系統(tǒng)、忠實的的顧客和品牌牌等）。在許許多大公司，無無論是傳統(tǒng)制制造業(yè)還是服服務業(yè)或高科科技產(chǎn)業(yè)，知知識資本成為為公司市場價價值的主要來來源，在最負負盛名的可口口可樂公司，知知識資本占到到了公

32、司市場場價值的966%，市場價價值中只有44%是可供會會計師報告的的財務資本；另外值得注注意的是歐洲洲和美國的兩兩大傳統(tǒng)制造造企業(yè)ABBB和GE，它它們的公司價價值中有超過過80%的部部分是知識資資本創(chuàng)造的。許許多公司已經(jīng)經(jīng)認識到未來來現(xiàn)金流量越越來越來自于于對知識資本本的有效管理理和控制，最最大化知識資資本價值會比比最大化財務務資本為股東東帶來更多的的增值。這種種關(guān)鍵因素的的轉(zhuǎn)變要求組組織改變傳統(tǒng)統(tǒng)的業(yè)績管理理和以財務資資本為主的預預算控制方式式。（三）組織織內(nèi)部控制重重點的轉(zhuǎn)移傳統(tǒng)理論將將組織控制分分為戰(zhàn)略控制制、管理控制制和經(jīng)營（或或作業(yè)）控制制，長期以來來管理控制系系統(tǒng)一直是人人們討論

33、的核核心問題，但但20世紀990年代以后后對經(jīng)營活動動的有效控制制又成為人們們關(guān)注的重點點。一是由于于市場競爭日日趨激烈，作作業(yè)的效率決決定著組織在在價值鏈中的的競爭優(yōu)勢，從從而使作業(yè)管管理成為戰(zhàn)略略成功的關(guān)鍵鍵；二是由于于科學技術(shù)的的發(fā)展使生產(chǎn)產(chǎn)方式發(fā)生重重大變化，以以前需要進行行管理控制的的生產(chǎn)活動轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)化為經(jīng)營（或或作業(yè)）控制制，如在高度度發(fā)達的計算算機集成制造造系統(tǒng)中，精精益生產(chǎn)、持持續(xù)改進、適適時制、零缺缺陷及全面質(zhì)質(zhì)量管理等控控制方法開始始在組織中運運用和擴展，有有研究發(fā)現(xiàn)在在很多組織中中以財務指標標為基礎的預預算控制系統(tǒng)統(tǒng)正從較低的的作業(yè)層次中中退出，上述述非財務導向向的控制機制制

34、逐步占據(jù)主主導地位，這這些方法都被被認識能夠更更有效地提高高組織的競爭爭能力。（四）非正正規(guī)控制作用用的增強非正規(guī)控制制主要是指組組織通過建立立共同的價值值觀和核心理理念來信仰來來影響員工的的行為，如企企業(yè)如何創(chuàng)造造價值、企業(yè)業(yè)所追求的最最終目標以及及企業(yè)對于消消費者、雇員員社區(qū)的主要要責任等，員員工認可和接接受了這些理理念和價值觀觀，就會將其其運用到日常常工作中，從從而對日?；罨顒悠鹬鴿撘埔颇闹笇?、控制作用用，它是一種種柔性的、隱隱性的控制。一一直以來，非非正規(guī)控制系系統(tǒng)的作用日日漸增強，其其原因是隨著著組織越來越越依賴于授權(quán)權(quán)后的員工們們所創(chuàng)造的新新鮮創(chuàng)意和競競爭優(yōu)勢，與與以預算為主

35、主的正規(guī)控制制系統(tǒng)相比，非非正規(guī)控制系系統(tǒng)的柔性控控制特性對個個人更具激勵勵作用，它可可以使員工要要明確了解了了組織目標和和使命后，尋尋求創(chuàng)造價值值的不同方法法。因此有斷斷言，在不遠遠的將來，行行為控制將更更多的通過非非正規(guī)控制系系統(tǒng)而不是正正規(guī)系統(tǒng)來進進行。四、國外企企業(yè)“超越預預算”的實踐踐及對我們的的啟示鑒于預算控控制與環(huán)境變變化的不適應應以及預算緊緊控制自身的的弊端，一些些國外的大公公司如Sveenska Handeel sbaanken、IIKEA、SSKF、Boorealiis、Fokkus Baank等都已已經(jīng)以不同的的方式放棄了了預算管理模模式，在實施施或嘗試著“超超越預算控制

36、制”的管理控控制方法。他他們認為傳統(tǒng)統(tǒng)預算管理不不僅不能適應應新的經(jīng)營環(huán)環(huán)境，妨礙組組織的變化與與創(chuàng)新，甚至至對組織經(jīng)營營有危害作用用。他們主張張只將預算的的作用、內(nèi)容容和范圍局限限在了對現(xiàn)金金流量的預測測和計劃上，而而傳統(tǒng)預算的的控制與激勵勵作用則由其其他的績效管管理制度來替替代。超越預算理理論的發(fā)展經(jīng)經(jīng)歷了兩個階階段：第一個個階段主要是是對預算與其其他的戰(zhàn)略管管理方法進行行比較、回顧顧，人們發(fā)現(xiàn)現(xiàn)除了財務預預測功能之外外，預算管理理并不比其他他戰(zhàn)略管理方方法更有效，于于是得出結(jié)論論應放棄預算算的業(yè)績控制制職能，并用用一個整合了了多種方法的的更有效率、更更富成果的管管理控制系統(tǒng)統(tǒng)代替了傳統(tǒng)統(tǒng)

37、的預算控制制。超越預算算理論發(fā)展的的第二個階段段主要是研究究如何整合現(xiàn)現(xiàn)有的各具特特色的管理控控制方法，使使組織的預測測、業(yè)績評價價和激勵機制制更加有效。11998年11月CAM-1（跨國高高新技術(shù)制造造企業(yè)聯(lián)合會會）專門成立立了一個研究究論壇，取名名為“超越預預算圓桌會議議”（Beyyond BBudgetting RRound Tablee，簡稱為BBBRT），來來研究用什么么方法來替代代預算管理系系統(tǒng)的問題。當當時有55家家公司（大都都是歐洲的大大型公司）參參加者了這個個論壇。盡管管論壇是在英英國發(fā)起的，但但截止到現(xiàn)在在該論壇成員員已經(jīng)擴展到到英國以外的的多個國家，如如比利時、荷荷蘭、法

38、國、德德國、挪威、瑞瑞典、瑞士、南南非和美國等等。所有加入入論壇的企業(yè)業(yè)都認識到傳傳統(tǒng)的預算方方法增加了企企業(yè)內(nèi)部的職職能失調(diào)（ddysfunnctionnal）行為為，越來越不不適應企業(yè)所所面臨的競爭爭環(huán)境，需要要用新的管理理控制模式來來替代預算。BBBRT研究究分析那些放放棄了傳統(tǒng)預預算管理的企企業(yè)，并根據(jù)據(jù)最好的實踐踐經(jīng)驗總結(jié)出出一套“超越越預算”模式式的原則和方方法。該論壇壇的兩位負責責人Jereemy Hoope教授和和Robbiin Fraaser教授授認為，如果果繼續(xù)使用傳傳統(tǒng)的預算方方法和程序，企企業(yè)則不能獲獲得環(huán)境要求求的速度、以以顧客為中心心、創(chuàng)新和整整合，因此他他們將組織

39、的的管理控制系系統(tǒng)分為三個個部分，第一一部分是財務務預測和計劃劃，主要是通通過預算預測測組織未來的的短期財務業(yè)業(yè)績，并設置置財務業(yè)績目目標；第二部部分是以綜合合指標為基礎礎的業(yè)績管理理與評價系統(tǒng)統(tǒng)，如平衡計計分卡或KPPIS系統(tǒng)，與與傳統(tǒng)預算評評價不同的是是，綜合業(yè)績績評價系統(tǒng)要要求部門和個個從更全面、深深入的了解組組織特點和任任務性質(zhì)，明明確關(guān)鍵成功功因素并設置置緊的但可以以實現(xiàn)的目標標，綜合業(yè)績績評價系統(tǒng)可可以養(yǎng)活在預預算控制中人人們操縱短期期財務報告數(shù)數(shù)據(jù)或預算數(shù)數(shù)據(jù)的行為；第三部分是是以相對標準準為基礎設計計激勵機制，主主要是指運用用標桿法對相相對業(yè)績水平平進行獎勵，而而不象在傳統(tǒng)統(tǒng)預

40、算中以既既定的預算目目標為依據(jù)，這這樣同樣可以以養(yǎng)活預算中中的計價還價價問題。如BBP公司的獎獎金激勵計劃劃直接取決于于與公司競爭爭對手的相對對業(yè)績，又如如在Boreelia公司司，預測、計計劃與目標設設定、業(yè)績管管理相互分離離，該公司用用標桿法設置置短期目標，一一般是每個季季度購買咨詢詢公司的調(diào)查查報告來更新新標桿數(shù)據(jù)。而而在Svennska HHandellsbankken銀行，總總部主要通過過標桿法進行行管理，5330個分支機機構(gòu)的績效相相互作為標桿桿按季度進行行評價，銀行行作為整體不不斷地將其業(yè)業(yè)績與北歐的的其他競爭者者進行比較。BBRT研究項項目通過跟蹤蹤調(diào)查發(fā)現(xiàn)，超超越預算模式式為

41、企業(yè)事業(yè)業(yè)來卓越業(yè)績績，如Sveenska Handeel sbaanken銀銀行在二十多多年前就放棄棄了傳統(tǒng)的預預算控制，從從那以后，他他們成為全歐歐持續(xù)贏利最最高的銀行，并并保持最低的的成本收收益比率，同同時也成為瑞瑞典國內(nèi)顧客客滿意度最高高的銀行。又又如Volvv0汽車公司司在經(jīng)歷了119901992年年的虧損和11993年的的微利之后，進進行了管理和和控制方式的的創(chuàng)新，放棄棄了傳統(tǒng)預算算機制，如今今其規(guī)模在世世界汽車制造造商中排名第第十六，而其其盈利能力（資資產(chǎn)利潤和銷銷售利潤率）卻卻排名第二，僅僅次于福特汽汽車公司。超越預算模模式代表著組組織管理控制制的發(fā)展趨勢勢，能夠為組組織帶來更

42、多多的造就性和和增值性。但但是就目前而而言并不是所所有的企業(yè)都都適合運用這這一模式，超超越預算模式式意味著放棄棄傳統(tǒng)的業(yè)績績管理框架，意意味著對諸多多管理控制方方法的有效整整合，在這一一過程中會出出現(xiàn)轉(zhuǎn)化或整整合成本，因因此在決定是是否運用這一一先進管理控控制模式時，需需考慮兩大影影響因素：第第一，也是最最為重要的因因素就是組織織目前預算程程序的運行狀狀況，低效和和耗時的預算算生成程序是是采用超越預預算的最大障障礙，因為超超越預算模式式的核心部分分是頻繁的滾滾動預測，通通常由過去的的預算計劃程程序來實施，因因此，預算編編制過程低效效則不能為超超越預算提供供一個良好基基礎；第二個個影響因素則則是

43、組織的經(jīng)經(jīng)營特征，一一般來講超越越預算模式適適合于經(jīng)營環(huán)環(huán)境變化快，產(chǎn)產(chǎn)品經(jīng)營范圍圍廣闊或增長長迅速，同時時無形資產(chǎn)對對經(jīng)營極為重重要的企業(yè)，如如高科技產(chǎn)業(yè)業(yè)，而經(jīng)營的的可預測性較較強，經(jīng)營產(chǎn)產(chǎn)品范圍相對對穩(wěn)定的企業(yè)業(yè)運用改進后后的預算控制制模式更好。最最重要的是不不能毫不改變變，固守傳統(tǒng)統(tǒng)預算控制模模式。國外一些企企業(yè)實施的“超超越預算”模模式對我國預預算管理的理理論研究和實實際運用都有有重要意義。目目前我國理論論界和企業(yè)界界都普遍強調(diào)調(diào)預算緊控制制，認為我國國多數(shù)企業(yè)的的管理風格正正在由粗放轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)向集約、由由“人治”轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)向“法治”，建建立規(guī)則是頭頭等大事，因因而在預算管管理中強調(diào)緊緊控制，增

44、強強其約束與激激勵作用是一一個必然選擇擇。在這樣的的背景下，預預算控制給予予企業(yè)帶來較較高的邊際效效益容易使人人們忽略預算算緊控制對組組織可能的負負面影響，上上述分析和“超超越預算”使使我們更全面面地認識了預預算緊控制模模式，并根據(jù)據(jù)組織特性權(quán)權(quán)變選擇預算算控制模式。參考文獻1.羅伯特特N.安東尼尼、維杰伊。戈戈文達拉揚。11999 .管理控制系系統(tǒng)。機械工工業(yè)出版社，11.2.杰羅爾爾德。L.齊齊默爾曼著，邱邱寒等譯。22000 .決策與控制制會計。東北北財經(jīng)大學出出版社，2991.3. Paaul M.Hyalyy & Jaames MM.Wahllen，王學學軍、肖華譯譯，曲曉輝校校。20011 .盈余管管理研究回顧顧及期對會計計準則建設的的啟示。會計計研究，111.4.保羅。SS.麥耶斯主主編，蔣慧工工等譯。19998 .知知識管理與組組織設計。珠珠海出版社，996.5. A.Hopwoood .11972 .An Emmpiriccal Sttudy oof thee Rolee of AAccounnting Data in Peerformmance Evaluuationn .Jouurnal of Acccounttign RResea