論審計(jì)師的法律責(zé)任

論審計(jì)師的法律責(zé)任論審計(jì)師的法律責(zé)任一、審計(jì)法律責(zé)任的含義以及對(duì)法律責(zé)任的進(jìn)一步理解1.審計(jì)法律責(zé)任的含義審計(jì)的法律責(zé)任是指審計(jì)人員因損害法律上的義務(wù)關(guān)系所產(chǎn)生的對(duì)于相關(guān)主體所應(yīng)承擔(dān)的法定強(qiáng)迫的不利后果，詳細(xì)來說，就是指審計(jì)人員因違約、過失或欺詐對(duì)委托人或第三方造成損害，而應(yīng)按有關(guān)法律法規(guī)承擔(dān)的法律后果。審計(jì)法律責(zé)任的構(gòu)成要件并不是注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)所有行為都要承擔(dān)法律責(zé)任，只有當(dāng)一種行為滿足一定的條件或符合一定的標(biāo)準(zhǔn)時(shí)會(huì)計(jì)師才對(duì)其承擔(dān)法律責(zé)任，這就是審計(jì)法律責(zé)任的構(gòu)成要件，一般可以概括為以下幾個(gè)方面：〔1〕主體要件即違法主體或承擔(dān)法律責(zé)任的主體，主要指審計(jì)人員和機(jī)構(gòu)如就獨(dú)立審計(jì)而言，法律責(zé)任的主體一般有兩類，即注冊(cè)會(huì)計(jì)師和會(huì)計(jì)師?！?〕過錯(cuò)：即主體承擔(dān)法律責(zé)任的主觀成心或過失。值得注意的是在民法中一般較少區(qū)分成心與過失，有時(shí)民事責(zé)任不以有過錯(cuò)為前提條件，比方無過錯(cuò)責(zé)任、公平責(zé)任的承擔(dān)?！?〕違法行為：即注冊(cè)會(huì)計(jì)師或事務(wù)所從事了違犯法律法規(guī)的審計(jì)行為?！?〕損害事實(shí)：即受到損失或傷害的事實(shí)，包括對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師或事務(wù)所以外的利害關(guān)系人的人身的、財(cái)產(chǎn)的、精神的〔或三方兼有的〕損失和傷害.其中主要是指財(cái)產(chǎn)損害?！?〕因果關(guān)系：即注冊(cè)會(huì)計(jì)師的違法行為與損害事實(shí)之間存在引起與被引起的關(guān)系。這是確定對(duì)某一特定損害注冊(cè)會(huì)計(jì)師或事務(wù)所是否承擔(dān)法律責(zé)任的關(guān)鍵要件，也是區(qū)分會(huì)計(jì)責(zé)任與審計(jì)責(zé)任的關(guān)鍵。不是由注冊(cè)會(huì)計(jì)師引起的損害事實(shí)，就不應(yīng)由注冊(cè)會(huì)計(jì)師承擔(dān)法律責(zé)任。2.對(duì)審計(jì)法律責(zé)任的進(jìn)一步理解二、學(xué)界對(duì)審計(jì)師法律責(zé)任的看法學(xué)術(shù)界對(duì)審計(jì)師法律責(zé)任的研究主要集中在審計(jì)師法律責(zé)任的內(nèi)容、產(chǎn)生原因和躲避措施方面，另有少數(shù)研究者對(duì)審計(jì)師法律責(zé)任的輕重開展趨勢(shì)作了研究。在審計(jì)師法律責(zé)任的歸責(zé)原那么問題上，李旭等研究者認(rèn)為審計(jì)師的法律責(zé)任是審計(jì)師因違約、過失和欺詐對(duì)委托人或第三者造成損害而按有關(guān)法律法規(guī)應(yīng)承擔(dān)的法律責(zé)任，其法律后果詳細(xì)表現(xiàn)為應(yīng)負(fù)的行政責(zé)任、刑事責(zé)任和民事責(zé)任三種。李旭認(rèn)為，審計(jì)師的行政責(zé)任多為過錯(cuò)責(zé)任，因此其歸責(zé)原那么應(yīng)采用過錯(cuò)責(zé)任原那么為主；刑事責(zé)任多為行為人的主觀過錯(cuò)，因此其歸責(zé)原那么應(yīng)以過錯(cuò)責(zé)任原那么為主；審計(jì)師的民事責(zé)任較為復(fù)雜，其歸責(zé)原那么包括過錯(cuò)原那么和公平責(zé)任原那么。通過一系列分析，李旭認(rèn)為審計(jì)師本身承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)較大，為了防止審計(jì)師承擔(dān)不必要的責(zé)任，應(yīng)該適當(dāng)縮短對(duì)審計(jì)師法律責(zé)任的訴訟期間。在審計(jì)師法律責(zé)任的產(chǎn)生原因方面，劉付喜等人肯定了審計(jì)師事務(wù)所的經(jīng)濟(jì)壓力是審計(jì)師法律責(zé)任產(chǎn)生的一個(gè)重要因素。他們認(rèn)為，在當(dāng)今經(jīng)濟(jì)社會(huì)中審計(jì)師的法律責(zé)任是在擴(kuò)展的，在審計(jì)師事務(wù)所的組織方面，有限責(zé)任合伙是防止有限責(zé)任公司和合伙制二者缺點(diǎn)的有效組織形式。對(duì)于審計(jì)師的法律責(zé)任是太多還是太少，佘曉燕從審計(jì)師法律責(zé)任過小和審計(jì)師法律責(zé)任過大兩個(gè)視角作了分析，最后得出應(yīng)在躲避風(fēng)險(xiǎn)和責(zé)任之間尋求平衡的結(jié)論。很多專家和投資者認(rèn)為過小的責(zé)任導(dǎo)致了審計(jì)師有膽量造假，所以提出了亂世用重典的主張，但是佘曉燕認(rèn)為過大的風(fēng)險(xiǎn)讓人不敢從事這一職業(yè)，過度的責(zé)任對(duì)審計(jì)職業(yè)本身也是沉重的打擊，會(huì)讓這一職業(yè)無所適從，甚至出現(xiàn)倒退。安然公司破產(chǎn)案及其后的一系列公司財(cái)務(wù)欺詐案件，引起了美國社會(huì)各界對(duì)上市公司會(huì)計(jì)丑聞的關(guān)注，各方的壓力迫使美國國會(huì)通過了?薩班斯奧克斯利法案?。三、審計(jì)師應(yīng)承擔(dān)法律責(zé)任的輕重趨勢(shì)分析在我國，違規(guī)的審計(jì)師事務(wù)所所受的處分主要是行政處分，除了驗(yàn)資訴訟涉及到民事賠償外，證券市場(chǎng)中各違規(guī)事務(wù)所尚很少涉及民事責(zé)任和刑事責(zé)任。雖然審計(jì)師所要承擔(dān)的法律責(zé)任一直在加重，但是相比美國一個(gè)安然事件就導(dǎo)致作為全球五大之一的安達(dá)信倒臺(tái)的情況，我國對(duì)出現(xiàn)審計(jì)失敗以及涉嫌與上市公司合謀造假的審計(jì)師事務(wù)所的處分過輕。所以本文認(rèn)為，在當(dāng)前的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，要想使我國的審計(jì)師真正發(fā)揮其經(jīng)濟(jì)警察的作用，我國不能簡單地跟著國際上減輕審計(jì)師的法律責(zé)任的趨勢(shì)走，而是應(yīng)該根據(jù)我國的實(shí)際情況考慮加重審計(jì)師在違法情況下應(yīng)該承擔(dān)的法律責(zé)任，原因如下：1.相關(guān)法規(guī)不健全在我國1993年版的?會(huì)計(jì)法?里，還根本找不到注冊(cè)會(huì)計(jì)師這幾個(gè)字。即使如今已經(jīng)對(duì)審計(jì)師的法律責(zé)任進(jìn)展了立法行動(dòng)，也僅可從?注冊(cè)會(huì)計(jì)師法?、?公司法?、?證券法?和?刑法?等法律中見到，但是由于外部環(huán)境的改變和立法順序的先后不同，現(xiàn)行法律中涉及審計(jì)師的責(zé)任的條文存在不少矛盾之處。在對(duì)審計(jì)師的調(diào)查中，約有77%的回函者認(rèn)為目前標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)師的法律標(biāo)準(zhǔn)并不明確，部分條文用詞過于抽象，相對(duì)于我們國家的立法現(xiàn)狀，法國在十九世紀(jì)就對(duì)審計(jì)師有特殊的職責(zé)規(guī)定。法國審計(jì)師從十九世紀(jì)起，就有報(bào)告舞弊的義務(wù)，在審計(jì)過程中，審計(jì)師假設(shè)發(fā)現(xiàn)企業(yè)有違法現(xiàn)象，必須向檢察官提醒，否那么可能承擔(dān)刑事責(zé)任，而我國大多數(shù)是進(jìn)展行政處分，過輕的處分對(duì)于審計(jì)師而言違法本錢是很低的，因此審計(jì)師事務(wù)所涉嫌與上市公司合謀造假的案件屢禁不止。為了有效地減少合謀造假事件，我國應(yīng)明確立法加大審計(jì)師的違法本錢，從而加重審計(jì)師違法應(yīng)該承擔(dān)的法律責(zé)任，建議引入刑事制裁，對(duì)審計(jì)師違法行為的懲戒，由目前的行政處分為主過渡到刑事處分、經(jīng)濟(jì)處分與行政處分并重，一旦審計(jì)師事務(wù)所違規(guī)就要付出沉重代價(jià)。2.監(jiān)管缺位會(huì)計(jì)師事務(wù)所為上市公司出具的財(cái)務(wù)審計(jì)報(bào)告80%以上都是無保存意見，只有20%的報(bào)告可能會(huì)指出某些問題，而此時(shí)法規(guī)的虛置、監(jiān)管的缺位，使上市公司財(cái)務(wù)造假被發(fā)現(xiàn)成了小概率事件。對(duì)事務(wù)所和PA的監(jiān)管，無論是政府型的、司法型的還是自律型的都是有缺陷的，并且在我國法律糾紛中，審計(jì)師可以通過選擇標(biāo)準(zhǔn)較寬松的行政處分規(guī)定來防止承擔(dān)民事責(zé)任和刑事責(zé)任，使一些問題得不到公正的解決，這也是我國刑事處分和民事處分不多的一個(gè)原因。所以，為了防止在監(jiān)管缺位的情況下審計(jì)師再出具不實(shí)審計(jì)報(bào)告的情況，應(yīng)該加大對(duì)審計(jì)師出具不實(shí)審計(jì)報(bào)告的處分，進(jìn)而有效制止審計(jì)師濫出具不實(shí)審計(jì)報(bào)告的行為。3.司法機(jī)關(guān)起訴不積極起訴不受理、受理不開庭、開庭不判決、判決不執(zhí)行的怪現(xiàn)象經(jīng)常發(fā)生，致使審計(jì)師不再以嚴(yán)謹(jǐn)?shù)膽B(tài)度對(duì)待審計(jì)及審計(jì)失敗。另外，這種怪現(xiàn)狀一再發(fā)生也是因?yàn)槲覈ㄔ簺]有競(jìng)爭因此不注重信譽(yù)的結(jié)果。為了防止上述怪現(xiàn)狀的屢次發(fā)生，我國可以引入競(jìng)爭機(jī)制。興隆國家的經(jīng)歷證明，無論從執(zhí)行本錢、判決速度，還是從判決的公正看，商業(yè)仲裁機(jī)構(gòu)在解決商業(yè)糾紛方面比政府的法院要有效得多。法院競(jìng)爭機(jī)制的引進(jìn)，可以使法院改善處理審計(jì)失敗案件的態(tài)度，進(jìn)而可以降低此類案件的數(shù)量。4.審計(jì)師事務(wù)所差異大單從注冊(cè)會(huì)計(jì)師的報(bào)考資格來看，我國具有高等?？埔陨蠈W(xué)校畢業(yè)的學(xué)歷、或者具有會(huì)計(jì)或者相關(guān)專業(yè)中級(jí)以上技術(shù)職稱的中國公民，可以申請(qǐng)參加注冊(cè)會(huì)計(jì)師全國統(tǒng)一考試，但是美國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)早在1959年就提出要把注冊(cè)會(huì)計(jì)師的學(xué)歷資格進(jìn)步到碩士研究生的程度，而我國的法規(guī)中未見相應(yīng)的規(guī)定。如今審計(jì)市場(chǎng)逐漸由賣方市場(chǎng)轉(zhuǎn)向買方市場(chǎng)，審計(jì)師事務(wù)所的無序競(jìng)爭已經(jīng)出現(xiàn)，一些審計(jì)師事務(wù)所為了占有市場(chǎng)份額、保持客戶，不惜降低審計(jì)收費(fèi)，導(dǎo)致審計(jì)獨(dú)立性喪失，這是很無奈的。由于我國審計(jì)師事務(wù)所90%仍屬有限責(zé)任公司，即使被發(fā)現(xiàn)造假，審計(jì)師事務(wù)所承擔(dān)的責(zé)任也以注冊(cè)資本為限，而國際通行的合伙制卻要求當(dāng)事人承擔(dān)無限責(zé)任。我國有必要在這方面學(xué)習(xí)國際通行的合伙制，加大會(huì)計(jì)師事務(wù)所的風(fēng)險(xiǎn)責(zé)任，變有限責(zé)任為無限責(zé)任，引入民事賠償機(jī)制，充分利用經(jīng)濟(jì)杠桿加大其過失本錢。5.經(jīng)濟(jì)社會(huì)誠信環(huán)境不健全四、審計(jì)師法律風(fēng)險(xiǎn)責(zé)任的預(yù)防就審計(jì)人員而言，只有在其愿意承擔(dān)職業(yè)責(zé)任并對(duì)其未能履行職業(yè)責(zé)任而引起的后果負(fù)責(zé)時(shí)，其社會(huì)地位和職業(yè)才能才有可能會(huì)被認(rèn)可。因此，審計(jì)職業(yè)界對(duì)于日益變化的外部環(huán)境和客觀存在的職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)〔法律風(fēng)險(xiǎn)責(zé)任〕，應(yīng)當(dāng)正確認(rèn)識(shí)，勇于承擔(dān)，積極應(yīng)對(duì)?！?〕明確會(huì)計(jì)人員和審計(jì)人員的責(zé)任。會(huì)計(jì)與審計(jì)是密不可分的，但它們又是性質(zhì)完全不同的兩項(xiàng)工作，其產(chǎn)生的根底完全不同，因此，會(huì)計(jì)人員和審計(jì)人員各自負(fù)擔(dān)的職責(zé)也不盡一樣。只有明確會(huì)計(jì)人員與會(huì)計(jì)人員雙方的職責(zé)，才能使遭受經(jīng)濟(jì)損失者正確地選擇起訴對(duì)象?！?〕嚴(yán)格遵守職業(yè)道德及職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)。審計(jì)人員在執(zhí)業(yè)過程中要保持獨(dú)立性，要正確、客觀，并具備勝任工作的才能；同時(shí)在工作中要保持認(rèn)真與慎重，必須遵守有關(guān)的職業(yè)準(zhǔn)那么、規(guī)那么和法律，以防止過失和訴訟的發(fā)生。審計(jì)準(zhǔn)那么所規(guī)定的職業(yè)道德慎重即要求審計(jì)人員遵守職業(yè)準(zhǔn)那么等職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)，因此，審計(jì)人員只要實(shí)在遵守職業(yè)準(zhǔn)那么施行審計(jì)，就可以防止訴訟的發(fā)生；即便可能受到牽連，也可據(jù)此進(jìn)展有效的抗辯。〔3〕提供充分的職業(yè)培訓(xùn)和職業(yè)咨詢。審計(jì)人員應(yīng)定期承受職業(yè)培訓(xùn)，不斷進(jìn)步并始終保持其專業(yè)勝任才能。會(huì)計(jì)事務(wù)所等審計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)組織相應(yīng)的討論會(huì)和專題講座等，并建立高效的咨詢部門，為在實(shí)際工作中遇到技術(shù)問題的審計(jì)人員提供及時(shí)有力地幫助?！?〕深化理解被審計(jì)單位的根本情況。就注冊(cè)會(huì)計(jì)師而言，在承受委托時(shí)須想理解被審計(jì)單位的根本情況，特別是其管理層的正直態(tài)度，可以與其前審計(jì)人員獲得聯(lián)絡(luò)，理解前審計(jì)人員與該被審計(jì)單位有無法律糾紛發(fā)生，理解被審計(jì)單位更換審計(jì)人員的原因等，盡量防止與不正直的指導(dǎo)層及其單位有業(yè)務(wù)關(guān)系?！?〕建立有效的質(zhì)量控制監(jiān)視和檢查制度，施行有效的審計(jì)工作質(zhì)量控制審計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)高度重視并真正建立實(shí)在有效的質(zhì)量控制督檢制度和質(zhì)量嚴(yán)控體系，嚴(yán)格施行分級(jí)復(fù)核制度，以保證審計(jì)工作的質(zhì)量，而不能單獨(dú)地追進(jìn)度、求數(shù)量、將規(guī)模?！?〕聘請(qǐng)有關(guān)專家和法律參謀，購置專業(yè)機(jī)構(gòu)的職業(yè)保險(xiǎn)。在審計(jì)過程中，應(yīng)聘請(qǐng)熟悉有關(guān)業(yè)務(wù)和法律的專家及律師，因?yàn)閷徲?jì)人員在審計(jì)過程中可能會(huì)遇到陌生的業(yè)務(wù)或