土地增值稅政策解析課件

最新土地增值稅政策解析

—解讀蘇地稅規(guī)〔2012〕1號文件1最新土地增值稅政策解析

—解讀蘇地稅規(guī)〔2012〕1號文件11、熟悉最新的土地增值稅稅法政策

2、明確新舊政策之間的差異

3、在土地增值稅清算中學以致用

培訓目的21、熟悉最新的土地增值稅稅法政策

2、明確新舊政策之間的差異培訓背景

日前，江蘇省地稅局發(fā)布《關于土地增值稅有關業(yè)務問題的公告》，對江蘇省土地增值稅有關業(yè)務問題進行了界定和明確。該《公告》于2012年10月1日起在全省范圍內(nèi)施行。

《公告》界定了土地增值稅清算單位，進一步明確了土地增值稅核算對象，確定土地增值稅以納稅人房地產(chǎn)成本核算的最基本的核算項目或核算對象為單位計算。同一開發(fā)項目中包含多種類型房地產(chǎn)的，按普通標準住宅、其他類型住宅（含普通住宅和非普通住宅）和非住宅類房產(chǎn)等類別作為核算對象，分別計算收入、扣除項目金額、增值額、增值率，繳納土地增值稅?！豆妗愤€對房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入的確認、同一開發(fā)項目不同類型房地產(chǎn)成本費用分攤及房地產(chǎn)開發(fā)成本、費用的扣除等內(nèi)容進行了明確。其中，售后返租的土地增值稅政策尤其引人注意，其稅務處理方法與營業(yè)稅規(guī)定基本一致。售后返租土地增值稅政策的明確，使得營業(yè)稅與土地增值稅在售后返租收入確認口徑上保持了一致性。此外，如何判定“轉(zhuǎn)讓價格明顯偏低”一直是困擾主管稅務機關的難點問題，此前相關政策規(guī)定大多不具備可操作性。此次《公告》在認真總結(jié)實踐經(jīng)驗并充分征求各方意見的基礎上，首次規(guī)定了“房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓價格低于同期同類房地產(chǎn)平均銷售價格10%”這一可操作性較強的標準。

培訓背景日前，江蘇省地稅局發(fā)布《關于土地增值稅蘇地稅規(guī)〔2012〕1號

一、土地增值稅清算單位

土地增值稅以國家有關部門審批、備案的項目為單位進行清算，對于國家有關部門批準的分期開發(fā)的項目，以分期項目為單位進行清算。對國家有關部門批準的開發(fā)項目或分期項目開發(fā)周期較長，納稅人自行分期開發(fā)的，其收入、成本、費用按規(guī)定分別歸集的，主管稅務機關可將自行分期項目確定為清算單位。

解讀：

《國家稅務總局關于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關問題的通知》（國稅發(fā)〔2006〕187號）規(guī)定：“土地增值稅以國家有關部門審批的房地產(chǎn)開發(fā)項目為單位進行清算，對于分期開發(fā)的項目，以分期項目為單位清算?！贝颂幩Q“國家有關部門”一般是指發(fā)改委（發(fā)改局、經(jīng)發(fā)局）。如果發(fā)改委（發(fā)改局、經(jīng)發(fā)局）項目批文中未明確分期，一般是以整體項目為單位進行土地增值稅清算。如果發(fā)改委（發(fā)改局、經(jīng)發(fā)局）項目批文中明確了分期，則應當以分期項目為單位進行土地增值稅清算。

蘇地稅規(guī)〔2012〕1號一、土地增值稅清算單位

蘇地稅規(guī)〔2012〕1號有些項目（或者分期項目）開發(fā)周期較長（一般是指從項目立項起滿5年），納稅人自行分期進行開發(fā)，如果以發(fā)改委（發(fā)改局、經(jīng)發(fā)局）項目批準的整體項目（或者分期項目）為單位清算，時間跨度太長，加大清算難度，造成土地增值稅難以計算，也不利于土地增值稅及時入庫。因此，對國家有關部門批準的開發(fā)項目或分期項目開發(fā)周期較長，納稅人自行分期開發(fā)的，其收入、成本、費用按規(guī)定分別歸集的，主管稅務機關可結(jié)合該項目建設工程規(guī)劃許可證將自行分期項目確定為清算單位。

二、土地增值稅核算對象

土地增值稅以納稅人房地產(chǎn)成本核算的最基本的核算項目或核算對象為單位計算。同一開發(fā)項目中包含的多種類型房地產(chǎn)的，按以下類別作為核算對象，分別計算收入、扣除項目金額、增值額、增值率，繳納土地增值稅。

（一）普通標準住宅；

（二）其他類型住宅（含普通住宅和非普通住宅）；

（三）非住宅類房產(chǎn)。

蘇地稅規(guī)〔2012〕1號有些項目（或者分期項目）開發(fā)蘇地稅規(guī)〔2012〕1號解讀：

《土地增值稅暫行條例實施細則》第八條規(guī)定：“土地增值稅以納稅人房地產(chǎn)成本核算的最基本的核算項目或核算對象為單位計算?！薄敦斦繃叶悇湛偩株P于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財稅〔1995〕48號）規(guī)定：“對納稅人既建普通標準住宅又搞其他房地產(chǎn)開發(fā)的，應分別核算增值額?！薄秶叶悇湛偩株P于印發(fā)＜土地增值稅清算管理規(guī)程＞的通知》（國稅發(fā)〔2009〕91號）要求，在清算審核時應當審核“不同類型房地產(chǎn)是否分別計算增值額、增值率，繳納土地增值稅”?！秶叶悇湛偩株P于加強土地增值稅征管工作的通知》（國稅發(fā)〔2010〕53號）的規(guī)定：“各省級稅務機關要結(jié)合本地實際，區(qū)分不同房地產(chǎn)類型制定核定征收率?！?/p>

注：普通標準住宅是指由政府指定的房地產(chǎn)開發(fā)公司開發(fā)、按照當?shù)卣块T規(guī)定的建筑標準建造、建成后的商品房實行國家定價或限價、為解決住房困難戶住房困難、由政府指定銷售對象的住宅。普通標準住宅須由房地產(chǎn)開發(fā)公司憑有關文件，經(jīng)當?shù)刂鞴芏悇詹块T審核后確認。蘇地稅規(guī)〔2012〕1號注：普通標準住宅是指由蘇地稅規(guī)〔2012〕1號從上述規(guī)定可以看出，在計算土地增值稅時，應當區(qū)分“不同類型房地產(chǎn)”分別計算增值額、增值率、繳納土地增值稅，但是在《公告》下發(fā)之前，稅法對如何劃分“不同類型房地產(chǎn)”尚未有較為明確規(guī)定。實踐中，各地“不同類型房地產(chǎn)”劃分標準也不一致。江蘇省在廣泛征求意見并綜合考慮各種因素的基礎上，正式確定采用“三分法”，將房地產(chǎn)劃分為普通標準住宅、其他類型住宅（含普通住宅和非普通住宅）和非住宅類房產(chǎn)。自公告實施之日起，各省轄市的房地產(chǎn)分類標準與《公告》不一致的，應當統(tǒng)一執(zhí)行《公告》的分類標準，但各地在本《公告》生效前已經(jīng)完成清算的項目，按各地原政策口徑執(zhí)行。

《江蘇省地方稅務局關于加強土地增值稅征管工作的通知》（蘇地稅發(fā)〔2011〕53號）規(guī)定：“同一期清算項目中包含的普通標準住宅、普通住宅、非普通住宅或其他類型房地產(chǎn)，應當分別測算增值率，并分別確定核定征收率。”本公告生效后，應按本公告所述類型分類。

蘇地稅規(guī)〔2012〕1號從上述規(guī)定可以看出，在計算土蘇地稅規(guī)〔2012〕1號三、關于房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入的確認

（一）轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的有關經(jīng)濟利益的確認

納稅人因轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)收取的違約金、滯納金、賠償金、分期付款（延期付款）利息以及其他各種性質(zhì)的經(jīng)濟收益，應當確認為房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入。

因房地產(chǎn)購買方違約，導致房地產(chǎn)未能轉(zhuǎn)讓，轉(zhuǎn)讓方收取的該項違約金不作為與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的有關的經(jīng)濟利益，不確認為房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入。解讀：

《土地增值稅暫行條例實施細則》規(guī)定：“轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入，包括轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的全部價款及有關的經(jīng)濟收益。”此處所稱“有關的經(jīng)濟利益”包括納稅人因轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)收取的違約金、滯納金、賠償金、分期付款（延期付款）利息以及其他各種性質(zhì)的經(jīng)濟收益。

蘇地稅規(guī)〔2012〕1號三、關于房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入蘇地稅規(guī)〔2012〕1號需要注意的是，確認“有關的經(jīng)濟利益”前提是納稅人發(fā)生了轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)行為，即房地產(chǎn)交易完成。如果房地產(chǎn)交易未發(fā)生或者未完成（被撤銷），即使納稅人取得了“經(jīng)濟利益”，也應當屬于與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)無關的“經(jīng)濟利益”，不應確認為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入。根據(jù)上述原則，《公告》進一步明確：“因房地產(chǎn)購買方違約，導致房地產(chǎn)未能轉(zhuǎn)讓，轉(zhuǎn)讓方收取的該項違約金不作為與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的有關的經(jīng)濟利益，不確認為房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入。”（二）售后返租收入的確認

單位和個人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)，同時要求購房者將所購房地產(chǎn)無償或低價給轉(zhuǎn)讓方或者轉(zhuǎn)讓方的關聯(lián)方使用一段時間,其實質(zhì)是轉(zhuǎn)讓方獲取與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關的經(jīng)濟利益。對以此方式轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為，應將轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的全部價款及有關的經(jīng)濟收益確認為轉(zhuǎn)讓收入，依法計征土地增值稅。如轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)價款以外的有關經(jīng)濟收益無法確認的，應判斷其轉(zhuǎn)讓價格是否明顯偏低。對轉(zhuǎn)讓價格明顯偏低且無正當理由的，應采用評估或其他合理的方法確定其轉(zhuǎn)讓收入，依法計征土地增值稅。

蘇地稅規(guī)〔2012〕1號需要注意的是，確認“有關的經(jīng)蘇地稅規(guī)〔2012〕1號解讀：

《江蘇省地稅局關于房地產(chǎn)開發(fā)公司銷售返租有關營業(yè)稅問題的批復》（蘇地稅函〔2008〕135號）規(guī)定：“房地產(chǎn)開發(fā)公司銷售不動產(chǎn)，采取優(yōu)惠方式要求購房者無償或低價將不動產(chǎn)交給開發(fā)公司使用若干年。這一經(jīng)營方式名義上是開發(fā)公司讓利給購房者，實質(zhì)上是優(yōu)先取得了購房者的不動產(chǎn)的使用權，即其他經(jīng)濟利益。因此，對房地產(chǎn)開發(fā)公司以此方式銷售不動產(chǎn)的行為，應按規(guī)定核定其營業(yè)額?！?/p>

此次《公告》首次明確了售后返租的土地增值稅政策，其稅務處理方法與營業(yè)稅規(guī)定基本一致，使營業(yè)稅與土地增值稅在售后返租收入確認口徑上保持一致。實踐中，對于將房地產(chǎn)企業(yè)（或者其關聯(lián)方）以無償或者低價方式取得的“一定期限的使用權”確認為“與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關的經(jīng)濟利益”，稅企雙方并不存在爭議。但是在確定“一定期限的使用權”的具體價值時，稅企雙方容易產(chǎn)生分歧。主管稅務機關可按“一定期限內(nèi)房地產(chǎn)企業(yè)（或者其關聯(lián)方）實際取得的使用收益（如對外轉(zhuǎn)租取得的租金等）”來測算“一定期限的使用權”的具體價值，并據(jù)以征收土地增值稅。如果在計算土地增值稅時，“一定期限的使用權”的具體價值確實難以確認的，則應當按照《公告》以及相關稅收政策規(guī)定，判斷房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓價格是否明顯偏低，對轉(zhuǎn)讓價格明顯偏低且無正當理由的，應采用評估或其他合理的方法確定其轉(zhuǎn)讓收入。在判斷房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓價格是否明顯偏低時，可結(jié)合《公告》第三條第（三）項的規(guī)定進行判定。

蘇地稅規(guī)〔2012〕1號解讀：

《江蘇省地稅局關于房地產(chǎn)蘇地稅規(guī)〔2012〕1號（三）房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓價格明顯偏低的收入確定

對納稅人申報的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓價格低于同期同類房地產(chǎn)平均銷售價格10%的，稅務機關可委托房地產(chǎn)評估機構對其評估。納稅人申報的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓價格低于房地產(chǎn)評估機構評定的交易價，又無正當理由的，應按照房地產(chǎn)評估機構評定的價格確認轉(zhuǎn)讓收入。

對以下情形的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓價格，即使明顯偏低，可視為有正當理由：

1、法院判定或裁定的轉(zhuǎn)讓價格；

2、以公開拍賣方式轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的價格；

3、政府物價部門確定的轉(zhuǎn)讓價格；

4、經(jīng)主管稅務機關認定的其他合理情形。

蘇地稅規(guī)〔2012〕1號（三）房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓價格明顯偏低蘇地稅規(guī)〔2012〕1號解讀：

根據(jù)《土地增值稅暫行條例實施細則》第九條規(guī)定，納稅人有下列情形之一的，按照房地產(chǎn)評估價格計算征收：（一）隱瞞、虛報房地產(chǎn)成交價格的；（二）提供扣除項目金額不實的；（三）轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的成交價格低于房地產(chǎn)評估價格，又無正當理由的?！锻恋卦鲋刀悤盒袟l例實施細則》第十四條第三款規(guī)定，轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的成交價格低于房地產(chǎn)評估價格，又無正當理由的，是指納稅人申報的轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的實際成交價格低于房地產(chǎn)評估機構評定的交易價，納稅人又不能提供憑據(jù)或無正當理由的行為。第四款規(guī)定，隱瞞、虛報房地產(chǎn)成交價格，應由評估機構參照同類房地產(chǎn)的市場交易價格進行評估。稅務機關根據(jù)評估價格確定轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入。第六款規(guī)定，轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的成交價格低于房地產(chǎn)評估價格，又無正當理由的，由稅務機關參照房地產(chǎn)評估價格確定轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入。此次《公告》在認真總結(jié)實踐經(jīng)驗并充分征求各方意見的基礎上，對低于同期同類房地產(chǎn)平均銷售價格10%的，稅務機關可委托房地產(chǎn)評估機構對其評估，其價格變動幅度已作適當放寬，可操作性較強。

蘇地稅規(guī)〔2012〕1號解讀：

根據(jù)《土地增值稅暫行條例蘇地稅規(guī)〔2012〕1號主管稅務機關在計算“同期同類房地產(chǎn)平均銷售價格”時，應當優(yōu)先采集同一企業(yè)銷售日當月同類房地產(chǎn)銷售價格。如果不存在當月價格的，可采集同一企業(yè)銷售日前后三個月內(nèi)的同類房地產(chǎn)銷售價格。如果不存在前后三個月內(nèi)的銷售價格的，可采集相同或者近似地段其他企業(yè)銷售日當月或者前后三個月內(nèi)的同類房地產(chǎn)銷售價格。

為了保障納稅人的合法權益，即使主管稅務機關能夠確定“納稅人申報的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓價格低于同期同類房地產(chǎn)平均銷售價格10%”，也不能直接根據(jù)同期同類房地產(chǎn)平均銷售價格核定其轉(zhuǎn)讓價格，而應當委托有資質(zhì)的房地產(chǎn)評估機構評定交易價，并考慮其是否存在正當理由。如果納稅人申報的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓價格低于房地產(chǎn)評估機構評定的交易價，又無正當理由的，則應按照房地產(chǎn)評估機構評定的價格確認轉(zhuǎn)讓收入。此處的稱“正當理由”主要包括兩方面因素：一是開發(fā)產(chǎn)品本身存瑕疵；二是市場供求關系發(fā)生變化。其他因素（如銷售給關聯(lián)方，銷售給企業(yè)股東和管理人員的親朋好友等）一般不得認定為存在正當理由。

“法院判定或裁定的轉(zhuǎn)讓價格”、“以公開拍賣方式轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的價格”和“政府物價部門確定的轉(zhuǎn)讓價格”，一般都是在特定的市場供求關系等特殊條件下形成的價格，這些價格能夠反映特殊條件下房地產(chǎn)的公允價值。因此，上述三類價格即使明顯偏低，也應視為有正當理由。

蘇地稅規(guī)〔2012〕1號主管稅務機關在計算“同期同類蘇地稅規(guī)〔2012〕1號四、同一開發(fā)項目不同類型房地產(chǎn)成本費用分攤

（一）同一開發(fā)項目中建設不同類型房地產(chǎn)的，按該類型房地產(chǎn)建筑面積占該項目總建筑面積的比例分攤?cè)〉猛恋厥褂脵嗨Ц兜慕痤~和土地征用及拆遷補償費（以下簡稱“土地成本”）。但對占地相對獨立的不同類型房地產(chǎn)，應按該類型房地產(chǎn)占地面積占該項目房地產(chǎn)總占地面積的比例計算分攤土地成本。

解讀：

因為在計算土地增值稅時，應當區(qū)分不同類型房地產(chǎn)分別計算增值額、增值率，繳納土地增值稅，所以就產(chǎn)生了成本費用（扣除項目）在不同類型房地產(chǎn)之間的分攤問題。

根據(jù)《公告》的規(guī)定，在分攤土地成本時應當分兩步進行：第一步，先將占地相對獨立（一般是指有道路、圍墻等分隔）的不同類型房地產(chǎn)，按該類型房地產(chǎn)實際占地面積占該項目房地產(chǎn)總占地面積的比例計算分攤土地成本。第二步，對于剩余混建的不同類型房地產(chǎn)，應當首先確定混建房屋占地的總土地成本，然后根據(jù)混建房屋中某一類型房地產(chǎn)建筑面積占該項目混建總建筑面積的比例分攤土地成本。蘇地稅規(guī)〔2012〕1號四、同一開發(fā)項目不同類蘇地稅規(guī)〔2012〕1號需要說明的是，土地征用及拆遷補償費是為取得土地使用權而付出的代價，在土地征用和拆遷階段，房地產(chǎn)開發(fā)行為尚未開始，因此不宜將土地征用及拆遷補償費直接歸屬于房地產(chǎn)開發(fā)成本，而應當先在取得土地使用權所支付的金額中歸集，然后根據(jù)房地產(chǎn)開發(fā)項目實際占用土地情況，分攤至房地產(chǎn)開發(fā)項目。此次《公告》將“土地征用及拆遷補償費”歸集為“土地成本”，是對此前稅收政策存在瑕疵的修正。

（二）同一開發(fā)項目中建設的不同類型房地產(chǎn)發(fā)生的建筑安裝工程費，前期工程費、基礎設施費、公共配套設施費、開發(fā)間接費用，按本文第二條所述核算對象分別歸集。如不能按不同類型房地產(chǎn)分別歸集的，應按照不同類型房地產(chǎn)的建筑面積占該項目總建筑面積比例分攤。

蘇地稅規(guī)〔2012〕1號需要說明的是，土地征用及拆遷蘇地稅規(guī)〔2012〕1號解讀：

納稅人發(fā)生的開發(fā)成本應當歸集至不同類型房地產(chǎn)。如果納稅人只存在一種類型房地產(chǎn)，或者在會計核算時，能夠根據(jù)不同類型房地產(chǎn)確定成本對象，并準確歸集開發(fā)成本，那么不同類型房地產(chǎn)的開發(fā)成本就可直接確定。如果納稅人存在兩種類型以上的房地產(chǎn)，并且未能根據(jù)不同類型房地產(chǎn)歸集開發(fā)成本的，則應當按照不同類型房地產(chǎn)的建筑面積占該項目總建筑面積比例計算分攤開發(fā)成本。如果某一類型房地產(chǎn)存在區(qū)別于其他類型房地產(chǎn)的特定成本（例如某一類型房地產(chǎn)發(fā)生了裝修成本）的，此類特定成本應單獨歸集并準確核算，并將此類特定成本直接歸集至該類型房地產(chǎn)。

（三）同一開發(fā)項目中建設的不同類型房地產(chǎn)應分攤的利息支出，凡能夠按不同類型房地產(chǎn)計算分攤并提供金融機構證明的，允許據(jù)實計算扣除，但最高不能超過按商業(yè)銀行同類同期貸款利率計算的金額。利息支出以外的其他房地產(chǎn)開發(fā)費用，按本條第(一)、(二)項規(guī)定計算分攤的金額之和的5%計算扣除。

凡不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目不同類型房地產(chǎn)計算分攤利息支出或不能提供金融機構證明的，房地產(chǎn)開發(fā)費用按本條第(一)、(二)項規(guī)定計算分攤的金額之和的10%計算扣除。

蘇地稅規(guī)〔2012〕1號解讀：

納稅人發(fā)生的開發(fā)成本應當蘇地稅規(guī)〔2012〕1號解讀：

在計算土地增值稅時，據(jù)實扣除利息支出需要同時符合以下四個條件：第一，如果納稅人存在非房地產(chǎn)經(jīng)營項目，應當能夠?qū)⒗⒃诜康禺a(chǎn)項目和非房地產(chǎn)項目之間準確劃分；第二，利息支出能夠在不同清算單位之間準確歸集；第三，利息支出能夠按不同類型房地產(chǎn)計算分攤；第四，能夠提供金融機構證明（納稅人支付的委托貸款利息支出屬于不能提供金融機構證明的利息支出）。允許據(jù)實計算扣除的利息最高不能超過按商業(yè)銀行同類同期貸款利率計算的金額。利息支出不能同時符合上述四個條件的，則應當按照取得土地使用權支付的金額與房地產(chǎn)開發(fā)成本之和的5%計算扣除。根據(jù)《國家稅務總局關于土地增值稅清算有關問題的通知》（國稅函〔2010〕220號）的規(guī)定，如果納稅人實際發(fā)生的利息支出小于取得土地使用權支付的金額與房地產(chǎn)開發(fā)成本之和的5%，仍可按取得土地使用權支付的金額與房地產(chǎn)開發(fā)成本之和的5%計算扣除。

利息支出以外的其他房地產(chǎn)開發(fā)費用一律按照取得土地使用權支付的金額與房地產(chǎn)開發(fā)成本之和的5%計算扣除，不必考慮納稅人的實際發(fā)生額。

蘇地稅規(guī)〔2012〕1號解讀：

在計算土地增值稅時，據(jù)實蘇地稅規(guī)〔2012〕1號五、關于房地產(chǎn)開發(fā)成本、費用的扣除

（一）房地產(chǎn)開發(fā)成本核定扣除

納稅人在辦理土地增值稅清算申報時所附送房地產(chǎn)開發(fā)成本憑證或資料不符合清算要求或不實的，稅務機關可參照當?shù)亟ㄔO工程造價管理部門公布的造價定額資料，結(jié)合房屋結(jié)構、用途、區(qū)位等因素，核定開發(fā)成本的單位面積金額標準，并據(jù)以計算扣除。

解讀：

根據(jù)財稅〔2006〕187號文件第四條第二款規(guī)定：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)辦理土地增值稅清算所附送的前期工程費、建筑安裝工程費、基礎設施費、開發(fā)間接費用的憑證或資料不符合清算要求或不實的，地方稅務機關可參照當?shù)亟ㄔO工程造價管理部門公布的建安造價定額資料，結(jié)合房屋結(jié)構、用途、區(qū)位等因素，核定上述四項開發(fā)成本的單位面積金額標準，并據(jù)以計算扣除。具體核定方法由省稅務機關確定。根據(jù)蘇地稅發(fā)〔2011〕53號文件要求，主管稅務機關參照當?shù)亟ㄔO工程造價管理部門公布的造價定額資料，結(jié)合房屋結(jié)構、用途、區(qū)位等因素，制定《房地產(chǎn)開發(fā)成本參考標準》。如果納稅人申報時所附送房地產(chǎn)開發(fā)成本憑證或資料不符合清算要求或不實的，可根據(jù)《房地產(chǎn)開發(fā)成本參考標準》核定開發(fā)成本的單位面積金額標準，并據(jù)以計算扣除。

蘇地稅規(guī)〔2012〕1號五、關于房地產(chǎn)開發(fā)成本、費用的扣除

蘇地稅規(guī)〔2012〕1號（二）公共配套設施成本費用的扣除

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)建造的各項公共配套設施,建成后移交給全體業(yè)主或無償移交給政府、公共事業(yè)單位用于非營利性社會公共事業(yè)的，準予扣除相關成本、費用；未移交的，不得扣除相關成本、費用。項目規(guī)劃范圍之外的，其開發(fā)成本、費用一律不予扣除。

人防工程的使用權和收益權未無償移交給全體業(yè)主的，其相關成本、費用不予扣除。

解讀：

根據(jù)國稅發(fā)〔2006〕187號文件的規(guī)定，公共配套設施建成后，產(chǎn)權不屬于全體業(yè)主，也未無償移交給政府、公用事業(yè)單位用于非營利性社會公共事業(yè)，也未有償轉(zhuǎn)讓的，建造公共配套設施發(fā)生的成本、費用在計算土地增值稅時不得扣除。如果納稅人存在不得扣除的公共配套設施費，但未將公共配套設施作為獨立的開發(fā)產(chǎn)品核算歸集成本、費用，那么在計算土地增值稅時將無法確定不得扣除的金額。因此，對于不可售的公共配套設施（可售的公共配套設施按非住宅處理），應當作為獨立開發(fā)產(chǎn)品核算歸集成本、費用。

蘇地稅規(guī)〔2012〕1號（二）公共配套設施成本費用蘇地稅規(guī)〔2012〕1號對項目規(guī)劃范圍之外的開發(fā)成本（例如對小區(qū)周邊綠化、道路進行整治發(fā)生的成本費用），在計算土地增值稅時一律不予扣除。

人防工程的使用權和收益權無償移交給全體業(yè)主的證明材料，應當包括房地產(chǎn)企業(yè)在當?shù)刂饕襟w上的移交公告。（三）裝修裝飾費用的扣除

凡以建筑物或構筑物為載體，移動后會引起性質(zhì)、形狀改變或者功能受損的裝修裝飾物支出，可以作為開發(fā)成本計算扣除。上述之外的其他裝修裝飾費用支出，一律不得作為開發(fā)成本扣除。

對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)售樓處等營銷設施的裝修費用，應計入房地產(chǎn)開發(fā)費用。

蘇地稅規(guī)〔2012〕1號對項目規(guī)劃范圍之外的開發(fā)成本蘇地稅規(guī)〔2012〕1號解讀：

根據(jù)《土地增值稅暫行條例》及其實施細則的規(guī)定，土地增值稅的征稅對象包括轉(zhuǎn)讓國有土地使用權、地上建筑物（包括地上地下的各種建筑及各種附屬設施）及其附著物（是指附著于該土地上的不能移動，一經(jīng)移動即遭損壞的物品，如花、草、樹木等），即對轉(zhuǎn)讓“不動產(chǎn)”征稅。移動后不會引起性質(zhì)、形狀改變或者功能受損的裝修裝飾物屬于“動產(chǎn)”，因此不屬于土地增值稅的征稅范圍。屬于“動產(chǎn)”的裝修裝飾物支出不得作為開發(fā)成本扣除，同時在確認轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)收入時，可減去屬于“動產(chǎn)”的裝修裝飾物的合理買價。

售樓處等營銷設施屬于為銷售房地產(chǎn)服務的設施，其裝修的目的主要是改善銷售環(huán)境和提升企業(yè)形象，而不是直接對外銷售，因此《公告》規(guī)定，對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)售樓處等營銷設施的裝修費用，應作為房地產(chǎn)開發(fā)費用處理，不得計入開發(fā)成本。

蘇地稅規(guī)〔2012〕1號解讀：

根據(jù)《土地增值稅暫行條例蘇地稅規(guī)〔2012〕1號（四）取得土地使用權所支付費用的扣除

納稅人為取得土地使用權所支付的地價款，在計算土地增值稅時，取得土地使用權支付的地價款，應以納稅人實際支付土地出讓金（包括后期補繳的土地出讓金），減去因受讓該宗土地政府以各種形式支付給納稅人的經(jīng)濟利益后予以確認。

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)支付的土地閑置費不得扣除。

解讀：

取得土地使用權支付的金額應為納稅人為取得土地使用權實際支付的金額，不包括政府以各種形式減免或者返還的金額?！豆妗返纳鲜鲆?guī)定有效防止了納稅人虛增土地成本，堵塞了土地增值稅征管漏洞。

根據(jù)國稅函〔2010〕220號文件規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)逾期開發(fā)繳納的土地閑置費不得扣除。

蘇地稅規(guī)〔2012〕1號（四）取得土地使用權所支付費蘇地稅規(guī)〔2012〕1號（五）相關費用、基金的扣除

1、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)代收費用，應當按照《財政部國家稅務總局關于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》(財稅字〔1995〕48號)第六條的規(guī)定進行處理。城市基礎設施配套費、人防工程異地建設費不得加計扣除，也不作為房地產(chǎn)開發(fā)費用扣除的計算基數(shù)。

2、政府性基金和行政事業(yè)性收費按照以下原則處理：

（1）企業(yè)建造房屋建筑物時特有的費用和基金，按其是否與開發(fā)建造活動相關的原則進行劃分。凡與開發(fā)活動直接相關，且可直接計入或分配計入開發(fā)對象的，允許計入開發(fā)成本；反之，則應計入開發(fā)費用。對企業(yè)非建造房屋建筑物時特有的費用和基金，應計入開發(fā)費用。

（2）允許計入開發(fā)成本的費用、基金，如果是在開發(fā)項目竣工驗收之后發(fā)生的，則也應計入開發(fā)費用。蘇地稅規(guī)〔2012〕1號（五）相關費用、基金的扣除蘇地稅規(guī)〔2012〕1號解讀：

關于市政公用基礎設施配套費和人防工程異地建設費，一些市縣政府及其職能部門下文明確其為代收費用，也有一些地區(qū)并未下文明確。鑒于市政公用基礎設施配套費和人防工程異地建設費金額較大且包含在房價之中，這兩項費用與房地產(chǎn)項目的建造活動非直接相關，房地產(chǎn)企業(yè)繳納上述兩項費用，不會產(chǎn)生其他額外支出或發(fā)生額外勞務，因此，此次《公告》明確，市政公用基礎設施配套費和人防工程異地建設費在計算土地增值稅時允許扣除但不允許加計扣除，也不得作為計算房地產(chǎn)開發(fā)費用扣除限額的基數(shù)。

對于房地產(chǎn)企業(yè)繳納的政府性基金和行政事業(yè)性收費的土地增值稅處理。此次《公告》允許同時符合以下條件的政府性基金和行政事業(yè)性收費計入開發(fā)成本：一是具備特有性，即政府性基金和行政事業(yè)性收費是開發(fā)房地產(chǎn)項目特有的，如新型墻體材料專項基金、散裝水泥基金等。房地產(chǎn)行業(yè)以及其他行業(yè)普遍繳納的基金費（如防洪保安資金、退役士兵安置保障金）不允許計入開發(fā)成本；二是具備直接相關性，即政府性基金和行政事業(yè)性收費應當與開發(fā)活動直接相關。三是發(fā)生時間在開發(fā)項目竣工驗收之前。需要說明的是，此處所稱“在開發(fā)項目竣工驗收之前”是指政府性基金和行政事業(yè)性收費的發(fā)生環(huán)節(jié)在竣工驗收之前，而不是要求實際繳納時間在竣工驗收之前。

蘇地稅規(guī)〔2012〕1號解讀：

關于市政公用基礎設施配套蘇地稅規(guī)〔2012〕1號允許計入開發(fā)成本的政府性基金和行政事業(yè)性收費，在計算土地增值稅時允許加計扣除，并作為計算房地產(chǎn)開發(fā)費用扣除限額的計算基數(shù)。

根據(jù)《土地增值稅暫行條例實施細則》以及《江蘇省地方稅務局關于地方稅有關業(yè)務問題的通知》（蘇地稅發(fā)〔1999〕087號）的規(guī)定，納稅人繳納的教育費附加和地方教育附加，在計算土地增值稅時比照稅金扣除。

本公告自2012年10月1日實施。

解讀：

公告實施時間以稅務機關受理企業(yè)申報為準。應清算項目以達到清算條件、可清算項目以清算通知下達之日起90天內(nèi)最后一次受理申報時間為準。公告實施之前完成清算申報的，不再追溯調(diào)整。蘇地稅規(guī)〔2012〕1號允許計入開發(fā)成本的政府性基金例題講解某房地產(chǎn)開發(fā)公司開發(fā)了某知名小區(qū)，根據(jù)市發(fā)改委立項批文，該項目分三期開發(fā)，項目占地132815.70平米（其中一期76718.50平米，二期44820.40平米，三期11276.80平米），項目建筑面積合計259230.03平米(其中一期138008.44平米，二期87747.05平米，三期33474.54平米），一期、二期全部為住宅用房，三期包括住宅7430.41平米，寫字樓13438.39平米，商業(yè)12605.74平米。三期住宅銷售收入為7000元/平米，寫字樓為6500元/平米，商業(yè)9000元/平米。三期開發(fā)建設中發(fā)生如下成本：（1）項目發(fā)生土地成本30576萬元。（2）三期發(fā)生前期費用300萬元。（3）三期繳納城市配套費350萬元，人防異地建設費150萬元，墻改基金80萬元，散裝水泥押金60萬元。（4）三期共發(fā)生主體建筑成本8500萬元。（5）三期寫字樓和商業(yè)為精裝修后出售，寫字樓裝修成本為600元/平米，商業(yè)為800元/平米。例題講解某房地產(chǎn)開發(fā)公司開發(fā)了某知名小區(qū)，根據(jù)市例題講解（6）三期發(fā)生環(huán)境綠化成本400萬元，其中根據(jù)政府要求，小區(qū)外綠化帶改造成本100萬元。（7）三期發(fā)生外線配套成本1300萬元。（8）小區(qū)建設小學發(fā)生成本1200萬元，小學已無償移交給教育局。（9）三期項目管理費用100萬元。（10）三期借款利息600萬元。（11）三期繳納給政府防洪保險基金200萬元。假設該項目發(fā)生的成本已經(jīng)全部取得合法正規(guī)發(fā)票，請測算九里風景三期應繳納多少土地增值稅。

例題講解（6）三期發(fā)生環(huán)境綠化成本400萬元，其例題講解第一步確定清算對象

同一開發(fā)項目中包含的多種類型房地產(chǎn)的，按以下類別作為核算對象，分別計算收入、扣除項目金額、增值額、增值率，繳納土地增值稅。

（一）普通標準住宅；

（二）其他類型住宅（含普通住宅和非普通住宅）；

（三）非住宅類房產(chǎn)。

三期產(chǎn)品形態(tài)包括住宅、寫字樓和商業(yè)，因此，住宅單獨清算，寫字樓和商業(yè)混合清算。例題講解第一步確定清算對象例題講解第二步確定收入住宅收入=7000*7430.41=5201.287萬元寫字樓收入=6500*13438.39=8734.9535萬元商業(yè)收入=9000*12605.74=11345.166萬元寫字樓、商業(yè)收入合計=20080.1195萬元

第三步確定成本分攤比例三期占地面積比例=三期占地面積/項目總占地面積=11276.80/132815.70=8.49%三期建筑面積比例=三期建筑面積/項目總建筑面積=33474.54/259230.03=12.91%三期各清算對象成本分攤比例住宅=三期住宅建筑面積/三期總建筑面積=7430.41/33474.54=22.20%寫字樓、商業(yè)=寫字樓、商業(yè)建筑面積/三期總建筑面積=26044.13/33474.54=77.80%

例題講解第二步確定收入第三步確定成本分攤比例例題講解第四步確定可抵扣成本

（1）項目發(fā)生土地成本30576萬元。

三期分攤土地成本=30576*8.49%=2595.90萬元

住宅=2595.90*22.20%=576.29萬元

商業(yè)、寫字樓=2595.90*77.80%=2019.61萬元

（2）三期發(fā)生前期費用300萬元?？扇~抵扣。住宅=300*22.20%=66.6萬元

商業(yè)、寫字樓=300*77.80%=233.40萬元

（3）三期繳納城市配套費350萬元，人防異地建設費150萬元，墻改基金80萬元，散裝水泥押金60萬元?？扇~抵扣，但城市配套費、人防異地建設費不可加計扣除。住宅=640*22.20%=142.08萬元

商業(yè)、寫字樓=640*77.80%=497.92萬元

其中，住宅分攤城市配套費、人防異地建設費成本=500*22.20%=111萬元商業(yè)、寫字樓分攤城市配套費、人防異地建設費成本=500*77.80%=389萬元

例題講解第四步確定可抵扣成本例題講解第四步確定三期可抵扣成本（4）三期共發(fā)生主體建筑成本8500萬元?？扇~扣除。住宅=8500*22.20%=1887萬元

商業(yè)、寫字樓=8500*77.80%=6613萬元

（5）三期寫字樓和商業(yè)為精裝修后出售，寫字樓裝修成本為600元/平米，商業(yè)為800元/平米?？扇~扣除，單獨加計到該產(chǎn)品形態(tài)成本。

商業(yè)、寫字樓=(600*13438.39+800*12605.74)/10000=1814.76萬元（6）三期發(fā)生環(huán)境綠化成本400萬元，其中根據(jù)政府要求，小區(qū)外綠化帶改造成本100萬元?？傻挚?00萬元。住宅=300*22.20%=66.6萬元

商業(yè)、寫字樓=300*77.80%=233.40萬元

（7）三期發(fā)生外線配套成本1300萬元?？扇~抵扣。住宅=1300*22.20%=288.60萬元

商業(yè)、寫字樓=1300*77.80%=1011.40萬元

例題講解第四步確定三期可抵扣成本例題講解第四步確定三期可抵扣成本（8）小區(qū)建設小學發(fā)生成本1200萬元，小學已無償移交給教育局。

三期分攤成本=1200*12.91%=154.92萬元。住宅=154.92*22.20%=34.39萬元

商業(yè)、寫字樓=154.92*77.80%=120.53萬元（9）三期項目管理費用100萬元?？扇~抵扣。住宅=100*22.20%=22.20萬元

商業(yè)、寫字樓=100*77.80%=77.80萬元

（10）三期借款利息600萬元。按照與土地及開發(fā)成本之和的5%孰高原則扣除。

住宅=（576.29+66.6+142.08-111+1887+66.6+288.6)*5%=145.81萬元

商業(yè)、寫字樓=（2019.61+233.40+497.92-389+6613+1814.76+233.4+1011.4）*5%=601.72萬元

合計=601.72+145.81=747.53萬元，大于600萬元，企業(yè)可要求按照5%的原則扣除。

（11）三期繳納給政府防洪保險基金200萬元。不可抵扣。

例題講解第四步確定三期可抵扣成本例題講解第四步確定三期可抵扣成本

綜上，三期住宅可扣除土地及建造成本576.29+66.6+142.08+1887+66.6+288.6=3027.17萬元

財務費用=（3027.17-111）*5%=145.81萬元

管理、銷售費用=（3027.17-111）*5%=145.81萬元

營業(yè)稅金及附加=5201.287*5.6%=291.27萬元

加計扣除金額=（3027.17-111)*20%=583.23萬元

住宅可扣除金額合計=3027.17+145.81+145.81+291.27+583.23=4193.29萬元三期商業(yè)、寫字樓可扣除土地及建造成本2019.61+233.40+497.92+6613+1814.76+233.4+1011.4=12423.49萬元

財務費用=（12423.49-389）*5%=601.72萬元

管理、銷售費用=（12423.49-389）*5%=601.72萬元

營業(yè)稅金及附加=20080.1195*5.6%=1124.49萬元

加計扣除金額=（12423.49-389)*20%=2406.90萬元可扣除金額合計=12423.49+601.72+601.72+1124.49+2406.90=17158.32萬元

例題講解第四步確定三期可抵扣成本例題講解第四步確定增值額、增值率、土地增值稅

住宅

增值額=收入-可抵扣成本=5201.287-4193.29=1007.997萬元

增值率=增值額/可抵扣金額=1007.997/4193.29=24%

適用稅率為30%，

應交土地增值稅=1007.997*30%=302.40萬元

商業(yè)、寫字樓增值額=收入-可抵扣成本=20080.1195-17158.32=2921.7995萬元

增值率=增值額/可抵扣金額=2921.7995/17158.32=17%

適用稅率為30%，

應交土地增值稅=2921.7995*30%=876.54萬元

例題講解第四步確定增值額、增值率、土地增值稅Thanks!35Thanks!35最新土地增值稅政策解析

—解讀蘇地稅規(guī)〔2012〕1號文件36最新土地增值稅政策解析

—解讀蘇地稅規(guī)〔2012〕1號文件11、熟悉最新的土地增值稅稅法政策

2、明確新舊政策之間的差異

3、在土地增值稅清算中學以致用

培訓目的371、熟悉最新的土地增值稅稅法政策

2、明確新舊政策之間的差異培訓背景

日前，江蘇省地稅局發(fā)布《關于土地增值稅有關業(yè)務問題的公告》，對江蘇省土地增值稅有關業(yè)務問題進行了界定和明確。該《公告》于2012年10月1日起在全省范圍內(nèi)施行。

《公告》界定了土地增值稅清算單位，進一步明確了土地增值稅核算對象，確定土地增值稅以納稅人房地產(chǎn)成本核算的最基本的核算項目或核算對象為單位計算。同一開發(fā)項目中包含多種類型房地產(chǎn)的，按普通標準住宅、其他類型住宅（含普通住宅和非普通住宅）和非住宅類房產(chǎn)等類別作為核算對象，分別計算收入、扣除項目金額、增值額、增值率，繳納土地增值稅?！豆妗愤€對房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入的確認、同一開發(fā)項目不同類型房地產(chǎn)成本費用分攤及房地產(chǎn)開發(fā)成本、費用的扣除等內(nèi)容進行了明確。其中，售后返租的土地增值稅政策尤其引人注意，其稅務處理方法與營業(yè)稅規(guī)定基本一致。售后返租土地增值稅政策的明確，使得營業(yè)稅與土地增值稅在售后返租收入確認口徑上保持了一致性。此外，如何判定“轉(zhuǎn)讓價格明顯偏低”一直是困擾主管稅務機關的難點問題，此前相關政策規(guī)定大多不具備可操作性。此次《公告》在認真總結(jié)實踐經(jīng)驗并充分征求各方意見的基礎上，首次規(guī)定了“房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓價格低于同期同類房地產(chǎn)平均銷售價格10%”這一可操作性較強的標準。

培訓背景日前，江蘇省地稅局發(fā)布《關于土地增值稅蘇地稅規(guī)〔2012〕1號

一、土地增值稅清算單位

土地增值稅以國家有關部門審批、備案的項目為單位進行清算，對于國家有關部門批準的分期開發(fā)的項目，以分期項目為單位進行清算。對國家有關部門批準的開發(fā)項目或分期項目開發(fā)周期較長，納稅人自行分期開發(fā)的，其收入、成本、費用按規(guī)定分別歸集的，主管稅務機關可將自行分期項目確定為清算單位。

解讀：

《國家稅務總局關于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關問題的通知》（國稅發(fā)〔2006〕187號）規(guī)定：“土地增值稅以國家有關部門審批的房地產(chǎn)開發(fā)項目為單位進行清算，對于分期開發(fā)的項目，以分期項目為單位清算?！贝颂幩Q“國家有關部門”一般是指發(fā)改委（發(fā)改局、經(jīng)發(fā)局）。如果發(fā)改委（發(fā)改局、經(jīng)發(fā)局）項目批文中未明確分期，一般是以整體項目為單位進行土地增值稅清算。如果發(fā)改委（發(fā)改局、經(jīng)發(fā)局）項目批文中明確了分期，則應當以分期項目為單位進行土地增值稅清算。

蘇地稅規(guī)〔2012〕1號一、土地增值稅清算單位

蘇地稅規(guī)〔2012〕1號有些項目（或者分期項目）開發(fā)周期較長（一般是指從項目立項起滿5年），納稅人自行分期進行開發(fā)，如果以發(fā)改委（發(fā)改局、經(jīng)發(fā)局）項目批準的整體項目（或者分期項目）為單位清算，時間跨度太長，加大清算難度，造成土地增值稅難以計算，也不利于土地增值稅及時入庫。因此，對國家有關部門批準的開發(fā)項目或分期項目開發(fā)周期較長，納稅人自行分期開發(fā)的，其收入、成本、費用按規(guī)定分別歸集的，主管稅務機關可結(jié)合該項目建設工程規(guī)劃許可證將自行分期項目確定為清算單位。

二、土地增值稅核算對象

土地增值稅以納稅人房地產(chǎn)成本核算的最基本的核算項目或核算對象為單位計算。同一開發(fā)項目中包含的多種類型房地產(chǎn)的，按以下類別作為核算對象，分別計算收入、扣除項目金額、增值額、增值率，繳納土地增值稅。

（一）普通標準住宅；

（二）其他類型住宅（含普通住宅和非普通住宅）；

（三）非住宅類房產(chǎn)。

蘇地稅規(guī)〔2012〕1號有些項目（或者分期項目）開發(fā)蘇地稅規(guī)〔2012〕1號解讀：

《土地增值稅暫行條例實施細則》第八條規(guī)定：“土地增值稅以納稅人房地產(chǎn)成本核算的最基本的核算項目或核算對象為單位計算?！薄敦斦繃叶悇湛偩株P于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財稅〔1995〕48號）規(guī)定：“對納稅人既建普通標準住宅又搞其他房地產(chǎn)開發(fā)的，應分別核算增值額?！薄秶叶悇湛偩株P于印發(fā)＜土地增值稅清算管理規(guī)程＞的通知》（國稅發(fā)〔2009〕91號）要求，在清算審核時應當審核“不同類型房地產(chǎn)是否分別計算增值額、增值率，繳納土地增值稅”?！秶叶悇湛偩株P于加強土地增值稅征管工作的通知》（國稅發(fā)〔2010〕53號）的規(guī)定：“各省級稅務機關要結(jié)合本地實際，區(qū)分不同房地產(chǎn)類型制定核定征收率。”

注：普通標準住宅是指由政府指定的房地產(chǎn)開發(fā)公司開發(fā)、按照當?shù)卣块T規(guī)定的建筑標準建造、建成后的商品房實行國家定價或限價、為解決住房困難戶住房困難、由政府指定銷售對象的住宅。普通標準住宅須由房地產(chǎn)開發(fā)公司憑有關文件，經(jīng)當?shù)刂鞴芏悇詹块T審核后確認。蘇地稅規(guī)〔2012〕1號注：普通標準住宅是指由蘇地稅規(guī)〔2012〕1號從上述規(guī)定可以看出，在計算土地增值稅時，應當區(qū)分“不同類型房地產(chǎn)”分別計算增值額、增值率、繳納土地增值稅，但是在《公告》下發(fā)之前，稅法對如何劃分“不同類型房地產(chǎn)”尚未有較為明確規(guī)定。實踐中，各地“不同類型房地產(chǎn)”劃分標準也不一致。江蘇省在廣泛征求意見并綜合考慮各種因素的基礎上，正式確定采用“三分法”，將房地產(chǎn)劃分為普通標準住宅、其他類型住宅（含普通住宅和非普通住宅）和非住宅類房產(chǎn)。自公告實施之日起，各省轄市的房地產(chǎn)分類標準與《公告》不一致的，應當統(tǒng)一執(zhí)行《公告》的分類標準，但各地在本《公告》生效前已經(jīng)完成清算的項目，按各地原政策口徑執(zhí)行。

《江蘇省地方稅務局關于加強土地增值稅征管工作的通知》（蘇地稅發(fā)〔2011〕53號）規(guī)定：“同一期清算項目中包含的普通標準住宅、普通住宅、非普通住宅或其他類型房地產(chǎn)，應當分別測算增值率，并分別確定核定征收率?！北竟嫔Ш?，應按本公告所述類型分類。

蘇地稅規(guī)〔2012〕1號從上述規(guī)定可以看出，在計算土蘇地稅規(guī)〔2012〕1號三、關于房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入的確認

（一）轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的有關經(jīng)濟利益的確認

納稅人因轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)收取的違約金、滯納金、賠償金、分期付款（延期付款）利息以及其他各種性質(zhì)的經(jīng)濟收益，應當確認為房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入。

因房地產(chǎn)購買方違約，導致房地產(chǎn)未能轉(zhuǎn)讓，轉(zhuǎn)讓方收取的該項違約金不作為與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的有關的經(jīng)濟利益，不確認為房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入。解讀：

《土地增值稅暫行條例實施細則》規(guī)定：“轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入，包括轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的全部價款及有關的經(jīng)濟收益?！贝颂幩Q“有關的經(jīng)濟利益”包括納稅人因轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)收取的違約金、滯納金、賠償金、分期付款（延期付款）利息以及其他各種性質(zhì)的經(jīng)濟收益。

蘇地稅規(guī)〔2012〕1號三、關于房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入蘇地稅規(guī)〔2012〕1號需要注意的是，確認“有關的經(jīng)濟利益”前提是納稅人發(fā)生了轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)行為，即房地產(chǎn)交易完成。如果房地產(chǎn)交易未發(fā)生或者未完成（被撤銷），即使納稅人取得了“經(jīng)濟利益”，也應當屬于與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)無關的“經(jīng)濟利益”，不應確認為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入。根據(jù)上述原則，《公告》進一步明確：“因房地產(chǎn)購買方違約，導致房地產(chǎn)未能轉(zhuǎn)讓，轉(zhuǎn)讓方收取的該項違約金不作為與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的有關的經(jīng)濟利益，不確認為房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入?！保ǘ┦酆蠓底馐杖氲拇_認

單位和個人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)，同時要求購房者將所購房地產(chǎn)無償或低價給轉(zhuǎn)讓方或者轉(zhuǎn)讓方的關聯(lián)方使用一段時間,其實質(zhì)是轉(zhuǎn)讓方獲取與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關的經(jīng)濟利益。對以此方式轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為，應將轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的全部價款及有關的經(jīng)濟收益確認為轉(zhuǎn)讓收入，依法計征土地增值稅。如轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)價款以外的有關經(jīng)濟收益無法確認的，應判斷其轉(zhuǎn)讓價格是否明顯偏低。對轉(zhuǎn)讓價格明顯偏低且無正當理由的，應采用評估或其他合理的方法確定其轉(zhuǎn)讓收入，依法計征土地增值稅。

蘇地稅規(guī)〔2012〕1號需要注意的是，確認“有關的經(jīng)蘇地稅規(guī)〔2012〕1號解讀：

《江蘇省地稅局關于房地產(chǎn)開發(fā)公司銷售返租有關營業(yè)稅問題的批復》（蘇地稅函〔2008〕135號）規(guī)定：“房地產(chǎn)開發(fā)公司銷售不動產(chǎn)，采取優(yōu)惠方式要求購房者無償或低價將不動產(chǎn)交給開發(fā)公司使用若干年。這一經(jīng)營方式名義上是開發(fā)公司讓利給購房者，實質(zhì)上是優(yōu)先取得了購房者的不動產(chǎn)的使用權，即其他經(jīng)濟利益。因此，對房地產(chǎn)開發(fā)公司以此方式銷售不動產(chǎn)的行為，應按規(guī)定核定其營業(yè)額?！?/p>

此次《公告》首次明確了售后返租的土地增值稅政策，其稅務處理方法與營業(yè)稅規(guī)定基本一致，使營業(yè)稅與土地增值稅在售后返租收入確認口徑上保持一致。實踐中，對于將房地產(chǎn)企業(yè)（或者其關聯(lián)方）以無償或者低價方式取得的“一定期限的使用權”確認為“與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關的經(jīng)濟利益”，稅企雙方并不存在爭議。但是在確定“一定期限的使用權”的具體價值時，稅企雙方容易產(chǎn)生分歧。主管稅務機關可按“一定期限內(nèi)房地產(chǎn)企業(yè)（或者其關聯(lián)方）實際取得的使用收益（如對外轉(zhuǎn)租取得的租金等）”來測算“一定期限的使用權”的具體價值，并據(jù)以征收土地增值稅。如果在計算土地增值稅時，“一定期限的使用權”的具體價值確實難以確認的，則應當按照《公告》以及相關稅收政策規(guī)定，判斷房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓價格是否明顯偏低，對轉(zhuǎn)讓價格明顯偏低且無正當理由的，應采用評估或其他合理的方法確定其轉(zhuǎn)讓收入。在判斷房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓價格是否明顯偏低時，可結(jié)合《公告》第三條第（三）項的規(guī)定進行判定。

蘇地稅規(guī)〔2012〕1號解讀：

《江蘇省地稅局關于房地產(chǎn)蘇地稅規(guī)〔2012〕1號（三）房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓價格明顯偏低的收入確定

對納稅人申報的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓價格低于同期同類房地產(chǎn)平均銷售價格10%的，稅務機關可委托房地產(chǎn)評估機構對其評估。納稅人申報的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓價格低于房地產(chǎn)評估機構評定的交易價，又無正當理由的，應按照房地產(chǎn)評估機構評定的價格確認轉(zhuǎn)讓收入。

對以下情形的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓價格，即使明顯偏低，可視為有正當理由：

1、法院判定或裁定的轉(zhuǎn)讓價格；

2、以公開拍賣方式轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的價格；

3、政府物價部門確定的轉(zhuǎn)讓價格；

4、經(jīng)主管稅務機關認定的其他合理情形。

蘇地稅規(guī)〔2012〕1號（三）房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓價格明顯偏低蘇地稅規(guī)〔2012〕1號解讀：

根據(jù)《土地增值稅暫行條例實施細則》第九條規(guī)定，納稅人有下列情形之一的，按照房地產(chǎn)評估價格計算征收：（一）隱瞞、虛報房地產(chǎn)成交價格的；（二）提供扣除項目金額不實的；（三）轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的成交價格低于房地產(chǎn)評估價格，又無正當理由的。《土地增值稅暫行條例實施細則》第十四條第三款規(guī)定，轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的成交價格低于房地產(chǎn)評估價格，又無正當理由的，是指納稅人申報的轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的實際成交價格低于房地產(chǎn)評估機構評定的交易價，納稅人又不能提供憑據(jù)或無正當理由的行為。第四款規(guī)定，隱瞞、虛報房地產(chǎn)成交價格，應由評估機構參照同類房地產(chǎn)的市場交易價格進行評估。稅務機關根據(jù)評估價格確定轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入。第六款規(guī)定，轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的成交價格低于房地產(chǎn)評估價格，又無正當理由的，由稅務機關參照房地產(chǎn)評估價格確定轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入。此次《公告》在認真總結(jié)實踐經(jīng)驗并充分征求各方意見的基礎上，對低于同期同類房地產(chǎn)平均銷售價格10%的，稅務機關可委托房地產(chǎn)評估機構對其評估，其價格變動幅度已作適當放寬，可操作性較強。

蘇地稅規(guī)〔2012〕1號解讀：

根據(jù)《土地增值稅暫行條例蘇地稅規(guī)〔2012〕1號主管稅務機關在計算“同期同類房地產(chǎn)平均銷售價格”時，應當優(yōu)先采集同一企業(yè)銷售日當月同類房地產(chǎn)銷售價格。如果不存在當月價格的，可采集同一企業(yè)銷售日前后三個月內(nèi)的同類房地產(chǎn)銷售價格。如果不存在前后三個月內(nèi)的銷售價格的，可采集相同或者近似地段其他企業(yè)銷售日當月或者前后三個月內(nèi)的同類房地產(chǎn)銷售價格。

為了保障納稅人的合法權益，即使主管稅務機關能夠確定“納稅人申報的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓價格低于同期同類房地產(chǎn)平均銷售價格10%”，也不能直接根據(jù)同期同類房地產(chǎn)平均銷售價格核定其轉(zhuǎn)讓價格，而應當委托有資質(zhì)的房地產(chǎn)評估機構評定交易價，并考慮其是否存在正當理由。如果納稅人申報的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓價格低于房地產(chǎn)評估機構評定的交易價，又無正當理由的，則應按照房地產(chǎn)評估機構評定的價格確認轉(zhuǎn)讓收入。此處的稱“正當理由”主要包括兩方面因素：一是開發(fā)產(chǎn)品本身存瑕疵；二是市場供求關系發(fā)生變化。其他因素（如銷售給關聯(lián)方，銷售給企業(yè)股東和管理人員的親朋好友等）一般不得認定為存在正當理由。

“法院判定或裁定的轉(zhuǎn)讓價格”、“以公開拍賣方式轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的價格”和“政府物價部門確定的轉(zhuǎn)讓價格”，一般都是在特定的市場供求關系等特殊條件下形成的價格，這些價格能夠反映特殊條件下房地產(chǎn)的公允價值。因此，上述三類價格即使明顯偏低，也應視為有正當理由。

蘇地稅規(guī)〔2012〕1號主管稅務機關在計算“同期同類蘇地稅規(guī)〔2012〕1號四、同一開發(fā)項目不同類型房地產(chǎn)成本費用分攤

（一）同一開發(fā)項目中建設不同類型房地產(chǎn)的，按該類型房地產(chǎn)建筑面積占該項目總建筑面積的比例分攤?cè)〉猛恋厥褂脵嗨Ц兜慕痤~和土地征用及拆遷補償費（以下簡稱“土地成本”）。但對占地相對獨立的不同類型房地產(chǎn)，應按該類型房地產(chǎn)占地面積占該項目房地產(chǎn)總占地面積的比例計算分攤土地成本。

解讀：

因為在計算土地增值稅時，應當區(qū)分不同類型房地產(chǎn)分別計算增值額、增值率，繳納土地增值稅，所以就產(chǎn)生了成本費用（扣除項目）在不同類型房地產(chǎn)之間的分攤問題。

根據(jù)《公告》的規(guī)定，在分攤土地成本時應當分兩步進行：第一步，先將占地相對獨立（一般是指有道路、圍墻等分隔）的不同類型房地產(chǎn)，按該類型房地產(chǎn)實際占地面積占該項目房地產(chǎn)總占地面積的比例計算分攤土地成本。第二步，對于剩余混建的不同類型房地產(chǎn)，應當首先確定混建房屋占地的總土地成本，然后根據(jù)混建房屋中某一類型房地產(chǎn)建筑面積占該項目混建總建筑面積的比例分攤土地成本。蘇地稅規(guī)〔2012〕1號四、同一開發(fā)項目不同類蘇地稅規(guī)〔2012〕1號需要說明的是，土地征用及拆遷補償費是為取得土地使用權而付出的代價，在土地征用和拆遷階段，房地產(chǎn)開發(fā)行為尚未開始，因此不宜將土地征用及拆遷補償費直接歸屬于房地產(chǎn)開發(fā)成本，而應當先在取得土地使用權所支付的金額中歸集，然后根據(jù)房地產(chǎn)開發(fā)項目實際占用土地情況，分攤至房地產(chǎn)開發(fā)項目。此次《公告》將“土地征用及拆遷補償費”歸集為“土地成本”，是對此前稅收政策存在瑕疵的修正。

（二）同一開發(fā)項目中建設的不同類型房地產(chǎn)發(fā)生的建筑安裝工程費，前期工程費、基礎設施費、公共配套設施費、開發(fā)間接費用，按本文第二條所述核算對象分別歸集。如不能按不同類型房地產(chǎn)分別歸集的，應按照不同類型房地產(chǎn)的建筑面積占該項目總建筑面積比例分攤。

蘇地稅規(guī)〔2012〕1號需要說明的是，土地征用及拆遷蘇地稅規(guī)〔2012〕1號解讀：

納稅人發(fā)生的開發(fā)成本應當歸集至不同類型房地產(chǎn)。如果納稅人只存在一種類型房地產(chǎn)，或者在會計核算時，能夠根據(jù)不同類型房地產(chǎn)確定成本對象，并準確歸集開發(fā)成本，那么不同類型房地產(chǎn)的開發(fā)成本就可直接確定。如果納稅人存在兩種類型以上的房地產(chǎn)，并且未能根據(jù)不同類型房地產(chǎn)歸集開發(fā)成本的，則應當按照不同類型房地產(chǎn)的建筑面積占該項目總建筑面積比例計算分攤開發(fā)成本。如果某一類型房地產(chǎn)存在區(qū)別于其他類型房地產(chǎn)的特定成本（例如某一類型房地產(chǎn)發(fā)生了裝修成本）的，此類特定成本應單獨歸集并準確核算，并將此類特定成本直接歸集至該類型房地產(chǎn)。

（三）同一開發(fā)項目中建設的不同類型房地產(chǎn)應分攤的利息支出，凡能夠按不同類型房地產(chǎn)計算分攤并提供金融機構證明的，允許據(jù)實計算扣除，但最高不能超過按商業(yè)銀行同類同期貸款利率計算的金額。利息支出以外的其他房地產(chǎn)開發(fā)費用，按本條第(一)、(二)項規(guī)定計算分攤的金額之和的5%計算扣除。

凡不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目不同類型房地產(chǎn)計算分攤利息支出或不能提供金融機構證明的，房地產(chǎn)開發(fā)費用按本條第(一)、(二)項規(guī)定計算分攤的金額之和的10%計算扣除。

蘇地稅規(guī)〔2012〕1號解讀：

納稅人發(fā)生的開發(fā)成本應當蘇地稅規(guī)〔2012〕1號解讀：

在計算土地增值稅時，據(jù)實扣除利息支出需要同時符合以下四個條件：第一，如果納稅人存在非房地產(chǎn)經(jīng)營項目，應當能夠?qū)⒗⒃诜康禺a(chǎn)項目和非房地產(chǎn)項目之間準確劃分；第二，利息支出能夠在不同清算單位之間準確歸集；第三，利息支出能夠按不同類型房地產(chǎn)計算分攤；第四，能夠提供金融機構證明（納稅人支付的委托貸款利息支出屬于不能提供金融機構證明的利息支出）。允許據(jù)實計算扣除的利息最高不能超過按商業(yè)銀行同類同期貸款利率計算的金額。利息支出不能同時符合上述四個條件的，則應當按照取得土地使用權支付的金額與房地產(chǎn)開發(fā)成本之和的5%計算扣除。根據(jù)《國家稅務總局關于土地增值稅清算有關問題的通知》（國稅函〔2010〕220號）的規(guī)定，如果納稅人實際發(fā)生的利息支出小于取得土地使用權支付的金額與房地產(chǎn)開發(fā)成本之和的5%，仍可按取得土地使用權支付的金額與房地產(chǎn)開發(fā)成本之和的5%計算扣除。

利息支出以外的其他房地產(chǎn)開發(fā)費用一律按照取得土地使用權支付的金額與房地產(chǎn)開發(fā)成本之和的5%計算扣除，不必考慮納稅人的實際發(fā)生額。

蘇地稅規(guī)〔2012〕1號解讀：

在計算土地增值稅時，據(jù)實蘇地稅規(guī)〔2012〕1號五、關于房地產(chǎn)開發(fā)成本、費用的扣除

（一）房地產(chǎn)開發(fā)成本核定扣除

納稅人在辦理土地增值稅清算申報時所附送房地產(chǎn)開發(fā)成本憑證或資料不符合清算要求或不實的，稅務機關可參照當?shù)亟ㄔO工程造價管理部門公布的造價定額資料，結(jié)合房屋結(jié)構、用途、區(qū)位等因素，核定開發(fā)成本的單位面積金額標準，并據(jù)以計算扣除。

解讀：

根據(jù)財稅〔2006〕187號文件第四條第二款規(guī)定：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)辦理土地增值稅清算所附送的前期工程費、建筑安裝工程費、基礎設施費、開發(fā)間接費用的憑證或資料不符合清算要求或不實的，地方稅務機關可參照當?shù)亟ㄔO工程造價管理部門公布的建安造價定額資料，結(jié)合房屋結(jié)構、用途、區(qū)位等因素，核定上述四項開發(fā)成本的單位面積金額標準，并據(jù)以計算扣除。具體核定方法由省稅務機關確定。根據(jù)蘇地稅發(fā)〔2011〕53號文件要求，主管稅務機關參照當?shù)亟ㄔO工程造價管理部門公布的造價定額資料，結(jié)合房屋結(jié)構、用途、區(qū)位等因素，制定《房地產(chǎn)開發(fā)成本參考標準》。如果納稅人申報時所附送房地產(chǎn)開發(fā)成本憑證或資料不符合清算要求或不實的，可根據(jù)《房地產(chǎn)開發(fā)成本參考標準》核定開發(fā)成本的單位面積金額標準，并據(jù)以計算扣除。

蘇地稅規(guī)〔2012〕1號五、關于房地產(chǎn)開發(fā)成本、費用的扣除

蘇地稅規(guī)〔2012〕1號（二）公共配套設施成本費用的扣除

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)建造的各項公共配套設施,建成后移交給全體業(yè)主或無償移交給政府、公共事業(yè)單位用于非營利性社會公共事業(yè)的，準予扣除相關成本、費用；未移交的，不得扣除相關成本、費用。項目規(guī)劃范圍之外的，其開發(fā)成本、費用一律不予扣除。

人防工程的使用權和收益權未無償移交給全體業(yè)主的，其相關成本、費用不予扣除。

解讀：

根據(jù)國稅發(fā)〔2006〕187號文件的規(guī)定，公共配套設施建成后，產(chǎn)權不屬于全體業(yè)主，也未無償移交給政府、公用事業(yè)單位用于非營利性社會公共事業(yè)，也未有償轉(zhuǎn)讓的，建造公共配套設施發(fā)生的成本、費用在計算土地增值稅時不得扣除。如果納稅人存在不得扣除的公共配套設施費，但未將公共配套設施作為獨立的開發(fā)產(chǎn)品核算歸集成本、費用，那么在計算土地增值稅時將無法確定不得扣除的金額。因此，對于不可售的公共配套設施（可售的公共配套設施按非住宅處理），應當作為獨立開發(fā)產(chǎn)品核算歸集成本、費用。

蘇地稅規(guī)〔2012〕1號（二）公共配套設施成本費用蘇地稅規(guī)〔2012〕1號對項目規(guī)劃范圍之外的開發(fā)成本（例如對小區(qū)周邊綠化、道路進行整治發(fā)生的成本費用），在計算土地增值稅時一律不予扣除。

人防工程的使用權和收益權無償移交給全體業(yè)主的證明材料，應當包括房地產(chǎn)企業(yè)在當?shù)刂饕襟w上的移交公告。（三）裝修裝飾費用的扣除

凡以建筑物或構筑物為載體，移動后會引起性質(zhì)、形狀改變或者功能受損的裝修裝飾物支出，可以作為開發(fā)成本計算扣除。上述之外的其他裝修裝飾費用支出，一律不得作為開發(fā)成本扣除。

對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)售樓處等營銷設施的裝修費用，應計入房地產(chǎn)開發(fā)費用。

蘇地稅規(guī)〔2012〕1號對項目規(guī)劃范圍之外的開發(fā)成本蘇地稅規(guī)〔2012〕1號解讀：

根據(jù)《土地增值稅暫行條例》及其實施細則的規(guī)定，土地增值稅的征稅對象包括轉(zhuǎn)讓國有土地使用權、地上建筑物（包括地上地下的各種建筑及各種附屬設施）及其附著物（是指附著于該土地上的不能移動，一經(jīng)移動即遭損壞的物品，如花、草、樹木等），即對轉(zhuǎn)讓“不動產(chǎn)”征稅。移動后不會引起性質(zhì)、形狀改變或者功能受損的裝修裝飾物屬于“動產(chǎn)”，因此不屬于土地增值稅的征稅范圍。屬于“動產(chǎn)”的裝修裝飾物支出不得作為開發(fā)成本扣除，同時在確認轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)收入時，可減去屬于“動產(chǎn)”的裝修裝飾物的合理買價。

售樓處等營銷設施屬于為銷售房地產(chǎn)服務的設施，其裝修的目的主要是改善銷售環(huán)境和提升企業(yè)形象，而不是直接對外銷售，因此《公告》規(guī)定，對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)售樓處等營銷設施的裝修費用，應作為房地產(chǎn)開發(fā)費用處理，不得計入開發(fā)成本。

蘇地稅規(guī)〔2012〕1號解讀：

根據(jù)《土地增值稅暫行條例蘇地稅規(guī)〔2012〕1號（四）取得土地使用權所支付費用的扣除

納稅人為取得土地使用權所支付的地價款，在計算土地增值稅時，取得土地使用權支付的地價款，應以納稅人實際支付土地出讓金（包括后期補繳的土地出讓金），減去因受讓該宗土地政府以各種形式支付給納稅人的經(jīng)濟利益后予以確認。

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)支付的土地閑置費不得扣除。

解讀：

取得土地使用權支付的金額應為納稅人為取得土地使用權實際支付的金額，不包括政府以各種形式減免或者返還的金額。《公告》的上述規(guī)定有效防止了納稅人虛增土地成本，堵塞了土地增值稅征管漏洞。

根據(jù)國稅函〔2010〕220號文件規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)逾期開發(fā)繳納的土地閑置費不得扣除。

蘇地稅規(guī)〔2012〕1號（四）取得土地使用權所支付費蘇地稅規(guī)〔2012〕1號（五）相關費用、基金的扣除

1、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)代收費用，應當按照《財政部國家稅務總局關于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》(財稅字〔1995〕48號)第六條的規(guī)定進行處理。城市基礎設施配套費、人防工程異地建設費不得加計扣除，也不作為房地產(chǎn)開發(fā)費用扣除的計算基數(shù)。

2、政府性基金和行政事業(yè)性收費按照以下原則處理：

（1）企業(yè)建造房屋建筑物時特有的費用和基金，按其是否與開發(fā)建造活動相關的原則進行劃分。凡與開發(fā)活動直接相關，且可直接計入或分配計入開發(fā)對象的，允許計入開發(fā)成本；反之，則應計入開發(fā)費用。對企業(yè)非建造房屋建筑物時特有的費用和基金，應計入開發(fā)費用。

（2）允許計入開發(fā)成本的費用、基金，如果是在開發(fā)項目竣工驗收之后發(fā)生的，則也應計入開發(fā)費用。蘇地稅規(guī)〔2012〕1號（五）相關費用、基金的扣除蘇地稅規(guī)〔2012〕1號解讀：

關于市政公用基礎設施配套費和人防工程異地建設費，一些市縣政府及其職能部門下文明確其為代收費用，也有一些地區(qū)并未下文明確。鑒于市政公用基礎設施配套費和人防工程異地建設費金額較大且包含在房價之中，這兩項費用與房地產(chǎn)項目的建造活動非直接相關，房地產(chǎn)企業(yè)繳納上述兩項費用，不會產(chǎn)生其他額外支出或發(fā)生額外勞務，因此，此次《公告》明確，市政公用基礎設施配套費和人防工程異地建設費在計算土地增值稅時允許扣除但不允許加計扣除，也不得作為計算房地產(chǎn)開發(fā)費用扣除限額的基數(shù)。

對于房地產(chǎn)企業(yè)繳納的政府性基金和行政事業(yè)性收費的土地增值稅處理。此次《公告》允許同時符合以下條件的政府性基金和行政事業(yè)性收費計入開發(fā)成本：一是具備特有性，即政府性基金和行政事業(yè)性收費是開發(fā)房地產(chǎn)項目特有的，如新型墻體材料專項基金、散裝水泥基金等。房地產(chǎn)行業(yè)以及其他行業(yè)普遍繳納的基金費（如防洪保安資金、退役士兵安置保障金）不允許計入開發(fā)成本；二是具備直接相關性，即政府性基金和行政事業(yè)性收費應當與開發(fā)活動直接相關。三是發(fā)生時間在開發(fā)項目竣工驗收之前。需要說明的是，此處所稱“在開發(fā)項目竣工驗收之前”是指政府性基金和行政事業(yè)性收費的發(fā)生環(huán)節(jié)在竣工驗收之前，而不是要求實際繳納時間在竣工驗收之前。

蘇地稅規(guī)〔2012〕1號解讀：

關于市政公用基礎設施配套蘇地稅規(guī)〔2012〕1號允許計入開發(fā)成本的政府性基金和行政事業(yè)性收費，在計算土地增值稅時允許加計扣除，并作為計算房地產(chǎn)開發(fā)費用扣除限額的計算基數(shù)。

根據(jù)《土地增值稅暫行條例實施細則》以及《江蘇省地方稅務局關于地方稅有關業(yè)務問題的通知》（蘇地稅發(fā)〔1999〕087號）的規(guī)定，納稅人繳納的教育費附加和地方教育附加，在計算土地增值稅時比照稅金扣除。

本公告自2012年10月1日實施。

解讀：

公告實施時間以稅務機關受理企業(yè)申報為準。應清算項目以達到清算條件、可清算項目以清算通知下達之日起90天內(nèi)最后一次受理申報時間為準。公告實施之前完成清算申報的，不再追溯調(diào)整。蘇