破產(chǎn)重整企業(yè)稅務(wù)信用修復(fù)制度的構(gòu)建

破產(chǎn)重整企業(yè)隈信用，蝮制度的構(gòu)建一、破產(chǎn)重整企業(yè)稅務(wù)信用修復(fù)的立論基礎(chǔ)（一）企業(yè)資不抵債不等于企業(yè)信用完全喪失江平教授在其撰寫的《現(xiàn)代企業(yè)的核心是資本企業(yè)》一文中提到“當(dāng)公司不能實現(xiàn)債務(wù)清償或者出現(xiàn)明顯的償債能力就喪失了支付債務(wù)的能力，進而就完全失去了企業(yè)信用，社會屬性也即喪失”[1],顯然這一觀點過于絕對地認為企業(yè)具備了破產(chǎn)條件就相當(dāng)于企業(yè)信用完全喪失。雖然企業(yè)由于不能清償?shù)狡趥鶆?wù)、資不抵債出現(xiàn)破產(chǎn)導(dǎo)致其喪失資產(chǎn)信用，但是資產(chǎn)信用僅僅是企業(yè)信用的一個組成部分，并不等于企業(yè)信用，企業(yè)信用也包括企業(yè)服務(wù)產(chǎn)品信用、經(jīng)營管理信用以及企業(yè)發(fā)展?jié)摿π庞?、政府職管部門信用等不具有資產(chǎn)性質(zhì)的信用，因此企業(yè)信用不能以是否具備償債能力來衡量。值得注意的是破產(chǎn)重整企業(yè)的資本信用是基礎(chǔ)，會導(dǎo)致其他信用受到影響，相反其他信用如果在重整過程中得以及時修復(fù)，能夠招募重整投資人進行資本信用修復(fù)，特別是政府職能部門的信用修復(fù)能夠得到政府的大力支持，幫助其實現(xiàn)重整目的。（二）修復(fù)企業(yè)信用是重整的必然要求和前提企業(yè)具有重整價值是其能夠啟動破產(chǎn)重整程序的前提和基礎(chǔ)，而企業(yè)能夠具有重整價值需要企業(yè)將降低的企業(yè)信用修復(fù)，這也是重整減少經(jīng)濟成本和創(chuàng)造更大社會效果的必然要求。因此，從企業(yè)是否具備重整價值的判定之初就應(yīng)該考察企業(yè)的各種價值，特別是信用價值，如果識別開始價值分析就出現(xiàn)偏差，錯誤地評估企業(yè)的重整價值，那么雖然強行啟動重整程序，引進重整投資人或者通過其他途徑注入資金，企業(yè)在沒有恢復(fù)信用的前提下仍將再次陷入經(jīng)營困難、難以為繼的境地。企業(yè)信用是評估企業(yè)具有重整價值的重要指標，也是在重整過程中重點修復(fù)的關(guān)鍵一環(huán)。（三）企業(yè)稅務(wù)修復(fù)是稅務(wù)秩序穩(wěn)定的需要企業(yè)作為依法納稅的主體，恢復(fù)重整企業(yè)稅務(wù)信用能夠提高重整效率、以更小的經(jīng)濟成本獲得更為客觀的經(jīng)濟效益；從征稅的主體視角看，實現(xiàn)企業(yè)稅務(wù)信用恢復(fù)，能夠幫助重整企業(yè)提高政府信譽度，獲得政府重整支持，增加經(jīng)濟效益，完成稅款清繳，有助于平衡欠繳稅主體和征稅主體矛盾的征納秩序并提高稅收效率[2]。建立稅務(wù)信用修復(fù)制度，能夠發(fā)揮企業(yè)主觀能動性，通過積極作為消除不良稅務(wù)記錄，提高稅務(wù)等級，也在一定程度上節(jié)約了稅務(wù)部門追繳稅收的成本，實現(xiàn)征稅務(wù)主體的雙贏。企業(yè)通過稅務(wù)信用修復(fù)還能夠使得重整企業(yè)再生，避免重整企業(yè)逃避稅收繳納、稅務(wù)部門采取強制措施催收的局面，讓重整后的企業(yè)獲得平穩(wěn)發(fā)展的機會，為國家創(chuàng)造更多的稅收。二、破產(chǎn)重整企業(yè)稅務(wù)信用修復(fù)制度的缺陷（一）重整企業(yè)稅務(wù)信用修復(fù)于法無據(jù)我國對稅務(wù)信用管理主要規(guī)定在《稅務(wù)信用管理辦法（試行）》中，該管理辦法主要在納稅信用信息的采集方式、納稅信用評價、納稅信用評價結(jié)果的確定和發(fā)布、納稅評價結(jié)果的應(yīng)用等方面進行規(guī)定，對納稅主體在稅務(wù)信用修復(fù)方面卻并沒有規(guī)定，導(dǎo)致企業(yè)在稅務(wù)修復(fù)方面無法律依據(jù)。隨著實務(wù)中破產(chǎn)重整案件不斷增多，不同地方針對重整企業(yè)稅務(wù)信用的修復(fù)雖然采取多種措施并實現(xiàn)一定的積極效果，但只能在具體案件中個別適用，囿于無普適性的法律依據(jù)，導(dǎo)致重整企業(yè)稅務(wù)修復(fù)并不規(guī)范統(tǒng)一。（二）我國法定稅務(wù)信用修復(fù)方式單一針對納稅主體信用修復(fù)，雖然在《稅務(wù)信用管理辦法（試行）》中沒有規(guī)定，但在《重大稅收違法案件信息公布辦法（試行）》中有所規(guī)定，這也是企業(yè)修復(fù)稅務(wù)信用可以依據(jù)的法律條文。該管理辦法對稅務(wù)信用修復(fù)申請的主體存在局限性，僅針對稅收繳納存在偷稅、欠稅的違法納稅人，對于信用等級較低的企業(yè)并不適用；從稅收信用修復(fù)的方式上來講，稅務(wù)部門會將存在重大稅收違法的納稅人進行公示，當(dāng)重大稅收違法稅務(wù)人通過補繳稅款完成應(yīng)繳納稅款后，稅務(wù)部門會將該違法納稅人從公告名單中移除，并通知之前聯(lián)合懲治部門消除其他懲戒措施。從稅務(wù)信用修復(fù)的本質(zhì)上講，僅以移除公示名單的方式顯然力度不夠，沒有根本消除稅務(wù)信用問題，因此稅務(wù)信用主體和修復(fù)方式都沒有形成一套規(guī)范、詳細完整的途徑。（三）稅務(wù)信用修復(fù)操作流程不規(guī)范從《重大稅收違法案件信息公布辦法（試行）》條文本身來看，稅務(wù)信用修復(fù)的主體僅僅籠統(tǒng)簡單地規(guī)定由實施具體檢查的稅務(wù)機關(guān)處理決定，沒有明確地規(guī)定稅務(wù)修復(fù)申請程序，這直接導(dǎo)致實務(wù)中不同地區(qū)的稅務(wù)機關(guān)不能規(guī)范有序地進行操作。目前來看，我國法律對稅務(wù)信用修復(fù)的處理主體僅規(guī)定了稅務(wù)機關(guān)，但懲戒違法納稅的失信主體不僅包括稅務(wù)機關(guān)，還包括政府其他相關(guān)部門的懲處，因此稅務(wù)機關(guān)在沒有規(guī)范的處理程序上難免存在過多的自由裁量權(quán)，當(dāng)稅務(wù)修復(fù)部門無法有效避免權(quán)力尋租或不作為時，無法最大化地實現(xiàn)稅務(wù)信用修復(fù)的價值。三、破產(chǎn)重整企業(yè)稅務(wù)信用修復(fù)制度的構(gòu)建與探索（一）建立稅務(wù)信用修復(fù)法律體系《重大稅收違法案件信息公布辦法（試行）》雖然對稅務(wù)信用修復(fù)進行了籠統(tǒng)規(guī)定，但這在立法上顯然位階較低。而在稅務(wù)規(guī)范上立法位階較高的《稅收征收管理法》沒有規(guī)定稅務(wù)信用修復(fù)的條文。稅務(wù)信用管理制度不僅包括稅務(wù)管理、稅款征收、稅務(wù)檢查等內(nèi)容，也包括稅收信用修復(fù)。因此，稅收信用修復(fù)制度應(yīng)當(dāng)在《稅收征收管理法》中以法律的形式明確，提高稅務(wù)信用修復(fù)制度的立法位階，對我國的稅務(wù)信用做到全面、統(tǒng)一的管理，做到稅務(wù)信用修復(fù)制度有法可依［3］。更為具體的稅務(wù)信用修復(fù)申請主體、受理政府部門、申請程序、申請條件、信用修復(fù)的最終狀態(tài)可以由《稅務(wù)信用管理辦法（試行）》進一步細化規(guī)定，例如可以對失信納稅人信用修復(fù)主體普遍調(diào)整，同時強調(diào)重整企業(yè)具有特殊性地位，明確重整企業(yè)稅務(wù)信用修復(fù)的期限、修復(fù)方式，修復(fù)收到理想效果后可以在相關(guān)平臺公示公開等。因此,形成一套完整的稅務(wù)信用修復(fù)法律體系為重整企業(yè)提供法律依據(jù)至關(guān)重要。（二）合理限縮破產(chǎn)重整程序中的征稅權(quán)債權(quán)人對企業(yè)債務(wù)免除在納稅課種中以企業(yè)所得進行征稅，《企業(yè)所得稅法》對豁免債務(wù)的重整企業(yè)責(zé)任并沒有減輕，從重整的性質(zhì)講，沒有償債能力的企業(yè)通過債權(quán)人的相對豁免招募重整投資人以注入資金扭轉(zhuǎn)困難局面，但是在債務(wù)豁免的基礎(chǔ)上征收稅金，企業(yè)會在沒有資金的前提下增加課稅負擔(dān)，這顯然對重整企業(yè)的稅務(wù)信用是又一次的打擊。因此有必要通過調(diào)整《企業(yè)所得稅法》將破產(chǎn)重整企業(yè)納入課稅特區(qū)給予稅收優(yōu)惠政策，尊重重整草案中有關(guān)對債務(wù)人債務(wù)減輕的意思自治，對于債務(wù)減免部分應(yīng)予以稅收減免。同時《企業(yè)所得稅法》應(yīng)對重整企業(yè)歷史遺留的稅收滯納金和罰金，或采取不征稅、減征稅，或延長繳納期限的方式予以調(diào)整；在重整程序終結(jié)后，未受償部分，稅務(wù)機關(guān)應(yīng)當(dāng)不

再追償，這是從實體層面限縮重整企業(yè)的稅收負擔(dān)；從程序?qū)用鎭碚f，《企業(yè)所得稅法》應(yīng)該就稅務(wù)機關(guān)的稅收征管權(quán)限、征收規(guī)則方面對重整企業(yè)做出特殊規(guī)定。（三）明確企業(yè)稅務(wù)信用修復(fù)操作流程《重大稅收違法案件信息公布辦法（試行）》規(guī)定了稅務(wù)信用修復(fù)的主體由實施具體檢查的稅務(wù)機關(guān)處理決定，企業(yè)的稅務(wù)評估等級由稅務(wù)機關(guān)評定，但是稅務(wù)信用評級結(jié)果為D級的，會由聯(lián)合的市場監(jiān)督部門、土地部門、房管部門共同對失信企業(yè)處罰。對于信用等級評估結(jié)果低的企業(yè)進行處罰的行政機關(guān)既然不只稅務(wù)機關(guān)，那么對重整企業(yè)進行稅務(wù)信用修復(fù)的行政部門也不應(yīng)僅僅局限為稅務(wù)機關(guān)，因此明確市場監(jiān)督部門、土地部門、房管部門等部門作為信用修復(fù)主體，對于被稅務(wù)部門認定為稅務(wù)等級較低的企業(yè)符合從通告欄撤銷的條件時，聯(lián)合懲處的行政部門有責(zé)任也應(yīng)當(dāng)及時撤銷對失信企業(yè)的懲處[4]o重整企業(yè)在向稅務(wù)部門申請信用修復(fù)，沒有可適用的法律條文對期限作出規(guī)定，對有些存在不積極作為的稅務(wù)部門不及時處理申請會出現(xiàn)拖延的問題，可在《企業(yè)所得稅法》中對稅務(wù)信用修復(fù)申請作出具體期限，稅務(wù)部門應(yīng)當(dāng)在規(guī)定的具體期限內(nèi)對提交的申請進行形式審查，并作出回復(fù)是否受理，經(jīng)審查提交的資料符合條件的，應(yīng)進行實質(zhì)審查，并應(yīng)在具體的期限內(nèi)作出決定，符合從“黑名單”撤除條件的應(yīng)下發(fā)文件送達重整企業(yè)并通知聯(lián)合懲處部門；經(jīng)實質(zhì)審查，稅務(wù)部門認為重整企業(yè)不符合信用修復(fù)條件的應(yīng)予以退回，并一次性告知不符合條件的理由。在對重整企業(yè)信用修復(fù)操作流程具體規(guī)定中應(yīng)賦予其異議權(quán)，如果對稅務(wù)機關(guān)稅務(wù)信用修復(fù)申請的處理結(jié)果持有異議，應(yīng)賦予其能夠復(fù)議的權(quán)利或者提起行政訴訟的權(quán)利。U!）推進稅務(wù)機關(guān)與人民法院的協(xié)同機制U!）推進稅務(wù)機關(guān)與人民法院的協(xié)同機制政府與法院建立“互聯(lián)互通、信息共享、合力處置”的府院聯(lián)合，在破產(chǎn)領(lǐng)域已經(jīng)成為解決企業(yè)破產(chǎn)衍生的社會問題的常態(tài)機制，政府與法院各司其職又能互聯(lián)互動，充分發(fā)揮行政管理職能和人民法院監(jiān)督職能。稅務(wù)機關(guān)與法院應(yīng)在重整企業(yè)稅務(wù)修復(fù)方面加強信息共享與數(shù)據(jù)連通，構(gòu)建大數(shù)據(jù)平臺實時分享信息，對于重整企業(yè)稅務(wù)信用實質(zhì)審查涉及的重大問題通過聯(lián)席會議等溝通協(xié)調(diào)機制共同參與。稅務(wù)部門對重整企業(yè)是否符合移除公告欄的實質(zhì)要件以及是否提高稅務(wù)信用等級，可以征求人民法院的意見，也可以邀請法院工作人員直接參與稅務(wù)信用共同評估。稅務(wù)機關(guān)特別需要注意在對重整企業(yè)稅務(wù)信用評級時，可以適當(dāng)放寬條件，在沒有嚴重失信的情況下謹慎評定為D級，通過政府與法院溝通協(xié)調(diào)充分解決好重整企業(yè)信用修復(fù)問題，為優(yōu)化營商法治環(huán)境、健全社會信用體系建設(shè)、推進國家治理能力和治理體系現(xiàn)代化作出更大貢獻[5]o（五）強化破產(chǎn)重整企業(yè)稅務(wù)信用修復(fù)監(jiān)督體系雖然稅務(wù)評定結(jié)果的行政部門存在聯(lián)合，但稅務(wù)機關(guān)在重整企業(yè)稅務(wù)信用修復(fù)中占據(jù)主導(dǎo)地位以及絕對的決定權(quán),作為申請稅務(wù)信用修復(fù)的重整企業(yè)則相對處于被動的弱勢地位，這種地位的不平等就需要對行政機關(guān)及其內(nèi)部人員進行行政監(jiān)督。首先，可以對稅務(wù)機關(guān)進行監(jiān)督。重整企業(yè)對稅務(wù)機關(guān)作出的關(guān)于稅務(wù)信用修復(fù)具體行政行為有異議的，可以向上一級稅務(wù)部門申請復(fù)議或可以不經(jīng)過復(fù)議程序直接向法院提起行政訴訟。如果重整企業(yè)掌握了參與信用修復(fù)的部門存在徇私舞弊、以權(quán)謀私、貪污受賄的不法行為的，可以向有關(guān)部門進行舉報，通過賦予重整企業(yè)的救濟權(quán)利可以彌補其弱勢地位，保障稅務(wù)信用修復(fù)可以高效率運轉(zhuǎn)。建立重整企業(yè)稅務(wù)信用修復(fù)監(jiān)督體系也需要社會參與，可以通過社會媒體及時更新信用較低的企業(yè)稅務(wù)修復(fù)進展，并及時向社會反饋結(jié)果，對于在地方有一定影響力的企業(yè)，重整后稅務(wù)信用修復(fù)主動通過媒體進行聽證，提高透明度。同時重整企業(yè)的稅務(wù)信用修復(fù)處于一個長期不斷變化的動態(tài)過程，因此加強對重整企業(yè)信用修復(fù)的事后監(jiān)督，是稅務(wù)信用修復(fù)監(jiān)督體系的重要組成部分。重整企業(yè)稅務(wù)信用通過修復(fù)調(diào)整到較高級別的等級后，稅務(wù)部門可以對其稅務(wù)信息進行實時跟蹤觀察，重點監(jiān)督、重點記錄，并及時將監(jiān)督數(shù)據(jù)整