第七章：企業(yè)所得稅

會(huì)計(jì)學(xué)1第七章：企業(yè)所得稅第一節(jié)：企業(yè)所得稅的征收制度

一、納稅義務(wù)人

在中華人民共和國境內(nèi)，企業(yè)和其他取得收入的組織（以下統(tǒng)稱企業(yè)）為企業(yè)所得稅的納稅人。

1.企業(yè)分為居民企業(yè)和非居民企業(yè)。居民企業(yè)是指依法在中國境內(nèi)成立，或者依照外國（地區(qū)）法律成立但實(shí)際管理機(jī)構(gòu)在中國境內(nèi)的企業(yè)。非居民企業(yè)是指依照外國（地區(qū)）法律成立且實(shí)際管理機(jī)構(gòu)不在中國境內(nèi)，但在中國境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所的，或者在中國境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所，但有來源于中國境內(nèi)所得的企業(yè)。實(shí)際管理機(jī)構(gòu)是指跨國企業(yè)的實(shí)際有效的指揮、控制和管理中心，是行使居民稅收管轄權(quán)的國家判定法人居民身份的主要標(biāo)準(zhǔn)。實(shí)際管理機(jī)構(gòu)所在地的認(rèn)定，一般以股東大會(huì)的場所、董事會(huì)的場所以及行使指揮監(jiān)督權(quán)力的場所等因素來綜合判斷。

2.個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)不是企業(yè)所得稅的納稅人

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二、企業(yè)所得稅稅率

25％其中，非居民企業(yè)在中國境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所的，或者雖設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所但取得的所得與其所設(shè)機(jī)構(gòu)、場所沒有實(shí)際聯(lián)系的，其適用稅率為20%。實(shí)際征收時(shí)按10%。三、稅收優(yōu)惠

1.免稅收入（1）國債利息收入；（2）符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益；（3）在中國境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機(jī)構(gòu)、場所有實(shí)際聯(lián)系的股息、紅利等權(quán)益性投資收益。給予免稅需滿足兩項(xiàng)條件：一是與該機(jī)構(gòu)場所有實(shí)際聯(lián)系，也就是說必須擁有實(shí)質(zhì)性的股權(quán)；二是投資收益不包括連續(xù)持有居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票不足12個(gè)月取得的投資收益。（4）符合條件的非營利組織的收入。第2頁/共90頁

2.免征、減征企業(yè)所得稅：（1）從事農(nóng)、林、牧、漁業(yè)項(xiàng)目的所得。（減征和免征）（2）從事國家重點(diǎn)扶持的公共基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目投資經(jīng)營的所得；自項(xiàng)目取得第一筆經(jīng)營收入所屬納稅年度起，三免三減半。

（3）從事符合條件的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水項(xiàng)目的所得。（三免三減半）（4）符合條件的技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得。一個(gè)納稅年度內(nèi)，居民企業(yè)轉(zhuǎn)讓技術(shù)所有權(quán)所得不超過500萬元的部分，免稅；超過500萬元部分，減半征收所得稅。（技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得=技術(shù)轉(zhuǎn)讓收入-技術(shù)轉(zhuǎn)讓成本-相關(guān)稅費(fèi)）（5）本法第三條第三款規(guī)定的所得。

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3.符合條件的小型微利企業(yè)，減按20%的稅率征收企業(yè)所得稅。

認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)：（1）工業(yè)企業(yè)，年度應(yīng)納稅所得額不超過30萬元，從業(yè)人數(shù)不超過100人，資產(chǎn)總額不超過3000萬元；（2）其他企業(yè)，年度應(yīng)納稅所得額不超過30萬元，從業(yè)人數(shù)不超過80人，資產(chǎn)總額不超過1000萬元。

2012年1月1日至2015年12月31日，對符合《企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施條例以及相關(guān)稅收政策規(guī)定的小型微利企業(yè)，年應(yīng)納稅所得額低于6萬元（含6萬元）的，其所得減按50%計(jì)入應(yīng)納稅所得額，按20%的稅率繳納企業(yè)所得稅。

第4頁/共90頁4.國家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)，減按15％的稅率征收企業(yè)所得稅。高新技術(shù)企業(yè)的認(rèn)定：詳見2008.4.14科技部、財(cái)政部和國家稅務(wù)總局的通知。

第5頁/共90頁5.企業(yè)的下列支出，可以在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)加計(jì)扣除：

加計(jì)扣除范圍.doc

（1）開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用，按50%加計(jì)扣除或者150%攤銷。（2）安置殘疾人員所支付的工資，按照支付給殘疾職工工資的100%加計(jì)扣除；國家鼓勵(lì)安置的其他就業(yè)人員所支付工資的加計(jì)扣除辦法，由國務(wù)院另行規(guī)定。第6頁/共90頁6.創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)從事國家需要重點(diǎn)扶持和鼓勵(lì)的創(chuàng)業(yè)投資，可以按投資額的一定比例抵扣應(yīng)納稅所得額。創(chuàng)業(yè)企業(yè)優(yōu)惠，是指創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)采取股權(quán)投資方式投資于未上市中小高新技術(shù)企業(yè)2年以上，并符合一定條件的，可按其對中小高新技術(shù)企業(yè)投資額的70％抵扣該創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)的應(yīng)納稅所得額。

7.企業(yè)綜合利用資源，生產(chǎn)符合國家產(chǎn)業(yè)政策規(guī)定的產(chǎn)品所取得的收入，可以在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)減計(jì)收入（減按90%計(jì)入收入總額）。綜合利用資源，是指企業(yè)以國家主管部門發(fā)布的《資源綜合利用目錄》內(nèi)的資源作為主要原材料，生產(chǎn)符合國家產(chǎn)業(yè)政策規(guī)定的產(chǎn)品。

8.企業(yè)購置用于環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備的投資額的10%可以從企業(yè)當(dāng)年的應(yīng)納稅額中抵免；當(dāng)年不足抵免的，可以在以后5個(gè)納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)抵免。第7頁/共90頁9.實(shí)施企業(yè)所得稅過渡優(yōu)惠政策（1）新稅法公布前批準(zhǔn)設(shè)立的企業(yè)稅收優(yōu)惠過渡辦法；

（2）繼續(xù)執(zhí)行西部大開發(fā)稅收優(yōu)惠政策（3）實(shí)施企業(yè)稅收過渡優(yōu)惠政策的其他規(guī)定企業(yè)所得稅過渡優(yōu)惠政策與新稅法及實(shí)施條例規(guī)定的優(yōu)惠政策存在交叉的，由企業(yè)選擇最優(yōu)惠的政策執(zhí)行，不得疊加享受，且一經(jīng)選擇，不得改變第8頁/共90頁第二節(jié)：應(yīng)納稅所得額的計(jì)算

公式：應(yīng)納稅所得額=收入總額-不征稅收入-免稅收入-各項(xiàng)扣除-允許彌補(bǔ)的以前年度虧損第9頁/共90頁

一、收入總額。包括：

1.銷售貨物收入；

2.提供勞務(wù)收入；

3.轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)收入；

4.股息、紅利等權(quán)益性投資收益；

5.利息收入；

6.租金收入；

7.特許權(quán)使用費(fèi)收入；

8.接受捐贈(zèng)收入；

9.其他收入第10頁/共90頁

稅法不考慮企業(yè)的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)，強(qiáng)制性。

國稅函[2008]875號企業(yè)銷售商品同時(shí)滿足下列條件的，應(yīng)確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)：

(1)商品銷售合同已經(jīng)簽訂，企業(yè)已將商品所有權(quán)相關(guān)的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購貨方；

(2)企業(yè)對已售出的商品既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有實(shí)施有效控制；

(3)收入的金額能夠可靠地計(jì)量；

(4)已發(fā)生或?qū)l(fā)生的銷售方的成本能夠可靠地核算。

收入會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定

銷售商品收入同時(shí)滿足下列條件的，才能予以確認(rèn)：

(1)企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購貨方；

(2)企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已售出的商品實(shí)施有效控制；

(3)收入的金額能夠可靠地計(jì)量；

(4)相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；(超過50%)

(5)相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠地計(jì)量。第11頁/共90頁例題

某企業(yè)接受一批材料捐贈(zèng)，捐贈(zèng)方無償提供按市場價(jià)格開具的增值稅專用發(fā)票注明價(jià)款10萬元，增值稅1.7萬元；受贈(zèng)方自行支付運(yùn)費(fèi)0.3萬元。請確定該筆行為的賬面成本和應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅稅額。

該批材料的賬面成本=10+0.3（1-7%）=10.28（萬元）受贈(zèng)該批材料應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅=11.7×25%=2.93（萬元）第12頁/共90頁例題

某企業(yè)將自產(chǎn)貨物一批通過政府部門捐贈(zèng)給貧困山區(qū)，該批貨物賬面成本80萬元，同類市場價(jià)格100萬元（不含稅）。請做出該筆業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理并分析納稅狀況。第13頁/共90頁

思路有兩個(gè)：

第一種處理辦法：借：營業(yè)外支出——捐贈(zèng)支出117

貸：主營業(yè)務(wù)收入100

應(yīng)繳稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷）17

借：主營業(yè)務(wù)成本80

貸：產(chǎn)成品80

第二種處理辦法：借：營業(yè)外支出——捐贈(zèng)支出97

貸：產(chǎn)成品80

應(yīng)繳稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷）17

第14頁/共90頁例題

納稅人下列行為應(yīng)視同銷售確認(rèn)所得稅收入的有（）。

A.將貨物用于投資

B.將貨物用于捐贈(zèng)

C.將產(chǎn)品用于集體福利

D.將產(chǎn)品用于在建工程第15頁/共90頁《關(guān)于貫徹落實(shí)企業(yè)所得稅法若干稅收問題的通知》中關(guān)于收入確認(rèn)的解讀（國稅函【2010】79）

一、關(guān)于租金收入確認(rèn)問題

根據(jù)《實(shí)施條例》第十九條的規(guī)定，企業(yè)提供固定資產(chǎn)、包裝物或者其他有形資產(chǎn)的使用權(quán)取得的租金收入，應(yīng)按交易合同或協(xié)議規(guī)定的承租人應(yīng)付租金的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。其中，如果交易合同或協(xié)議中規(guī)定租賃期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根據(jù)《實(shí)施條例》第九條規(guī)定的收入與費(fèi)用配比原則，出租人可對上述已確認(rèn)的收入，在租賃期內(nèi)，分期均勻計(jì)入相關(guān)年度收入。

出租方如為在我國境內(nèi)設(shè)有機(jī)構(gòu)場所、且采取據(jù)實(shí)申報(bào)繳納企業(yè)所得的非居民企業(yè)，也按本條規(guī)定執(zhí)行。

第16頁/共90頁例題2009年A企業(yè)租賃房屋給B企業(yè)，租賃期3年，每年租金100萬元，2009年一次收取了3年的租金300萬。

請問會(huì)計(jì)上和稅法上如何確認(rèn)收入。如果2009年簽訂租賃合同，租賃期3年，2011年一次性收取租金300萬元。

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第一種情況：會(huì)計(jì)處理：2009年確認(rèn)100萬租金收入；而稅法根據(jù)條例第19條確認(rèn)300萬收入，屬于稅法同會(huì)計(jì)的差異，應(yīng)在納稅申報(bào)表附表3第5行調(diào)增應(yīng)納稅所得額調(diào)增200萬元。2010、2011兩個(gè)年度應(yīng)該調(diào)減100萬元。

而本文件下發(fā)后，根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，在稅收上可以每年確認(rèn)100萬元收入，堅(jiān)持了權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和配比原則。

第二種情況：會(huì)計(jì)處理：2009、2010、2011年每年確認(rèn)收入100萬元；而稅法在2011年一次性確認(rèn)收入，因此附表3第5行在2009年每年調(diào)減100萬元，而2011年，做納稅調(diào)增200萬元。

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關(guān)于開票問題。營業(yè)稅同企業(yè)所得稅的沖突與協(xié)調(diào)。

（1）由于營業(yè)稅2009年就要確認(rèn)收入，所以發(fā)票已開具。而企業(yè)所得稅，雖然開具了發(fā)票，仍然不需要確認(rèn)收入。

（2）對于承租方，雖然第一年取得了全額發(fā)票，但是不能一次性扣除費(fèi)用，而是按照《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第49條的規(guī)定，分期攤銷。

（3）如果是第三年收取租金，雖然第一年沒有收到發(fā)票，仍然可以稅前扣除。這也是權(quán)責(zé)發(fā)生制的體現(xiàn)。

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二、關(guān)于債務(wù)重組收入確認(rèn)問題

企業(yè)發(fā)生債務(wù)重組，應(yīng)在債務(wù)重組合同或協(xié)議生效時(shí)確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。債務(wù)重組業(yè)務(wù)往往有一個(gè)過程，到底是按照債務(wù)重組股東大會(huì)批準(zhǔn)的時(shí)間，還是按照合同生效時(shí)間，過去并不明確。本文件明確了債務(wù)重組的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間。

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三、關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得確認(rèn)和計(jì)算問題

企業(yè)轉(zhuǎn)讓股權(quán)收入，應(yīng)于轉(zhuǎn)讓協(xié)議生效、且完成股權(quán)變更手續(xù)時(shí)，確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。轉(zhuǎn)讓股權(quán)收入扣除為取得該股權(quán)所發(fā)生的成本后，為股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得。企業(yè)在計(jì)算股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得時(shí)，不得扣除被投資企業(yè)未分配利潤等股東留存收益中按該項(xiàng)股權(quán)所可能分配的金額。

1、明確了轉(zhuǎn)讓股權(quán)的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間。是轉(zhuǎn)讓股權(quán)生效，且完成股權(quán)變更手續(xù)時(shí)。意味著，企業(yè)在一定程度上可以操縱納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，即使股權(quán)框架協(xié)議已經(jīng)簽訂，只要股權(quán)變更手續(xù)沒有變更，當(dāng)年不確認(rèn)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得。即：股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得的實(shí)現(xiàn)，稅法更看重股權(quán)登記，這也符合《物權(quán)法》的基本理念。

2、關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得不得扣除留存收益，本文件屬于明確該問題。在此之前各地稅務(wù)機(jī)關(guān)也是按照這個(gè)原則進(jìn)行稅務(wù)處理的。第21頁/共90頁例題A公司擁有B公司100%的股權(quán)，初始投資成本為100萬，B公司截止2010年6月底賬面凈資產(chǎn)200萬元，其中注冊資本100萬元、盈余公積30萬元、未分配利潤70萬元，現(xiàn)A公司按220萬元出售予境內(nèi)C企業(yè)，應(yīng)確認(rèn)該項(xiàng)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得多少？第22頁/共90頁

由于留存收益包括未分配利潤和盈余公積兩個(gè)部分，上述盈余公積30萬元、未分配利潤70萬元不得扣減。則A企業(yè)應(yīng)確認(rèn)財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得120萬元（220－100），而不是20萬元（220－100－30－70）。上述股權(quán)轉(zhuǎn)讓似乎產(chǎn)生重復(fù)征稅問題，盈余公積30萬元、未分配利潤70屬于稅后提取，已經(jīng)繳納過企業(yè)所得稅，A公司轉(zhuǎn)讓股權(quán)時(shí)，確認(rèn)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得，計(jì)入應(yīng)納稅所得，對該部分重復(fù)征收企業(yè)所得稅。第23頁/共90頁

為避免重復(fù)征稅，類似企業(yè)可以先將留存收益進(jìn)行分配，降低凈資產(chǎn)，再轉(zhuǎn)讓，從而降低轉(zhuǎn)讓所得。如A企業(yè)先將未分配利潤70萬元以股利形式分回，享受符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利收入，為免稅收入。企業(yè)再以150萬的價(jià)格轉(zhuǎn)讓，則股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得50萬元（150-100），大大降低了企業(yè)所得稅稅負(fù)。第24頁/共90頁

四、關(guān)于股息、紅利等權(quán)益性投資收益收入確認(rèn)問題企業(yè)權(quán)益性投資取得股息、紅利等收入，應(yīng)以被投資企業(yè)股東會(huì)或股東大會(huì)作出利潤分配或轉(zhuǎn)股決定的日期，確定收入的實(shí)現(xiàn)。

被投資企業(yè)將股權(quán)（票）溢價(jià)所形成的資本公積轉(zhuǎn)為股本的，不作為投資方企業(yè)的股息、紅利收入，投資方企業(yè)也不得增加該項(xiàng)長期投資的計(jì)稅基礎(chǔ)。第25頁/共90頁

解讀：第一，“符合條件”是指：（1）居民企業(yè)之間——不包括投資到“獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)、非居民企業(yè)”；（2）直接投資——不包括“間接投資”；（3）連續(xù)持有居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票在一年（12個(gè)月）以上取得的投資收益。

“權(quán)益性投資”是指：為獲取其他企業(yè)的權(quán)益或凈資產(chǎn)所進(jìn)行的投資。

第二，股息紅利收入按照被投資企業(yè)股東會(huì)或股東大會(huì)做出利潤分配的日期，取消了國稅發(fā)[2000]118號以被投資企業(yè)會(huì)計(jì)賬務(wù)上實(shí)際做利潤分配處理（包括以盈余公積和未分配利潤轉(zhuǎn)增資本）時(shí)，作為投資方企業(yè)應(yīng)確認(rèn)投資所得實(shí)現(xiàn)的規(guī)定，這一點(diǎn)在企業(yè)所得稅法實(shí)施條例也有體現(xiàn)。國稅函79號文件的特色在于將未分配利潤、盈余公積、資本公積（除資本溢價(jià)外）轉(zhuǎn)增資本明確要確認(rèn)收入。實(shí)際上是將轉(zhuǎn)股看做兩個(gè)事項(xiàng)，第一件事是先分紅，第二件事是用分紅去投資。

第三，股權(quán)溢價(jià)轉(zhuǎn)增資本是投資成本在注冊資金和資本公積的內(nèi)部劃轉(zhuǎn)，不影響計(jì)稅基礎(chǔ)，因此也不能確認(rèn)收入第26頁/共90頁例題

某公司以2010年12月31日公司總股本200萬股為基數(shù)，向全體股東按每10股派發(fā)現(xiàn)金紅利1.00元（含稅）進(jìn)行分配，共計(jì)分配利潤20萬元。公司以2010年12月31日公司總股本200萬股為基數(shù)，以資本公積向全體股東每10股轉(zhuǎn)增8股（其中權(quán)（票）溢價(jià)形成的資本公積轉(zhuǎn)為股本為2股），共計(jì)資本公積金轉(zhuǎn)增股本160萬股。該公司居民企業(yè)股東享有總股本的60%，非居民企業(yè)股東享有總股本的40%。請確定居民股東和非居民股東的股息、紅利收入。第27頁/共90頁

根據(jù)國稅函[2010]79號的規(guī)定，權(quán)（票）溢價(jià)形成的資本公積轉(zhuǎn)為股本的，不確認(rèn)為紅利，即200÷10×2=40萬元，不作為投資方企業(yè)的股息、紅利收入。則居民企業(yè)股東應(yīng)確認(rèn)股息紅利20×60%＋（160－40）×60%＝84萬元，非居民企業(yè)股東股息紅利20×40%+（160－40）×40%＝56萬元。第28頁/共90頁

二、不征稅收入

1.財(cái)政撥款；

2.依法收取并納入財(cái)政管理的行政事業(yè)性收費(fèi)、政府性基金；

3.國務(wù)院規(guī)定的其他不征稅收入。其他不征稅收入，是指企業(yè)取得的，由國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定專項(xiàng)用途并經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)的財(cái)政性資金。

第29頁/共90頁

財(cái)政撥款：企業(yè)實(shí)際收到的財(cái)政補(bǔ)貼和稅收返還等，按照現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，屬于政府補(bǔ)助的范疇，被排除在稅法所謂的“財(cái)政撥款”之外，會(huì)計(jì)核算中計(jì)入企業(yè)的“營業(yè)外收入”科目，除企業(yè)取得的出口退稅（增值稅進(jìn)項(xiàng)）外，一般作為應(yīng)稅收入征收企業(yè)所得稅。稅法上規(guī)定的“財(cái)政撥款”，只是政府對納入預(yù)算管理的事業(yè)單位、社會(huì)團(tuán)體等組織撥付的財(cái)政資金，不包括企業(yè)取得的財(cái)政資金，因?yàn)槠髽I(yè)的資金一般是不會(huì)“納入預(yù)算管理”的；對企業(yè)無償取得的財(cái)政資金，根據(jù)《實(shí)施條例》第二十二條規(guī)定，應(yīng)計(jì)入收入總額中其他收入的“補(bǔ)貼收入”。第30頁/共90頁

87號文件：三個(gè)條件一個(gè)都不能少

一、對企業(yè)在2008年1月1日至2010年12月31日期間從縣級以上各級人民政府財(cái)政部門及其他部門取得的應(yīng)計(jì)入收入總額的財(cái)政性資金，凡同時(shí)符合以下條件的，可以作為不征稅收入，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)從收入總額中減除：（一）企業(yè)能夠提供資金撥付文件，且文件中規(guī)定該資金的專項(xiàng)用途；（二）財(cái)政部門或其他撥付資金的政府部門對該資金有專門的資金管理辦法或具體管理要求；（三）企業(yè)對該資金以及以該資金發(fā)生的支出單獨(dú)進(jìn)行核算。第31頁/共90頁

二、根據(jù)實(shí)施條例第二十八條的規(guī)定，上述不征稅收入用于支出所形成的費(fèi)用，不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除；用于支出所形成的資產(chǎn)，其計(jì)算的折舊、攤銷不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。三、企業(yè)將符合本通知第一條規(guī)定條件的財(cái)政性資金作不征稅收入處理后，在5年（60個(gè)月）內(nèi)未發(fā)生支出且未繳回財(cái)政或其他撥付資金的政府部門的部分，應(yīng)重新計(jì)入取得該資金第六年的收入總額；第32頁/共90頁思考：不征稅收入和免稅收入的區(qū)別

第一，不征稅收入屬于非經(jīng)營活動(dòng)帶來的收入，原則上不應(yīng)該納稅，因此不征稅收入不屬于優(yōu)惠政策；免稅收入屬于經(jīng)營活動(dòng)帶來的收入，屬于應(yīng)稅收入，但國家因特別需要予以免除。因此，免稅收入屬于優(yōu)惠政策。第二，不征稅收入用于支出所形成的費(fèi)用，不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除；用于支出所形成的資產(chǎn)，其計(jì)算的折舊、攤銷不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。企業(yè)取得的各項(xiàng)免稅收入所對應(yīng)的各項(xiàng)成本費(fèi)用，除另有規(guī)定者外，可以在計(jì)算企業(yè)應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。第33頁/共90頁

只要不符合下面的三個(gè)條件，就不是不征稅收入

（一）企業(yè)能夠提供資金撥付文件，且文件中規(guī)定該資金的專項(xiàng)用途；（二）財(cái)政部門或其他撥付資金的政府部門對該資金有專門的資金管理辦法或具體管理要求；（三）企業(yè)對該資金以及以該資金發(fā)生的支出單獨(dú)進(jìn)行核算。結(jié)論：：不是不征稅收入，收入形成的費(fèi)用就可以扣除，能做免稅收入就做免稅收入。第34頁/共90頁

三、準(zhǔn)予扣除項(xiàng)目

1.稅前扣除的原則（1）權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，是指納稅人應(yīng)在費(fèi)用發(fā)生時(shí)而不是實(shí)際支付時(shí)確認(rèn)扣除。（2）配比原則，是指納稅人發(fā)生的費(fèi)用應(yīng)在費(fèi)用應(yīng)配比或應(yīng)分配的當(dāng)期申報(bào)扣除。納稅人某一納稅年度應(yīng)申報(bào)的可扣除費(fèi)用不得提前或滯后申報(bào)扣除。（3）相關(guān)性原則，是指納稅人要扣除的費(fèi)用從性質(zhì)和根源上必須與取得應(yīng)稅收入相關(guān)。（4）確定性原則，是指納稅人可扣除的費(fèi)用不論何時(shí)支付，其金額必須是確定的。（5）合理性原則，是指納稅人可扣除費(fèi)用的計(jì)算和分配方法應(yīng)符合一般的經(jīng)營常規(guī)和會(huì)計(jì)慣例。

2.扣除項(xiàng)目范圍（1）成本；（2）費(fèi)用（3）稅金；（4）損失第35頁/共90頁準(zhǔn)予扣除的稅金的方式可扣除稅金舉例在發(fā)生當(dāng)期扣除通過計(jì)入銷售稅金及附加在當(dāng)期扣除消費(fèi)稅、營業(yè)稅、城建稅、關(guān)稅、資源稅、土地增值稅、教育費(fèi)附加通過計(jì)入管理費(fèi)用在當(dāng)期扣除房產(chǎn)稅、車船稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、印花稅在發(fā)生當(dāng)期計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)的成本，在以后各期分?jǐn)偪鄢囕v購置稅、購置消費(fèi)品（如小汽車）不得抵扣的增值稅等第36頁/共90頁例題

1、納稅人計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，允許作為稅金項(xiàng)目從收入總額中扣除的流轉(zhuǎn)稅稅金是（）

A、增值稅B、消費(fèi)稅

C、房產(chǎn)稅D、土地增值稅

2、下列屬于計(jì)入管理費(fèi)用開支的稅金有（）

A、城建稅B、房產(chǎn)稅

C、車船稅D、印花稅第37頁/共90頁

答案：B；BCD

房產(chǎn)稅不是流轉(zhuǎn)稅，計(jì)入管理費(fèi)用開支，進(jìn)口關(guān)稅計(jì)入采購貨物的成本，不作為稅金開支，只有營業(yè)稅、消費(fèi)稅、資源稅、關(guān)稅、城建稅、教育費(fèi)附加作為稅金項(xiàng)目稅前扣除。除上述三種外，還有城鎮(zhèn)土地使用稅。第38頁/共90頁

問題：企業(yè)職工私人車輛無償提供給企業(yè)使用，請問汽油費(fèi)和保險(xiǎn)費(fèi)是否可以在稅前扣除？企業(yè)職工將私人車輛提供給企業(yè)使用，企業(yè)應(yīng)遵循市場經(jīng)濟(jì)規(guī)律，按照獨(dú)立交易原則支付合理的租賃費(fèi)，憑合法有效憑據(jù)準(zhǔn)予稅前扣除。企業(yè)為職工報(bào)銷或支付的汽油費(fèi)、汽油補(bǔ)貼應(yīng)納入職工福利費(fèi)管理范疇，并按稅收規(guī)定扣除。對應(yīng)由個(gè)人承擔(dān)的車輛購置稅、折舊費(fèi)以及車輛保險(xiǎn)費(fèi)等不得稅前扣除。第39頁/共90頁

解讀《企業(yè)資產(chǎn)損失所得稅稅前扣除管理辦法》（稅總2011第25號公告）

新舊資產(chǎn)損失所得稅扣除辦法對比分析表.doc

（見word文件）第40頁/共90頁2、部分扣除項(xiàng)目的范圍和標(biāo)準(zhǔn)

（1）工資、薪金支出（重大改革）工資、薪金支出是納稅人每一納稅年度支付給在本企業(yè)任職或受雇的員工的所有現(xiàn)金和非現(xiàn)金形式的勞務(wù)報(bào)酬，包括基本工資、獎(jiǎng)金、津貼、補(bǔ)貼、年終加薪、加班費(fèi)等。

企業(yè)發(fā)生的合理的工資薪金支出，準(zhǔn)予扣除。

合理工資薪金范圍的確定.doc

第41頁/共90頁

問題：企業(yè)2011年1月發(fā)放2010年12月計(jì)提的職工工資以及年終獎(jiǎng)，這部分跨年度發(fā)放的工資及獎(jiǎng)金是否可在2010年度企業(yè)所得稅匯算清繳時(shí)稅前扣除？企業(yè)在匯算清繳期限內(nèi)發(fā)放且屬于匯算清繳年度應(yīng)負(fù)擔(dān)的合理的工資薪金支出，可認(rèn)定為納稅年度實(shí)際發(fā)生，在工資薪金支出所屬納稅年度可以稅前扣除。在匯算清繳期限終了后補(bǔ)發(fā)上年或者以前納稅年度合理的工資薪金支出的，應(yīng)在工資薪金支出實(shí)際發(fā)放年度稅前扣除。第42頁/共90頁

（2）職工工會(huì)經(jīng)費(fèi)、職工福利費(fèi)和職工教育經(jīng)費(fèi)企業(yè)發(fā)生的職工福利費(fèi)支出，不超過工資薪金總額14%的部分，準(zhǔn)予扣除。

企業(yè)撥繳的工會(huì)經(jīng)費(fèi)，不超過工資薪金總額2%的部分，準(zhǔn)予扣除。

除國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)支出，不超過工資薪金總額2.5%的部分，準(zhǔn)予扣除；超過部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。

注意：第一，各項(xiàng)支出的范圍。職工三費(fèi)的范圍.doc

第二，自2010年7月1日起，企業(yè)撥繳的職工工會(huì)經(jīng)費(fèi)，不超過工資薪金總額2%的部分，憑工會(huì)組織開具的《工會(huì)經(jīng)費(fèi)收入專用收據(jù)》在企業(yè)所得稅稅前扣除。（稅總【2011】24號公告）第三，軟件企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)中的職工培訓(xùn)費(fèi)用可以全額扣除。

第43頁/共90頁例題

1.以下屬于職工福利費(fèi)范圍的項(xiàng)目有（）。

A.內(nèi)設(shè)職工食堂的設(shè)施維修費(fèi)

B.福利人員的工資

C.福利人員的社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)

D.勞動(dòng)保護(hù)支出

2.職工防暑降溫費(fèi)、職工住房補(bǔ)貼或提租補(bǔ)貼，以及租賃住房給職工住宿所發(fā)生的支出，能否直接稅前扣除？

第44頁/共90頁

根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)工資薪金及職工福利費(fèi)扣除問題的通知》（國稅函〔2009〕3號）規(guī)定，為職工衛(wèi)生保健、生活、住房、交通等所發(fā)放的各項(xiàng)補(bǔ)貼和非貨幣性福利，包括企業(yè)向職工發(fā)放的因公外地就醫(yī)費(fèi)用、未實(shí)行醫(yī)療統(tǒng)籌企業(yè)職工醫(yī)療費(fèi)用、職工供養(yǎng)直系親屬醫(yī)療補(bǔ)貼、供暖費(fèi)補(bǔ)貼、職工防暑降溫費(fèi)、職工困難補(bǔ)貼、救濟(jì)費(fèi)、職工食堂經(jīng)費(fèi)補(bǔ)貼、職工交通補(bǔ)貼等，屬于《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第四十條規(guī)定的企業(yè)職工福利費(fèi)。因此，職工防暑降溫費(fèi)、職工住房補(bǔ)貼或提租補(bǔ)貼，以及租賃住房給職工住宿所發(fā)生的支出均屬于職工福利費(fèi)支出，應(yīng)納入職工福利費(fèi)管理范疇，并按稅收規(guī)定扣除。第45頁/共90頁

問題：企業(yè)給返聘人員支付的勞動(dòng)報(bào)酬，是否允許稅前扣除？若允許扣除，是否作為計(jì)提“三費(fèi)”的依據(jù)？企業(yè)返聘退休人員、退養(yǎng)人員應(yīng)簽訂《勞動(dòng)協(xié)議》，其支付的合理的勞動(dòng)報(bào)酬可據(jù)實(shí)稅前扣除。但企業(yè)支付給返聘人員的勞動(dòng)報(bào)酬不納入工資薪金總額，不作為計(jì)算職工福利費(fèi)、工會(huì)經(jīng)費(fèi)、教育經(jīng)費(fèi)的基礎(chǔ)。第46頁/共90頁

（3）利息費(fèi)用第一，非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出、金融企業(yè)的各項(xiàng)存款利息支出和同行拆借利息支出、企業(yè)經(jīng)批準(zhǔn)發(fā)行債券的利息支出可據(jù)實(shí)扣除。第二，非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計(jì)算數(shù)額的部分可以據(jù)實(shí)扣除，超過部分不允許扣除。第47頁/共90頁

（4）借款費(fèi)用企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)中發(fā)生的合理的不需要資本化的借款費(fèi)用，準(zhǔn)予扣除。企業(yè)為購置、建造固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和經(jīng)過12個(gè)月以上的建造才能達(dá)到預(yù)定可銷售狀態(tài)的存貨發(fā)生借款的，在有關(guān)資產(chǎn)購置、建造期間發(fā)生的合理的借款費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)作為資本性支出計(jì)入有關(guān)資產(chǎn)的成本，并依照規(guī)定扣除。第48頁/共90頁

(5)業(yè)務(wù)招待費(fèi)（重大變化）企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出，按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過當(dāng)年銷售（營業(yè)）收入的5‰。

主營業(yè)務(wù)收入＋其他業(yè)務(wù)收入＋視同銷售收入（相當(dāng)于納稅申報(bào)副表一上的第一行金額）

納稅申報(bào)表.xls第49頁/共90頁例題

下列各項(xiàng)中，能作為業(yè)務(wù)招待費(fèi)稅前扣除限額計(jì)提依據(jù)的是（）。

A.讓渡無形資產(chǎn)使用權(quán)的收入

B.因債權(quán)人原因確實(shí)無法支付的應(yīng)付款項(xiàng)

C.轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)所有權(quán)的收入

D.出售固定資產(chǎn)的收入第50頁/共90頁

注意：股權(quán)投資企業(yè)計(jì)算業(yè)務(wù)招待費(fèi)扣除限額的基數(shù)！

國稅函[2010]79號第八條規(guī)定：“對從事股權(quán)投資業(yè)務(wù)的企業(yè)（包括集團(tuán)公司總部、創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)等），其從被投資企業(yè)所分配的股息、紅利以及股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入，可以按規(guī)定的比例計(jì)算業(yè)務(wù)招待費(fèi)扣除限額?！蔽覀兛梢詮囊韵聨讉€(gè)方面來理解：第一，對于從事股權(quán)投資業(yè)務(wù)的企業(yè)，其被投資企業(yè)所分配的股息、紅利以及股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入應(yīng)視為其主營業(yè)務(wù)收入，可以作為業(yè)務(wù)招待費(fèi)的扣除基數(shù)。第二，計(jì)算基數(shù)僅包括從被投資企業(yè)所分配的股息、紅利以及股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入三項(xiàng)收入，不包括權(quán)益法核算的賬面投資收益，以及按公允價(jià)值計(jì)量金額資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)。第三，股息、紅利以及股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入既然視為其主營業(yè)務(wù)收入，同樣可以作為廣告宣傳費(fèi)的扣除基數(shù)。第51頁/共90頁

（6）廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)（重大變化）企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出，除國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，不超過當(dāng)年銷售（營業(yè)）收入15%的部分，準(zhǔn)予扣除；超過部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。注意：特殊之處：一是化妝品制造、醫(yī)藥制造和飲料制造（不含酒類），扣除限額為30%；二是煙草企業(yè)的煙草廣告和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出不得扣除。第52頁/共90頁

問題：公司在開辦（籌建）期間沒有取得任何銷售（營業(yè)）收入，發(fā)生的業(yè)務(wù)應(yīng)酬費(fèi)、廣告宣傳費(fèi)在企業(yè)所得稅匯算清繳時(shí)，如何進(jìn)行稅前扣除？企業(yè)在籌建期未取得收入的，所發(fā)生的廣告和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)應(yīng)歸集，待企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營后，按規(guī)定扣除。業(yè)務(wù)招待費(fèi)則不能在企業(yè)所得稅稅前扣第53頁/共90頁

（7）企業(yè)依照法律、行政法規(guī)有關(guān)規(guī)定提取的用于環(huán)境保護(hù)、生態(tài)恢復(fù)等方面的專項(xiàng)資金，準(zhǔn)予扣除。上述專項(xiàng)資金提取后改變用途的，不得扣除。

（8）固定資產(chǎn)租賃費(fèi)第一，納稅人以經(jīng)營租賃方式從出租方取得固定資產(chǎn)，其符合獨(dú)立納稅人交易原則的租金可根據(jù)受益時(shí)間，均勻扣除。第二，納稅人以融資租賃方式從出租方取得固定資產(chǎn)，其租金支出不得扣除，但可按規(guī)定提取折舊費(fèi)用。第54頁/共90頁

（9）社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)

符合標(biāo)準(zhǔn)的社會(huì)保險(xiǎn)——五險(xiǎn)一金（可扣除）

保險(xiǎn)費(fèi)商業(yè)保險(xiǎn)財(cái)險(xiǎn)壽險(xiǎn)經(jīng)營財(cái)險(xiǎn)和責(zé)任險(xiǎn)（可扣除）個(gè)人家庭財(cái)險(xiǎn)（不可扣除）符合標(biāo)準(zhǔn)的補(bǔ)充社保（可扣除）其他壽險(xiǎn)（不可扣除，特殊工種職工人身安全保險(xiǎn)除外）第55頁/共90頁

（10）企業(yè)發(fā)生的合理的勞動(dòng)保護(hù)支出，準(zhǔn)予扣除。注意：勞動(dòng)保護(hù)支出和職工福利費(fèi)的劃分，例如防暑降溫用品和防暑降溫費(fèi)。（11）匯兌損失匯率折算形成的匯兌損失，除已計(jì)入有關(guān)資產(chǎn)成本以及與向所有者進(jìn)行利潤分配相關(guān)的部分外，準(zhǔn)予扣除。第56頁/共90頁

（12）非居民企業(yè)在中國境內(nèi)設(shè)立的機(jī)構(gòu)、場所，就其中國境外總機(jī)構(gòu)發(fā)生的與該機(jī)構(gòu)、場所生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的費(fèi)用，能夠提供總機(jī)構(gòu)出具的費(fèi)用匯集范圍、定額、分配依據(jù)和方法等證明文件，并合理分?jǐn)偟?，?zhǔn)予扣除。（13）有關(guān)資產(chǎn)的費(fèi)用第一，企業(yè)轉(zhuǎn)讓各類固定資產(chǎn)發(fā)生的費(fèi)用，允許扣除；第二，企業(yè)按規(guī)定計(jì)算的固定資產(chǎn)折舊費(fèi)、無形資產(chǎn)和長期待攤費(fèi)用的攤銷費(fèi)，準(zhǔn)許扣除。

第57頁/共90頁

（14）公益、救濟(jì)性的捐贈(zèng)（重大變化）企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈(zèng)支出，不超過年度利潤總額12%的部分，準(zhǔn)予扣除。

年度利潤總額，是指企業(yè)依照國家統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度的規(guī)定計(jì)算的年度會(huì)計(jì)利潤。

第58頁/共90頁

（15）資產(chǎn)損失（16）其他項(xiàng)目如會(huì)員費(fèi)、合理的會(huì)議費(fèi)、差旅費(fèi)、違約金、訴訟費(fèi)用等。第59頁/共90頁

（17）手續(xù)費(fèi)和傭金支出（財(cái)稅【2009】29號）

第一，手續(xù)費(fèi)和傭金的范圍：企業(yè)實(shí)際發(fā)生的；與企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營相關(guān)的；需要簽訂書面合同或協(xié)議；簽訂合同或協(xié)議的單位或個(gè)人應(yīng)該具有“中介服務(wù)”的經(jīng)營范圍以及中介服務(wù)資格證書；簽訂合同或協(xié)議的單位或個(gè)人，不包括交易雙方及其雇員、代理人和代表人等。第二，企業(yè)發(fā)生與生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的手續(xù)費(fèi)及傭金支出，不超過以下規(guī)定計(jì)算限額以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予扣除；超過部分，不得扣除。

1.保險(xiǎn)企業(yè)：財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)企業(yè)按當(dāng)年全部保費(fèi)收入扣除退保金等后余額的15%（含本數(shù)，下同）計(jì)算限額；人身保險(xiǎn)企業(yè)按當(dāng)年全部保費(fèi)收入扣除退保金等后余額的10%計(jì)算限額。

2.其他企業(yè)：按與具有合法經(jīng)營資格中介服務(wù)機(jī)構(gòu)或個(gè)人（不含交易雙方及其雇員、代理人和代表人等）所簽訂服務(wù)協(xié)議或合同確認(rèn)的收入金額的5%計(jì)算限額。（房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)例外，財(cái)稅【2009】31號】第60頁/共90頁

第三，除委托個(gè)人代理外，企業(yè)以現(xiàn)金等非轉(zhuǎn)賬方式支付的手續(xù)費(fèi)及傭金不得在稅前扣除。企業(yè)為發(fā)行權(quán)益性證券支付給有關(guān)證券承銷機(jī)構(gòu)的手續(xù)費(fèi)及傭金不得在稅前扣除。

第四，企業(yè)不得將手續(xù)費(fèi)及傭金支出計(jì)入回扣、業(yè)務(wù)提成、返利、進(jìn)場費(fèi)等費(fèi)用。

第五、企業(yè)已計(jì)入固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等相關(guān)資產(chǎn)的手續(xù)費(fèi)及傭金支出，應(yīng)當(dāng)通過折舊、攤銷等方式分期扣除，不得在發(fā)生當(dāng)期直接扣除。

第六，企業(yè)支付的手續(xù)費(fèi)及傭金不得直接沖減服務(wù)協(xié)議或合同金額，并如實(shí)入賬。

第七，企業(yè)應(yīng)當(dāng)如實(shí)向當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)提供當(dāng)年手續(xù)費(fèi)及傭金計(jì)算分配表和其他相關(guān)資料，并依法取得合法真實(shí)憑證。

第61頁/共90頁例題

某房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)與××營銷代理公司簽訂了《商品房委托代理銷售合同》，合同中約定銷售總金額為3億元，房產(chǎn)公司支付銷售傭金600萬元（占合同金額的2%）。

正確的處理方式是：營銷代理公司將商品房銷售款3億元按照合同約定支付給房產(chǎn)公司，而房產(chǎn)公司也支付銷售傭金600萬元，并取得合規(guī)的票據(jù)，房產(chǎn)公司支付的傭金完全是可以稅前扣除的。第62頁/共90頁

四、不得從收入中扣除的項(xiàng)目

1.向投資者支付的股息、紅利等權(quán)益性投資收益款項(xiàng)；

2.企業(yè)所得稅稅款；

3.稅收滯納金；

4.罰金、罰款和被沒收財(cái)物的損失；

5.超過標(biāo)準(zhǔn)的捐贈(zèng)支出；

6.贊助支出；

7.未經(jīng)核定的準(zhǔn)備金支出；

8.企業(yè)之間支付的管理費(fèi)、企業(yè)內(nèi)營業(yè)機(jī)構(gòu)之間支付的租金和特許權(quán)使用費(fèi)，以及非銀行企業(yè)內(nèi)營業(yè)機(jī)構(gòu)之間支付的利息；

9.與取得收入無關(guān)的其他支出。

第63頁/共90頁例題

在計(jì)算企業(yè)的應(yīng)納稅所得額時(shí)，不得扣除的項(xiàng)目是（）。

A.為企業(yè)子女入托支付給幼兒園的贊助費(fèi)

B.利潤分紅支出

C.企業(yè)違反銷售協(xié)議被采購方索取的罰款

D.違反食品衛(wèi)生法被政府部門處以的罰款第64頁/共90頁

五、虧損彌補(bǔ)納稅人發(fā)生年度虧損的，可以用下一納稅年度的所得彌補(bǔ)；下一納稅年度所得不足彌補(bǔ)的，可以逐年延續(xù)彌補(bǔ)，但是彌補(bǔ)期最長不得超過5年。虧損彌補(bǔ)的含義有兩個(gè)：一是自虧損年度的下一納稅年度起連續(xù)5年不間斷的彌補(bǔ)；二是連續(xù)發(fā)生虧損年度，也必須從第一個(gè)虧損年度算起，先虧先補(bǔ)，按順序連續(xù)計(jì)算虧損彌補(bǔ)期，不得將每個(gè)虧損年度的連續(xù)彌補(bǔ)期相加。第65頁/共90頁

注意：企業(yè)籌辦期間不計(jì)算為虧損年度！國稅函[2010]79號第七條明確規(guī)定：企業(yè)自開始生產(chǎn)經(jīng)營的年度，為開始計(jì)算企業(yè)損益的年度。企業(yè)從事生產(chǎn)經(jīng)營之前進(jìn)行籌辦活動(dòng)期間發(fā)生籌辦費(fèi)用支出，不得計(jì)算為當(dāng)期的虧損，應(yīng)按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干稅務(wù)事項(xiàng)銜接問題的通知》（國稅函[2009]98號）第九條規(guī)定執(zhí)行。即新稅法中開（籌）辦費(fèi)未明確列作長期待攤費(fèi)用，企業(yè)可以在開始經(jīng)營之日的當(dāng)年一次性扣除，也可以按照新稅法有關(guān)長期待攤費(fèi)用的處理規(guī)定處理，但一經(jīng)選定，不得改變。企業(yè)在新稅法實(shí)施以前年度的未攤銷完的開辦費(fèi)，也可根據(jù)上述規(guī)定處理。第66頁/共90頁第三節(jié)：資產(chǎn)的稅務(wù)處理

一、固定資產(chǎn)稅務(wù)處理

1、固定資產(chǎn)

是指企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)、出租或者經(jīng)營管理而持有的、使用時(shí)間超過12個(gè)月的非貨幣性資產(chǎn)，包括房屋、建筑物、機(jī)器、機(jī)械、運(yùn)輸工具以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)有關(guān)的設(shè)備、器具、工具等。

2、固定資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)

3、固定資產(chǎn)折舊的范圍

第67頁/共90頁例題

下列不得計(jì)提折舊的固定資產(chǎn)有（

A、出售給職工的住房

B、不需用的固定資產(chǎn)

C、經(jīng)營性租出的固定資產(chǎn)

D、接受捐贈(zèng)的固定資產(chǎn)答案：AB第68頁/共90頁例題

某生產(chǎn)企業(yè)2009年3月5日為其銷售部門購進(jìn)1輛轎車，取得增值稅專用發(fā)票上注明的價(jià)款15萬元，增值稅2.55萬元，企業(yè)發(fā)生的運(yùn)雜費(fèi)及上牌照稅費(fèi)2.45萬元，該轎車于當(dāng)月投入使用。假定該企業(yè)固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)殘值率為5%，計(jì)算轎車在當(dāng)年所得稅前扣除的折舊額是多少？第69頁/共90頁

由于轎車不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，其折舊年限最低為4年。所以該轎車賬面成本=15+2.55+2.45=20（萬元）依照稅法可扣除的折舊額為：20×（1-5%）÷（4×12）×9=3.56（萬元）第70頁/共90頁關(guān)于固定資產(chǎn)投入使用后計(jì)稅基礎(chǔ)確定問題

國稅函[2010]79號第五條規(guī)定：“企業(yè)固定資產(chǎn)投入使用后，由于工程款項(xiàng)尚未結(jié)清未取得全額發(fā)票的，可暫按合同規(guī)定的金額計(jì)入固定資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)計(jì)提折舊，待發(fā)票取得后進(jìn)行調(diào)整。但該項(xiàng)調(diào)整應(yīng)在固定資產(chǎn)投入使用后12個(gè)月內(nèi)進(jìn)行。”第71頁/共90頁

此項(xiàng)規(guī)定同企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)規(guī)定仍有很大差異：第一，在實(shí)際投入使用時(shí)，沒有全額發(fā)票的，可以先按照合同規(guī)定金額暫估入賬計(jì)提折舊，但是緩沖期只有12個(gè)月，并且發(fā)票取得后還要進(jìn)行納稅調(diào)整。第二，取得全額發(fā)票后，如果與暫估價(jià)格有出入的，稅務(wù)處理上須進(jìn)行追溯調(diào)整。該項(xiàng)規(guī)定很好地體現(xiàn)了稅法上權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則。但對該規(guī)定，仍會(huì)存在不少爭議：如果12個(gè)月內(nèi)取得全額發(fā)票，對計(jì)稅基礎(chǔ)進(jìn)行調(diào)整時(shí)，相應(yīng)地計(jì)提折舊適用追溯調(diào)整法，還是適用未來估計(jì)法；12個(gè)月內(nèi)又零星取得發(fā)票，是否調(diào)整計(jì)稅基礎(chǔ)；12個(gè)月內(nèi)未全額取得發(fā)票，是否承認(rèn)原來暫估確認(rèn)的計(jì)稅基礎(chǔ)中取得發(fā)票部分等問題，第72頁/共90頁例題

某企業(yè)建造一項(xiàng)固定資產(chǎn)，合同預(yù)算總造價(jià)為200萬元，2010年9月投入使用，但由于工程款項(xiàng)尚未結(jié)清未取得全額發(fā)票，只取得部分發(fā)票合計(jì)150萬元。企業(yè)預(yù)計(jì)該項(xiàng)固定資產(chǎn)使用年限5年，保留殘值為零。第73頁/共90頁

上述案例中，固定資產(chǎn)由于已投入使用，并且合同預(yù)算總造價(jià)可以確定，可暫按合同規(guī)定的金額200萬計(jì)入固定資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)計(jì)提折舊。2010年，可稅前計(jì)提折舊10萬元（200÷5÷12×3），但該項(xiàng)調(diào)整應(yīng)在固定資產(chǎn)投入使用后12個(gè)月內(nèi)進(jìn)行，如果2011年度仍未取得剩余發(fā)票，該項(xiàng)固定資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)只能確認(rèn)為取得發(fā)票部分150萬。在2011年匯算清繳的時(shí)候，首先需要對2010年計(jì)提的折舊進(jìn)行調(diào)整，調(diào)增2.5萬元（10－150÷5÷12×3）。如果至2011年9月份的12個(gè)月內(nèi)又取得30萬發(fā)票，未取得剩余20萬發(fā)票，則計(jì)稅基礎(chǔ)調(diào)整為180萬，調(diào)增2010年折舊1萬元（10－180÷5÷12×3），之后按計(jì)稅基礎(chǔ)180萬繼續(xù)計(jì)提折舊。第74頁/共90頁

4、固定資產(chǎn)折舊的計(jì)算：（1）起止期限：次月（2）殘值提取比例（3）折舊年限（4）折舊方法：直線折舊法、加速折舊法第75頁/共90頁

二、無形資產(chǎn)的稅務(wù)處理

1、無形資產(chǎn)

2、無形資產(chǎn)的攤銷范圍（4種不得計(jì)算攤銷費(fèi)用扣除，包括自行開發(fā)的支出已扣除的；自創(chuàng)商譽(yù)；與經(jīng)營活動(dòng)無關(guān)的；其他）

3.無形資產(chǎn)攤銷方法攤銷年限不得低于10年。第76頁/共90頁

三、長期待攤費(fèi)用的稅務(wù)處理

1、長期待攤費(fèi)用的范圍（1）已足額提取折舊的固定資產(chǎn)的改建支出；（2）租入固定資產(chǎn)的改建支出；（3）固定資產(chǎn)的大修理支出；（4）其他應(yīng)當(dāng)作為長期待攤費(fèi)用的支出。注：（1）固定資產(chǎn)的改建支出，是指改變房屋或者建筑物結(jié)構(gòu)、延長使用年限等發(fā)生的支出。

（2）固定資產(chǎn)的大修理支出，是指同時(shí)符合下列條件的支出：

第一，修理支出達(dá)到取得固定資產(chǎn)時(shí)的計(jì)稅基礎(chǔ)50%以上；

第二，修理后固定資產(chǎn)的使用年限延長2年以上。

第77頁/共90頁2.稅務(wù)處理（1）第一項(xiàng)規(guī)定的支出，按照固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)尚可使用年限分期攤銷；（2）第二項(xiàng)規(guī)定的支出，按照合同約定的剩余租賃期限分期攤銷。

另：改建的固定資產(chǎn)延長使用年限的，除第一項(xiàng)和第二項(xiàng)規(guī)定外，應(yīng)當(dāng)適當(dāng)延長折舊年限。

（3）第三項(xiàng)規(guī)定的支出，按照固定資產(chǎn)尚可使用年限分期攤銷。

（4）第四項(xiàng)所稱其他應(yīng)當(dāng)作為長期待攤費(fèi)用的支出，自支出發(fā)生月份的次月起，分期攤銷，攤銷年限不得低于3年。

第78頁/共90頁

四、生物資產(chǎn)的稅務(wù)處理（一）生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的確認(rèn)生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，是指企業(yè)為生產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品、提供勞務(wù)或者出租等而持有的生物資產(chǎn)，包括經(jīng)濟(jì)林、薪炭林、產(chǎn)畜和役畜等。（二）生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的計(jì)算和折舊方法生產(chǎn)性生物資產(chǎn)按照直線法計(jì)算的折舊，準(zhǔn)予扣除。（三）生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的折舊年限生產(chǎn)性生物資產(chǎn)計(jì)算折舊的最低年限如下：

1林木類生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，為10年；

2.畜類生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，為3年。第79頁/共90頁

五、投資資產(chǎn)的稅務(wù)處理投資資產(chǎn)是指企業(yè)對外進(jìn)行權(quán)益性投資和債權(quán)性投資形成的資產(chǎn)。企業(yè)對外投資期間，投資資產(chǎn)的成本在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)不得扣除。企業(yè)在轉(zhuǎn)讓或者處置投資資產(chǎn)時(shí)，投資資產(chǎn)的成本，準(zhǔn)予扣除。六、存貨的稅務(wù)處理存貨是指企業(yè)持有以備出售的產(chǎn)品或者商品、處在生產(chǎn)過程中的在產(chǎn)品、在生產(chǎn)或者提供勞務(wù)過程中耗用的材料和物料等。企業(yè)使用或者銷售的存貨的成本計(jì)算方法，可以在先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法、個(gè)別計(jì)價(jià)法中選用一種。計(jì)價(jià)方法一經(jīng)選用，不得隨意變更。第80頁/共90頁第四節(jié)：企業(yè)所得稅的計(jì)算與征管

公式：應(yīng)納稅額=應(yīng)納稅所得額×適用稅率－減免稅額－抵免稅額

公式中的減免稅額和抵免稅額，是指依照企業(yè)所得稅法和國務(wù)院的稅收優(yōu)惠規(guī)定減征、免征和抵免的應(yīng)納稅額。

第81頁/共90頁

二、企業(yè)所得稅的預(yù)繳及匯算清繳

“按年計(jì)算，分期預(yù)繳，年終匯算清繳，多退少補(bǔ)”第82頁/共90頁三、匯算清繳所得稅時(shí)應(yīng)正確處理的幾個(gè)問題

1、減免稅優(yōu)惠

2、境外所得已納稅款的扣除（1）準(zhǔn)予扣除的境外已納稅款