《合并財務報表編制抵銷分錄調整是關鍵》

?歸并財務報表編制抵銷分錄調整是重點?歸并財務報表提起歸并財務報表的編制，不少公司財務人員堪稱是一頭霧水。在歸并工作稿本編制中，最為復雜的莫過于抵銷分錄的調整。本期我們以案例的形式，為您詳盡解讀。歸并財務報表的編制一直是財務會計中較為復雜的業(yè)務，由于公司歸并事件擁有特殊性，歸并報表采用了特殊的編制方法———工作稿本法，這使得歸并報表同普通告表相比有很大的不同。本文以案例的形式，對歸并財務報表中常有事項做一簡單的剖析。歸并范圍應以“控制〞為根基確定歸并財務報表的歸并范圍應當以“控制〞為根基確定?？刂频闹饕樾稳缦拢浩湟?，母公司擁有其多半以上表決權的被投資單位，應當歸入歸并財務報表的歸并范圍，可是，有憑證說明該種情況下母公司不能控制被投資單位的除外，往常包括以下三種情況：一是母公司直接擁有被投資單位多半以上表決權；二是母公司間接擁有被投資單位多半以上表決權；三是母公司以直接和間接方式共計擁有被投資單位多半以上表決權。其二，母公司擁有其多半以下表決權的被投資單位歸入歸并財務報表歸并范圍的情況：一是經過與被投資單位其他投資者之間的協(xié)議，擁有被投資單位多半以上表決權；二是根據公司章程或協(xié)議，有權決定被投資單位的財務和經營決議，有權任免被投資單位的董事會或近似機構的多半成員。這種情況下，董事會或近似機構必須可以控制被投資單位，否那么，該條件不合用；在被投資單位董事會或近似機構占多半表決權。這種情況下，董事會或近似機構必須可以控制被投資單位，否那么，該條件不合用。歸并工作稿本的編制程序歸并工作稿本整個編制程序，主要包括兩個內容：一是調整分錄，即將賬面價值調整為公允價值，將本錢法調整為權益法。需要說明的是，對子公司個別財務報表進行調整分兩種情況：關于同一控制下公司歸并，不需要對子公司的個別財務報表進行調整；關于非同一控制下公司歸并，需要將子公司購買日的賬面價值調整為公允價值〔差額計入資本公積〕。二是抵銷分錄，母公司長久股權投資與子公司所有者權益工程的抵銷，母公司投資利潤與子公司利潤分派工程的抵銷，內部交易的抵銷〔內部債權債務、內部存貨交易等〕，特別注意遞延所得稅的抵銷辦理。案例華紡股份〔下稱“華紡公司〞〕為一上市公司，系增值稅一般納稅人，合用的增值稅稅率為17%。華紡公司有關投資資料如下：1．2021年1月1日，華紡公司刊行普通股1000萬股〔每股面值1元，每股市價5．5元〕作為對價，換取乙公司擁有的甲公司80%的股份，并于當日取得控制權。華紡公司與甲公司之間不存在關系關系。2021年1月1日，甲公司財產、欠債的賬面價值與公允價值相同，甲公司所有者權益總額為6000萬元，其中股本2400萬元、資本公積1000萬元、盈余公積600萬元、未分派利潤2000萬元。2．甲公司2021年實現凈利潤1500萬元，按凈利潤10%計提盈余公積為150萬元，沒有分派現金股利。2021年甲公司由于經濟業(yè)務事項增加資本公積200萬元。3．2021年光紡公司與甲公司發(fā)生了如下交易或事項：①2021年6月1日，華紡公司銷售一件產品給甲公司作為管理用固定財產。華紡公司取得不含稅銷售收入800萬元，增值稅136萬元，本錢640萬元，貨款尚未支付。甲公司購入固定財產后，采用年限平均法計提折舊，預計使用年限4年，預計凈殘值為0。假定稅法例定的折舊年限、折舊方法及凈殘值與會計規(guī)定相同。年終華紡公司計提壞賬準備9．36萬元。②2021年光紡公司向甲公司銷售甲產品900件，每件價款為3萬元，本錢為2萬元，500件貨款已支付，其余400件貨款未支付，至2021年終甲公司已對外銷售甲產品100件。③6月30日，華紡公司以面值公然刊行一次還本付息的公司債券5億元，期限3年，年利率12%；甲公司用銀行存款購入2000萬元作為擁有至到期投資核算。因實際利率與票面利率相差較小，甲公司采用票面利率計算確認利息收入。假定華紡公司將利息費用計入了財務費用，不考慮債券刊行和購買中的有關交易費用。④2021年9月7日，華紡公司向甲公司銷售100萬件Ａ產品，每件不含稅售價4元，每件本錢2元，甲公司2021年對外銷售Ａ產品20萬件，其余局部形成期末存貨，當年年終Ａ產品每件可變現凈值3元，甲公司按單個存貨工程計提存貨貶價準備，存貨貶價準備在結轉銷售本錢時結轉；稅法例定，公司的存貨以歷史本錢作為計稅根基。要求：〔1〕剖析判斷華紡公司歸并甲公司屬于何種歸并種類，并指出歸并日〔購買日〕?！?〕編制華紡公司歸并日〔購買日〕的會計分錄。〔3〕編制華紡公司2021年度歸并財務報表時對甲公司長久股權投資等的調整分錄。4〕編制華紡公司2021年度歸并財務報表時有關的抵銷分錄〔考慮內部交易抵銷對所得稅的影響；編制與歸并現金流量表有關的抵銷分錄〕。〔5〕華紡公司和甲公司各年所得稅稅率均為25%，假定今年沒有發(fā)生其他內部交易。解析〔1〕華紡公司在歸并甲公司以前，二者之間不存在關系關系，為非同一控制下的公司歸并。購買日為取得被購買方控制權的日期，即2021年1月1日。〔2〕華紡公司購買日的賬務辦理：借：長久股權投資———甲公司5500貸：股本———乙公司1000資本公積———股本溢價4500注：華紡公司取得的被投資單位可辨別凈財產公允價值的份額為4800萬元〔6000×80%〕，初始投資本錢5500萬元大于“份額〞4800萬元的差額700萬元，在歸并中形成的商譽，不列示于母公司個別報表中，只列示于歸并財產欠債表中。〔3〕華紡公司2021年度歸并財務報表時對甲公司長久股權投資的調整分錄。根據規(guī)定，對子公司的長久股權投資應采用本錢法核算，但在編制歸并報表時，應將母公司報表調整為權益法。調整分錄如下：借：長久股權投資———甲公司1360貸：投資利潤1200資本公積1604〕華紡公司2021年度歸并財務報表時有關的抵銷分錄①將母公司長久股權投資與子公司股東權益抵銷借：股本2400資本公積1200盈余公積750未分派利潤———年終3350商譽700貸：長久股權投資6860少數股東權益1540②將母公司擁有子公司長久股權投資的投資利潤抵銷。借：投資利潤1200少數股東損益300未分派利潤———年初2000貸：提取盈余公積150對所有者〔或股東〕的分派0未分派利潤———年終3350③將內部購入固定財產抵銷借：營業(yè)收入800貸：營業(yè)本錢640固定財產———原價160借：固定財產———累計折舊20貸：管理費用20借：遞延所得稅財產35貸：所得稅費用35將內部應收賬款與應付賬款相互抵銷借：應付賬款936貸：應收賬款936將內部應收賬款計提的壞賬準備抵銷：借：應收賬款———壞賬準備9．36貸：財產減值損失9．36抵銷遞延所得稅財產借：所得稅費用2．34貸：遞延所得稅財產2．34④將內部存貨交易抵銷借：營業(yè)收入2700貸：營業(yè)本錢2700借：營業(yè)本錢800貸：存貨800借：遞延所得稅財產200貸：所得稅費用200將內部應收賬款與應付賬款相互抵銷借：應付賬款1404貸：應收賬款1404現金流量表的抵銷借：購買商品、接受勞務支付的現金1755貸：銷售商品、提供勞務收到的現金1755⑤將內部購入債券抵銷2021年甲公司債券利息收入＝2000×12%÷12×6＝120〔萬元〕擁有至到期投資2021年終攤余本錢＝2000＋120＝2120〔萬元〕借：應付債券2120貸：擁有至到期投資2120借：投資利潤120貸：財務費用120現金流量表的抵銷借：投資支付的現金2000貸：吸收投資收到的現金2000⑥抵銷甲公司存貨中包含的內部利潤借：營業(yè)收入400貸：營業(yè)本錢240存貨1602021年甲公司計提減值準備＝80×〔4－3〕＝80〔萬元〕，而作為公司公司，存貨的可變現凈值3萬元大于本錢2萬元，不需要計提減值，所以歸并報表應當抵銷子公司計提的存貨減值準備。借：存貨———存貨貶價準備80貸：財產減值損失80歸并報表時的遞延所得稅剖析：甲公司個別報表存貨的計稅根基＝80×4＝