關(guān)于電子合同印花稅征稅問題的調(diào)查報告

關(guān)于電子合同印花稅征稅問題的調(diào)查報告[內(nèi)容提要：為掌握企業(yè)電子合同的簽訂情況，開發(fā)區(qū)稅務(wù)到轄區(qū)內(nèi)四家國際出名的外資企業(yè)進行了實地調(diào)查。本文介紹了調(diào)查的原因及內(nèi)容，通過對調(diào)查掌握的數(shù)據(jù)的統(tǒng)計分析，闡述了目前企業(yè)簽訂合同及印花稅繳納中存在的三個問題，并就加強電子合同印花稅征管進行了思考。]

隨著互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)的突飛猛進，電子商務(wù)這一新型貿(mào)易方式在我國迅速開展。在促進貿(mào)

易開展的同時，又為稅收制度改革及征管伎倆的改良提出了新的要求。在諸多稅種中，印花稅首當其沖地受到影響，如不順應(yīng)電子商務(wù)的開展，完善?印花稅暫行條例》的有關(guān)規(guī)定，就難以有效防止印花稅的稅款流失。

一、調(diào)查的原因及內(nèi)容

近幾年，電子商務(wù)快速開展，越來越多的企業(yè)通過數(shù)據(jù)電文交換信息來訂立合同。電子合同因其載體和操作過程與傳統(tǒng)書面合同不同，具有下列特點：一是書立合同的雙方或多方在網(wǎng)絡(luò)上運作，可以互不見面。合同內(nèi)容等信息記錄在計算機或磁盤中介載體中，其修改、流轉(zhuǎn)、儲存等過程均在計算機內(nèi)進行。二是表示合同生效的傳統(tǒng)簽字蓋章方式被數(shù)字簽名〔及電子簽名〕所代替。三是電子合同的生效地點為收件人的主營業(yè)地；沒有營業(yè)地的，其經(jīng)常居住地為合同成立的地點。四是電子合同所依賴的電子數(shù)據(jù)具有易消失性和易改動性。電子數(shù)據(jù)以磁性介質(zhì)保留，是無形物，改動、偽造不易留痕跡。電子合同雖然形式上具有不同于傳統(tǒng)紙質(zhì)書面合同的特點，但其性質(zhì)和意義并沒有發(fā)生改變，仍然是為了標準交易，確定交易方各自的權(quán)利和義務(wù)，以保證經(jīng)濟交往迅捷正常地進行，具有書面憑證性。國際貿(mào)易委員會在?電子商務(wù)示范法》第六條規(guī)定：如法律要求信息必須采取書面形式，假假設(shè)一項數(shù)據(jù)電文所含信息可以以備日后查用，即滿足了該項要求。該條規(guī)定在不要求各國取消國內(nèi)法關(guān)于書面形式要求的前提下，擴大了“書面形式〞一詞的解釋，將數(shù)據(jù)電文納入“書面形式〞的范疇之內(nèi)。我國?合同法》第十一條規(guī)定：書面形式是指合同書、信件和數(shù)據(jù)電文〔包括電報、電傳、傳真、電子數(shù)據(jù)交換和電子郵件〕等可以有形地表現(xiàn)所載內(nèi)容的形式。綜上所述，國際法和國內(nèi)法都明確了電子合同書面憑證性，它當然合乎?印花稅暫行條例》所規(guī)定的應(yīng)納稅合同要求，應(yīng)按規(guī)定繳納印花稅。為掌握企業(yè)電子合同的簽訂情況，我局開發(fā)區(qū)稅務(wù)到轄區(qū)內(nèi)四家國際出名的外資企業(yè)進行了實地調(diào)查。

經(jīng)過調(diào)查統(tǒng)計，四家企業(yè)簽訂合同的情況如表一(點擊放大)：

二、調(diào)查中發(fā)現(xiàn)的問題

〔一〕電子合同所占比例較大。

在實際調(diào)查中，調(diào)查人員對四家公司合同簽訂情況進行了認真核實、統(tǒng)計。發(fā)現(xiàn)這些企業(yè)尤其是以電子行業(yè)為主的生產(chǎn)型企業(yè)，與供貨商或銷售商進行業(yè)務(wù)往來之前，簽定一段時間的購銷框架協(xié)議，這個框架協(xié)議只反映出貨物名稱、供銷時間、規(guī)格要求，而沒有反映出任何價格金額，在具體實施過程中，完全依靠網(wǎng)絡(luò)傳遞購銷數(shù)據(jù)。這四家企業(yè)僅是其中具有代表性的，四家企業(yè)中北京樂金飛利浦電子有限公司購銷合同與技術(shù)合同全部為網(wǎng)絡(luò)形式簽定的；北京愛立信普天移動通信有限公司只在2022年簽定了11份紙制購銷合同，占三年合同總金額的0.25，其他均為網(wǎng)絡(luò)購銷合同；北京索鴻電子有限公司購銷合同全部為網(wǎng)絡(luò)形式簽定的，而技術(shù)合同那么全部為紙制合同；北京村田電子有限公司簽定的技術(shù)合同全部為紙制合同，紙制購銷合同金額為445923049元，占總購銷合同的26.4。

〔二〕電子合同所載金額較大。

據(jù)調(diào)查統(tǒng)計，四家企業(yè)簽定合同金額合計37033822563元，其中購銷合同金額合計36956211747元〔購銷合同數(shù)量多，有些企業(yè)具體數(shù)據(jù)未做保存，合同份數(shù)統(tǒng)計不準確〕，占總金額的99.8；簽定技術(shù)合同236份，金額為77610816.03元，占總合同金額的0.2。從合同的簽訂形式來看，以網(wǎng)絡(luò)形式簽定的購銷合同為36432721229元，占總合同金額的98.3；紙制購銷合同金額為523490517.7元，占1.5。以網(wǎng)絡(luò)形式簽定的技術(shù)合同7556515.95元，占0.02；紙制技術(shù)合同70054300.08元，占0.18。

3、納稅人自主選擇權(quán)較大。

根據(jù)?國家稅務(wù)總局關(guān)于進一步加強印花稅征收管理有關(guān)問題的通知》〔國稅函（2022）150號〕的規(guī)定，地方稅務(wù)機關(guān)可以核定納稅人印花稅計稅依據(jù)。同時市地稅局制定了?北京市印花稅核定征收管理方法》，要求納稅人不能夠滿足國稅函（2022）150號文件規(guī)定中條件的，即可按?核定征收》的方法執(zhí)行。納稅人在自愿的原那么上進行，這在一定程度上方便了納稅人，換言之納稅人的自主選擇權(quán)非常大。一些規(guī)模小的、制度不健全的企業(yè)很愿意采用?核定征收》的辦法，同樣一些企業(yè)規(guī)模大的、財務(wù)健全的企業(yè)也很愿意采用?核定征收》的辦法繳納印花稅。但是兩者的出發(fā)點是不一樣的，前者是因為稅款少、少麻煩也方便；后者是因為經(jīng)過稅收籌劃，認為?核定征收》對自己有利，到達

合理避稅為目的。

三、加強印花稅征收管理的思考

1、確認數(shù)據(jù)電文簽訂合同的法律效力

在電子商務(wù)活動中，當事人之間主要是依靠數(shù)據(jù)電文交換信息來訂立合同。電子商務(wù)產(chǎn)生的非紙質(zhì)的數(shù)據(jù)電文與傳統(tǒng)的書面文件相差很大，表現(xiàn)形式是通過調(diào)用儲存在磁盤中的文件信息，利用電腦顯示在屏幕上的文字來表現(xiàn)，電子文件的存在介質(zhì)是電腦硬盤或軟

盤介質(zhì)等。如果要成認通過數(shù)據(jù)電文訂立的合同的有效性，首先就要成認數(shù)據(jù)電文的法律效力。聯(lián)合國國際貿(mào)易法委員會1996年公布的?電子商務(wù)示范法》第11條規(guī)定，“除非當事人另有協(xié)議，合同各方可通過數(shù)據(jù)電文的要約和承諾的方式來締結(jié)合同，并不得僅僅以使用了數(shù)據(jù)電文為理由而否定該合同的有效性或可執(zhí)行性〞。我國?合同法》第十一條也規(guī)定將數(shù)據(jù)電文作為合同“書面形式〞的一種，這是功能等同法，即合乎書面形式功能的東西便可視為書面形式，而不管它是“紙文〞還是“數(shù)據(jù)電文〞。據(jù)此，只要一項數(shù)據(jù)電文所含信息可以閱讀并能夠調(diào)取以備日后查用，法律就應(yīng)該對其效力加以確認。?中華人民共和國電子簽名法》草案第二條以數(shù)據(jù)電文形式進行的商務(wù)、政務(wù)活動，適用本法，也已確定了它的法律地位。

2、改革與完善?印花稅暫行條例》，以適應(yīng)新的開展形勢

?印花稅暫行條例》是1988年公布實施的，當時計算機的應(yīng)用沒有遍及，對電子合同應(yīng)否納稅，如何納稅沒有規(guī)定。新?合同法》在1999年10月1日施行，對電子合同有明確規(guī)定，但國家沒有對印花稅政策隨之調(diào)整，其中關(guān)于合同的有關(guān)規(guī)定，依然以?經(jīng)濟合同法》、?涉外經(jīng)濟合同法》、?技術(shù)合同法》三部舊法為依據(jù)。根據(jù)法律效力原那么，新法優(yōu)于舊法，上位法優(yōu)于下位法，自新?合同法》生效之日，三部舊合同法已廢止失效，印花稅有關(guān)合同規(guī)定應(yīng)相應(yīng)以新?合同法》為依據(jù)。因此應(yīng)盡快修訂完善?印花稅暫行條例》，在征稅對象方面，可將原來對各類合同、憑證征稅，改為對各類經(jīng)濟行為征稅，即對購銷、財產(chǎn)租賃、借款、產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移、贈與、委托、行紀、提供信息等經(jīng)濟行為征稅。只要納稅人發(fā)生了條例規(guī)定的應(yīng)稅行為，無論是否訂立合同，均須按規(guī)定繳納印花稅。這樣規(guī)定可以有效地防止因納稅人不提供合同而使稅收無著落，從而進一步減少偷逃印花稅行為的發(fā)生。

3、廢止有關(guān)單行規(guī)定，將電子合同列入印花稅征收范圍

國家稅務(wù)總局在1997年以國稅函〔1997〕505號下發(fā)的?關(guān)于外商投資企業(yè)的訂單、要貨單據(jù)征收印花稅問題》的通知第三條規(guī)定：“對在供貨經(jīng)濟活動中使用、計算機聯(lián)網(wǎng)訂貨，沒有開具書面憑證的，暫不貼花〞，明確的指出采用數(shù)據(jù)電文形式訂立合同不得作為征稅依據(jù)，這一規(guī)定延續(xù)到現(xiàn)在未做變化，從而限制了各級稅務(wù)征收機關(guān)將納稅人通過計算機聯(lián)網(wǎng)訂貨〔Internet或EDI等電子商務(wù)形式進行業(yè)務(wù)往來訂立的合同〕列入印花稅征稅范圍。從當前的開展趨勢來看，應(yīng)立即廢止舊的單行規(guī)定，按照新的?合同法》規(guī)定：當事人訂立合同，有書面形式、口頭形式和其他形式。書面形式是指合同書、信件和數(shù)據(jù)電文(包括電報、電傳、傳真、電子數(shù)據(jù)交換和電子郵件)等可以有形地表現(xiàn)所載內(nèi)容的形式。因此，納稅人以數(shù)據(jù)電文形式訂立的合同應(yīng)按其書立合同的性質(zhì)按其適用稅率征收印花稅。

4、明確電子合同納稅義務(wù)的發(fā)生時間、納稅義務(wù)人和納稅地點

納稅義務(wù)發(fā)生時間。根據(jù)?印花稅暫行條例》有關(guān)規(guī)定，應(yīng)稅合同印花稅納稅義務(wù)發(fā)生時間是合同成立時。電子合同的成立時間，根據(jù)?合同法》第十六條規(guī)定：采用數(shù)據(jù)電文形式訂立合同的，承諾達到的時間，收件人指定特定系統(tǒng)接受數(shù)據(jù)電文的，該數(shù)據(jù)進入該特定系統(tǒng)的時間視為達到時間；未指定特定系統(tǒng)的，該數(shù)據(jù)電文進入收件人的任何系統(tǒng)的首次時間，視為達到時間。承諾達到生效，合同成立。

納稅義務(wù)人和納稅地點。根據(jù)?印花稅暫行條例》第一條規(guī)定，在中華人民共和國境內(nèi)書立合同的單位和個人是應(yīng)稅合同印花稅納稅義務(wù)人。傳統(tǒng)的應(yīng)稅合同印花稅納稅人是書立合同的單位和個人。在電子商務(wù)無紙化交易環(huán)境下，傳統(tǒng)意義上的親筆簽名顯然是無法實現(xiàn)的，這里的簽名是電子簽名。因此電子合同印花稅的納稅義務(wù)人是利用電子合同進行交易的單位和個人。?印花稅施行細那么》第二條對條例第一條“在中華人民共