中級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì) - 趙靜講稿ppt 第十二章所得稅

第十二章所得稅

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財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅法體現(xiàn)著不同的經(jīng)濟(jì)關(guān)系，分別遵循不同的原則，服務(wù)于不同的目的。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)：遵循一般會(huì)計(jì)原則，目的是為了全面、真實(shí)、公允的反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，以及財(cái)務(wù)狀況的變動(dòng)，為報(bào)表使用者提供有用的財(cái)務(wù)信息，為投資者、債權(quán)人、企業(yè)管理者服務(wù)。稅法：以課稅為目的，根據(jù)經(jīng)濟(jì)合理、公平稅負(fù)、促進(jìn)競(jìng)爭(zhēng)的原則，依據(jù)稅收法規(guī)，確定一定時(shí)期內(nèi)納稅人應(yīng)交納的稅額。按財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)方法計(jì)算的利潤(rùn)總額與按稅法規(guī)定計(jì)算的應(yīng)稅所得之間存在差異。2第一節(jié)概述所得稅的概念企業(yè)所得稅是指對(duì)我國(guó)境內(nèi)的企業(yè)在一定期間的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得和其他所得征收的一種稅。*不包括外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)納稅人主要包括：國(guó)有企業(yè)、集體企業(yè)、私營(yíng)企業(yè)、聯(lián)營(yíng)企業(yè)、股份制企業(yè)、其他組織（事業(yè)單位、社會(huì)團(tuán)體等）征收范圍：生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得、其他所得。稅率：33%，一般企業(yè)適用18%，應(yīng)納稅所得額<=30000元27%，30000<應(yīng)納稅所得額<=100000元計(jì)稅依據(jù)（應(yīng)納稅所得額）=收入總額-準(zhǔn)予扣除項(xiàng)目金額3

企業(yè)所得稅的計(jì)算應(yīng)納所得稅額=應(yīng)納稅所得額×所得稅率應(yīng)納稅所得額與稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)的聯(lián)系與區(qū)別應(yīng)納稅所得額屬于稅收概念稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)是會(huì)計(jì)核算概念，是計(jì)算應(yīng)納稅所得額的基礎(chǔ)*應(yīng)納稅所得額與稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)的本質(zhì)差別在于兩個(gè)方面：1確認(rèn)收入實(shí)現(xiàn)、費(fèi)用扣減的時(shí)間不一致2費(fèi)用的可扣減性不一致4

稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)納稅所得額的差異永久性差異指某一會(huì)計(jì)期間由于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法在計(jì)算收益、費(fèi)用或損失時(shí)的口徑不同所產(chǎn)生的差異。差異在本期發(fā)生，不能在以后各期予以轉(zhuǎn)回。常見(jiàn)的類型：1會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定作為收入，稅法不確認(rèn)為收入。如國(guó)債利息收入、補(bǔ)貼收入、股息收入2會(huì)計(jì)上不作為收入，稅法上作為收入如接受捐贈(zèng)資產(chǎn)5

3會(huì)計(jì)上作為費(fèi)用、損失核算，但稅法上不允許扣減。如各種贊助支出、非公益性捐贈(zèng)等4會(huì)計(jì)上不作為費(fèi)用，稅法上可作為費(fèi)用、損失扣減如以前年度虧損第1、4種情況，使稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)大于應(yīng)納稅所得額，產(chǎn)生的永久性差異不需要交所得稅。在計(jì)算應(yīng)納稅所得時(shí)，從稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)中扣除永久性差異，調(diào)整為應(yīng)納稅所得額，據(jù)以計(jì)算應(yīng)納稅額。第2、3種情況，使稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)小于應(yīng)納稅所得額，產(chǎn)生的永久性差異需要交納所得稅。在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，將稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)加上永久性差異，調(diào)整為應(yīng)納稅所得額，據(jù)以計(jì)算應(yīng)納稅額。6

時(shí)間性差異指稅法與會(huì)計(jì)制度在確認(rèn)收益、費(fèi)用或損失時(shí)的時(shí)間不同而產(chǎn)生的差異。1會(huì)計(jì)當(dāng)期確認(rèn)為收益，稅法需待以后期間確認(rèn)。如按照會(huì)計(jì)制度規(guī)定，對(duì)長(zhǎng)期投資采用權(quán)益法核算的企業(yè)，應(yīng)在期末按照被投資企業(yè)的凈利潤(rùn)以及投資比例確認(rèn)投資收益；但按照稅法規(guī)定，如果投資企業(yè)的所得稅稅率大于被投資企業(yè)的所得稅稅率，投資企業(yè)從被投資企業(yè)分得的利潤(rùn)要補(bǔ)交所得稅，這部分投資收益補(bǔ)交的所得稅需待被投資企業(yè)實(shí)際分配利潤(rùn)時(shí)才繳納。這部分投資收益才計(jì)入應(yīng)納稅所得額。7

2會(huì)計(jì)當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用，稅法需待以后期間確認(rèn)。如產(chǎn)品的保修費(fèi)用。按會(huì)計(jì)規(guī)定，在產(chǎn)品銷售的當(dāng)期按銷售收入的一定比例計(jì)提。按稅法規(guī)定，實(shí)際發(fā)生保修費(fèi)用時(shí)才扣減。3企業(yè)獲得的某項(xiàng)收益，按照會(huì)計(jì)制度應(yīng)當(dāng)在以后期間確認(rèn)收益，但按稅法規(guī)定須計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。4某項(xiàng)費(fèi)用，按照會(huì)計(jì)制度應(yīng)當(dāng)在以后期間確認(rèn)為費(fèi)用、損失，但按照稅法規(guī)定可從當(dāng)期應(yīng)納稅所得額中扣減。如固定資產(chǎn)折舊，稅法規(guī)定的折舊年限短于會(huì)計(jì)制度確定的折舊年限。8

*時(shí)間性差異的基本特征是某項(xiàng)收益或費(fèi)用和損失均可計(jì)入稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)和應(yīng)納稅所得額，但計(jì)入稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)和應(yīng)納稅所得的時(shí)間不同。1、4兩項(xiàng)差異，會(huì)使本期稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)大于應(yīng)納稅所得額，產(chǎn)生應(yīng)納稅時(shí)間性差異。2、3項(xiàng)差異，會(huì)使本期會(huì)計(jì)利潤(rùn)小于應(yīng)納稅所得額，產(chǎn)生抵減的時(shí)間性差異。9

應(yīng)納稅所得額的計(jì)算收入總額（生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)收入、財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入、利息收入、租賃收入、特許權(quán)使用費(fèi)收入、股息收入以及其他收入）扣除項(xiàng)目（成本、費(fèi)用、損失）不予扣除項(xiàng)目（資本性支出、違法經(jīng)營(yíng)的罰款和被沒(méi)收財(cái)物的損失、稅收的滯納金罰款罰金、自然災(zāi)害或意外事故已獲賠償部分、超過(guò)國(guó)家規(guī)定允許扣除的公益救濟(jì)性捐贈(zèng)、非公益救濟(jì)性捐贈(zèng)、贊助支出、多列的工資支出、多提的福利費(fèi)支出、多提的工會(huì)經(jīng)費(fèi)與教育經(jīng)費(fèi)、多列的利息支出、多列的業(yè)務(wù)招待費(fèi)、多提的折舊費(fèi)、多攤的無(wú)形資產(chǎn)、與取得收入無(wú)關(guān)的其他支出）*公益性捐贈(zèng)扣除額=未扣除前的應(yīng)納稅所得額×3%10

例，某企業(yè)某年稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)為20萬(wàn)，該年度部分科目發(fā)生額如下：1“投資收益”科目的貸方為企業(yè)購(gòu)買國(guó)庫(kù)券的利息收入4000元；2“財(cái)務(wù)費(fèi)用”科目的借方為向非金融機(jī)構(gòu)流動(dòng)資金借款高于金融機(jī)構(gòu)同類同期貸款利率計(jì)算的利息支出8000元；3“管理費(fèi)用”科目的借方列支：（1）

超過(guò)計(jì)稅工資標(biāo)準(zhǔn)的工資10000元；

（2）超過(guò)計(jì)稅工資總額基數(shù)而多提的工會(huì)經(jīng)費(fèi)200元，職工福利費(fèi)1400元，教育經(jīng)費(fèi)150元。（3）超過(guò)標(biāo)準(zhǔn)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)2000元11

“營(yíng)業(yè)外支出”借方列支：（1）非公益性、救濟(jì)型捐贈(zèng)及贊助費(fèi)10000元（2）罰款及滯納金支出3000元（3）公益性捐贈(zèng)支出60000元應(yīng)納稅所得額=200000-4000+8000+10000+200+1400+150+2000+10000+3000+60000=290750（為扣除捐贈(zèng)前的應(yīng)納稅所得額）計(jì)算可扣除的公益性捐贈(zèng)額=290750×3%=8722.5應(yīng)納稅所得額=290750-8722.5=282027.512第二節(jié)所得稅的會(huì)計(jì)處理應(yīng)付稅款法應(yīng)付稅款法，是指企業(yè)不確認(rèn)時(shí)間性差異對(duì)所得稅的影響金額，按照當(dāng)期的應(yīng)交所得稅確認(rèn)當(dāng)期所得稅費(fèi)用的方法。在這種方法下，當(dāng)期所得稅費(fèi)用等于當(dāng)期應(yīng)交的所得稅。時(shí)間性差異、永久性差異作相同的調(diào)整，稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)±時(shí)間性差異、永久性差異=應(yīng)納稅所得額應(yīng)交所得稅=應(yīng)納稅所得額×33%所得稅費(fèi)用=應(yīng)交所得稅帳戶設(shè)置，“所得稅”、“應(yīng)交所得稅”13

所得稅借方登記計(jì)入本期轉(zhuǎn)入“本年利潤(rùn)”損益的所得稅費(fèi)用賬戶應(yīng)交所得稅實(shí)際繳納的所得稅貸方登記根據(jù)應(yīng)納金額稅所得額計(jì)算的應(yīng)交所得稅金額貸方余額，應(yīng)交未交的所得稅金額14

期末，根據(jù)稅法規(guī)定將稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)直接加減永久性差異、時(shí)間性差異，調(diào)整為應(yīng)納稅所得額。根據(jù)應(yīng)納稅所得額計(jì)算應(yīng)交所得稅借：所得稅貸：應(yīng)交稅金-應(yīng)交所得稅結(jié)轉(zhuǎn)所得稅費(fèi)用借：本年利潤(rùn)貸：所得稅實(shí)際繳納時(shí)借：應(yīng)交稅金-應(yīng)交所得稅

貸：銀行存款p37915

例，甲企業(yè)于1992年12月底購(gòu)入1臺(tái)設(shè)備，原價(jià)60000元，按稅法規(guī)定可按年數(shù)總和法計(jì)提折舊，折舊年限4年，會(huì)計(jì)上采用平均年限法計(jì)提折舊，年限6年。計(jì)提折舊均不考慮凈殘值。假如該企業(yè)在以后6年中，每年稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)為20000元，所得稅率33%。1993年-1998年會(huì)計(jì)折舊與稅法折舊如下表所示：1993年應(yīng)納稅所得額=20000-14000=6000應(yīng)交所得稅=6000×33%=1980借：所得稅1980

貸：應(yīng)交稅金-應(yīng)交所得稅1980

同時(shí)，在附注中說(shuō)明，當(dāng)期稅法允許折舊為24000元，會(huì)計(jì)折舊為10000元，影響所得稅金額=（24000-10000）×33%=462016

項(xiàng)目199319941995199619971998會(huì)計(jì)折舊100001000010000100001000010000稅收折舊24000180001200060000017

納稅影響會(huì)計(jì)法納稅影響會(huì)計(jì)法，是指企業(yè)確認(rèn)時(shí)間性差異對(duì)所得稅的影響金額，按照當(dāng)期所得稅和時(shí)間性差異對(duì)所得稅影響金額的合計(jì)，確認(rèn)為當(dāng)期所得稅費(fèi)用的方法。在這種方法下，時(shí)間性差異對(duì)所得稅的影響金額，遞延和分配到以后各期。設(shè)置“遞延稅款”賬戶，核算企業(yè)由于時(shí)間性差異產(chǎn)生的影響所得稅的金額，以及以后各期轉(zhuǎn)回的金額。會(huì)計(jì)制度還要求設(shè)置“遞延稅款備查簿”，記錄發(fā)生時(shí)間性差異的原因、時(shí)間性差異金額、預(yù)計(jì)轉(zhuǎn)回期限、已轉(zhuǎn)回金額。18

遞延稅款借方反映因時(shí)間性貸方反映因時(shí)間性差異產(chǎn)生的未來(lái)可差異引起的未來(lái)應(yīng)抵減的所得稅金額；交所得稅；本期轉(zhuǎn)回本期轉(zhuǎn)回

借方余額，放在資產(chǎn)貸方余額，放在資產(chǎn)負(fù)負(fù)債表資產(chǎn)項(xiàng)目:遞延債表負(fù)債項(xiàng)目:遞延稅款稅款借項(xiàng)貸項(xiàng)19

項(xiàng)目199319941995199619971998稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)200002000020000200002000020000時(shí)間性差異(14000)(8000)(2000)40001000010000應(yīng)納稅所得額60001200018000240003000030000所得稅稅率33%33%33%33%33%33%應(yīng)交所得稅(1)198039605940792099009900所得稅費(fèi)用(2)660066006600660066006600時(shí)間性差異影響額(3)(4620)(2640)(660)13203300330020

稅率不變更情況下的會(huì)計(jì)處理（1）應(yīng)交所得稅=應(yīng)納稅所得額×33%（2）所得稅費(fèi)用=稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)×33%（3）時(shí)間性差異影響額=時(shí)間性差異×33%如1993年應(yīng)交所得稅=6000×33%=1980所得稅費(fèi)用=20000×33%=6600時(shí)間性差異影響額=14000×33%=4620

借：所得稅6600

貸：應(yīng)交稅金-應(yīng)交所得稅1980

貸：遞延稅款462021

1996年，時(shí)間性差異的影響開(kāi)始轉(zhuǎn)回借：所得稅6600

遞延稅款1320

貸：應(yīng)交稅金-應(yīng)交所得稅792022

稅率變更情況下的會(huì)計(jì)處理在具體運(yùn)用納稅影響會(huì)計(jì)法時(shí)，有兩種可供選擇的方法，遞延法和債務(wù)法。遞延法采用遞延法核算，稅率變動(dòng)或開(kāi)征新稅種，不需要對(duì)原來(lái)已確認(rèn)時(shí)間性差異的所得稅影響金額進(jìn)行調(diào)整，但是，在轉(zhuǎn)回時(shí)間性差異的所得稅影響金額時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照原所得稅稅率計(jì)算轉(zhuǎn)回。采用遞延法時(shí)，一定時(shí)期的所得稅費(fèi)用包括（1）本期應(yīng)交所得稅（2）本期發(fā)生或轉(zhuǎn)回的時(shí)間性差異所產(chǎn)生的遞延稅款貸項(xiàng)或借項(xiàng)。23

指本期發(fā)生的時(shí)間性差異用現(xiàn)行所得稅率計(jì)算的未來(lái)應(yīng)交的所得稅和未來(lái)可抵減的所得稅金額，以及本期轉(zhuǎn)回原確認(rèn)的遞延稅款借項(xiàng)或貸項(xiàng)。24

項(xiàng)目199319941995199619971998稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)200002000020000200002000020000時(shí)間性差異(14000)(8000)(2000)40001000010000應(yīng)納稅所得額60001200018000240003000030000所得稅稅率33%33%30%30%30%30%應(yīng)交所得稅(1)198039605400720090009000所得稅費(fèi)用6600660060005880（3）57005760時(shí)間性差異影響(4620)(2640)6001320（2）33003240（4）25

（1）應(yīng)交所得稅=應(yīng)納稅所得額×33%（2）1320=4000×33%（3）5880=7200-1320（4）3240=8000×33%+2000×30