審計學-第三章

2003年3月18日，美國最大的醫(yī)療保健公司——南方保健會計造假丑聞敗露。該公司在1997至2002年上半年期間，虛構了24.69億美元的利潤，虛假利潤相當于該期間實際利潤（-1000萬美元）的247倍。南方保健公司向SEC提交的“征集投票權聲明”（Proxy

Statement）顯示，2000年和2001年，南方保健向安永支付的費用分別為368萬美元和367萬美元，其中，“非審計費用”是“審計費用”的兩倍多。耐人尋味的是，2000年度和2001年度的“非審計費用”合計數(shù)497萬美元中包含了260萬美元的“潔凈審計”（Pristine

Audit）費用，比審計費用合計數(shù)219萬美元還多41萬美元。所謂“潔凈審計”，是指南方保健聘請安永對其醫(yī)療場所及設施的衛(wèi)生保潔情況（如衛(wèi)生間、接待室是否有污跡、灰塵和垃圾等）進行一年一度的檢查。衛(wèi)生檢查本來與報表審計毫無關系，但南方保健美其名為“潔凈審計”，并按照安永的建議將其披露為“審計相關費用”，嚴重誤導了投資者。南方保健舞弊案的產(chǎn)生包含很多的因素。其中，安永獨立性的喪失是其中一個重要的原因。一直以來，南方保健都是安永伯明翰辦事處的最大客戶，安永－南方保健案例

有關資料顯示，環(huán)球電訊２０００年向安達信支付的審計費為２３０萬美元，但咨詢等其它非審計費用卻接近１２００萬美元。安達信－環(huán)球電訊案例2002年1月28日，涉嫌財務欺詐的環(huán)球電訊公司向美國紐約南區(qū)法院和百慕大最高法院申請破產(chǎn)保護，該案以224億美元公司資產(chǎn)和124億美元債務，成為全球電信史上最大破產(chǎn)案、美國破產(chǎn)法第11章生效以來的第四大破產(chǎn)案（前三位分別是安然、德士古和美洲金融）。

環(huán)球電訊公司于1997年成立，總部位于百慕大首府斯密爾頓，它的電信網(wǎng)絡聯(lián)接全球27個國家的200多個城市，曾在上世紀90年代末領導全球高速通信網(wǎng)絡建設風潮。因全球電話和數(shù)據(jù)服務需求下降，同時寬帶產(chǎn)品價格大幅下跌，環(huán)球電訊公司最終陷入了財政困境。

GaryWinnick安然事件爆發(fā)后，美國更多關注注冊會計師行業(yè)的分業(yè)經(jīng)營問題和獨立性問題。這一問題已開始得到解決?！八拇蟆奔娂娦迹媱澩Ｖ挂詢炔亢屯獠繉徲嫀熒矸轂橥豢蛻籼峁┓?。德勤宣布要拆分咨詢和審計業(yè)務，安達信和普華永道宣布將不再為審計客戶提供咨詢服務，安永將其咨詢公司出售，畢馬威則將咨詢業(yè)務分拆上市。2001年秋天以來，美國爆發(fā)一系列財務虛假案，導致安然、世通等大公司破產(chǎn)，也史無前例地導致安達信這樣一個有90多年歷史的世界級會計師事務所退出審計市場。為此，美國制定頒布了一系列法律法規(guī)，其中最主要的是《2002公眾公司會計改革和投資者保護法》(英文簡稱Sarbanes-OxleyAct)?！端_班斯-奧克斯利法案》主要內容強制實行注冊會計師定期輪換制，加強對會計師事務所更換的監(jiān)管。會計師事務所的主審合伙人，或者復核審計項目的合伙人，為同一審計客戶連續(xù)提供審計服務不得超過5年，否則將被視為非法。采用更有效的審計復核制度

。事務所應安排由新成立的會計監(jiān)察委員會(PublicCompanyAccountingoversightBoard(PCAOB))規(guī)定的事務所合格人員(應當為非負責審計的人員)或者獨立復核人員，對審計報告(和其他相關信息)提供第二合伙人復核，并且必須在得到批準同意的情況下，才能對外發(fā)布?！端_班斯-奧克斯利法案》限制審計師為審計客戶提供非審計服務

。禁止審計師為同一審計客戶提供如下業(yè)務：(1)與審計客戶會計記錄或者財務報表編制有關的簿記或者其他服務；(2)財務信息系統(tǒng)設計與執(zhí)行服務；(3)評估或者估價服務，出具公允性意見或者實物捐贈報告服務；(4)保險精算服務；(5)公司內部審計外包服務；(6)提供管理職能或者人力資源服務；(7)經(jīng)紀人或者承銷商、投資顧問或者投資銀行服務；(8)法律服務和與審計無關的專家服務；(9)公眾公司會計監(jiān)督委員會依法規(guī)定不允許的其他服務。限制審計師去被審公司任職

。在會計師事務所開始對上市公司實施審計前1年，如果該公司的現(xiàn)任首席執(zhí)行官、財務總監(jiān)、首席財務官、首席會計官或者擔任同等職務的任何人，曾經(jīng)受雇于該事務所并參與該公司有關的審計工作，則該事務所不得擔任該公司的審計工作，否則將被視為非法。簡言之，審計師跳槽去被審公司工作必須有一年冷凍期?！端_班斯-奧克斯利法案》實行會計師事務所報備制度

。從事上市公司審計業(yè)務的會計師事務所，必須在將成立的會計監(jiān)察委員會進行注冊，而且必須定期更新，否則將被視為非法執(zhí)業(yè)。還對事務所在注冊時應提供的信息做出了詳細的規(guī)定。明確審計工作底稿保管責任

。安達信最終遭殃并不是因為被認定審計失誤，而是因銷毀審計檔案而被判妨礙司法，盡管事務所本身不承認，而且正在提起訴訟。據(jù)此，美國《薩班斯-奧克斯萊法》要求會計師事務所審計上市公司的工作底稿至少保存7年?！端_班斯-奧克斯利法案》第三章注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范【教學目的】通過本章的學習，應掌握職業(yè)道德基本原則，概念框架、提供專業(yè)服務的具體要求、審計及審閱業(yè)務對獨立性要求，重點理解并掌握違反職業(yè)道德原則和對獨立性產(chǎn)生不利影響情形。道德屬于一種社會意識形態(tài)，是調整人與人之間、個人與社會之間的關系行為規(guī)范的總和，它以真誠與虛偽、善與惡、正義與非正義、公正與偏私等觀念來衡量和評價人們的思想、行動通過各種形式的教育和社會輿論力量，使人們逐漸形成一定的信念、習慣、傳統(tǒng)而發(fā)生作用職業(yè)道德規(guī)范是注冊會計師職業(yè)行為標準2009年10月18日，中注協(xié)在全面總結以往職業(yè)道德德實踐經(jīng)驗，充分研究借鑒國際會計師職業(yè)道德準則建設成果的基礎上，制定發(fā)布了《職業(yè)道德守則》，于2010年7月1日起執(zhí)行中國注冊會計師職業(yè)道德守則第1號-職業(yè)道德基本原則中國注冊會計師職業(yè)道德守則第2號-職業(yè)道德概念框架中國注冊會計師職業(yè)道德守則第3號-提供專業(yè)服務的具體要求中國注冊會計師職業(yè)道德守則第4號-審計和審閱業(yè)務對獨立性的要求中國注冊會計師職業(yè)道德守則第5號-其他鑒證業(yè)務對獨立性的要求1，2，3號是全面介紹職業(yè)道德（比較籠統(tǒng)）4號深入介紹職業(yè)道德的核心內容——獨立性

第二節(jié)注冊會計師職業(yè)道德基本原則職業(yè)道德基本原則1.誠信原則（言行一致）2.獨立原則（靈魂）3.客觀和公正原則4.專業(yè)勝任能力和應有的關注原則5.保密原則6.良好職業(yè)行為原則1．基本要求要求注冊會計師應當在所有的職業(yè)關系和商業(yè)關系中保持正直和誠實，秉公處事、實事求是2．不得發(fā)生牽連什么的信息業(yè)務報告、申報資料或其他信息發(fā)生什么牽連（1）含有嚴重虛假或誤導性的陳述（2）含有缺少充分依據(jù)的陳述或信息（3）存在遺漏或含糊其辭的信息3．防范措施注冊會計師如果注意到已與有問題的信息發(fā)生牽連，應當采取措施消除牽連4．例外情形注冊會計師依據(jù)執(zhí)業(yè)準則出具了恰當?shù)姆菢藴蕵I(yè)務報告，不被視為違反誠信原則的規(guī)定一、誠信原則(多選題)、注冊會計師在執(zhí)行財務報表審計業(yè)務時，如果遇到下列情形仍然與客戶發(fā)生關聯(lián)則違背誠信基本原則（）。A、注冊會計師發(fā)現(xiàn)客戶提供的存貨永續(xù)盤存表有明顯的虛假B、注冊會計師發(fā)現(xiàn)客戶提供的應收賬款明細賬遺漏了許多重要的往來單位C、注冊會計師發(fā)現(xiàn)總經(jīng)理兩次對同一問題的陳述完全相反D、注冊會計師發(fā)現(xiàn)客戶有一起正在訴訟的法律糾紛而且很可能導致大額違約賠款而未作任何披露ABCD二、獨立性（職業(yè)道德的核心）知識點內涵1．獨立性原則要求（通常是對注冊會計師而非非執(zhí)業(yè)會員提出的要求）（1）注冊會計師執(zhí)行審計和審閱業(yè)務以及其他鑒證業(yè)務時，應當從實質上和形式上保持獨立性，不得因任何利害關系影響其客觀性。（強調對鑒證業(yè)務）（2）會計師事務所在承辦審計和審閱業(yè)務以及其他鑒證業(yè)務時，應當從整體層面和具體業(yè)務層面采取措施，以保持會計師事務所和項目組的獨立性。（2個層面應對措施）2．實質上的獨立性實質上的獨立性是一種內心狀態(tài)，使得注冊會計師在提出結論時不受損害職業(yè)判斷的因素影響，誠信行事，遵循客觀和公正原則，保持職業(yè)懷疑態(tài)度3．形式上的獨立性形式上的獨立性是一種外在表現(xiàn)，使得一個理性且掌握充分信息的第三方，在權衡所有相關事實和情況后，認為會計師事務所或審計項目組成員沒有損害誠信原則、客觀和公正原則或職業(yè)懷疑態(tài)度三、客觀和公正

客觀，是指按照事物的本來面目去考察，不添加個人的偏見。公正，是指公平，正直，不偏袒。客觀和公正原則要求注冊會計師應當公正處事、實事求是，不得由于偏見、利益沖突或他人的不當影響而損害自己的職業(yè)判斷。四、專業(yè)勝任能力和應有的關注

專業(yè)勝任能力和應有的關注原則要求會員通過教育、培訓和執(zhí)業(yè)實踐獲取和保持專業(yè)勝任能力。

（一）專業(yè)勝任能力

專業(yè)服務要求注冊會計師在應用專業(yè)知識和技能時，會員應當合理運用職業(yè)判斷。

專業(yè)勝任能力可分為兩個獨立階段：（1）專業(yè)勝任能力的獲取；（2）專業(yè)勝任能力的保持。

（二）應有的關注

應有的關注，要求會員勤勉盡責，保持應有的關注，遵守執(zhí)業(yè)準則和職業(yè)道德規(guī)范的要求，勤勉盡責，認真、全面、及時地完成工作任務。在審計過程中，會員應當保持職業(yè)懷疑態(tài)度，運用專業(yè)知識、技能和經(jīng)驗，獲取和評價審計證據(jù)。五、保密知識點保密原則基本要求1.保密原則的基本要求注冊會計師應當對因職業(yè)關系和商業(yè)關系而獲知的信息予以保密，不得有下列行為：（1）未經(jīng)客戶授權或法律法規(guī)允許，向會計師事務所以外的第三方披露其所獲知的涉密信；（2）利用所獲知的涉密信息為自己或第三方謀取利益。2.需要注冊會計師保密的客戶或雇傭單位注冊會計師應當對擬接受的客戶或擬受雇的工作單位向其披露的涉密信息保密。3.無意泄密的對象注冊會計師應當警惕無意泄密的可能性，特別是向主要近親屬和其他近親屬以及關系密切的商業(yè)伙伴無意泄密的可能性。A父親A母親B兄弟姐妹A兒子A配偶CPAA女兒B外祖父母B外孫子女B祖父母B孫子女近親屬（主要近親屬A和其他近親屬B）知識點保密原則基本要求4.可以披露客戶涉密信息的情形（1）法律法規(guī)允許披露，并且取得客戶或工作單位的授權；（2）根據(jù)法律法規(guī)的要求，為法律訴訟、仲裁準備文件或提供證據(jù)，以及向有關監(jiān)管機構報告發(fā)現(xiàn)的違法行為。（3）法律法規(guī)允許的情況下，在法律訴訟、仲裁中維護自己的合法權益；（4）接受注冊會計師協(xié)會或監(jiān)管機構的執(zhí)業(yè)質量檢查，答復其詢問和調查；（5）法律法規(guī)、執(zhí)業(yè)準則和職業(yè)道德規(guī)范規(guī)定的其他情形。5.披露客戶涉密信息需要考慮的因素（1）如果客戶或工作單位同意會員披露這些信息，是否為法律法規(guī)所禁止；（2）如果客戶或工作單位同意披露涉密信息，是否會損害利害關系人的利益；（3）是否已了解和證實所有相關信息；（4）信息披露的方式和對象；（5）可能承擔的法律責任和后果。六、良好職業(yè)行為

職業(yè)行為原則要求注冊會計師應當遵守相關法律法規(guī)，避免發(fā)生任何損害職業(yè)聲譽的行為。

在推介自身和工作時，注冊會計師在向公眾傳遞信息以及推介自己和工作時，應當客觀、真實、得體，不得損害職業(yè)形象。

注冊會計師應當誠實、實事求是，不得有下列行為：

1.夸大宣傳提供的服務、擁有的資質或獲得的經(jīng)驗；

2.貶低或無根據(jù)地比較其他注冊會計師的工作。單選題以下事項中，注冊會計師違背了誠信原則的是（）。

A.明知被審計單位財務報表含有嚴重虛假或誤導性的陳述，注冊會計師拒絕承接業(yè)務

B．被審計單位財務報表所包含的信息缺乏充分依據(jù)，注冊會計師未能出具恰當?shù)膶徲媹蟾?/p>

C.未經(jīng)客戶授權或法律法規(guī)允許，向第三方披露其所獲知的涉密信息

D.被審計單位財務報告存在重大遺漏，注冊會計師出具了恰當?shù)膶徲媹蟾鍮中國證監(jiān)會行政處罰決定書（劉昆）（2010）34號中準會計師事務所是2006年吉林制藥年度報告審計單位，劉昆是2006年吉林制藥年報審計工作的項目負責人和簽字會計師。自中準會計師事務所接受吉林制藥委托之日起，至吉林制藥公告后5日（2007年4月18日），劉昆共計買入“*ST吉藥”股票18,700股，其中3月23日以每股5.93元的價格買入“*ST吉藥”股票10,000股，以每股5.60元的價格買入“*ST吉藥”股票8,000股；4月16日以每股7.10元的價格買入“*ST吉藥”股票700股。另4月19日劉昆以每股7.70元的價格買入“*ST吉藥”股票3,500股。4月30日劉昆以每股7.81元的價格，賣出“*ST吉藥”股票22,200股，獲利37,362元。鑒于4月19日為非限制買賣期，扣除4月19日買入的3,500股，劉昆在限制買賣期內非法獲利為35,995.96元。案例啟示：實務中如何按照職業(yè)道德基本原則要求執(zhí)業(yè)？第三節(jié)職業(yè)道德概念框架識別可能的不利影響評價已識別不利影響能否消除或降低至可接受水平拒絕或終止業(yè)務采取針對性的防范措施評價不利影響是否已經(jīng)消除或降低至可接受水平接受或保持業(yè)務拒絕或終止，或解除合約關系或向雇傭單位辭職NoNOYesYes可能對職業(yè)道德基本原則產(chǎn)生不利影響的5種情形對職業(yè)道德基本原則的不利影響各種情形的具體表現(xiàn)1．自身利益導致的不利影響（1）鑒證業(yè)務項目組成員在鑒證客戶中擁有直接經(jīng)濟利益；（2）會計師事務所的收入過分依賴某一客戶；（3）鑒證業(yè)務項目組成員與鑒證客戶存在重要且密切的商業(yè)關系；（4）會計師事務所擔心可能失去某一重要客戶；（5）鑒證業(yè)務項目組成員正在與鑒證客戶協(xié)商受雇于該客戶；（6）會計師事務所與客戶就鑒證業(yè)務達成或有收費的協(xié)議；（7）注冊會計師在評價所在會計師事務所以往提供的專業(yè)服務時，發(fā)現(xiàn)了重大錯誤。2．自我評價的不利影響（1）會計師事務所在對客戶提供財務系統(tǒng)的設計或操作服務后，又對系統(tǒng)的運行有效性出具鑒證報告；（2）會計師事務所為客戶編制原始數(shù)據(jù)，這些數(shù)據(jù)構成鑒證業(yè)務的對象；（3）鑒證業(yè)務項目組成員擔任或最近曾經(jīng)擔任客戶的董事或高級管理人員；（4）鑒證業(yè)務項目組成員目前或最近曾受雇于客戶，并且所處職位能夠對鑒證對象施加重大影響；（5）會計師事務所為鑒證客戶提供直接影響鑒證對象信息的其他服務3．過度推介的不利影響（1）會計師事務所推介審計客戶的股份；（2）在審計客戶與第三方發(fā)生訴訟或糾紛時，注冊會計師擔任該客戶的辯護人。4．密切關系的不利影響（1）項目組成員的近親屬擔任客戶的董事或高級管理人員；（2）項目組成員的近親屬是客戶的員工，其所處職位能夠對業(yè)務對象施加重大影響；（3）客戶的董事、高級管理人員或所處職位能夠對業(yè)務對象施加重大影響的員工，最近曾擔任會計師事務所的項目合伙人；（4）注冊會計師接受客戶的禮品或款待；（5）會計師事務所的合伙人或高級員工與鑒證客戶存在長期業(yè)務關系5．產(chǎn)生外界壓力的不利影響（1）會計師事務所受到客戶解除業(yè)務關系的不利影響；（2）審計客戶表示，如果會計師事務所不同意對某項交易的會計處理，則不再委托其承辦擬議中的非鑒證業(yè)務；（3）客戶威脅將起訴會計師事務所；（4）會計師事務所受到降低收費的影響而不恰當?shù)乜s小工作范圍；（5）由于客戶員工對所討論的事項更具有專長，注冊會計師面臨服從其判斷的壓力；（6）會計師事務所合伙人告知注冊會計師，除非同意審計客戶不恰當?shù)臅嬏幚恚駝t將影響晉升。直接經(jīng)濟利益是指下列經(jīng)濟利益：（1）個人或實體直接擁有并控制的經(jīng)濟利益（包括授權他人管理的經(jīng)濟利益）；（2）個人或實體通過投資工具擁有的經(jīng)濟利益，并且有能力控制這些投資工具，或影響其投資決策。股票、債券、認沽權、認購權、期權、權證和賣空權間接經(jīng)濟利益是指個人或實體通過投資工具擁有的經(jīng)濟利益，但沒有能力控制這些投資工具，或影響其投資決策。投資經(jīng)理投資了共同基金，而這些共同基金投資了一攬子基礎金融產(chǎn)品，那么在這種情況下，該共同基金屬于直接經(jīng)濟利益，而這些基金融產(chǎn)品將被視為間接經(jīng)濟利益。冊會計師購買了審計客戶的股票，債券等注冊會計師A購買上市公司X公司的股票，而X公司擁有Y公司股份總額的30%。A在X公司擁有直接經(jīng)濟利益：直接擁有利益并能控制其擁有的利益A在Y公司擁有間接經(jīng)濟利益：雖能控制股票但不能直接擁有在Y公司的利益。可能對職業(yè)道德基本原則產(chǎn)生不利影響的5種情形對職業(yè)道德基本原則的不利影響各種情形的具體表現(xiàn)1．自身利益導致的不利影響（1）鑒證業(yè)務項目組成員在鑒證客戶中擁有直接經(jīng)濟利益；（2）會計師事務所的收入過分依賴某一客戶；（3）鑒證業(yè)務項目組成員與鑒證客戶存在重要且密切的商業(yè)關系；（4）會計師事務所擔心可能失去某一重要客戶；（5）鑒證業(yè)務項目組成員正在與鑒證客戶協(xié)商受雇于該客戶；（6）會計師事務所與客戶就鑒證業(yè)務達成或有收費的協(xié)議；（7）注冊會計師在評價所在會計師事務所以往提供的專業(yè)服務時，發(fā)現(xiàn)了重大錯誤。2．自我評價的不利影響（1）會計師事務所在對客戶提供財務系統(tǒng)的設計或操作服務后，又對系統(tǒng)的運行有效性出具鑒證報告；（2）會計師事務所為客戶編制原始數(shù)據(jù)，這些數(shù)據(jù)構成鑒證業(yè)務的對象；（3）鑒證業(yè)務項目組成員擔任或最近曾經(jīng)擔任客戶的董事或高級管理人員；（4）鑒證業(yè)務項目組成員目前或最近曾受雇于客戶，并且所處職位能夠對鑒證對象施加重大影響；（5）會計師事務所為鑒證客戶提供直接影響鑒證對象信息的其他服務商業(yè)關系:

1.在與客戶或其控股股東、董事、高級管理人員共同開辦的企業(yè)中擁有經(jīng)濟利益;

2.按照協(xié)議，將會計師事務所的產(chǎn)品或服務與客戶的產(chǎn)品或服務結合在一起，并以雙方名義捆綁銷售;

3.按照協(xié)議，會計師事務所銷售或推廣客戶的產(chǎn)品或服務，或者客戶銷售或推廣會計師事務所的產(chǎn)品或服務可能對職業(yè)道德基本原則產(chǎn)生不利影響的5種情形對職業(yè)道德基本原則的不利影響各種情形的具體表現(xiàn)1．自身利益導致的不利影響（1）鑒證業(yè)務項目組成員在鑒證客戶中擁有直接經(jīng)濟利益；（2）會計師事務所的收入過分依賴某一客戶；（3）鑒證業(yè)務項目組成員與鑒證客戶存在重要且密切的商業(yè)關系；（4）會計師事務所擔心可能失去某一重要客戶；（5）鑒證業(yè)務項目組成員正在與鑒證客戶協(xié)商受雇于該客戶；（6）會計師事務所與客戶就鑒證業(yè)務達成或有收費的協(xié)議；（7）注冊會計師在評價所在會計師事務所以往提供的專業(yè)服務時，發(fā)現(xiàn)了重大錯誤。2．自我評價的不利影響（1）會計師事務所在對客戶提供財務系統(tǒng)的設計或操作服務后，又對系統(tǒng)的運行有效性出具鑒證報告；（2）會計師事務所為客戶編制原始數(shù)據(jù)，這些數(shù)據(jù)構成鑒證業(yè)務的對象；（3）鑒證業(yè)務項目組成員擔任或最近曾經(jīng)擔任客戶的董事或高級管理人員；（4）鑒證業(yè)務項目組成員目前或最近曾受雇于客戶，并且所處職位能夠對鑒證對象施加重大影響；（5）會計師事務所為鑒證客戶提供直接影響鑒證對象信息的其他服務或有收費是指收費與否或收費多少以鑒證結果或實現(xiàn)特定目的為條件。合同約定：IPO成功收費100萬，否則20萬可能對職業(yè)道德基本原則產(chǎn)生不利影響的5種情形對職業(yè)道德基本原則的不利影響各種情形的具體表現(xiàn)1．自身利益導致的不利影響（1）鑒證業(yè)務項目組成員在鑒證客戶中擁有直接經(jīng)濟利益；（2）會計師事務所的收入過分依賴某一客戶；（3）鑒證業(yè)務項目組成員與鑒證客戶存在重要且密切的商業(yè)關系；（4）會計師事務所擔心可能失去某一重要客戶；（5）鑒證業(yè)務項目組成員正在與鑒證客戶協(xié)商受雇于該客戶；（6）會計師事務所與客戶就鑒證業(yè)務達成或有收費的協(xié)議；（7）注冊會計師在評價所在會計師事務所以往提供的專業(yè)服務時，發(fā)現(xiàn)了重大錯誤。2．自我評價的不利影響（1）會計師事務所在對客戶提供財務系統(tǒng)的設計或操作服務后，又對系統(tǒng)的運行有效性出具鑒證報告；（2）會計師事務所為客戶編制原始數(shù)據(jù)，這些數(shù)據(jù)構成鑒證業(yè)務的對象；（3）鑒證業(yè)務項目組成員擔任或最近曾經(jīng)擔任客戶的董事或高級管理人員；（4）鑒證業(yè)務項目組成員目前或最近曾受雇于客戶，并且所處職位能夠對鑒證對象施加重大影響；（5）會計師事務所為鑒證客戶提供直接影響鑒證對象信息的其他服務3．過度推介的不利影響（1）會計師事務所推介審計客戶的股份；（2）在審計客戶與第三方發(fā)生訴訟或糾紛時，注冊會計師擔任該客戶的辯護人。4．密切關系的不利影響（1）項目組成員的近親屬擔任客戶的董事或高級管理人員；（2）項目組成員的近親屬是客戶的員工，其所處職位能夠對業(yè)務對象施加重大影響；（3）客戶的董事、高級管理人員或所處職位能夠對業(yè)務對象施加重大影響的員工，最近曾擔任會計師事務所的項目合伙人；（4）注冊會計師接受客戶的禮品或款待；（5）會計師事務所的合伙人或高級員工與鑒證客戶存在長期業(yè)務關系5．產(chǎn)生外界壓力的不利影響（1）會計師事務所受到客戶解除業(yè)務關系的不利影響；（2）審計客戶表示，如果會計師事務所不同意對某項交易的會計處理，則不再委托其承辦擬議中的非鑒證業(yè)務；（3）客戶威脅將起訴會計師事務所；（4）會計師事務所受到降低收費的影響而不恰當?shù)乜s小工作范圍；（5）由于客戶員工對所討論的事項更具有專長，注冊會計師面臨服從其判斷的壓力；（6）會計師事務所合伙人告知注冊會計師，除非同意審計客戶不恰當?shù)臅嬏幚?，否則將影響晉升。A父親A母親B兄弟姐妹A兒子A配偶CPAA女兒B外祖父母B外孫子女B祖父母B孫子女近親屬（主要近親屬A和其他近親屬B）3．過度推介的不利影響（1）會計師事務所推介審計客戶的股份；（2）在審計客戶與第三方發(fā)生訴訟或糾紛時，注冊會計師擔任該客戶的辯護人。4．密切關系的不利影響（1）項目組成員的近親屬擔任客戶的董事或高級管理人員；（2）項目組成員的近親屬是客戶的員工，其所處職位能夠對業(yè)務對象施加重大影響；（3）客戶的董事、高級管理人員或所處職位能夠對業(yè)務對象施加重大影響的員工，最近曾擔任會計師事務所的項目合伙人；（4）注冊會計師接受客戶的禮品或款待；（5）會計師事務所的合伙人或高級員工與鑒證客戶存在長期業(yè)務關系5．產(chǎn)生外界壓力的不利影響（1）會計師事務所受到客戶解除業(yè)務關系的不利影響；（2）審計客戶表示，如果會計師事務所不同意對某項交易的會計處理，則不再委托其承辦擬議中的非鑒證業(yè)務；（3）客戶威脅將起訴會計師事務所；（4）會計師事務所受到降低收費的影響而不恰當?shù)乜s小工作范圍；（5）由于客戶員工對所討論的事項更具有專長，注冊會計師面臨服從其判斷的壓力；（6）會計師事務所合伙人告知注冊會計師，除非同意審計客戶不恰當?shù)臅嬏幚?，否則將影響晉升。1.ABC會計師事務所完成了X股份有限公司（已經(jīng)上市）20×8年和20×9年的年報審計業(yè)務，現(xiàn)在正在協(xié)商承接X公司2×10年度的年報審計委托事宜。ABC會計師事務所主任會計師A注冊會計師已經(jīng)了解到下列情形，請代其根據(jù)職業(yè)道德基本原則依次分別分析下列各種情形是否對職業(yè)道德基本原則產(chǎn)生不利影響，并簡要說明理由。（1）X公司剛剛上任的董事長是A注冊會計師的父親；（2）A注冊會計師的表哥在X公司擔任倉庫保管員；（3）X公司的年報審計收入占到ABC會計師事務所全年收入的31.5%；（4）A注冊會計師由于是計算機學業(yè)背景，平時幫助X公司完善其會計數(shù)據(jù)系統(tǒng)；（5）X公司財務總監(jiān)已經(jīng)承諾將2×10年的X公司的內部控制系統(tǒng)由ABC會計師事務所來設計；（6）A注冊會計師初步接受接2×11年年初加盟X公司財務部門任財務副經(jīng)理一職。【參考答案】1.（1）產(chǎn)生不利影響。A注冊會計師與新任董事長是主要近親屬關系，會產(chǎn)生密切關系不利影響。（2）不產(chǎn)生不利影響。A注冊會計師與X公司的倉庫保管員不是其他近親屬關系，同時A注冊會計師表哥在X公司的工作對A注冊會計師審計的財務報表沒有直接重大影響。（3）產(chǎn)生不利影響。因為ABC會計師事務所從甲公司收取的全部費用占其收費總額的比重很大（31.5%），其收入過分依賴甲公司，存在自身利益導致的不利影響。（4）產(chǎn)生不利影響。A注冊會計師是審計項目組重要成員，他同時幫助X公司完善會計數(shù)據(jù)系統(tǒng)的工作對其年報審計對象會產(chǎn)生直接重大影響，產(chǎn)生自我評價不利影響。（5）產(chǎn)生不利影響。ABC事務所在承接20×9年年報審計業(yè)務的同時如果承接內部控制系統(tǒng)的設計則會產(chǎn)生自我評價不利影響。（6）產(chǎn)生不利影響。A注冊會計師擬在2×11年初加盟X公司高級管理層是與審計客戶進行雇傭協(xié)商，產(chǎn)生自身利益不利影響。三、對不利影響的防范措施各個層次的具體防范措施1.會計師事務所層面的防范措施（1）領導層強調遵循職業(yè)道德基本原則的重要性；（2）領導層強調鑒證業(yè)務項目組成員應當維護公眾利益；（3）制定有關政策和程序，實施項目質量控制，監(jiān)督業(yè)務質量；（4）制定有關政策和程序，識別對職業(yè)道德基本原則的不利影響，評價不利影響的嚴重程度，采取防范措施消除不利影響或將其降低至可接受的水平；（5）制定有關政策和程序，保證遵循職業(yè)道德基本原則；（6）制定有關政策和程序，識別會計師事務所或項目組成員與客戶之間的利益或關系；（7）制定有關政策和程序，監(jiān)控對某一客戶收費的依賴程度；（8）向鑒證客戶提供非鑒證服務時，指派鑒證業(yè)務項目組以外的其他合伙人和項目組，并確保鑒證業(yè)務項目組和非鑒證業(yè)務項目組分別向各自的業(yè)務主管報告工作；（9）制定有關政策和程序，防止項目組以外的人員對業(yè)務結果施加不當影響；（10）及時向所有合伙人和專業(yè)人員傳達會計師事務所的政策和程序及其變化情況，并就這些政策和程序進行適當?shù)呐嘤?；?1）指定高級管理人員負責監(jiān)督質量控制系統(tǒng)是否有效運行；（12）向合伙人和專業(yè)人員提供鑒證客戶及其關聯(lián)實體的名單，并要求合伙人和專業(yè)人員與之保持獨立；（13）制定有關政策和程序，鼓勵員工就遵循職業(yè)道德基本原則方面的問題與領導層溝通；（14）建立懲戒機制，保障相關政策和程序得到遵守。2.具體業(yè)務層面的防范措施（1）對已執(zhí)行的非鑒證業(yè)務，由未參與該業(yè)務的注冊會計師進行復核，或在必要時提供建議；（2）對已執(zhí)行的鑒證業(yè)務，由鑒證業(yè)務項目組以外的注冊會計師進行復核，或在必要時提供建議；（3）向客戶審計委員會、監(jiān)管機構或注冊會計師協(xié)會咨詢；（4）與客戶治理層討論有關的職業(yè)道德問題；（5）向客戶治理層說明提供服務的性質和收費的范圍；（6）由其他會計師事務所執(zhí)行或重新執(zhí)行部分業(yè)務；（7）輪換鑒證業(yè)務項目組合伙人和高級員工。3.客戶層面的防范措施（1）要求由管理層以外的人員批準聘請會計師事務所；（2）聘任具備足夠經(jīng)驗和資歷的員工，確保其能夠作出恰當?shù)墓芾頉Q策；（3）執(zhí)行相關政策和程序，確保在委托非鑒證業(yè)務時作出客觀選擇；（4）建立完善的公司治理結構，與會計師事務所進行必要的溝通，并對其服務進行適當?shù)谋O(jiān)督。思考：當你只剩下最后一個客戶的時候，你是要保留客戶還是職業(yè)道德？第四節(jié)提供專業(yè)服務的具體要求專業(yè)服務是指注冊會計師提供的需要會計或相關技能的服務，包括會計、審計、稅務、管理咨詢和財務管理等服務。在提供專業(yè)服務的過程中，可能存在許多對職業(yè)道德基本原則產(chǎn)生不利影響的情形，包括專業(yè)服務委托、利益沖突、應客戶要求提供第二次意見、收費、專業(yè)服務營銷、禮品和款待、保管客戶資產(chǎn)、對客觀和公正原則的要求一、專業(yè)服務委托情形各環(huán)節(jié)的重點各環(huán)節(jié)的評價內容或防范措施1.接受客戶關系CPA接受客戶關系的原則（1）客戶的主要股東、關鍵管理人員和治理層是否誠信；（2）客戶是否涉足非法活動（如洗錢）；（3）存在可疑的財務報告問題。防范措施（1）對客戶及其主要股東、關鍵管理人員、治理層和負責經(jīng)營活動的人員進行了解；（2）要求客戶對完善公司治理結構或內部控制作出承諾。后續(xù)評價（1）如果不能將客戶存在的問題產(chǎn)生的不利影響降低至可接受的水平，注冊會計師應當拒絕接受客戶關系；（2）如果向同一客戶連續(xù)提供專業(yè)服務，注冊會計師應當定期評價繼續(xù)保持客戶關系是否適當。2.承接業(yè)務CPA承接業(yè)務的原則（1）注冊會計師應當遵循專業(yè)勝任能力和應有的關注原則，僅向客戶提供能夠勝任的專業(yè)服務，否則視為“欺詐”；（2）在承接某一客戶業(yè)務前，注冊會計師應當確定承接該業(yè)務是否對職業(yè)道德基本原則產(chǎn)生不利影響。針對承接業(yè)務的防范措施（1）了解客戶的業(yè)務性質、經(jīng)營的復雜程度，以及所在行業(yè)的情況；（2）了解專業(yè)服務的具體要求和業(yè)務對象，以及注冊會計師擬執(zhí)行工作的目的、性質和范圍；（3）了解相關監(jiān)管要求或報告要求；（4）分派足夠的具有勝任能力的員工；（5）必要時利用專家的工作；（6）就執(zhí)行業(yè)務的時間安排與客戶達成一致意見；（7）遵守質量控制政策和程序，以合理保證僅承接能夠勝任的業(yè)務。承接業(yè)務對專家的要求（1）當利用專家的工作時，注冊會計師應當考慮專家的聲望、專長及其可獲得的資源，以及適用的執(zhí)業(yè)準則和職業(yè)道德規(guī)范等因素，以確定專家的工作結果是否值得依賴；（2）注冊會計師可以通過以前與專家的交往或向他人咨詢獲得相關信息。3.客戶變更要求客戶變更原則如果應客戶要求或考慮以投標方式接替前任注冊會計師，注冊會計師應當從專業(yè)角度或其他方面確定應否承接該業(yè)務。防范措施注冊會計師應當在必要時采取防范措施，消除因客戶變更委托產(chǎn)生的不利影響或將其降低至可接受的水平。（1）當應邀投標時，在投標書中說明，在承接業(yè)務前需要與前任注冊會計師溝通，以了解是否存在不應接受委托的理由；（2）要求前任注冊會計師提供已知悉的相關事實或情況；（3）從其他渠道獲取必要的信息。二、利益沖突知識點各種情形下的防范措施1.識別可能產(chǎn)生利益沖突的情形（1）注冊會計師與客戶存在直接競爭關系，或與客戶的主要競爭者存在合資或類似關系，可能對客觀和公正原則產(chǎn)生不利影響；（2）注冊會計師為兩個以上客戶提供服務，而這些客戶之間存在利益沖突或者對某一事項或交易存在爭議，可能對客觀和公正原則或保密原則產(chǎn)生不利影響。2.評價利益沖突嚴重程度（1）注冊會計師應當評價利益沖突產(chǎn)生不利影響的嚴重程度，并在必要時采取防范措施消除不利影響或將其降低至可接受的水平；（2）在接受或保持客戶關系和具體業(yè)務前，如果與客戶或第三方存在商業(yè)利益或關系，注冊會計師應當評價其所產(chǎn)生不利影響的嚴重程度。二、利益沖突知識點各種情形下的防范措施3.防范措施（1）如果會計師事務所的商業(yè)利益或業(yè)務活動可能與客戶存在利益沖突，注冊會計師應當告知客戶，并在征得其同意的情況下執(zhí)行業(yè)務；（2）如果為存在利益沖突的兩個以上客戶服務，注冊會計師應當告知所有已知相關方，并在征得他們同意的情況下執(zhí)行業(yè)務；（3）如果為某一特定行業(yè)或領域中的兩個以上客戶提供服務，注冊會計師應當告知客戶，并在征得他們同意的情況下執(zhí)行業(yè)務；（4）分派不同的項目組為相關客戶提供服務；（5）實施必要的保密程序，防止未經(jīng)授權接觸信息；（6）向項目組成員提供有關安全和保密問題的指引；（7）要求會計師事務所的合伙人和員工簽訂保密協(xié)議；（8）由未參與執(zhí)行相關業(yè)務的高級員工定期復核防范措施的執(zhí)行情況。4.無法消除或降低不利影響時的選擇如果利益沖突對職業(yè)道德基本原則產(chǎn)生不利影響，并且采取防范措施無法消除不利影響或將其降低至可接受的水平，注冊會計師應當拒絕承接某一特定業(yè)務，或者解除一個或多個存在沖突的業(yè)務約定。三、應客戶要求提供第二次意見

知識點各個環(huán)節(jié)的要求或措施1．應客戶要求提供第二次意見的含義（補充）應客戶要求提供第二次意見是指在某公司或實體不是注冊會計師的現(xiàn)行客戶，而該公司或實體要求注冊會計師對現(xiàn)任注冊會計師在運用會計、審計、報告或其他準則或原則處理有關情形和交易的情況提供第二次意見2．識別應客戶要求提供第二次意見可能產(chǎn)生的不利影響在某客戶運用會計準則對特定交易和事項進行處理，且已由前任注冊會計師發(fā)表意見的情況下，如果注冊會計師應客戶的要求提供第二次意見，可能對職業(yè)道德基本原則產(chǎn)生不利影響3．評價可能產(chǎn)生的不利影響如果第二次意見不是以前任注冊會計師所獲得的相同事實為基礎，或依據(jù)的證據(jù)不充分，可能對專業(yè)勝任能力和應有的關注原則產(chǎn)生不利影響。不利影響存在與否及其嚴重程度，取決于業(yè)務的具體情況，以及為提供第二次意見所能獲得的所有相關事實及證據(jù)4．防范措施（1）征得客戶同意與前任注冊會計師溝通（2）在與客戶溝通中說明注冊會計師發(fā)表專業(yè)意見的局限性（3）向前任注冊會計師提供第二次意見的副本5．考慮是否提供第二次意見如果客戶不允許與前任注冊會計師溝通，注冊會計師應當在考慮所有情況后決定是否適宜提供第二次意見四、收費會計師事務所在確定收費時應當主要考慮下列因素：1.專業(yè)服務所需的知識和技能；2.所需專業(yè)人員的水平和經(jīng)驗；3.各級別專業(yè)人員提供服務所需的時間；4.提供專業(yè)服務所需承擔的責任。在專業(yè)服務得到良好的計劃、監(jiān)督及管理的前提下，收費通常以每一專業(yè)人員適當?shù)男r收費標準或日收費標準為基礎計算。四、收費

收費形式各個環(huán)節(jié)的重點各個環(huán)節(jié)的評價內容和防范措施1.收費報價過低產(chǎn)生的不利影響評價不利影響考慮的因素在承接業(yè)務時，如果收費報價過低，可能導致不能按照執(zhí)業(yè)準則和職業(yè)道德規(guī)范的要求執(zhí)行業(yè)務，從而對專業(yè)勝任能力和應有的關注原則產(chǎn)生不利影響。防范措施（1）在提供專業(yè)服務時，遵守執(zhí)業(yè)準則和職業(yè)道德規(guī)范的要求，使工作質量不受損害；（2）使客戶了解專業(yè)服務的范圍和收費基礎。2.或有收費產(chǎn)生的不利影響或有收費是指收費與否或收費多少以鑒證結果或實現(xiàn)特定目的為條件。除法律法規(guī)允許外，注冊會計師不得以或有收費方式提供鑒證業(yè)務。評價或有收費的不利影響應考慮的因素（1）業(yè)務的性質；（2）可能的收費金額區(qū)間；（3）確定收費的基礎；（4）是否由獨立第三方復核交易和提供服務的結果。防范措施（1）預先就收費的基礎與客戶達成書面協(xié)議；（2）向預期的報告使用者披露注冊會計師所執(zhí)行的工作及收費的基礎；（3）實施質量控制政策和程序；（4）由獨立第三方復核注冊會計師已執(zhí)行的工作。3.收取介紹費和傭金產(chǎn)生的不利影響評價不利影響考慮的因素注冊會計師收取與客戶相關的介紹費或傭金，可能對客觀和公正原則以及專業(yè)勝任能力和應有的關注原則產(chǎn)生非常嚴重的不利影響。沒有防范措施注冊會計師收取與客戶相關的介紹費或傭金，導致沒有防范措施能夠消除不利影響或將其降低至可接受的水平。明確禁止注冊會計師不得收取與客戶相關的介紹費或傭金。4.支付業(yè)務介紹費產(chǎn)生的不利影響評價不利影響考慮的因素注冊會計師為獲得客戶而支付業(yè)務介紹費，可能對客觀和公正原則以及專業(yè)勝任能力和應有的關注原則產(chǎn)生非常嚴重的不利影響。沒有防范措施注冊會計師為獲得客戶而支付業(yè)務介紹費，導致沒有防范措施能夠消除不利影響或將其降低至可接受的水平。明確禁止注冊會計師不得向客戶或其他方支付業(yè)務介紹費。五、專業(yè)服務營銷

1.可以利用媒體刊登設立、合并、分立、解散、遷址、名稱變更和招聘員工等信息。2.不得有下列行為：

（1）夸大宣傳提供的服務、擁有的資質或獲得的經(jīng)驗；

（2）貶低或無根據(jù)地比較其他注冊會計師的工作；

（3）暗示有能力影響有關主管部門、監(jiān)管機構或類似機構；

（4）做出其他欺騙性的或可能導致誤解的聲明。六、禮品和招待知識點評價內容和防范措施1．接受禮品和款待的主體（1）注冊會計師本人；（2）注冊會計師的主要近親屬；（3）注冊會計師的其他近親屬。2．明確禁止接受禮品注冊會計師不得向客戶索取、收受委托合同約定以外的酬金或其他財物，或者利用執(zhí)行業(yè)務之便，謀取其他不正當?shù)睦妗?．評價款待的不利影響（1）注冊會計師應當評價接受款待產(chǎn)生不利影響的嚴重程度，并在必要時采取防范措施消除不利影響或將其降低至可接受的水平；（2）如果款待超出業(yè)務活動中的正常往來，注冊會計師應當拒絕接受。七、保管客戶資產(chǎn)1.除非法律法規(guī)允許或要求，注冊會計師不得提供保管客戶資金或其他資產(chǎn)的服務。

2.注冊會計師如果保管客戶資金或其他資產(chǎn)，應當符合下列要求：

（1）將客戶資金或其他資產(chǎn)與其個人或會計師事務所的資產(chǎn)分開；

（2）僅按照預定用途使用客戶資金或其他資產(chǎn)；

（3）隨時準備向相關人員報告資產(chǎn)狀況及產(chǎn)生的收入、紅利或利得；

（4）遵守所有與保管資產(chǎn)和履行報告義務相關的法律法規(guī)。八、對客觀和公正原則的要求知識點評價內容和防范措施1．總體原則在提供專業(yè)服務時，注冊會計師如果在客戶中擁有經(jīng)濟利益（第5節(jié)），或者與客戶董事、高級管理人員或員工存在家庭和私人關系或商業(yè)關系（第5節(jié)），應當確定是否對客觀和公正原則產(chǎn)生不利影響。2．不利影響涉及方面（1）家庭關系；（2）密切的私人關系；（3）商業(yè)關系。3．防范措施（1）退出項目組；（2）實施督導程序；（3）終止產(chǎn)生不利影響的經(jīng)濟利益或商業(yè)關系；（4）與會計師事務所內部較高級別的管理人員討論有關事項；（5）與客戶治理層討論有關事項。4．拒絕接受業(yè)務委托或終止業(yè)務如果防范措施不能消除不利影響或將其降低至可接受的水平，注冊會計師應當拒絕接受業(yè)務委托或終止業(yè)務。第五節(jié)審計、審閱業(yè)務對獨立性的要求（一）獨立性的概念框架

獨立性包括實質上的獨立性和形式上的獨立性：

1.實質上的獨立性。實質上的獨立性是一種內心狀態(tài)，使得注冊會計師在提出結論時不受損害職業(yè)判斷的因素影響，誠信行事，遵循客觀和公正原則，保持職業(yè)懷疑態(tài)度；

2.形式上的獨立性。形式上的獨立性是一種外在表現(xiàn)，使得一個理性且掌握充分信息的第三方，在權衡所有相關事實和情況后，認為會計師事務所或審計項目組成員沒有損害誠信原則、客觀和公正原則或職業(yè)懷疑態(tài)度。

識別可能對獨立性的不利影響評價已識別不利影響能否消除或降低至可接受水平拒絕或終止業(yè)務采取針對性的防范措施評價不利影響是否已經(jīng)消除或降低至可接受水平接受或保持業(yè)務拒絕或終止，或解除合約關系或向雇傭單位辭職NoNOYesYes注冊會計師應當在審計業(yè)務期間和財務報表涵蓋的期間獨立于審計客戶

網(wǎng)絡事務所視為同一個事務所公眾利益實體及其關聯(lián)實體視為同一家公司主要近親屬視同注冊會計個人（二）網(wǎng)絡與網(wǎng)絡事務所情形網(wǎng)絡事務所的判斷1.網(wǎng)絡事務所的定義網(wǎng)絡事務所是指屬于某一網(wǎng)絡的會計師事務所或實體2.屬于網(wǎng)絡事務所的情形(1)如果一個聯(lián)合體旨在通過合作，在各實體之間共享收益或分擔成本，應被視為網(wǎng)絡(2)如果一個聯(lián)合體旨在通過合作，在各實體之間共享所有權、控制權或管理權，應被視為網(wǎng)絡(3)如果一個聯(lián)合體旨在通過合作，在各實體之間共享統(tǒng)一的質量控制政策和程序，應被視為網(wǎng)絡(4)如果一個聯(lián)合體旨在通過合作，在各實體之間共享同一經(jīng)營戰(zhàn)略，應被視為網(wǎng)絡(5)如果一個聯(lián)合體旨在通過合作，在各實體之間使用同一品牌，應被視為網(wǎng)絡(6)如果一個聯(lián)合體旨在通過合作，在各實體之間共享重要的專業(yè)資源，應被視為網(wǎng)絡3.不屬于網(wǎng)絡事務所的情形(1)如果聯(lián)合體之間分擔的成本不重要，或分擔的成本僅限于與開發(fā)審計方法、編制審計手冊或提供培訓課程有關的成本，則不應當被視為網(wǎng)絡(2)如果會計師事務所與某一實體以聯(lián)合方式提供服務或研發(fā)產(chǎn)品，雖然構成聯(lián)合體，但不形成網(wǎng)絡(3)如果一個實體與其他實體僅以聯(lián)合方式應邀提供專業(yè)服務，雖然構成聯(lián)合體，但不形成網(wǎng)絡(4)如果某一會計師事務所不屬于某一網(wǎng)絡，也不使用同一品牌作為會計師事務所名稱的一部分，在文具或宣傳材料上提及本所是某一會計師事務所聯(lián)合體的成員，不構成網(wǎng)絡(5)如果會計師事務所轉讓某一部分，雖然該部分不再與其有關聯(lián)，但轉讓協(xié)議可能規(guī)定，允許該部分在一定期間內繼續(xù)使用其名稱或名稱中的要素，則不屬于以合作為目的的聯(lián)合體，因此不構成網(wǎng)絡【例題1·多選題】下列會計師事務所中，應確定為A會計師事務所的網(wǎng)絡事務所的有（）。

A.基于合作，甲會計師事務所的主任會計師是A會計師事務所的主要出資人之一.

B.乙會計師事務所與A會計師事務所共同聘請某專家講授培訓課程，并共同分擔培訓費用

C.丙會計師事務所與A會計師事務所聯(lián)合接受B公司的委托，為B公司設計內部控制

D.基于合作，丁會計師事務所使用A會計師事務的名稱和標識.

『正確答案』AD

『答案解析』不應被視為網(wǎng)絡的情況：（1）分擔的成本不重要；（2）分擔的成本僅僅限于與制定審計方法、審計手冊或培訓課程有關的成本；（3）會計師事務所與某一不相關的實體以聯(lián)合方式提供服務或研發(fā)產(chǎn)品。選項BC就符合上述情況中的（2）和（3）情況。

（三）公眾利益實體

公眾利益實體包括所有上市公司和下列實體：

1.法律法規(guī)界定的公眾利益實體；（一般上市公司、銀行、保險公司和養(yǎng)老基金）

2.根據(jù)法律法規(guī)的規(guī)定，在審計時需要遵守與上市公司審計相同獨立性要求的實體。

如果其他實體擁有大量且分布廣泛的利益相關者，注冊會計師也應當確定是否將其視為公眾利益實體。

（四）關聯(lián)實體

1.在審計客戶是上市公司的情況下，審計客戶包括該客戶的所有關聯(lián)實體。2.在審計客戶不是上市公司的情況下，審計客戶僅包括該客戶直接或間接控制的關聯(lián)實體。

關聯(lián)實體是指與客戶存在下列任一關系的實體：

1.能夠對客戶施加直接或間接控制的實體，并且客戶對該實體重要;

2.在客戶內擁有直接經(jīng)濟利益的實體，并且該實體對客戶具有重大影響，在客戶內的利益對該實體重要幻燈片64;

3.受到客戶直接或間接控制的實體;

4.客戶(或受到客戶直接或間接控制的實體)擁有其直接經(jīng)濟利益的實體，并且客戶能夠對該實體施加重大影響，在實體內的經(jīng)濟利益對客戶(或受到客戶直接或間接控制的實體)重要;

5.與客戶處于同一控制下的實體(即“姐妹實體”)，并且該姐妹實體和客戶對其控制方均重要?？蛻簟坠?；乙公司購入甲公司股票，占甲公司所有者權益的份額為30%；乙公司從甲公司獲得的投資收益占乙公司利潤總額的60%。（1）乙公司購入甲公司股票，在甲公司擁有直接經(jīng)濟利益；（2）乙公司擁有甲公司股份總額的30%，對甲公司有重大影響；（3）乙公司從甲公司獲得的投資收益占乙公司利潤總額的60%，說明乙公司在甲公司的利益對乙公司重要。2011年8月，中國證券網(wǎng)發(fā)文《自導自演上下游客戶紫鑫藥業(yè)炮制驚天騙局》，引發(fā)媒體質疑承擔紫鑫藥業(yè)年度財務報表審計的中準所審計質量。中注協(xié)依據(jù)有關規(guī)定于2011年8月至11月對中準所執(zhí)行的紫鑫藥業(yè)年報審計情況進行了專項檢查。中注協(xié)2012年2月21發(fā)布了會計師事務所執(zhí)業(yè)質量檢查通告(第四號)，就其于2011年8月至11月對中準所執(zhí)行的紫鑫藥業(yè)年報審計情況專項檢查進行了說明。中準所在審計過程中主要在初步業(yè)務活動、風險評估程序的執(zhí)行方面存在不足，對預付賬款、收入、關聯(lián)方及其交易未獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，特別是在關聯(lián)方及其交易的審計方面違反了中國注冊會計師審計準則和職業(yè)道德守則紫鑫藥業(yè)2010年年報顯示，公司期末預付賬款較期初激增3.21億元，究其主因，乃是公司在該年度向四家“延邊系”公司提前預付了高達2億元的在地參采購款。而在公司收入方面，平大生物、千草藥業(yè)、正德藥業(yè)等前五大客戶在2010年為紫鑫藥業(yè)貢獻了高達2.33億元的營收，占公司全部營收的36.2%。紫鑫藥業(yè)上述上下游客戶均與上市公司及其實際控制人郭春生家族存在諸多牽連，這些公司的注冊、變更、高管、股東等信息中無不存在紫鑫藥業(yè)及其關聯(lián)方的影子鑒于以上事實，中注協(xié)懲戒委員會決定，給予中準所紫鑫藥業(yè)審計項目簽字注冊會計師劉昆、張忠偉通報批評。同時，針對檢查中發(fā)現(xiàn)的問題，中注協(xié)已向中準所發(fā)出《整改通知書》，責成中準所加強質量控制體系建設，強化總所對分所的管理，限期進行整改，中注協(xié)將對其整改情況進行跟蹤檢查。（五）治理層

治理層，是指對實體的戰(zhàn)略方向以及管理層履行經(jīng)營管理責任負有監(jiān)督責任的人員或組織。治理層的責任包括對財務報告過程的監(jiān)督。

注冊會計師應當根據(jù)職業(yè)判斷，定期就可能影響獨立性的關系和其他事項與治理層溝通。對于因外在壓力和密切關系產(chǎn)生的不利影響，這種溝通尤其有效。

（六）工作記錄

盡管記錄本身并不是確定會計師事務所是否獨立的一個因素，但注冊會計師應當按照中國注冊會計師審計準則的要求遵守獨立性要求的情況，包括記錄形成的結論，以及為形成結論而討論的主要內容。

注意：

第一，如果需要采取防范措施將某種不利影響降低至可接受的水平，注冊會計師應當記錄該不利影響的性質，以及將其降低至可接受的水平所采取的防范措施。

第二，如果注冊會計師認為由于不利影響未超出可接受的水平不需要采取防范措施，注冊會計師應當記錄不利影響的性質以及得出不需采取防范措施結論的理由。（七）業(yè)務期間

1.注冊會計師應當在業(yè)務期間和財務報表涵蓋的期間獨立于審計客戶。

2.業(yè)務期間自審計項目組開始執(zhí)行審計業(yè)務之日起，至出具審計報告之日止。如果審計業(yè)務具有連續(xù)性，業(yè)務期間結束日應以其中一方通知解除業(yè)務關系或出具最終審計報告兩者時間孰晚為準。

3.如果一個實體委托會計師事務所對其財務報表發(fā)表意見，并且在該財務報表涵蓋的期間或之后成為審計客戶，會計師事務所應當確定下列因素是否對獨立性產(chǎn)生不利影響：

（1）在財務報表涵蓋的期間或之后、接受審計業(yè)務委托之前，與審計客戶之間存在的經(jīng)濟利益或商業(yè)關系；（2）以往向審計客戶提供的服務。

4.如果在財務報表涵蓋的期間或之后，在審計項目組開始執(zhí)行審計業(yè)務之前，會計師事務所向審計客戶提供了非鑒證服務，并且該非鑒證服務在審計期間不允許提供，會計師事務所應當評價提供的非鑒證服務對獨立性產(chǎn)生的不利影響。

防范措施主要包括：

（1）不允許提供非鑒證服務的人員擔任審計項目組成員；

（2）必要時由其他的注冊會計師復核審計和非鑒證工作；

（3）由其他會計師事務所評價非鑒證業(yè)務的結果，或由其他會計師事務所重新執(zhí)行非鑒證業(yè)務，并且所執(zhí)行工作的范圍能夠使其承擔責任。

【例題2單選題】假設ABC會計師事務所于2007年12月1日開始接受委托，已經(jīng)連續(xù)5年對甲公司財務報表進行了審計，雙方約定2012年3月18日對2011年度的財務報表出具審計報告并且決定在2012年9月15日后雙方終止一切業(yè)務關系。ABC會計師事務所在審計甲公司財務報表時，應當保持獨立性的期間是（）。A.2007年12月1日至2012年3月18日B.2007年1月1日至2012年3月18日C.2007年1月1日至2012年9月15日D.2007年12月1日至2012年9月15日【答案】C（八）合并與收購

（一）如果由于合并或收購，某一實體成為審計客戶的關聯(lián)實體，會計師事務所應當識別和評價其與該關聯(lián)實體以往和目前存在的利益或關系，并在考慮可能的防范措施后確定是否影響獨立性，以及在合并或收購生效日后能否繼續(xù)執(zhí)行審計業(yè)務。（二）會計師事務所應當在合并或收購生效日前采取必要措施終止目前存在的利益或關系。如果在合并或收購生效日前不能終止目前存在的利益或關系，會計師事務所應當評價產(chǎn)生的不利影響。

（三）會計師事務所應當與治理層討論，在合并或收購生效日前不能終止利益或關系的原因，以及對由此產(chǎn)生不利影響嚴重程度的評價結果。

如果治理層要求會計師事務所繼續(xù)執(zhí)行審計業(yè)務，會計師事務所只有在同時滿足下列條件時，才能同意這一要求：

1在合并或收購生效日起的六個月內，盡快終止目前存在的利益或關系；

2.存在利益或關系的人員不得作為審計項目組成員，也不得負責項目質量控制復核；

3.擬采取適當?shù)倪^渡性措施，并就此與治理層討論。

（四）擬采取的適當過渡性措施主要包括：

1.必要時由審計項目組以外的注冊會計師復核審計或非鑒證工作；

2.由其他會計師事務所再次執(zhí)行項目質量控制復核；

3.由其他會計師事務所評價非鑒證業(yè)務的結果，或由其他會計師事務所重新執(zhí)行該非鑒證業(yè)務，并且所執(zhí)行工作的范圍能夠使其承擔責任。

（九）其他方面的考慮

注冊會計師可能無意中違反獨立性的有關規(guī)定。如果會計師事務所具有維護獨立性的適當質量控制政策和程序，并且能夠立即糾正發(fā)現(xiàn)的違規(guī)情況，并采取必要的措施消除不利影響或將其降低至可接受的水平，通常不被視為損害獨立性。關鍵審計合伙人是指項目合伙人、實施項目質量控制復核的負責人，以及審計項目組中負責對財務報表審計所涉及的重大事項作出關鍵決策或判斷的其他審計合伙人。其他審計合伙人還可能包括負責審計重要子公司或分支機構的項目合伙人。項目合伙人是指會計師事務所中負責某項業(yè)務及其執(zhí)行，并代表會計師事務所在報告上簽字的合伙人，在有限責任制的會計師事務所，項目合伙人是指主任會計師、副主任會計師或具有同等職務的高級管理人員情形及可能的不利影響經(jīng)濟利益：自身利益貸款和擔保：自身利益商業(yè)關系：自身利益或外在壓力家庭和私人關系:自身利益、密切關系或外在壓力與審計客戶發(fā)生雇傭關系：密切關系或外在壓力臨時借出員工：自我評價審計項目組成員最近曾經(jīng)擔任客戶的董事、高級管理人員和特定員工：自身利益、自我評價或密切關系兼任審計客戶的董事或高級管理人員：自我評價和自身利益與審計客戶長期存在業(yè)務關系：密切關系和自身利益為審計客戶提供非鑒證業(yè)務：自我評價、自身利益和過度推介收費：自身利益或外在壓力薪酬和業(yè)績評價政策：自身利益禮品和款待：自身利益和密切關系訴訟和訴訟威脅:自身利益和外在壓力二、經(jīng)濟利益-自身利益人員、與客戶關系、利益大小一類人員二類人員1.會計師事務所1.項目組成員的其他近親屬2.審計項目組成員(及其主要近親屬)2.會計師事務所的退休人員3.項目合伙人所在分部的其他合伙人(及其主要近親屬)3.受托管理人4.為審計客戶提供非審計服務的其他合伙人(及其主要近親屬)4.項目組外其他人員5.會計師事務所的管理人員(及其主要近親屬)5.項目組成員密切私人關系直接關系間接關系1.在客戶擁有經(jīng)濟利益1.與審計客戶同時在某一實體擁有經(jīng)濟利益2.能對審計客戶施加控制的實體中擁有直接或重大間接利益2.與審計客戶的利益相關者同時在某一實體擁有經(jīng)濟利益二、經(jīng)濟利益-自身利益經(jīng)濟利益情形涉及對獨立性產(chǎn)生不利影響的主體評價不利影響防范措施1.在審計客戶中擁有直接經(jīng)濟利益或重大間接經(jīng)濟利益A.會計師事務所B.審計項目組成員C.審計項目組成員的主要近親屬產(chǎn)生非常嚴重的不利影響(1)沒有防范措施能夠將其降低至可接受的水平(2)會計師事務所、審計項目組成員或其主要近親屬不得在審計客戶中擁有直接經(jīng)濟利益或重大間接經(jīng)濟利益D.審計項目組成員的其他近親屬因自身利益產(chǎn)生非常嚴重的不利影響(1)其他近親屬盡快處置全部經(jīng)濟利益，或處置全部直接經(jīng)濟利益并處置足夠數(shù)量的間接經(jīng)濟利益，以使剩余經(jīng)濟利益不再重大(2)由審計項目組以外的注冊會計師復核該成員已執(zhí)行的工作(3)將該成員調離審計項目組2.當一個實體在審計客戶中擁有控制性的權益，并且審計客戶對該實體重要時，在該實體中擁有直接經(jīng)濟利益或重大間接經(jīng)濟利益A.會計師事務所B.審計項目組成員C.審計項目組成員的主要近親屬因自身利益產(chǎn)生非常嚴重的不利影響(1)沒有防范措施能夠將其降低至可接受的水平(2)會計師事務所、審計項目組成員或其主要近親屬不得在該實體中擁有直接經(jīng)濟利益或重大間接經(jīng)濟利益3.通過會計師事務所的退休金計劃在審計客戶中擁有直接經(jīng)濟利益或重大間接經(jīng)濟利益審計項目組成員因自身利益產(chǎn)生不利影響注冊會計師應當評價不利影響的嚴重程度，并在必要時采取防范措施消除不利影響或將其降低至可接受的水平4.當其他合伙人與執(zhí)行審計業(yè)務的項目合伙人同處一個分部時，如果其他合伙人或其主要近親屬在審計客戶中擁有直接經(jīng)濟利益或重大間接經(jīng)濟利益A.項目合伙人所在分部的其他合伙人B.所在分部的其他合伙人的主要近親屬因自身利益產(chǎn)生非常嚴重的不利影響(1)沒有防范措施能夠將其降低至可接受的水平(2)其他合伙人或其主要近親屬不得在審計客戶中擁有直接經(jīng)濟利益或重大間接經(jīng)濟利益5.如果為審計客戶提供非審計服務的其他合伙人、管理人員或其主要近親屬，在審計客戶中擁有直接經(jīng)濟利益或重大間接經(jīng)濟利益A.為審計客戶提供非審計服務的其他合伙人B.為審計客戶提供非審計服務的管理人員C.為審計客戶提供非審計服務的其他合伙人的主要近親屬D.為審計客戶提供非審計服務的管理人員的主要近親屬對自身利益產(chǎn)生非常嚴重的不利影響(1)沒有防范措施能夠將其降低至可接受的水平(2)為審計客戶提供非審計服務的其他合伙人、管理人員或其主要近親屬不得在審計客戶中擁有直接經(jīng)濟利益或重大間接經(jīng)濟利益6.會計師事務所、審計項目組成員或其主要近親屬在某一實體擁有經(jīng)濟利益，并且審計客戶也在該實體擁有經(jīng)濟利益A.會計師事務所B.審計項目組成員C.審計項目組成員的主要近親屬如果經(jīng)濟利益重大，并且審計客戶能夠對該實體施加重大影響，因自身利益產(chǎn)生的不利影響(1)沒有防范措施能夠將不利影響降低至可接受的水平，會計師事務所不得擁有此類經(jīng)濟利益(2)擁有此類經(jīng)濟利益的人員，在成為審計項目組成員之前，應當處置全部經(jīng)濟利益，或處置足夠數(shù)量的經(jīng)濟利益，使剩余經(jīng)濟利益不再重大7.會計師事務所、審計項目組成員或其主要近親屬在某一實體擁有經(jīng)濟利益，并且知悉審計客戶的董事、高級管理人員或具有控制權的所有者也在該實體擁有經(jīng)濟利益A.會計師事務所B.審計項目組成員C.審計項目組成員主要近親屬因自身利益、密切關系或外在壓力產(chǎn)生不利影響(1)將擁有該經(jīng)濟利益的審計項目組成員調離審計項目組(2)由審計項目組以外的注冊會計師復核該成員已執(zhí)行的工作中國證監(jiān)會行政處罰決定書（劉昆）（2010）34號中準會計師事務所是2006年年度報告審計單位，劉昆是2006年吉林制藥年報審計工作的項目負責人和簽字會計師。自中準會計師事務所接受吉林制藥委托之日起，至吉林制藥公告后5日（2007年4月18日），劉昆共計買入“*ST吉藥”股票18,700股，其中3月23日以每股5.93元的價格買入“*ST吉藥”股票10,000股，以每股5.60元的價格買入“*ST吉藥”股票8,000股；4月16日以每股7.10元的價格買入“*ST吉藥”股票700股。另4月19日劉昆以每股7.70元的價格買入“*ST吉藥”股票3,500股。4月30日劉昆以每股7.81元的價格，賣出“*ST吉藥”股票22,200股，獲利37,362元。鑒于4月19日為非限制買賣期，扣除4月19日買入的3,500股，劉昆在限制買賣期內非法獲利為35,995.96元。上述違法事實有劉昆開戶資料、交易流水、中準會計師事務所審計工作底稿等證據(jù)證明，足以認定。三、貸款和擔保-自身利益貸款方或貸款擔保方是否銀行或者金融機構，是否正常程序三、貸款和擔保-自身利益貸款或擔保的情形評價不利影響防范措施1.A.會計師事務所B.審計項目組成員C.審計項目組成員主要近親屬從銀行或類似金融機構等審計客戶取得貸款，或獲得貸款擔保(1)審計客戶不按照正常的程序、條款和條件提供貸款或擔保，將因自身利益產(chǎn)生非常嚴重的不利影響(1)導致沒有防范措施能夠將其降低至可接受的水平(2)會計師事務所、審計項目組成員或其主要近親屬不得接受此類貸款或擔保(2)會計師事務所按照正常的貸款程序、條款和條件，從銀行或類似金融機構等審計客戶取得貸款，即使該貸款對審計客戶或會計師事務所影響重大由網(wǎng)絡中未參與執(zhí)行審計業(yè)務并且未接受該貸款的會計師事務所復核已執(zhí)行的工作(3)審計項目組成員或其主要近親屬按正常的程序、條款和條件從銀行或類似金融機構等審計客戶取得貸款，或由審計客戶提供貸款或擔保不會對獨立性產(chǎn)生不利影響2.A.會計師事務所B.審計項目組成員C.審計項目組成員主要近親屬從不屬于銀行或類似金融機構的審計客戶取得貸款，或由審計客戶提供貸款擔保因自身利益產(chǎn)生非常嚴重的不利影響(1)沒有防范措施能夠將其降低至可接受的水平(2)會計師事務所、審計項目組成員或其主要近親屬不得從審計客戶取得貸款或由審計客戶提供貸款擔保3.A.會計師事務所B.審計項目組成員C.審計項目組成員主要近親屬向審計客戶提供貸款或為其提供擔保因自身利益產(chǎn)生非常嚴重的不利影響(1)沒有防范措施能夠將其降低至可接受的水平(2)會計師事務所、審計項目組成員或其主要近親屬不得向審計客戶提供貸款或為其提供擔保。4.A.會計師事務所B.審計項目組成員C.審計項目組成員主要近親屬在銀行或類似金融機構等審計客戶開立存款或交易賬戶按照正常的商業(yè)條件開立存款或交易賬戶不會對獨立性產(chǎn)生不利影響四、商業(yè)關系-自身利益、外在壓力商業(yè)關系商業(yè)關系的主體評價不利影響防范措施1.如果會計師事務所、審計項目組成員或其主要近親屬與客戶或高級管理人員之間存在密切商業(yè)關系A.會計師事務所B.審計項目組成員C.審計項目組成員主要近親屬X.

審計客戶Y.

高級管理人員自身利益或外在壓力產(chǎn)生嚴重的不利影響(1)會計師事務所不得介入此類商業(yè)關系(2)如果存在此類商業(yè)關系，應當予以終止會計師事務所應當將該成員調離審計項目組如果審計項目組成員的主要近親屬與審計客戶或其高級管理人員存在此類商業(yè)關系，注冊會計師應當評價不利影響的嚴重程度，并在必要時采取防范措施消除不利影響或將其降低至可接受的水平商業(yè)關系(1)在與客戶或其控股股東、董事、高級管理人員共同開辦的企業(yè)中擁有經(jīng)濟利益(2)按照協(xié)議，將會計師事務所的產(chǎn)品或服務與客戶的產(chǎn)品或服務結合在一起，并以雙方名義捆綁銷售;(3)按照協(xié)議，會計師事務所銷售或推廣客戶的產(chǎn)品或服務，或者客戶銷售或推廣會計師事務所的產(chǎn)品或服務。2.如果會計師事務所、審計項目組成員或其主要近親屬在某股東人數(shù)有限的實體中擁有經(jīng)濟利益，而審計客戶或其董事、高級管理人員也在該實體擁有經(jīng)濟利益A.會計師事務所B.審計項目組成員C.審計項目組成員主要近親屬X.

審計客戶Y.

董事、高級管理人員在同時滿足右列條件時，不會對獨立性產(chǎn)生影響(1)這種商業(yè)關系對于會計師事務所、審計項目組成員或其主要近親屬以及審計客戶均不重要(2)該經(jīng)濟利益對一個或幾個投資者并不重大(3)該經(jīng)濟利益不能使一個或幾個投資者控制該實體3.如果會計師事務所、審計項目組成員或其主要近親屬從審計客戶購買商品或服務A.會計師事務所B.審計項目組成員C.審計項目組成員主要近親屬X.

審計客戶自身利益產(chǎn)生不利影響(1)如果按照正常的商業(yè)程序公平交易，通常不會對獨立性產(chǎn)生不利影響(2)如果按正常的商業(yè)程序公平交易，但交易性質特殊或金額重大，可能因自身利益產(chǎn)生不利影響(3)如果不按照正常的商業(yè)程序公平交易，會計師事務所應當評價不利影響的嚴重程度，并在必要時采取防范措施消除不利影響或將其降低至可接受的水平。防范措施主要包括：①取消交易或降低交易規(guī)模；②將相關審計項目組成員調離審計項目組舉例項目組成員與審計客戶董事