金融資產(chǎn)課件

本章考情分析第二章金融資產(chǎn)

本章闡述金融資產(chǎn)的分類、確認、計量和記錄問題。雖然其獨立性較強，但仍可和債務重組、非貨幣性資產(chǎn)交換、差錯更正等內(nèi)容結合出題。近3年考題為客觀題和綜合題，分數(shù)15分左右，屬于重要章節(jié)。本章近三年主要考點：（1）金融資產(chǎn)減值準備的轉(zhuǎn)回；（2）出售可供出售金融資產(chǎn)投資收益的計算；（3）可供出售權益工具投資減值損失的計算；（4）持有至到期投資攤余成本的計算；（5）可供出售金融資產(chǎn)的會計處理等。本章應關注的主要問題：（1）各類金融資產(chǎn)初始計量和后續(xù)計量；（2）金融資產(chǎn)減值的會計處理；（3）金融資產(chǎn)是否終止確認的判斷及會計處理等。2015年教材主要變化

可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動，以及持有至到期投資轉(zhuǎn)換為可供出售金融資產(chǎn)時賬面價值與公允價值的差額由記入“資本公積——其他資本公積”科目改為記入“其他綜合收益”科目。主要內(nèi)容

第一節(jié)

金融資產(chǎn)的定義和分類第二節(jié)

金融資產(chǎn)的計量以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)持有至到期投資

貸款和應收款項可供出售金融資產(chǎn)第三節(jié)

金融資產(chǎn)減值

第一節(jié)金融資產(chǎn)的定義和分類金融資產(chǎn)的定義及分類金融資產(chǎn)主要包括庫存現(xiàn)金、銀行存款、應收賬款、應收票據(jù)、其他應收款項、股權投資、債權投資和衍生金融工具形成的資產(chǎn)等。

【提示】雖然長期股權投資的確認和計量沒有在《金融工具確認與計量》準則規(guī)范，但長期股權投資屬于金融資產(chǎn)。金融資產(chǎn)的分類金融資產(chǎn)的分類與金融資產(chǎn)的計量密切相關。因此，企業(yè)應當在初始確認金融資產(chǎn)時，將其劃分為下列四類：（1）以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)；（2）持有至到期投資；（3）貸款和應收款項；（4）可供出售金融資產(chǎn)。一、以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)概述以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)，可以進一步分為交易性金融資產(chǎn)和直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)。以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)；（一）交易性金融資產(chǎn)金融資產(chǎn)滿足以下條件之一的，應當劃分為交易性金融資產(chǎn)：

1.取得該金融資產(chǎn)的目的，主要是為了近期內(nèi)出售。

2.屬于進行集中管理的可辨認金融工具組合的一部分，且有客觀證據(jù)表明企業(yè)近期采用短期獲利方式對該組合進行管理。

3.屬于衍生工具。是原生性金融工具（如股票、債券）的衍生物。簡單地說，它是一種通過預測股價、利率、匯率等金融工具未來市場行情走勢，支付少量保證金，簽訂遠期合同或互換不同金融商品的派生交易合約。遠期合約、期貨合約、期權、互換、等均屬此列。（二）指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)

1.該指定可以消除或明顯減少由于該金融資產(chǎn)的計量基礎不同所導致的相關利得或損失在確認和計量方面不一致的情況。

2.企業(yè)的風險管理或投資策略的正式書面文件已載明，該金融資產(chǎn)組合、或該金融資產(chǎn)和金融負債組合，以公允價值為基礎進行管理、評價并向關鍵管理人員報告。二、持有至到期投資概述

持有至到期投資，是指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產(chǎn)。通常情況下，企業(yè)持有的、在活躍市場上有公開報價的國債、企業(yè)債券、金融債券等，可以劃分為持有至到期投資。（一）到期日固定、回收金額固定或可確定（二）有明確意圖持有至到期（三）有能力持有至到期

“有能力持有至到期”是指企業(yè)有足夠的財務資源，并不受外部因素影響將投資持有至到期。（四）到期前處置或重分類對所持有剩余非衍生金融資產(chǎn)的影響企業(yè)將持有至到期投資在到期前處置或重分類，通常表明其違背了將投資持有至到期的最初意圖。如果處置或重分類為其他類金融資產(chǎn)的金額相對于該類投資（即企業(yè)全部持有至到期投資）在出售或重分類前的總額較大時，則企業(yè)在處置或重分類后應立即將其剩余的持有至到期投資（即全部持有至到期投資扣除已處置或重分類的部分）重分類為可供出售金融資產(chǎn)，且在本年度及以后兩個完整的會計年度內(nèi)不得再將金融資產(chǎn)劃分為持有至到期投資。例如，某企業(yè)在2013年將某項持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)或出售了一部分，且重分類或出售部分的金額相對于該企業(yè)沒有重分類或出售之前全部持有至到期投資總額比例較大，那么該企業(yè)應當將剩余的其他持有至到期投資劃分為可供出售金融資產(chǎn)，而且在2014年和2015年兩個完整的會計年度內(nèi)不能將任何金融資產(chǎn)劃分為持有至到期投資。但是，需要說明的是，遇到以下情況時可以例外：1.出售日或重分類日距離該項投資到期日或贖回日較近（如到期前三個月內(nèi)），且市場利率變化對該項投資的公允價值沒有顯著影響；2.根據(jù)合同約定的償付方式，企業(yè)已收回幾乎所有初始本金；3.出售或重分類是由于企業(yè)無法控制、預期不會重復發(fā)生且難以合理預計的獨立事件所引起。三、貸款和應收款項貸款和應收款項概述貸款和應收款項，是指在活躍市場中沒有報價、回收金額固定或可確定的非衍生金融資產(chǎn)。通常情況下，一般企業(yè)因銷售商品或提供勞務形成的應收款項、商業(yè)銀行發(fā)放的貸款等，由于在活躍的市場上沒有報價，回收金額固定或可確定，從而可以劃分為此類。

企業(yè)不應當劃分為貸款和應收款項1.準備立即出售或在近期出售的非衍生金融資產(chǎn)2.初始確認被指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)3.初始確認是被制定為可供出售金融資產(chǎn)4.因債務人信用惡化以外的原因，是持有方可能難以收回幾乎所有的初始投資的非衍生金融資產(chǎn)四、可供出售金融資產(chǎn)一、可供出售金融資產(chǎn)概述可供出售金融資產(chǎn)，是指初始確認時即被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn)，以及沒有劃分為持有至到期投資、貸款和應收款項、以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)。通常情況下，劃分為此類的金融資產(chǎn)應當在活躍的市場上有報價，因此，企業(yè)從二級市場上購入的、有報價的債券投資、股票投資、基金投資等，可以劃分為可供出售金融資產(chǎn)?！咎崾尽磕稠椊鹑谫Y產(chǎn)具體劃分為哪一類，主要取決于企業(yè)管理層的風險管理、投資決策等因素。【提示】企業(yè)持有上市公司限售股權（不包括股權分置改革中持有的限售股權），對上市公司不具有控制、共同控制或重大影響的，應當按《企業(yè)會計準則第22號—金融工具確認和計量》準則規(guī)定，將該限售股權劃分為可供出售金融資產(chǎn)，除非滿足該準則規(guī)定條件劃分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)。

金融資產(chǎn)的分類一旦確定，不得隨意變更。金融資產(chǎn)的重分類如下圖所示：

【多選題】關于金融資產(chǎn)的重分類，下列說法中正確的有（）。

A.以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)不能重分類為可供出售金融資產(chǎn)

B.以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)可以重分類為持有至到期投資

C.持有至到期投資不能重分類為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)

D.貸款和應收款項可以重分類為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)

E.可供出售金融資產(chǎn)可以重分類為交易性金融資產(chǎn)答案：AC【解析】企業(yè)在初始確認時將某金融資產(chǎn)劃分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)后，不能重分類為其他類金融資產(chǎn)；其他類金融資產(chǎn)也不能重分類為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)。第二節(jié)以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)一、以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)概述以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)，可以進一步分為交易性金融資產(chǎn)和直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)。（一）交易性金融資產(chǎn)金融資產(chǎn)滿足以下條件之一的，應當劃分為交易性金融資產(chǎn)：

1.取得該金融資產(chǎn)的目的，主要是為了近期內(nèi)出售。

2.屬于進行集中管理的可辨認金融工具組合的一部分，且有客觀證據(jù)表明企業(yè)近期采用短期獲利方式對該組合進行管理。

3.屬于衍生工具。是原生性金融工具（如股票、債券）的衍生物。簡單地說，它是一種通過預測股價、利率、匯率等金融工具未來市場行情走勢，支付少量保證金，簽訂遠期合同或互換不同金融商品的派生交易合約。遠期合約、期貨合約、期權、互換、等均屬此列。（二）指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)

1.該指定可以消除或明顯減少由于該金融資產(chǎn)的計量基礎不同所導致的相關利得或損失在確認和計量方面不一致的情況。

2.企業(yè)的風險管理或投資策略的正式書面文件已載明，該金融資產(chǎn)組合、或該金融資產(chǎn)和金融負債組合，以公允價值為基礎進行管理、評價并向關鍵管理人員報告。二、以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)的會計處理（一）企業(yè)取得交易性金融資產(chǎn)借：交易性金融資產(chǎn)——成本（公允價值）投資收益（發(fā)生的交易費用）應收股利（實際支付的款項中含有已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利）或應收利息（實際支付的款項中含有已到付息期尚未領取的利息）貸：銀行存款等（二）持有期間的股利或利息借：應收股利（被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利×投資持股比例）應收利息（資產(chǎn)負債表日計算的應收利息）貸：投資收益（三）資產(chǎn)負債表日公允價值變動

1.公允價值上升借：交易性金融資產(chǎn)——公允價值變動貸：公允價值變動損益

2.公允價值下降借：公允價值變動損益貸：交易性金融資產(chǎn)——公允價值變動（四）出售交易性金融資產(chǎn)借：銀行存款（價款扣除手續(xù)費）貸：交易性金融資產(chǎn)投資收益（差額，也可能在借方）同時借：公允價值變動損益（原計入該金融資產(chǎn)的公允價值變動）貸：投資收益或借：投資收益貸：公允價值變動損益【提示】（1）為了保證“投資收益”的數(shù)字正確，出售交易性金融資產(chǎn)時，要將交易性金融資產(chǎn)持有期間形成的“公允價值變動損益”轉(zhuǎn)入“投資收益”。（2）出售時投資收益=出售凈價-取得時成本（3）出售時處置損益（影響利潤總額的金額）=出售凈價-出售時賬面價值（4）交易性金融資產(chǎn)從取得到出售會影響到投資收益的時點：①取得時支付的交易費用；②持有期間確認的股利或利息收入；③出售時確認的投資收益。（5）對于投資某項金融資產(chǎn)累計確認的投資收益=現(xiàn)金流入-現(xiàn)金流出【例1】A公司于2012年12月5日從證券市場上購入B公司發(fā)行在外的股票20萬股作為交易性金融資產(chǎn)，每股支付價款5元；2012年12月31日，該股票公允價值為110萬元；2013年1月10日，A公司將上述股票對外出售，收到款項115萬元存入銀行。這項投資從購買到售出共賺多少錢？【答案】投資收益=115-100=15（萬元）二、以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)的會計處理【教材例2-1】20×7年5月13日,甲公司支付價款1060000元從二級市場購入乙公司發(fā)行的股票100000股,每股價格10.60元（含已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利0.60元）,另支付交易費用1000元。甲公司將持有的乙公司股權劃分為交易性金融資產(chǎn)，且持有乙公司股權后對其無重大影響。甲公司其他相關資料如下（1）5月23日收到乙公司發(fā)放的現(xiàn)金股利；（2）6月30日乙公司股票價格漲到每股13元；（3）8月15日，將持有的乙公司股票全部售出，每股售價15元。（1）5月13日，購入乙公司股票：借：交易性金融資產(chǎn)——成本1000000應收股利60000投資收益1000貸：銀行存款1061000（2）5月23日，收到乙公司發(fā)放的現(xiàn)金股利：借：銀行存款60000貸：應收股利60000（3）6月30日，確認股票價格變動：借：交易性金融資產(chǎn)——公允價值變動300000貸：公允價值變動損益300000（4）8月15日，乙公司股票全部售出：借：銀行存款1500000貸：交易性金融資產(chǎn)——成本1000000——公允價值變動300000投資收益200000（4）8月15日，乙公司股票全部售出時結轉(zhuǎn)公允價值變動損益借：公允價值變動損益300000貸：投資收益300000【例題2-2】甲公司2014年12月20日自證券市場購入乙公司發(fā)行的股票100萬股，共支付價款860萬元，其中包括交易費用4萬元，甲公司將購入的乙公司股票作為交易性金融資產(chǎn)核算。2014年12月31日，乙公司股票每股收盤價為9元。2015年3月10日收到乙公司宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利每股1元，2015年3月20日，甲公司出售該項交易性金融資產(chǎn)，收到價款950萬元，不考慮其他因素。要求：（1）計算甲公司2014年12月20日取得該交易性金融資產(chǎn)的入賬價值。（2）計算甲公司從取得至出售該項交易性金融資產(chǎn)累計應確認的投資收益。（3）計算甲公司出售交易性金融資產(chǎn)對利潤總額的影響。【答案】（1）2014年12月20日取得該項交易性金融資產(chǎn)的入賬價值=860-4=856（萬元）。（2）取得時確認的投資收益為-4萬元；收到現(xiàn)金股利確認的投資收益=100×1=100（萬元）；出售時確認的投資收益=950-（860-4）=94（萬元），甲公司從取得至出售該項交易性金融資產(chǎn)累計應確認的投資收益=-4+100+94=190（萬元），或：甲公司從取得至出售該項交易性金融資產(chǎn)累計應確認的投資收益=現(xiàn)金流入（950+100）-現(xiàn)金流出860=190（萬元）。（3）甲公司出售交易性金融資產(chǎn)對利潤總額的影響=950-100×9=50（萬元）。（1）2014.12月20日，購入乙公司股票：借：交易性金融資產(chǎn)——成本8560000

投資收益

40000

貸：銀行存款8600000（2）2014年12月31日，乙公司股票每股收盤價為9元借：交易性金融資產(chǎn)——公允價值變動440000

貸：公允價值變動損益

440000

3）2015年3月10日收到乙公司宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利每股1元借：銀行存款

1000000

貸：投資收益

10000004）2015年3月20日，甲公司出售，收到價款950萬元借：銀行存款

9500000貸：交易性金融資產(chǎn)——成本

8560000

——公允價值變動440000

投資收益

500000（4）8月15日，乙公司股票全部售出時結轉(zhuǎn)公允價值變動損益借：公允價值變動損益440000貸：投資收益440000小結：交易性金融資產(chǎn)核算初始計量中應注意交易費用的問題，取得交易性金融資產(chǎn)時發(fā)生的交易費用應計入投資收益的借方，原則上為取得一項資產(chǎn)發(fā)生的交易費用應計入取得資產(chǎn)的成本，但交易性金融資產(chǎn)卻不同，假設把交易費用計入到取得的交易性金融資產(chǎn)的成本中，當期末交易性金融資產(chǎn)公允價值發(fā)生變動的時候，期末時資產(chǎn)的公允價值和取得資產(chǎn)時的成本的差額為公允價值變動，公允價值變動額要計入“公允價值變動損益”中，但發(fā)生的交易費用是公允價值變動損益嗎?很顯然不是。所以只能把它單獨計入投資收益中才行。后續(xù)計量中交易性金融資產(chǎn)的公允價值變動計入公允價值變動損益中，影響到凈利潤和每股收益處置時，除了要將售價與賬面價值的差額計入投資收益外，還要將交易性金融資產(chǎn)持有期間形成的公允價值變動損益轉(zhuǎn)入投資收益。應注意出售時投資收益=出售凈價-取得時成本，出售時處置損益=出售凈價-出售時賬面價值，從取得到出售會影響投資收益的時點包括：①取得時支付的交易費用;②持有期間確認的股利或利息收入;③出售時確認的投資收益。(練習)20×7年1月1日，ABC企業(yè)從二級市場支付價款1020000元（含已到付息期但尚未領取的利息20000元）購入某公司發(fā)行的債券，另發(fā)生交易費用20000元。該債券面值1000000元，剩余期限為2年，票面年利率為4%，每半年付息一次，ABC企業(yè)將其劃分為交易性金融資產(chǎn)。ABC企業(yè)的其他資料如下：（1）20×7年1月5日，收到該債券20×6年下半年利息20000元；（2）20×7年6月30日，該債券的公允價值為1150000元（不含利息）；（3）20×7年7月5日，收到該債券半年利息；（4）20×7年12月31日，該債券的公允價值為1100000元（不含利息）；（5）20×8年1月5日，收到該債券20×7年下半年利息；（6）20×8年3月31日，ABC企業(yè)將該債券出售，取得價款1l80000元（含1季度利息l0000元）。假定不考慮其他因素，則ABC企業(yè)的賬務處理如下：（1）20×7年1月1日，購入債券：借：交易性金融資產(chǎn)——成本1000000應收利息20000投資收益20000貸：銀行存款1040000（2）20×7年1月5日，收到該債券20×6年下半年利息：借：銀行存款20000貸：應收利息20000（3）20×7年6月30日，確認債券公允價值變動和投資收益：借：交易性金融資產(chǎn)——公允價值變動150000貸：公允價值變動損益150000借：應收利息20000貸：投資收益20000（4）20×7年7月5日，收到該債券半年利息：借：銀行存款20000貸：應收利息20000（5）20×7年12月31日，確認債券公允價值變動和投資收益：借：公允價值變動損益50000貸：交易性金融資產(chǎn)——公允價值變動50000借：應收利息20000貸：投資收益20000（6）20×8年1月5日，收到該債券20×7年下半年利息：借：銀行存款20000貸：應收利息20000（7）20×8年3月31日，將該債券予以出售：借：應收利息10000貸：投資收益10000借：銀行存款10000貸：應收利息10000借：銀行存款1170000公允價值變動損益100000貸：交易性金融資產(chǎn)——成本1000000

——公允價值變動100000投資收益170000【單選題1】甲公司20×7年l0月10日自證券市場購入乙公司發(fā)行的股票l00萬股，共支付價款860萬元，其中包括交易費用4萬元。購入時，乙公司已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利為每股0.16元。甲公司將購入的乙公司股票作為交易性金融資產(chǎn)核算。20×7年12月2日，甲公司出售該交易性金融資產(chǎn)，收到價款960萬元。甲公司20×7年利潤表中因該交易性金融資產(chǎn)應確認的投資收益為（）。（2007年）

A.100萬元B.116萬元

C.120萬元D.132萬元【答案】B購入時：借：交易性金融資產(chǎn)

840

投資收益（交易費用）4

應收股利

16

貸：銀行存款860

出售時：

借：銀行存款960

貸：交易性金融資產(chǎn)

840

投資收益

120

甲公司20×7年利潤表中因該交易性金融資產(chǎn)應確認的投資收益為=120-4=116萬元。

【單選題2】甲公司20×1年7月10日購入某上市公司股票100萬股，每股價格24元，實際支付購買價款2400萬元，其中包括已宣告但尚未支付的現(xiàn)金股利120萬元；另支付手續(xù)費等50萬元。甲公司將其作為交易性金融資產(chǎn)核算。20×1年12月31日該股票每股價格26元。甲公司20×1年對該交易性金融資產(chǎn)應確認的公允價值變動收益為（）。

A.150萬元B.200萬元

C.270萬元D.320萬元【答案】D借：交易性金融資產(chǎn)——成本2280

應收股利120

投資收益50

貸：銀行存款2450

公允價值變動損益=26*100-2280=320

借：交易性金融資產(chǎn)-公允價值變動320

貸：公允價值變動損益320第三節(jié)持有至到期投資

一、持有至到期投資概述持有至到期投資，是指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產(chǎn)。通常情況下，企業(yè)持有的、在活躍市場上有公開報價的國債、企業(yè)債券、金融債券等，可以劃分為持有至到期投資。（一）到期日固定、回收金額固定或可確定（二）有明確意圖持有至到期（三）有能力持有至到期“有能力持有至到期”是指企業(yè)有足夠的財務資源，并不受外部因素影響將投資持有至到期。（四）到期前處置或重分類對所持有剩余非衍生金融資產(chǎn)的影響企業(yè)將持有至到期投資在到期前處置或重分類，通常表明其違背了將投資持有至到期的最初意圖。如果處置或重分類為其他類金融資產(chǎn)的金額相對于該類投資（即企業(yè)全部持有至到期投資）在出售或重分類前的總額較大時，則企業(yè)在處置或重分類后應立即將其剩余的持有至到期投資（即全部持有至到期投資扣除已處置或重分類的部分）重分類為可供出售金融資產(chǎn)，且在本年度及以后兩個完整的會計年度內(nèi)不得再將金融資產(chǎn)劃分為持有至到期投資。例如，某企業(yè)在2013年將某項持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)或出售了一部分，且重分類或出售部分的金額相對于該企業(yè)沒有重分類或出售之前全部持有至到期投資總額比例較大，那么該企業(yè)應當將剩余的其他持有至到期投資劃分為可供出售金融資產(chǎn)，而且在2014年和2015年兩個完整的會計年度內(nèi)不能將任何金融資產(chǎn)劃分為持有至到期投資。但是，需要說明的是，遇到以下情況時可以例外：1.出售日或重分類日距離該項投資到期日或贖回日較近（如到期前三個月內(nèi)），且市場利率變化對該項投資的公允價值沒有顯著影響；2.根據(jù)合同約定的償付方式，企業(yè)已收回幾乎所有初始本金；3.出售或重分類是由于企業(yè)無法控制、預期不會重復發(fā)生且難以合理預計的獨立事件所引起?！径噙x題】下列各項中，某一項金融資產(chǎn)劃分為持有至到期投資必須具有的特征有（）。A.該金融資產(chǎn)到期日固定B.該金融資產(chǎn)回收金額固定或可確定C.企業(yè)有能力將該金融資產(chǎn)持有至到期D.企業(yè)有明確意圖將該金融資產(chǎn)持有至到期【答案】ABCD（補充）持有至到期投資的核算

科目設置：總賬科目二級科目持有至到期投資成本利息調(diào)整應計利息注：“持有至到期投資——成本”只反映面值；“持有至到期投資——利息調(diào)整”中不僅反映折溢價，還包括傭金、手續(xù)費等；“持有至到期投資——應計利息”反應持有的債券是到期一次還本付息。票面利率>市場利率,發(fā)行價格>面值；溢價票面利率=市場利率,發(fā)行價格=面值；平價票面利率<市場利率,發(fā)行價格<面值；折價持有至到期投資利息調(diào)整的原因二、持有至到期投資的會計處理持有至到期投資的會計處理初始計量按公允價值和交易費用之和計量（其中，交易費用在“持有至到期投資——利息調(diào)整”科目核算）實際支付款項中包含已到付息期尚未領取的利息，應單獨確認為應收項目后續(xù)計量采用實際利率法，按攤余成本計量（賬面價值）持有至到期投資轉(zhuǎn)換為可供出售金融資產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn)按重分類日公允價值計量，公允價值與原持有至到期投資賬面價值的差額計入其他綜合收益處

置處置時，售價與賬面價值的差額計入投資收益（一）持有至到期投資的初始計量（分期付息，到期還本）借：持有至到期投資——成本（面值）

——利息調(diào)整（差額，也可能在貸方）應收利息（實際支付的款項中包含的利息）貸：銀行存款等【提示】到期一次還本付息債券的票面利息在“持有至到期投資——應計利息”中核算。（二）持有至到期投資的后續(xù)計量借：應收利息（分期付息債券按票面利率計算的利息）貸：投資收益（持有至到期投資攤余成本和實際利率計算確定的利息收入）

持有至到期投資——利息調(diào)整（差額，也可能在借方）金融資產(chǎn)的攤余成本，是指該金融資產(chǎn)初始確認金額經(jīng)下列調(diào)整后的結果：（1）扣除已償還的本金；（2）加上或減去采用實際利率法將該初始確認金額與到期日金額之間的差額進行攤銷形成的累計攤銷額；（3）扣除已發(fā)生的減值損失（僅適用于金融資產(chǎn)）。

一般情況下，沒有計提減值準備，攤余成本就是持有至到期投資T形賬戶的余額；計提減值準備的情況下，攤余成本就是持有至到期投資T形賬戶的余額減去減值準備。（即賬面價值）【提示】就持有至到期投資來說，攤余成本即為其賬面價值。如何理解“加上（折價發(fā)行）或減去（溢價發(fā)行）采用實際利率法將該初始確認金額與到期日金額之間的差額進行攤銷形成的累計攤銷額”，見下圖：本期計提的利息=期初攤余成本×實際利率=投資收益本期期初攤余成本即為上期期末攤余成本期末攤余成本=期初攤余成本+本期計提的利息-本期收回的利息和本金-本期計提的減值準備=賬面價值【提示】（1）就持有至到期投資來說，攤余成本即為其賬面價值；（2）實際利率，是指將金融資產(chǎn)或金融負債在預期存續(xù)期間或適用的更短期間內(nèi)的未來現(xiàn)金流量，折現(xiàn)為該金融資產(chǎn)或金融負債當前賬面價值所使用的利率；（3）企業(yè)在初始確認劃分為攤余成本計量的金融資產(chǎn)或金融負債時，就應當計算確定實際利率，并在相關金融資產(chǎn)或金融負債預期存續(xù)期間或適用的更短期間內(nèi)保持不變。（二）持有至到期投資的后續(xù)計量【單選題】2011年1月1日，甲公司購入乙公司當日發(fā)行的4年期分期付息（于次年初支付上年度利息）、到期還本債券，面值為1000萬元，票面年利率為5%，實際支付價款為1050萬元，另發(fā)生交易費用2萬元。甲公司將該債券劃分為持有至到期投資，每年年末確認投資收益，2011年12月31日確認投資收益35萬元。2011年12月31日，甲公司該債券的攤余成本為（）。A.1035萬元B.1037萬元C.1065萬元D.1067萬元【答案】B

【解析】20×1年12月31日，甲公司該債券的攤余成本=1050+2-1000×5%+35=1037（萬元）。

【例題】2014年1月1日，甲公司自證券市場購入面值總額為2000萬元的債券。購入時實際支付價款2078.98萬元，另支付相關交易費用10萬元。該債券發(fā)行日為2014年1月1日，系分期付息、到期還本債券，期限為5年，票面年利率為5%，實際年利率為4%，每年12月31日支付當年利息。甲公司將該債券作為持有至到期投資核算。要求：（1）計算該項持有至到期投資在2015年12月31日的賬面價值。（2）計算甲公司由于持有該項持有至到期投資2016年應確認的投資收益。（計算結果保留兩位小數(shù)）【答案】（1）該項持有至到期投資在2014年12月31日的賬面價值=（2078.98+10）×（1+4%）-2000×5%=2072.54（萬元），2015年12月31日的賬面價值=2072.54×（1+4%）-2000×5%=2055.44（萬元）。（2）2016年甲公司持有該項持有至到期投資應確認投資收益=2055.44×4%=82.22（萬元）。（三）持有至到期投資轉(zhuǎn)換借：可供出售金融資產(chǎn)（重分類日公允價值）持有至到期投資減值準備貸：持有至到期投資其他綜合收益（差額，也可能在借方）

注意：計入其他綜合收益的數(shù)額在處置時轉(zhuǎn)入到投資收益。（四）出售持有至到期投資借：銀行存款等持有至到期投資減值準備貸：持有至到期投資投資收益（差額，也可能在借方）【提示】持有至到期投資賬面價值=持有至到期投資余額-持有至到期投資減值準備余額?！窘滩睦?-3】20×0年1月1日，XYZ公司支付價款1000元（含交易費用），從活躍市場上購入某公司5年期債券，面值1250元，票面年利率4.72%，按年支付利息（即每年支付59元），本金最后一次支付。合同約定，該債券的發(fā)行方在遇到特定情況時可以將債券贖回，且不需要為提前贖回支付額外款項。XYZ公司在購買該債券時，預計發(fā)行方不會提前贖回。XYZ公司將購入的該公司債券劃分為持有至到期投資，且不考慮所得稅、減值損失等因素。為此，XYZ公司在初始確認時先計算確定該債券的實際利率：XYZ公司將購入的該公司債券劃分為持有至到期投資，且不考慮所得稅、減值損失等因素。為此，XYZ公司在初始確認時先計算確定該債券的實際利率：設該債券的實際利率為r，則可列出如下等式：59×（1+r）-1+59×（1+r）-2+59×（1+r）-3+59×（1+r）-4+（59+1250）×（1+r）-5=1000（元）采用插值法，可以計算得出r=10%（1）20×0年1月1日購買債券20×0年12月31日確認利息收入按期收回利息時借：持有至到期投資——成本1250000

貸：銀行存款1000000持有至到期投資——利息調(diào)整250000借：應收利息59000

持有至到期投資——利息調(diào)整41000貸：投資收益100000借：銀行存款59000

貸：應收利息59000（2）20×1年12月31日確認利息收入按期收回利息時借：應收利息59000

持有至到期投資——利息調(diào)整45100貸：投資收益104100

借：銀行存款59000

貸：應收利息59000（3）20×2年12月31日確認利息收入按期收回利息時借：應收利息59000持有至到期投資——利息調(diào)整49610貸：投資收益108610

借：銀行存款59000

貸：應收利息59000（4）20×3年12月31日確認利息收入按期收回本息時借：應收利息59000持有至到期投資——利息調(diào)整54571貸：投資收益113571

借：銀行存款59000

貸：應收利息59000（5）20×4年12月31日確認利息收入按期收回本息時借：應收利息59000持有至到期投資——利息調(diào)整59719貸：投資收益118719

借：銀行存款59000

貸：應收利息59000借：銀行存款1250000

貸：持有至到期投資——成本1250000【教材例2-4】20×7年3月，由于貸款基準利率的變動和其他市場因素的影響，乙公司持有的、原劃分為持有至到期投資的某公司債券價格持續(xù)下跌。為此，乙公司于4月1日對外出售該持有至到期債券投資10%，收取價款1200000元（即所出售債券的公允價值）。假定4月1日該債券出售前的賬面余額（成本）為10000000元，不考慮債券出售等其他相關因素的影響，則乙公司相關賬務處理如下：借：銀行存款1200000貸：持有至到期投資——成本1000000投資收益200000借：可供出售金融資產(chǎn)10800000貸：持有至到期投資——成本9000000其他綜合收益1800000假定4月23日，乙公司將該債券全部出售，收取價款11800000元，則乙公司相關賬務處理如下：借：銀行存款11800000貸：可供出售金融資產(chǎn)10800000投資收益1000000借：其他綜合收益1800000貸：投資收益1800000【例題?單選題】2015年1月1日，甲公司從二級市場購入乙公司分期付息、到期還本的債券12萬張，以銀行存款支付價款1050萬元，另支付相關交易費用12萬元。該債券系乙公司于2014年1月1日發(fā)行，每張債券面值為100元，期限為3年，票面年利率為5％，每年年末支付當年度利息。甲公司擬持有該債券至到期。甲公司持有乙公司債券至到期累計應確認的投資收益是（）。A.120萬元B.258萬元C.270萬元D.318萬元【答案】B【解析】甲公司持有乙公司債券至到期累計應確認的投資收益=現(xiàn)金流入-現(xiàn)金流出=100×12×（1+5%×2）-（1050+12）=258（萬元）。【單選題】20×7年1月1日，甲公司自證券市場購入面值總額為2000萬元的債券。購入時實際支付價款2078.98萬元，另外支付交易費用10萬元。該債券發(fā)行日為20×7年1月1日，系分期付息、到期還本債券，期限為5年，票面年利率為5%，年實際利率為4%，每年l2月31日支付當年利息。甲公司將該債券作為持有至到期投資核算。假定不考慮其他因素，該持有至到期投資20×7年12月31日的賬面價值為（）萬元。（2007年考題）A.2062.14B.2068.98C.2072.54D.2083.43【答案】C2007年期初攤余成本=2078.98萬+10萬=2088.98萬實際利率計算的利息收入=2088.98萬*4%=83.56萬按票面利率計算的利息收入=2000*5%=100萬2007年末攤余成本=2088.98+83.56-100=2072.54萬（練習1）2011年1月1日企業(yè)購買債券，實際支付的價款為1186680元（其中包括已到支付期但尚未領取的利息8萬元，該利息由債券購買企業(yè)所有），債券面值為100萬元，票面利率為8%，剩余期限為4年?？铐椚恳源婵钪Ц丁Ｆ浔鞠⒌闹Ц稙槊磕攴制谥Ц独?、到期一次還本。假設實際利率=4.992%。持有至到期債權投資利息調(diào)整表計息日應收利息投資收益調(diào)整金額攤余成本

01.1.1

1

106

68001.12.3180

00055

24524

7551

081

92502.12.3180

00054

01025

9901

055

93503.12.3180

00052

71227

2881

028

64704.12.3180

00051

35328

6471

000

000合計320

000213

320106

680（1）2011年1月1日購買債券（2）2011年12月31日確認利息收入（3）按期收回利息時借：持有至到期投資——成本1000000

——利息調(diào)整106680

應收利息80000

貸：銀行存款1186680借：應收利息80000

貸：投資收益55245

持有至到期投資——利息調(diào)整24755借：銀行存款80000

貸：應收利息80000（4）2012年12月31日確認利息收入（5）按期收回利息時借：應收利息80000

貸：投資收益54010

持有至到期投資——利息調(diào)整25990借：銀行存款80000

貸：應收利息80000（6）2013年12月31日確認利息收入（7）按期收回利息時借：應收利息80000

貸：投資收益52712