稅法與稅收籌劃本第四章

第四章企業(yè)所得稅稅法

及稅收籌劃

學(xué)習(xí)目標

1.了解所得稅的含義、特點；2.掌握新企業(yè)所得稅法中關(guān)于各稅制要素的規(guī)定；3.掌握企業(yè)所得稅應(yīng)納稅額計算的一般方法；4.掌握境外所得已納稅額的抵免。

第一節(jié)企業(yè)所得稅法概述

企業(yè)所得稅是國家以境內(nèi)企業(yè)和其他取得收入的組織（以下統(tǒng)稱企業(yè)）的生產(chǎn)經(jīng)營所得和其他所得（包括來源于中國境內(nèi)、境外的所得）為征稅對象依法征收的一種稅?，F(xiàn)行企業(yè)所得稅法是2007年全國人大代表大會通過頒發(fā)并于2008年1月1日起實行的《企業(yè)所得稅法》，以及2007年11月國務(wù)院頒發(fā)的企業(yè)所得稅條例。企業(yè)所得稅的特征

1.對收益額征稅，征稅對象是凈所得額；2.征稅要考慮納稅人的負擔能力；3.普遍實行比例稅率；4.實行按年計算，分期預(yù)繳征收辦法。

一、企業(yè)所得稅的納稅義務(wù)人

納稅人是指在我國境內(nèi)實行獨立核算的企業(yè)（公司或者具有法人資格的企業(yè)）和其他取得收入的組織（以下統(tǒng)稱企業(yè)），包括內(nèi)資企業(yè)、外資企業(yè)，外國企業(yè)和其他取得收入的組織（個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)除外）。企業(yè)所得稅的納稅主體可分為居民企業(yè)和非居民企業(yè)。企業(yè)分為居民企業(yè)和非居民企業(yè)

居民企業(yè)是指依法在中國境內(nèi)成立，或者依照外國（地區(qū)）法律成立但實際管理機構(gòu)在中國境內(nèi)的企業(yè)。居民企業(yè)應(yīng)當就其來源于中國境內(nèi)、境外的所得繳納企業(yè)所得稅。

非居民企業(yè)是指依照外國（地區(qū)）法律成立且實際管理機構(gòu)不在中國境內(nèi)，但在中國境內(nèi)設(shè)立機構(gòu)、場所的或者在中國境內(nèi)未設(shè)立機構(gòu)、場所，但有來源于中國境內(nèi)所得的企業(yè)。

實際管理機構(gòu)是指對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營實施實質(zhì)性管理和控制的機構(gòu)或場所。

機構(gòu)、場所，是指在中國境內(nèi)從事生產(chǎn)經(jīng)營活動的機構(gòu)、場所，包括：管理機構(gòu)、營業(yè)機構(gòu)、辦事機構(gòu)；農(nóng)場、工廠、開采自然資源的場所；提供勞務(wù)的場所；從事建筑、安裝、裝配、修理、勘探等工程作業(yè)的場所；營業(yè)代理人；其他機構(gòu)、場所。

1.非居民企業(yè)在中國境內(nèi)設(shè)立機構(gòu)、場所的，應(yīng)當就其所設(shè)機構(gòu)、場所取得的來源于中國境內(nèi)的所得，以及發(fā)生在中國境外但與其所設(shè)機構(gòu)、場所有實際聯(lián)系的所得，繳納企業(yè)所得稅。

2.非居民企業(yè)在中國境內(nèi)未設(shè)立機構(gòu)、場所的，或者雖設(shè)立機構(gòu)、場所但取得的所得與其所設(shè)機構(gòu)、場所沒有實際聯(lián)系的，應(yīng)當就其來源于中國境內(nèi)的所得繳納企業(yè)所得稅。根據(jù)新稅法，判定居民納稅人的標準有兩個：一是注冊登記地；一是實際管理機構(gòu)。注冊登記地是指企業(yè)或組織進行登記注冊成立的地點，在實際工作中比較好判斷。而實際管理機構(gòu)標準則不易判斷，國際上比較公認的判定依據(jù)是，企業(yè)或組織的實際管理和控制中心，即為其實際管理機構(gòu)。所謂的實際管理和控制中心，大多是指企業(yè)或組織作出重大經(jīng)營決策和決定的地點，具體是指企業(yè)或組織的董事會所在地或董事會有關(guān)經(jīng)營決策會議的召開地點，它不同于企業(yè)或組織日常經(jīng)營業(yè)務(wù)管理機構(gòu)所在地。新稅法實施條例規(guī)定，實際管理機構(gòu)是指企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營、人員、財務(wù)、財產(chǎn)等實施實質(zhì)性全面管理和控制的機構(gòu)?？劾U義務(wù)人的規(guī)定二、企業(yè)所得稅征稅范圍

是企業(yè)取得的生產(chǎn)經(jīng)營所得和其他所得，包括來源于中國境內(nèi)、境外的所得。

1.生產(chǎn)、經(jīng)營所得—是指企業(yè)從事物質(zhì)生產(chǎn)、商品流通、交通運輸、勞務(wù)服務(wù)以及其他營利事業(yè)取得的所得。

2.其他所得—財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得、利息所得、租賃所得、特許權(quán)使用費所得、股息紅利所得、固定資產(chǎn)盤盈等所得。

居民企業(yè)應(yīng)當就其來源于中國境內(nèi)、境外所有的生產(chǎn)經(jīng)營所得和其他所得繳稅。

非居民企業(yè)的征稅對象分為兩種情形：

①在中國境內(nèi)設(shè)立機構(gòu)、場所的，其境內(nèi)機構(gòu)、場所取得的來源于中國境內(nèi)的應(yīng)稅所得和發(fā)生在境外但與其設(shè)在中國境內(nèi)的有關(guān)機構(gòu)、場所有實際聯(lián)系的應(yīng)稅所得。②在中國境內(nèi)未設(shè)立機構(gòu)、場所或者雖設(shè)立機構(gòu)、場所，但取得的所得與其所設(shè)機構(gòu)、場所沒有實際聯(lián)系的非居民企業(yè)，征稅對象為中國境內(nèi)的所得。

3.境內(nèi)所得和境外所得的劃分

⑴銷售貨物和提供勞務(wù)的所得采用“常設(shè)機構(gòu)”標準來判斷營業(yè)所得來源地。常設(shè)機構(gòu)是指在某一國境內(nèi)進行經(jīng)營活動的固定場所，主要包括管理機構(gòu)、營業(yè)機構(gòu)、辦事機構(gòu)、營業(yè)代理人、農(nóng)場、工廠、開采自然資源的場所、提供勞務(wù)的場所，承包建筑、安裝、裝配、勘探等工程作業(yè)的場所，以及其他用于經(jīng)營活動的載體或設(shè)施。新稅法及實施條例規(guī)定，以其銷售或勞務(wù)的實際發(fā)生地來判定其所得來源地，也就是按經(jīng)營活動發(fā)生地確定。

⑵

轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)所得財產(chǎn)一般劃分為動產(chǎn)和不動產(chǎn)兩類，不動產(chǎn)是指土地、房屋及附著于其上不可分割的部分。動產(chǎn)包括轉(zhuǎn)播飛機及其相關(guān)動產(chǎn)、營業(yè)場所、股票（股權(quán)）、其他財產(chǎn)。①根據(jù)新稅法及實施條例，按不動產(chǎn)所在地確定境內(nèi)或境外所得。②根據(jù)新稅法及實施條例，動產(chǎn)按轉(zhuǎn)讓動產(chǎn)的企業(yè)或機構(gòu)、場所所在地確定。

⑶股息、紅利所得，利息所得，特許權(quán)使用費所得根據(jù)新稅法及實施條例，股息紅利來源地按分配股息、紅利的企業(yè)所在地確定；利息按實際負擔或支付利息的企業(yè)或機構(gòu)、場所所在地確定；特許權(quán)使用費按實際負擔或支付特許權(quán)使用費的企業(yè)或機構(gòu)、場所所在地確定。

⑷租金所得

新稅法及實施條例規(guī)定，租金所得按實際支付或負擔租金的企業(yè)或機構(gòu)、場所所在地確定。非居民企業(yè)在中國境內(nèi)設(shè)立機構(gòu)、場所的，應(yīng)當就其所設(shè)機構(gòu)、場所取得的來源于中國境內(nèi)的所得，以及發(fā)生在中國境外但與其所設(shè)機構(gòu)、場所有實際聯(lián)系的所得，繳納企業(yè)所得稅。新稅法實施條例對上述所說的實際聯(lián)系進一步細化為：非居民企業(yè)在中國境內(nèi)設(shè)立機構(gòu)、場所擁有據(jù)以取得所得的股權(quán)、債權(quán)，以及擁有、管理、控制據(jù)以取得所得的財產(chǎn)等。

三、

稅率

1.25%

適用情況：①居民企業(yè)來源于境內(nèi)、境外的所得②在中國境內(nèi)設(shè)立機構(gòu)、場所的非居民企業(yè)，就其在中國境內(nèi)設(shè)立機構(gòu)、場所取得的來源于中國境內(nèi)的所得，以及發(fā)生在中國境外但與其所設(shè)機構(gòu)、場所有實際聯(lián)系的所得。

2.10%適用情況：①對在中國境內(nèi)未設(shè)立機構(gòu)、場所的非居民企業(yè)來自于中國境內(nèi)的所得。②在中國境內(nèi)雖設(shè)立機構(gòu)、場所但取得的所得與其所設(shè)機構(gòu)、場所沒有實際聯(lián)系的非居民企業(yè)來自中國境內(nèi)的所得。

非居民企業(yè)適用稅率四、稅收優(yōu)惠

1.采取的主要優(yōu)惠方式

⑴免稅收入國債利息收入、符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益和非營利組織的收入等。⑵定期減免稅從事農(nóng)、林、牧、漁業(yè)項目的所得；從事公共基礎(chǔ)設(shè)施項目投資經(jīng)營的所得；從事符合條件的環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水項目的所得；技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得和征收預(yù)提所得稅的所得。民族自治地方的自治機關(guān)對本民族自治地方的企業(yè)應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅中屬于地方分享的部分，可以決定減征或者免征。

⑶降低稅率小型微利企業(yè)，減按20%的稅率；高新技術(shù)企業(yè)，減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅。對在中國境內(nèi)未設(shè)立機構(gòu)、場所的非居民企業(yè)來自于中國境內(nèi)的所得或在中國境內(nèi)雖設(shè)立機構(gòu)、場所但取得的所得與其所設(shè)機構(gòu)、場所沒有實際聯(lián)系的非居民企業(yè)來自中國境內(nèi)的所得，減按10%的稅率。⑷加計扣除企業(yè)開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用；安置殘疾人員及其他國家鼓勵安置的就業(yè)人員所支付的工資，實行加計扣除。⑸加速折舊固定資產(chǎn)確需加速折舊的，可以縮短折舊年限或者采用加速折舊的方法。

⑹減計收入對企業(yè)綜合利用資源取得的收入，由現(xiàn)行直接減免稅，調(diào)整為按收入的一定比例計入應(yīng)稅收入的方式。⑺稅額抵免創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)從事創(chuàng)業(yè)投資，企業(yè)購置用于環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備的投資額，可以按一定比例實行稅額抵免。此外還包括延期納稅、準備金制度、優(yōu)惠退稅、盈虧互抵等方式。

2.企業(yè)所得稅稅收優(yōu)惠的內(nèi)容

⑴國債利息收入、權(quán)益性投資和非營利組織的收入的優(yōu)惠為免稅收入國債利息收入是指企業(yè)持有國務(wù)院財政部門發(fā)行的國債取得的利息收入，不包括企業(yè)取得其他部門發(fā)行的專項債券的利息收入；國債持有者在二級市場轉(zhuǎn)讓國債獲得的收入，還是應(yīng)當作為轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)收入計算繳納企業(yè)所得稅。符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益;境內(nèi)設(shè)立機構(gòu)、場所的非居民企業(yè)，從居民企業(yè)取得的與該機構(gòu)、場所有實際聯(lián)系的股息、紅利等權(quán)益性投資收益為免稅收入。

符合條件的非營利組織的收入為免稅收入，新稅法實施條例規(guī)定享受稅收優(yōu)惠的非營利組織，必須同時符合下列條件：①依法履行非營利組織登記手續(xù)；②從事公益性或者非營利性活動；③取得的收入除用于與該組織有關(guān)的、合理的支出外，全部用于登記核定或者章程規(guī)定的公益性或者非營利性事業(yè)；④財產(chǎn)及其利息不用于分配；⑤按照登記核定或者章程規(guī)定，該組織注銷后的剩余財產(chǎn)用于公益性或者非營利性目的，或者由登記管理機關(guān)轉(zhuǎn)贈給與該組織性質(zhì)、宗旨相同的組織，并向社會公告；⑥投入人對投入該組織的財產(chǎn)不保留或者享有任何財產(chǎn)權(quán)利；⑦工作人員工資福利開支控制在規(guī)定的比例內(nèi)，不變相分配該組織的財產(chǎn)。

⑵農(nóng)業(yè)項目優(yōu)惠①企業(yè)從事下列項目的所得免征企業(yè)所得稅蔬菜、谷物、薯類、豆類、水果、堅果等；農(nóng)作物新品種的選育；中藥材的種植；林木的培育和種植；牲畜、家禽的飼養(yǎng)；遠洋捕撈等②企業(yè)從事下列項目的所得減半征收企業(yè)所得稅花卉、茶以及其他飲料作物和香料作物的種植，海水養(yǎng)殖、內(nèi)陸?zhàn)B殖等

⑶基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠

企業(yè)從事國家重點扶持的公共基礎(chǔ)設(shè)施項目投資經(jīng)營的所得，可以減征、免征企業(yè)所得稅。新稅法實施條例規(guī)定，從項目取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營收入所屬納稅年度起，第一年至第三年免征企業(yè)所得稅，第四年至第六年減半征收企業(yè)所得稅。國家重點扶持的公共基礎(chǔ)設(shè)施項目，主要為港口碼頭、機場、鐵路、公路、城市公共交通、電力、水利等能源、交通項目。

⑷技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得優(yōu)惠企業(yè)符合條件的技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得，可以減征、免征企業(yè)所得稅。符合條件具體是指：一個納稅年度內(nèi)居民企業(yè)轉(zhuǎn)讓技術(shù)所得不超過500萬元的部分免征企業(yè)所得稅，超過500萬元的部分減半征收企業(yè)所得稅。⑸非居民企業(yè)（未在我國境內(nèi)設(shè)立機構(gòu)場或雖設(shè)立機構(gòu)場所但取得的所得與所設(shè)機構(gòu)場所無實際聯(lián)系的）所取得企業(yè)所得稅法所規(guī)定的所得，減按10%的稅率征收企業(yè)所得稅。

⑹小型微利企業(yè)優(yōu)惠符合條件小型微利企業(yè)的實行照顧性稅率20%，新稅法實施條例將小型微利企業(yè)的條件界定為：①工業(yè)企業(yè)，年度應(yīng)納稅所得額不超過30萬元，從業(yè)人數(shù)不超過100人，資產(chǎn)總額不超過3000萬元；②其他企業(yè)年度應(yīng)納稅所得額不超過30萬元，從業(yè)人數(shù)不超過80人，資產(chǎn)總額不超過1000萬元。

⑺高新技術(shù)企業(yè)和西部地區(qū)的鼓勵類產(chǎn)業(yè)企業(yè)的稅收優(yōu)惠國家需要重點扶持的高新技術(shù)企業(yè)，西部地區(qū)的鼓勵類產(chǎn)業(yè)企業(yè)減按15%的稅率。國家需要重點扶持的高新技術(shù)企業(yè)是指擁有核心自主知識產(chǎn)權(quán)，并同時符合下列條件的企業(yè)：①產(chǎn)品（服務(wù)）屬于《國家重點支持的高新技術(shù)領(lǐng)域》規(guī)定的范圍；②研究開發(fā)費用占銷售收入不低于規(guī)定比例；

③新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）收入占企業(yè)總收入不低于規(guī)定比例；④科技人員占企業(yè)職工總數(shù)不低于規(guī)定比例；⑤高新技術(shù)企業(yè)認定管理辦法規(guī)定的其他條件。具體內(nèi)容在《國家重點支持的高新技術(shù)領(lǐng)域》和高新技術(shù)企業(yè)認定管理辦法種予以規(guī)定。

⑻民族自治地方優(yōu)惠民族自治地方的企業(yè)地方所得稅的減免，確定權(quán)在省級政府。民族自治地方包括自治區(qū)、自治州和自治縣。⑼安置特殊人員就業(yè)優(yōu)惠安置殘疾人員及國家鼓勵安置的其他就業(yè)人員所支付的工資實行加計扣除，新稅法實施條例中具體明確為在按照支付給殘疾職工工資據(jù)實扣除的基礎(chǔ)上，按照支付給上述人員工資的100%加計扣除。企業(yè)安置其他就業(yè)人員工資加計扣除比例暫未作具體明確。

⑽環(huán)境保護、資源再利用的優(yōu)惠①環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水項目資源的減免稅企業(yè)從事規(guī)定的符合條件的環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水項目的所得，從項目取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營收入所屬納稅年度起，第一年至第三年免征企業(yè)所得稅，第四年至第六年減半征收企業(yè)所得稅。符合條件的環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水項目，包括公共污水處理、公共垃圾處理、沼氣綜合開發(fā)利用、節(jié)能減排技術(shù)改造、海水淡化等，具體條件和范圍由國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門商有關(guān)部門制定報國務(wù)院批準后公布實施。

②綜合利用資源的減記收入根據(jù)新稅法實施條例，綜合利用資源的收入減按90%計入收入總額。綜合利用資源具體優(yōu)惠情況參照《綜合利用資源企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》?！毒C合利用資源企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》將由國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門商有關(guān)部門另行制定后，報國務(wù)院批準頒布實施，企業(yè)利用資源作為主要原材料以及生產(chǎn)產(chǎn)品等相關(guān)標準，將在該目錄中進一步明確。

③環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)專用設(shè)備的投資抵免企業(yè)購置并實際使用規(guī)定的環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備，其設(shè)備投資額的10%可以從企業(yè)當年的應(yīng)納稅額中抵免；當年不足抵免的，可以在以后5個納稅年度內(nèi)結(jié)轉(zhuǎn)抵免。企業(yè)環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)專用設(shè)備投資抵免企業(yè)所得稅的優(yōu)惠目錄，由國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門商同有關(guān)部門另行制定后，報國務(wù)院批準頒布實施。

⑾企業(yè)研究開發(fā)費用的優(yōu)惠企業(yè)研究開發(fā)費用加計扣除的具體規(guī)定是：企業(yè)為開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用，未形成無形資產(chǎn)計入當期損益的，按照規(guī)定實行100%扣除的基礎(chǔ)上，再按照研究開發(fā)費用的50%加計扣除；形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的150%攤銷。

⑿

創(chuàng)業(yè)投資優(yōu)惠創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)從事國家需要重點扶持和鼓勵的創(chuàng)業(yè)投資，可以按照其投資額的70%在股權(quán)持有滿兩年的當年抵扣該創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)的應(yīng)納稅所得額；當年不足抵扣的，可以在以后年度結(jié)轉(zhuǎn)抵扣。

⒀固定資產(chǎn)的加速折舊可以采取加速折舊的方法或者采取縮短折舊年限的固定資產(chǎn)包括：①由于技術(shù)進步，產(chǎn)品更新?lián)Q代較快的固定資產(chǎn)；②長年處于強震動、高腐蝕狀態(tài)的固定資產(chǎn)。可以采取縮短折舊年限方法的，最低折舊年限不得低于規(guī)定折舊年限的60%；采取加速折舊方法的，可以采取雙倍余額遞減法或者年數(shù)總和法。

⒁自然災(zāi)害、突發(fā)事件等專項優(yōu)惠五、納稅期限與地點

1.納稅地點⑴居民企業(yè)的納稅地點：注冊地，實際管理機構(gòu)所在地。

⑵非居民納稅地點：機構(gòu)、場所所在地，扣繳義務(wù)人所在地。

2.納稅期限

⑴按年計算企業(yè)所得稅按納稅年度計算，納稅年度自公歷1月1日起至12月31日止。

⑵分月或分季預(yù)繳。

⑶年終匯算清繳。

第二節(jié)應(yīng)納稅額的計算

企業(yè)每一納稅年度的應(yīng)納稅所得額可用如下公式計算

收入總額

×××

減:不征稅收入×××

免稅收入×××

各項扣除×××允許彌補的以前年度虧損×××

應(yīng)納稅所得額×××

1.直接計算法

應(yīng)納稅所得額=收入總額-不征稅收入-免稅收入-各項扣除-允許彌補的以前年度虧損 ★以權(quán)責(zé)發(fā)生制為原則?！锲髽I(yè)確實不能提供真實、完整、準確的收入、支出憑證，不能正確申報應(yīng)納稅所得額的，稅務(wù)機關(guān)可以采取成本加合理利潤、費用換算以及其他合理方法核定其應(yīng)納稅所得額。2.間接計算法應(yīng)納稅所得額=利潤總額±納稅調(diào)整項目金額

應(yīng)納稅所得額=年收入總額－不征稅收入－免稅收入－各項扣除－允許彌補的以前年度虧損應(yīng)納稅額=應(yīng)納稅所得額×適用稅率－應(yīng)減免和允許抵免的稅額

一、收入總額—企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入，包括：1.銷售貨物收入；2.提供勞務(wù)收入；3.轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)收入；4.股息、紅利等權(quán)益性投資收益；5.利息收入；6.租金收入；7.特許權(quán)使用費收入；8.接受捐贈收入；9.其他收入

以貨幣形式取得的收入包括現(xiàn)金、應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、準備持有至到期的債券投資以及債務(wù)的豁免等。企業(yè)以非貨幣形式取得的收入，包括存貨、固定資產(chǎn)無形資產(chǎn)、股權(quán)投資、勞務(wù)、不準備持有至到期的債券投資以及其他權(quán)益等。企業(yè)以非貨幣形式取得的收入，應(yīng)當按公允價值確定收入額。

1.銷售貨物收入：是指企業(yè)銷售商品、產(chǎn)品、原材料、包裝物、低值易耗品以及其他存貨取得的收入。

2.提供勞務(wù)收入：是指企業(yè)從事建筑安裝、修理修配、交通運輸、倉儲租賃、金融保險、郵電通信、咨詢經(jīng)紀、文化體育、科學(xué)研究、技術(shù)服務(wù)、教育培訓(xùn)、餐飲住宿、中介代理、衛(wèi)生保健、社區(qū)服務(wù)、旅游、娛樂、加工和其他勞務(wù)服務(wù)活動取得的收入。

3.轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)收入：是指企業(yè)轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、股權(quán)、債權(quán)等所取得的收入。

4.股息、紅利等權(quán)益性投資收益：是指企業(yè)的權(quán)益性投資從被投資方分配取得的收入。股息、紅利等權(quán)益性投資收益，除稅收法律、行政法規(guī)另有規(guī)定外，應(yīng)當以被投資企業(yè)作出利潤分配決策的時間確認收入的實現(xiàn)。

5.利息收入：是指企業(yè)將資金提供他人使用但不構(gòu)成權(quán)益性投資或因他人占用本企業(yè)資金所取得的利息收入，包括存款利息、貸款利息、債券利息、欠款利息等收入。企業(yè)持有到期的長期債券或發(fā)放長期貸款取得的利息收入，應(yīng)當按照實際利率法確認收入的實現(xiàn)。

6.租金收入：包括企業(yè)提供固定資產(chǎn)、包裝物和其他資產(chǎn)的使用權(quán)取得的收入。租金收入，應(yīng)當按照合同約定的承租人應(yīng)付租金的日期確認收入的實現(xiàn)。

7.特許權(quán)使用費收入：特許權(quán)使用費收入，包括企業(yè)提供專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標權(quán)、著作權(quán)以及其他特許權(quán)的使用權(quán)而取得的收入。特許權(quán)使用費收入，應(yīng)當按照合同約定的特許權(quán)使用人應(yīng)付特許權(quán)使用費的日期確認收入的實現(xiàn)。

8.接受捐贈收入：是指企業(yè)無償從其他企業(yè)和個人取得的收入。接受捐贈取得的非貨幣資產(chǎn)，按公允價值確認收入。捐贈收入，應(yīng)當在實際收到捐贈資產(chǎn)時確認收入的實現(xiàn)。

9.其他收入:是指除上述收入之外的一切收入，包括企業(yè)資產(chǎn)盤盈或溢余收入、逾期未退包裝物沒收的押金、確實無法償付的應(yīng)付款項、企業(yè)已作壞賬損失處理后又收回的應(yīng)收賬款、債務(wù)重組收入、稅收返還款、教育費附加返還款等。

提請注意：企業(yè)下列經(jīng)營業(yè)務(wù)可以分期確認收入的實現(xiàn)：（1）以分期收款方式銷售貨物的，應(yīng)當按照合同約定的收款日期確認收入的實現(xiàn)。（2）企業(yè)受托加工制造大型機械設(shè)備、船舶、飛機等以及從事建筑、安裝、裝配工程業(yè)務(wù)或者提供勞務(wù)等，持續(xù)時間超過12個月的，應(yīng)當按照納稅年度內(nèi)完工進度或者完成的工作量確認收入的實現(xiàn)。

（3）采取產(chǎn)品分成方式取得收入的，以企業(yè)分得產(chǎn)品的時間確認收入的實現(xiàn)，其收入額按照銷售給第三方的銷售價格或者參照當時的市場價格確定。除稅收法律、行政法規(guī)另有規(guī)定外，企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，將自產(chǎn)的貨物、勞務(wù)用于捐贈、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利以及利潤分配，應(yīng)當視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)，按照公允價值確定收入。二、不征稅收入

1.財政撥款：是指各級政府對納入預(yù)算管理的事業(yè)單位、社會團體等組織撥付的財政資金，但國務(wù)院以及財政部、國家稅務(wù)總局另有規(guī)定的除外。

2.依法收取并納入財政管理的行政事業(yè)性收費、政府性基金：行政事業(yè)性收費，是指企業(yè)根據(jù)法律、行政法規(guī)地方性法規(guī)等有關(guān)規(guī)定，依照國務(wù)院規(guī)定程序批準，在提供特定服務(wù)的過程中，按照成本補償和非盈利原則向特定服務(wù)對象收取的費用。政府性基金，是指企業(yè)根據(jù)法律、行政法規(guī)等有關(guān)規(guī)定，為支持某項公共事業(yè)發(fā)展，無償征收的具有專項用途的財政資金。

3.國務(wù)院規(guī)定的其他不征稅收入。三、免稅收入

1、國債利息收入；

2、符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益；在中國境內(nèi)設(shè)立機構(gòu)、場所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機構(gòu)、場所有實際聯(lián)系的股息、紅利等權(quán)益性投資收益；

3、符合條件的非營利組織的收入。

四、扣除項目

1.準予扣除項目的基本范圍準予扣除項目是企業(yè)實際發(fā)生的、從性質(zhì)和根源上與取得應(yīng)稅收入相關(guān)的、合理的、準予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除的支出，包括為產(chǎn)生、收取收入，或為管理、保護和維修用于產(chǎn)生收入的財產(chǎn)而發(fā)生的成本、費用、稅金、損失和其他支出。合理的支出，是指符合經(jīng)營活動常規(guī)應(yīng)計入資產(chǎn)成本或當期損益的必要與正常的支出。

（1）成本（銷售或營業(yè)成本）：是指企業(yè)在納稅年度內(nèi)為了獲取生產(chǎn)、經(jīng)營收入而耗費的，與向所有者分配利潤無關(guān)的各項支出。成本是企業(yè)生產(chǎn)的產(chǎn)品或提供勞務(wù)的成本，包括在生產(chǎn)產(chǎn)品及提供勞務(wù)過程中發(fā)生的直接材料、直接人工及按照合理的方法分配的制造費用。其中，直接材料是指企業(yè)在生產(chǎn)產(chǎn)品和提供勞務(wù)過程中所消耗的直接用于產(chǎn)品生產(chǎn)并構(gòu)成產(chǎn)品實體的原料、主要材料、外購半成品以及有助于產(chǎn)品形成的輔助材料等；直接人工是指企業(yè)在生產(chǎn)產(chǎn)品和提供勞務(wù)過程中，直接參加產(chǎn)品生產(chǎn)的工人工資以及其他各種形式的職工薪酬；制造費用是企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品和提供勞務(wù)而發(fā)生的各項間接成本，包括生產(chǎn)車間管理人員的工資等職工薪酬、折舊費、辦公費、水電費、機物料消耗、勞動保護費、季節(jié)性和修理期間的停工損失等。（2）費用（期間費用）：是指企業(yè)每一納稅年度發(fā)生的銷售費用、管理費用和財務(wù)費用，已計入成本的有關(guān)費用除外。

銷售費用是應(yīng)由企業(yè)負擔的為銷售商品而發(fā)生的費用包括廣告費、運輸費、裝卸費、包裝費、展覽費、保險費銷售傭金（能直接認定的進口傭金調(diào)整商品進價成本）、代銷手續(xù)費、以經(jīng)營性租賃方式租入銷售場所的租賃費及銷售部門發(fā)生的差旅費、工資、福利費等費用。

財務(wù)費用是企業(yè)籌集經(jīng)營性資金而發(fā)生的費用，包括利息凈支出、匯兌凈損失、金融機構(gòu)手續(xù)費以及其他未予資本化計入資產(chǎn)成本的利息支出。

管理費用是企業(yè)的行政管理部門為組織管理企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動發(fā)生的費用。管理費用包括由企業(yè)統(tǒng)一負擔的總部（公司）經(jīng)費、未形成無形資產(chǎn)成本的研究開發(fā)費（技術(shù)開發(fā)費）、社會保障性繳款、勞動保護費、業(yè)務(wù)招待費、工會經(jīng)費、職工教育經(jīng)費、股東大會或董事會費、開辦費攤銷、管理用無形資產(chǎn)攤銷（含土地使用費、土地損失補償費）、礦產(chǎn)資源補償費、消防費、排污費、綠化費、外事費和法律、財務(wù)、資料處理及會計事務(wù)方面的成本（咨詢費、訴訟費、聘請中介機構(gòu)費、商標注冊費等），以及向總機構(gòu)（指同一法人的總公司性質(zhì)的總機構(gòu)）支付的與本身營利活動有關(guān)的合理的管理費等，已計入稅金的印花稅等稅金除外。除經(jīng)國家稅務(wù)總局或其授權(quán)的稅務(wù)機關(guān)批準外，企業(yè)不得列支向其關(guān)聯(lián)企業(yè)支付的管理費。（3）稅金：是指企業(yè)實際繳納的消費稅、營業(yè)稅、資源稅、關(guān)稅和城市維護建設(shè)稅、教育費附加等產(chǎn)品銷售稅金及附加，以及發(fā)生的房產(chǎn)稅、車船使用稅、土地使用稅、印花稅等。（4）損失：是指企業(yè)經(jīng)營活動中所發(fā)生的固定資產(chǎn)、存貨的盤虧、毀損、報廢凈損失，轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)損失，呆賬損失，壞賬損失，以及遭受自然災(zāi)害等人類無法抗拒因素造成的非常損失及其他損失。（5）其他支出，是指除成本、費用、稅金、損失外，企業(yè)經(jīng)營活動中發(fā)生的有關(guān)的、合理的支出，以及符合財政部、國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他支出。企業(yè)實際發(fā)生的與稅法和企業(yè)所得稅條例規(guī)定的不征稅收入有關(guān)的支出不得在稅前扣除。除稅收法律、行政法規(guī)另有規(guī)定外，企業(yè)實際發(fā)生的成本、費用、稅金、損失和其他支出，不得重復(fù)扣除。2.扣除項目的具體標準

（1）借款費用借款費用是指企業(yè)為借入資金而需要承當?shù)睦⑿再|(zhì)的費用。包括：短期借款利息；債券的溢價或折價的攤銷；安排接洽借款時發(fā)生的輔助費用；與借入資金有關(guān)，作為利息費用調(diào)整額的外幣借款產(chǎn)生匯率差。新稅法實施條例規(guī)定，企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動過程中發(fā)生的合理的不需要資本化的借款費用，準予扣除。利息支出的扣除：

新稅法實施條例對利息支出扣除作了具體明確，規(guī)定企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的下列利息支出，準予扣除：⑴非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出、金融企業(yè)的各項存款利息支出和同業(yè)拆借利息支出、企業(yè)經(jīng)批準發(fā)行債券的利息支出；⑵非金融企業(yè)向金融企業(yè)以外單位借款的利息支出，不超過按照金融企業(yè)同類同期貸款利率計算的數(shù)額的部分。

企業(yè)為購置、建造和生產(chǎn)固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和經(jīng)過12月以上的建造才能達到預(yù)定可銷售狀態(tài)的存貨而發(fā)生的借款，在有關(guān)資產(chǎn)購建期間發(fā)生的借款費用，應(yīng)當作為資本性支出計入有關(guān)資產(chǎn)的成本；有關(guān)資產(chǎn)竣工結(jié)算并交付使用后或達到預(yù)訂可銷售狀態(tài)后發(fā)生的借款費用，可在發(fā)生當期扣除。

（2）工資、薪金支出①企業(yè)實際發(fā)生的合理的職工工資薪金準予扣除。職工工資薪金是指企業(yè)每一納稅年度支付給在企業(yè)任職或與其有雇傭關(guān)系的員工的所有現(xiàn)金或非現(xiàn)金形式的勞動報酬。職工工資薪金包括：基本工資、獎金、津貼、補貼、年終加薪、加班工資以及與任職或雇用有關(guān)的其他支出。②企業(yè)依照國務(wù)院有關(guān)主管部門或省級人民政府規(guī)定的范圍和標準為職工繳納的基本養(yǎng)老保險費、基本醫(yī)療保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費、生育保險費等基本社會保險費和住房公積金，準予扣除。企業(yè)為投資者或者職工支付的補充養(yǎng)老保險費、補充醫(yī)療保險費，在國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的范圍和標準內(nèi)，準予扣除。

③除企業(yè)依照國家有關(guān)規(guī)定為特殊工種職工支付的人身安全保險費和國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門規(guī)定可以扣除的其他商業(yè)保險費外，企業(yè)為投資者或者職工支付的商業(yè)保險費，不得扣除。（3）工會經(jīng)費、職工福利費、職工教育經(jīng)費企業(yè)發(fā)生的職工福利費支出，不超過工資薪金總額14%的部分，準予扣除。企業(yè)撥繳的工會經(jīng)費，在職工工資總額2%的部分，準予扣除。除國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，企業(yè)實際發(fā)生的職工教育經(jīng)費支出，在工資薪金總額2.5%的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。（4）業(yè)務(wù)招待費

企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費支出，按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過當年銷售（營業(yè)）收入的5‰。（5）廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳支出，除國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，不超過當年銷售（營業(yè)）收入15%的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。廣告費支出應(yīng)與贊助支出嚴格劃分，對于非廣告性質(zhì)的贊助支出，不允許在稅前扣除。（6）環(huán)境保護、生態(tài)恢復(fù)資金

企業(yè)依照法律、行政法規(guī)有關(guān)規(guī)定提取的用于環(huán)境保護、生態(tài)恢復(fù)等方面的專項資金，準予扣除。上述專項資金提取后改變用途的，不得扣除。⑺準備金新稅法規(guī)定，壞賬準備金、商品削價準備金、金融企業(yè)的呆賬準備金按照稅法規(guī)定的比例允許在稅前扣除，未經(jīng)核定的準備金不得扣除。（8）公益、救濟性捐贈企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出，在年度利潤總額12%以內(nèi)的部分，準予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。公益性捐贈是指企業(yè)通過縣級以上人民政府及其部門或公益性社會團體用于下列公益事業(yè)的捐贈：①救助災(zāi)害、救濟貧困、扶助殘疾人等困難的社會群體和個人的活動；②教育、科學(xué)、文化、衛(wèi)生、體育（職業(yè)體育除外）事業(yè)；③環(huán)境保護、社會公共設(shè)施建設(shè)；④促進社會發(fā)展和進步的其他社會公共和福利事業(yè)。（9）資產(chǎn)損失、轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)費用、保險費企業(yè)發(fā)生的資產(chǎn)損失，經(jīng)有權(quán)稅務(wù)機關(guān)核準，準予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。企業(yè)發(fā)生的資產(chǎn)盤虧、報廢凈損失，檢出責(zé)任任何保險賠款后的余額，經(jīng)主管稅務(wù)機關(guān)審核在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。企業(yè)轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)發(fā)生的費用等支出，準予扣除。

企業(yè)參加財產(chǎn)保險和運輸保險，按照規(guī)定繳納的保險費用，準予扣除。企業(yè)按國家規(guī)定為特殊工種職工支付的法定人身安全保險費，準予在計算應(yīng)納稅所得額時據(jù)實扣除。

（10）租賃費企業(yè)根據(jù)生產(chǎn)經(jīng)營需要租入固定資產(chǎn)所支付租賃費的扣除，按下列辦法扣除：（1）以經(jīng)營租賃方式租入固定資產(chǎn)發(fā)生的租賃費支出，按照租賃期限均勻扣除。（2）融資租賃發(fā)生的租賃費，按照規(guī)定構(gòu)成融資租入固定資產(chǎn)價值的部分應(yīng)當提取折舊費用，分期扣除。（11）勞保費用企業(yè)實際發(fā)生的合理的勞動保護支出，可以扣除。勞動保護支出是指確因工作需要為雇員配備或提供工作服、手套、安全保護用品、防暑降溫用品等所發(fā)生的支出。

(12)營業(yè)機構(gòu)內(nèi)部往來的處理新稅法實施條例規(guī)定，企業(yè)之間支付的管理費、企業(yè)內(nèi)營業(yè)機構(gòu)之間支付的租金和特許權(quán)使用費，以及非銀行企業(yè)內(nèi)營業(yè)機構(gòu)之間支付的利息，不得扣除。非居民企業(yè)在中國境內(nèi)設(shè)立的機構(gòu)、場所，就其中國境外總機構(gòu)發(fā)生的與該機構(gòu)、場所生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的費用，能夠提供總機構(gòu)出具的費用匯集范圍、定額、分配依據(jù)和方法等證明文件，并合理分攤的，準予扣除。五、不得扣除的項目

（1）向投資者支付的股息、紅利等權(quán)益性投資收益款項。是指企業(yè)向股權(quán)投資者支付的股息、紅利和其他形式的經(jīng)濟利益。（2）企業(yè)所得稅稅款。（3）稅收滯納金。（4）罰金、罰款和被沒收財物的損失。（5）企業(yè)所得法第九條規(guī)定公益性捐贈12%以外的捐贈和其他捐贈支出。（6）贊助支出：是指企業(yè)發(fā)生的各種非廣告性質(zhì)的贊助支出。

（7）未經(jīng)核定的準備金支出。是指未經(jīng)財政部、國家稅務(wù)總局核定的、企業(yè)提取的各項存貨跌價準備金、短期投資跌價準備金、長期投資減值準備金、風(fēng)險準備基金，包括投資風(fēng)險準備基金等準備金。（8）與取得收入無關(guān)的其他支出。是指除企業(yè)所得稅法及條例規(guī)定的上述支出之外的，財政部、國家稅務(wù)總局規(guī)定的與企業(yè)取得收入無關(guān)的各項支出。

六、虧損的彌補

1.彌補虧損的一般規(guī)定納稅人發(fā)生年度虧損的，準予向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)，可以用下一納稅年度的所得彌補；下一納稅年度的所得不足彌補的，可以逐年延續(xù)彌補，但結(jié)轉(zhuǎn)年限最長不得超過5年。在5年彌補虧損期內(nèi)不論是盈利或虧損，都作為實際彌補期限計算。這里所說的虧損，不是企業(yè)財務(wù)報表中反映的虧損額，而是企業(yè)財務(wù)報表中的虧損額經(jīng)主管稅務(wù)機關(guān)按稅法規(guī)定核實調(diào)整后的金額。企業(yè)連續(xù)發(fā)生虧損，必須從第一個虧損年度算起，先虧先補，按順序連續(xù)計算彌補期不得將每個虧損年度的連續(xù)彌補期相加，更不的斷開計算企業(yè)在匯總計算繳納企業(yè)所得稅時，其境外營業(yè)機構(gòu)的虧損不得抵減境內(nèi)營業(yè)機構(gòu)的盈利。

納稅人發(fā)生年度虧損，必須在年度終了后45日內(nèi)，將本年度納稅申報表和財務(wù)決算報表報送主管稅務(wù)機關(guān)審核確認。納稅人在稅法規(guī)定的虧損彌補期內(nèi)，以年度實現(xiàn)的所得彌補以前年度虧損的，在年度終了后45日內(nèi)，報送納稅申報表時必須附送《企業(yè)稅前彌補虧損申報表》，審核無誤后，方可彌補。

2.免稅所得的虧損彌補如果一個企業(yè)既有應(yīng)稅項目，又有免稅項目，其應(yīng)稅項目發(fā)生虧損時，按照稅法規(guī)定可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度彌補虧損，應(yīng)該是沖抵免稅項目后的余額。此外，雖然應(yīng)稅項目有所得，但不足彌補以前年度虧損的，免稅項目也應(yīng)用于彌補以前年度虧損。

（七）關(guān)聯(lián)企業(yè)應(yīng)納稅所得額的確定

關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來以及應(yīng)納稅所得額的計算專門規(guī)定：納稅人與其關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來，應(yīng)當按照獨立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來收取或支付價款、費用。不按照獨立企業(yè)之間業(yè)務(wù)往來收取或支付價款、費用，而減少應(yīng)納稅所得額的，稅務(wù)機關(guān)有權(quán)按照以下順序和確定的方法進行合理調(diào)整：（1）按照獨立企業(yè)之間進行相同或類似業(yè)務(wù)活動的價格。（2）按照再銷售給無關(guān)聯(lián)關(guān)系的第三者的價格所應(yīng)取得的收入和利潤水平。（3）按照成本加合理的費用和利潤。（4）按照其他合理的方法。【例題】某公司2008年度實現(xiàn)會計利潤總額25.36萬元。經(jīng)某注冊稅務(wù)師審核，“財務(wù)費用”賬戶中列支有兩筆利息費用：向銀行借入生產(chǎn)用資金200萬元，借用期限6個月，支付借款利息5萬元；經(jīng)過批準向本企業(yè)職工借入生產(chǎn)用資金60萬元，借用期限10個月，支付借款利息3.5萬元。該公司2008年度的應(yīng)納稅所得額為（）萬元。A.21.86

B.26.36C.30.36

D.33.36

【答案】B

銀行的利率=（5×2）/200=5%

可以稅前扣除的職工借款利息=60×5%÷12×10=2.5（萬元）

超標準=3.5-2.5=1（萬元）

應(yīng)納稅所得額=25.36+1=26.36（萬元）【例題】某貿(mào)易公司2008年3月1日，以經(jīng)營租賃方式租入固定資產(chǎn)使用，租期1年，按獨立納稅人交易原則支付租金1.2萬元；6月1日以融資租賃方式租入機器設(shè)備一臺，租期2年，當年支付租金1.5萬元。公司計算當年企業(yè)應(yīng)納稅所得額時應(yīng)扣除的租賃費用為（）。

A.1.0萬元B.1.2萬元

C.1.5萬元D.2.7萬元

【答案】A

【例題】某內(nèi)資企業(yè)2000年開始投入生產(chǎn)經(jīng)營，各年獲利情況如下：年度020304

05

06

07

08

獲利-50

-10

5

15

20

-5

25

該企業(yè)2008年應(yīng)納企業(yè)所得稅為：（25-10-5）×25%=2.5（萬元）

八、資產(chǎn)的稅務(wù)處理

企業(yè)的各項資產(chǎn)包括固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)長期待攤費用、投資資產(chǎn)、存貨等，以歷史成本作為計稅基礎(chǔ)。所謂歷史成本，是指企業(yè)取得各項資產(chǎn)時實際發(fā)生的支出。企業(yè)持有各項資產(chǎn)期間產(chǎn)生資產(chǎn)增值或損失，除已按稅法規(guī)定確認損益外，不得調(diào)整有關(guān)資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)。（一）固定資產(chǎn)的計價與折舊

稅法所稱固定資產(chǎn)，是指企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)出租或經(jīng)營管理而持有的、使用年限超過1個納稅年度(不含1年）的非貨幣性長期資產(chǎn)，包括房屋、建筑物、機器、機械、運輸工具以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的設(shè)備、器具、工具等。

1.固定資產(chǎn)的計價基礎(chǔ)固定資產(chǎn)，按使該項資產(chǎn)達到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的可歸屬于該項資產(chǎn)的各項實際支出（成本）作為計稅基礎(chǔ)。

（1）外購的固定資產(chǎn)，按購買價款和相關(guān)稅費等作為計稅基礎(chǔ)。（2）自行建造的固定資產(chǎn)，按建造該固定資產(chǎn)達到預(yù)定可使用狀態(tài)前發(fā)生的實際支出作為計稅基礎(chǔ)。（3）融資租入的固定資產(chǎn)，按租賃開始日租賃資產(chǎn)的公允價值與最低租賃付款額現(xiàn)值中孰低者以及承租人在簽訂租賃合同過程中發(fā)生的相關(guān)費用之和，作為計稅基礎(chǔ)。（4）盤盈的固定資產(chǎn)，按同類固定資產(chǎn)的重置完全價值作為計稅基礎(chǔ)。（5）通過捐贈、投資、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組取得的固定資產(chǎn)，按該資產(chǎn)的公允價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費作為計稅基礎(chǔ)。

2.固定資產(chǎn)折舊方法與范圍固定資產(chǎn)折舊采用直線法計算，但因企業(yè)的固定資產(chǎn)由于技術(shù)進步等原因（或?qū)Υ龠M科技進步、環(huán)境保護和國家鼓勵投資的關(guān)鍵設(shè)備，以及常年處于震動、超強度使用或受酸、堿等強烈腐蝕狀態(tài)的機器設(shè)備），確需縮短折舊年限或采取加速折舊方法的，由納稅人提出申請，經(jīng)當?shù)刂鞴芏悇?wù)機關(guān)審核后，逐級報國家稅務(wù)總局批準，可以縮短折舊年限或者采取加速折舊的方法除外。固定資產(chǎn)按照直線法計算的折舊，準予扣除。企業(yè)的固定資產(chǎn)一般應(yīng)按月提取折舊，當月增加的固定資產(chǎn)，從固定資產(chǎn)使用的次月起計提折舊；停止使用，應(yīng)當從停止使用的次月起停止計算折舊。固定資產(chǎn)提足折舊后，不管能否繼續(xù)使用，均不再提取折舊；提前報廢的固定資產(chǎn)，也不再補提折舊。所謂提足折舊，是指已經(jīng)提足該項固定資產(chǎn)應(yīng)提的折舊總額。應(yīng)提的折舊總額為固定資產(chǎn)原價減去預(yù)計殘值加上預(yù)計清理費用。在計算應(yīng)納稅所得額時，下列固定資產(chǎn)不得計算折舊扣除：（1）房屋、建筑物以外未投入使用的固定資產(chǎn)；（2）以經(jīng)營租賃方式租入的固定資產(chǎn)；（3）以融資租賃方式租出的固定資產(chǎn)；（4）已足額提取折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)；（5）與經(jīng)營活動無關(guān)的固定資產(chǎn)；（6）單獨估價作為固定資產(chǎn)入賬的土地；（7）其他不得計算折舊扣除的固定資產(chǎn)。

3.稅法對固定資產(chǎn)凈殘值、最低折舊年限的規(guī)定固定資產(chǎn)在計算折舊前，企業(yè)應(yīng)當根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和使用情況，合理確定固定資產(chǎn)的預(yù)計凈殘值，從固定資產(chǎn)原價中減除。固定資產(chǎn)預(yù)計凈殘值一經(jīng)確定，不得隨意變更。除國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，固定資產(chǎn)計提折舊的最低年限如下：（1）房屋、建筑物，為20年；

（2）飛機、火車、輪船、機器、機械和其他生產(chǎn)設(shè)備，為10年；

（3）與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)的器具、工具、家具等，為5年；

（4）飛機、火車、輪船以外的運輸工具，為4年；

（5）電子設(shè)備，為3年。房屋、建筑物為20年；（二）無形資產(chǎn)

無形資產(chǎn)是指企業(yè)為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租或者經(jīng)營管理而持有的、沒有實物形態(tài)的非貨幣性長期資產(chǎn)，包括專利權(quán)、商標權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、非專利技術(shù)、商譽等。1．無形資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)無形資產(chǎn)按照以下方法確定計稅基礎(chǔ)：（1）外購的無形資產(chǎn)，以購買價款和支付的相關(guān)稅費以及直接歸屬于使該資產(chǎn)達到預(yù)定用途發(fā)生的其他支出為計稅基礎(chǔ)；

（2）自行開發(fā)的無形資產(chǎn)，以開發(fā)過程中該資產(chǎn)符合資本化條件后至達到預(yù)定用途前發(fā)生的支出為計稅基礎(chǔ)；

（3）通過捐贈、投資、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組等方式取得的無形資產(chǎn)，以該資產(chǎn)的公允價值和支付的相關(guān)稅費為計稅基礎(chǔ)。外購的無形資產(chǎn)，按購買價款、相關(guān)稅費以及直接歸屬于使該項資產(chǎn)達到預(yù)定用途所發(fā)生的其他支出作為計稅基礎(chǔ)。

2．無形資產(chǎn)的攤銷無形資產(chǎn)按照直線法計算的攤銷準予扣除。無形資產(chǎn)的攤銷年限不得少于10年。作為投資或者受讓的無形資產(chǎn)，在有關(guān)法律或協(xié)議、合同中規(guī)定使用年限的，可以其規(guī)定使用年限分期計算攤銷。外購商譽的支出，在企業(yè)整體轉(zhuǎn)讓或清算時準予扣除。在計算應(yīng)納稅所得額時，下列無形資產(chǎn)不得計算攤銷費用扣除：（1）自行開發(fā)的支出已在計算應(yīng)納稅所得額時扣除的無形資產(chǎn)；（2）自創(chuàng)商譽；（3）與經(jīng)營活動無關(guān)的無形資產(chǎn)；（4）其他不得計算攤銷費用扣除的無形資產(chǎn)。無形資產(chǎn)的成本，應(yīng)自取得當月起在預(yù)計使用年限內(nèi)分期平均攤銷。如果預(yù)計使用年限超過了相關(guān)合同規(guī)定的受益年限或法律規(guī)定的有效年限，無形資產(chǎn)的攤銷年限按如下原則確定:(1)合同規(guī)定了受益年限但法律沒有規(guī)定有效年限的，攤銷期不應(yīng)超過受益年限;(2)合同沒有規(guī)定受益年限但法律規(guī)定了有效年限的，攤銷期不應(yīng)超過有效年限;(3)合同規(guī)定了受益年限，法律也規(guī)定了有效年限的，攤銷期不應(yīng)超過受益年限與有效年限兩者之中較短者。如果合同沒有規(guī)定受益年限，法律也沒有規(guī)定有效年限的，攤銷期不應(yīng)超過10年。（三）長期待攤費用的攤銷

在計算應(yīng)納稅所得額時，企業(yè)發(fā)生的下列支出作為長期待攤費用，按直線法在不少于5年期限內(nèi)分期平均扣除,準予扣除：（1）已足額提取折舊的固定資產(chǎn)的改建支出。（2）租入固定資產(chǎn)的改建支出。租入固定資產(chǎn)的改建支出，是指按租賃合同規(guī)定由承租方負擔的經(jīng)營租賃固定資產(chǎn)的改擴建支出。（3）固定資產(chǎn)的大修理支出。（4）其他應(yīng)當作為長期待攤費用的支出。作為長期待攤費用的支出，包括企業(yè)在籌建期發(fā)生的開辦費。

籌建期，是指從企業(yè)被批準設(shè)立之日起至開始生產(chǎn)、經(jīng)營（包括試生產(chǎn)、試營業(yè)）之日止的期間。開辦費，包括人員工資、辦公費、培訓(xùn)費、差旅費、印刷費、注冊登記費以及不計入固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)成本的匯兌損益和利息支出等費用。企業(yè)在籌建期發(fā)生的開辦費，應(yīng)當從開始生產(chǎn)、經(jīng)營月份的當月起，分期攤銷；攤銷期限不得少于5年。（四）投資資產(chǎn)

投資資產(chǎn)是指企業(yè)對外進行權(quán)益性投資和債權(quán)性投資形成的資產(chǎn)。投資資產(chǎn)按照以下方法確定計稅基礎(chǔ)。1．通過支付現(xiàn)金方式取得的投資資產(chǎn)，以購買價款為成本；

2．通過支付現(xiàn)金以外的方式取得的投資資產(chǎn)，以該資產(chǎn)的公允價值和支付的相關(guān)稅費為成本。企業(yè)對外投資期間，投資資產(chǎn)的成本在計算應(yīng)納稅所得額時不得扣除。企業(yè)對外投資在轉(zhuǎn)讓、處置時，投資的成本可從轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓收入中扣除，據(jù)以計算財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。（五）存貨

存貨是指企業(yè)持有以備出售的產(chǎn)品或商品、處在生產(chǎn)過程中的在產(chǎn)品、在生產(chǎn)過程或提供勞務(wù)過程中耗用的材料和物料等。存貨按照以下方法確定成本：（1）通過支付現(xiàn)金方式取得的存貨，以購買價款和支付的相關(guān)稅費為成本；（2）通過支付現(xiàn)金以外的方式取得的存貨，以該存貨的公允價值和支付的相關(guān)稅費為成本；（3）生產(chǎn)性生物資產(chǎn)收獲的農(nóng)產(chǎn)品，以產(chǎn)出或者采收過程中發(fā)生的材料費、人工費和分攤的間接費用等必要支出為成本。外購存貨，按購買價款和相關(guān)稅費等作為計稅基礎(chǔ)。企業(yè)使用或者銷售存貨的成本的計算方法，可以在先進先出法、加權(quán)平均法、個別計價法等方法中選用一種。計價方法一經(jīng)選用，不得隨意改變。（六）生產(chǎn)性生物資產(chǎn)1．生物資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，是指企業(yè)為生產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品、提供勞務(wù)或者出租等目的而持有的生物型生物資產(chǎn)，包括經(jīng)濟林、薪炭林、產(chǎn)畜和役畜等。生物資產(chǎn)按照以下方法確定計稅基礎(chǔ)：（1）外購生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，按照購買價款和和支付相關(guān)稅費等為計稅基礎(chǔ)。（2）通過捐贈、投資、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組等方式取得的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，按該資產(chǎn)的公允價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費為計稅基礎(chǔ)。2．生物資產(chǎn)折舊方法、依據(jù)與折舊年限生產(chǎn)性生物資產(chǎn)按照直線法計算的折舊，準予扣除。企業(yè)應(yīng)當自生產(chǎn)性生物資產(chǎn)投入使用月份的次月起計算折舊；停止使用的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，應(yīng)當自停止使用月份的次月起停止計算折舊。企業(yè)應(yīng)當根據(jù)生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的性質(zhì)和使用情況，合理確定生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的預(yù)計凈殘值。生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的預(yù)計凈殘值一經(jīng)確定，不得隨意變更。生產(chǎn)性生物資產(chǎn)計算折舊的最低年限如下：（1）林木類生產(chǎn)性生物資產(chǎn)為10年；（2）畜類生產(chǎn)性生物資產(chǎn)為3年。（七）企業(yè)轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)企業(yè)轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)，該資產(chǎn)的凈值準予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。所謂凈值，是指企業(yè)按上述規(guī)定確定的資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)扣除按稅法規(guī)定計提的資產(chǎn)的折舊、攤銷、折耗、呆賬準備后的余額。九、已納稅款的扣除

境外投資所得已納稅款的扣除境外所得稅款的扣除，是指國家對納稅人來自中國境外的所得依法征收所得稅時，允許納稅人將其已在境外繳納的所得稅稅額從其應(yīng)向本國繳納的所得稅稅額中扣除。所謂已在境外繳納的所得稅稅款，是指納稅人來源于中國境外的所得在境外實際繳納的所得稅稅款，不包括減免稅或納稅后又得到補償，以及由他人代為承擔的稅款。境外所得依本條例規(guī)定計算的應(yīng)納稅額，是指納稅人的境外所得，依照企業(yè)所得稅法的有關(guān)規(guī)定，扣除為取得該項所得攤計的成本、費用以及損失，得出應(yīng)納稅所得額據(jù)以計算的應(yīng)納稅額。該應(yīng)納稅額即為扣除限額，應(yīng)當分國（地區(qū)）不分項計算，其計算公式如下：

境外所得稅稅款扣除限額＝境內(nèi)、境外所得按稅法計算的應(yīng)納稅總額×來源于某外國的所得額÷境內(nèi)、境外所得總額納稅人來源于境外所得在境外實際繳納的稅款，低于按上述公式計算的扣除限額的，可以從應(yīng)納稅額中按實扣除；超過扣除限額的，其超過部分不得在本年度的應(yīng)納稅額中扣除，也不得列為費用支出，但可用以后年度稅額扣除的余額補扣，補扣期限最長不得超過5年?！纠?/p>

鴻福達公司20×8年度應(yīng)納稅所得額為100萬元，適用的企業(yè)所得稅稅率為25％。該公司分別在A、B兩國設(shè)有分支機構(gòu)（我國與A、B兩國已經(jīng)締結(jié)避免雙重征稅協(xié)定），在A國分支機構(gòu)的應(yīng)納稅所得額為50萬元，A國稅率為30％；在B國的分支機構(gòu)的應(yīng)納稅所得額為30萬元，B國稅率為20％。假設(shè)該企業(yè)在A、B兩國所得按我國稅法計算的應(yīng)納稅所得額和按A、B兩國稅法計算的應(yīng)納稅所得額是一致的,兩個分支機構(gòu)在A，B兩國分別繳納15萬元和6萬元的所得稅。計算該企業(yè)匯總在我國應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅稅額。

該公司按我國稅法計算的境內(nèi)、境外所得的應(yīng)納稅額＝（100十50＋30）×25％＝45（萬元）A國扣除限額＝45×[50÷（100＋50＋30）]＝12.5（萬元）B國扣除限額＝45×[30÷（100＋50＋30）]＝7.5（萬元）在A國繳納的所得稅為15萬元，高于扣除限額12.5萬元，其超過扣除限額的部2.5萬元當年不能扣除。也不得列為費用支出，但可用以后年度稅額扣除的余額補扣，在B國繳納的所得稅為6萬元，低于扣除限額7.5萬元,可全額扣除。在我國應(yīng)繳納的所得稅＝45－12.5－6=26.5萬元）十、應(yīng)納所得稅額的計算應(yīng)納所得稅額＝應(yīng)納稅所得額×所得稅稅率-應(yīng)減免和允許抵免的稅額例1：一家國家重點扶持的高新技術(shù)企業(yè)，2008年實現(xiàn)稅前收入總額2000萬元（包括產(chǎn)品銷售收入1800萬元，國庫券利息收入100萬元，其他收入100萬元），發(fā)生各項成本費用共計1000萬元，其中包括：合理的工資薪金總額200萬元，業(yè)務(wù)招待費100萬元，職工福利費50萬元，職工教育經(jīng)費20萬元，工會經(jīng)費10萬元，稅收滯納金10萬元，提取的各項準備金支出100萬元。另外，企業(yè)當年購置環(huán)境保護專用設(shè)備500萬元，購置完畢即投入使用。問：這家企業(yè)當年應(yīng)納的企業(yè)所得稅額是多少？（假定企業(yè)以前年度無未彌補虧損）會計利潤=2000-1000=1000（萬元）納稅調(diào)整=(100-1800×0.5%）+（50-200×14%）+（20-200×2.5%)+(10-200×2%)+10+100=91+22+15+6+110=274應(yīng)納稅所得額=1000=1174應(yīng)納所得稅額=1174×15%-500×10%=121.60（萬元）例2：某企業(yè)2008年全年取得經(jīng)營收入總額為3000萬元，取得租金收入50萬元；銷售成本、銷售費用、管理費用共計2800萬元；“營業(yè)外支出”中列支35萬元，其中，通過希望工程基金委員會向某災(zāi)區(qū)捐款10萬元，直接向某困難地區(qū)捐贈5萬元，非廣告性贊助20萬元。計算：該企業(yè)全年應(yīng)繳納多少企業(yè)所得稅？答：（1）會計利潤=3000-35=215（萬元）（2）公益性捐贈扣除限額=215×12%=25.8（萬元）大于10萬元，公益性捐贈的部分可以據(jù)實扣除。（3）直接捐贈不得扣除，納稅調(diào)增5萬元；（4）非廣告性贊助支出20萬元需要做納稅調(diào)增。（5）應(yīng)納稅所得額=215+5+20=240（萬元）（6）應(yīng)納所得稅額=240×25%=60（萬元）

例3：長城機械股份有限公司（工業(yè)企業(yè)）為增值稅一般納稅人，注冊資本2500萬元，2008年全年職工平均人數(shù)90人，2007年稅務(wù)機關(guān)審核的虧損110萬元。2008年12月31日公司總賬及明細賬資料如下：2008年實現(xiàn)產(chǎn)品銷售收入2800萬元，出租固定資產(chǎn)收入200萬；產(chǎn)品銷售成本1900萬元；管理費用300萬（其中列支業(yè)務(wù)招待費50萬，新技術(shù)研究開發(fā)費用100萬元）；財務(wù)費用200萬元（其中向其它企業(yè)借款500萬元，支付利息40萬元，同期銀行的貸款利率為5%）；銷售費用500萬元（其中列支廣告費480萬），試計算2008年長城機械股份有限公司應(yīng)繳納多少企業(yè)所得稅？會計利潤=2800=100萬元。1、業(yè)務(wù)招待費超支=50-（2800+200）×5%0=35萬元，應(yīng)調(diào)增所得額35萬元。2、新技術(shù)研究開發(fā)費用100萬元，應(yīng)加計扣除=100×50%=50萬元，應(yīng)調(diào)減所得額50萬元。3、財務(wù)費用中利息超支=40萬元-500×5%=15萬元，應(yīng)調(diào)增所得額15萬元。4、銷售費用超支廣告費=480-（2800+200）×15%=30萬元，應(yīng)調(diào)增所得額30萬元。5、應(yīng)納稅所得額=100+35-50+15=20萬元6、應(yīng)納所得稅額=20×20%=4萬元。（注意本題目符合小型微利企業(yè)的條件）例4：某高新技術(shù)企業(yè)從事軟件開發(fā)（符合國家的高新技術(shù)企業(yè)認定標準）。2008年12月31日公司財務(wù)會計報表實現(xiàn)產(chǎn)品銷售收入2800萬元，出租固定資產(chǎn)收入200萬元；從事技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得800萬（假定應(yīng)列為營業(yè)外收入）；產(chǎn)品銷售成本1500萬元；管理費用600萬（其中列支業(yè)務(wù)招待費55萬，新技術(shù)研究開發(fā)費用200萬元）；財務(wù)費用200萬元（其中列支在建工程利息50萬元）；銷售費用800萬元（其中列支廣告費500萬），試計算2008年高新技術(shù)企業(yè)應(yīng)繳納多少企業(yè)所得稅？會計利潤=2800+200=700萬元。1、業(yè)務(wù)招待費超支=55-（2800+200）×5%0=40萬元，應(yīng)調(diào)增所得額40萬元。2、新技術(shù)研究開發(fā)費用200萬元，應(yīng)加計扣除=200×50%=100萬元，應(yīng)調(diào)減所得額100萬元。3、財務(wù)費用中列支在建建工程利息50萬元，此利息屬資本化支出，應(yīng)調(diào)增所得額50萬元。4、銷售費用超支廣告費=500-（2800+200）×15%=50萬元，應(yīng)調(diào)增所得額50萬元。5、技術(shù)轉(zhuǎn)讓收入800萬元，按新企業(yè)所得稅法500萬元以下的免征，500萬元以上部分的減半征收。6、應(yīng)納稅所得額=2800+200+（800-500）×50%-1500-600+50=90萬元7、應(yīng)納所得稅額=90×15%=13.5萬元。（注意本題新技術(shù)企業(yè)稅率為了15%）例5：某外國企業(yè)在中國境內(nèi)設(shè)立一個分司，該分公司在中國境內(nèi)獨立開展經(jīng)營活動，2008年該分公司在中國境內(nèi)取得營業(yè)收入200萬元，發(fā)生成