第五章 金融資產轉移

千里之行，始于腳下。第2頁/共2頁精品文檔推薦第五章金融資產轉移

編號：時間：2023年x月x日書山有路勤為徑，學海無涯苦作舟頁碼：第13頁共13頁第五章金融資產轉移主要內容：本章共介紹四個考點：

1.金融資產及其分類；

2.金融資產轉移的形式和作用；

3.金融資產轉移的類型；

4.金融資產轉移的會計。

重點內容：金融資產轉移的會計。考點一：金融資產及其分類我國企業(yè)會計準則第22號金融工具的確認和計量將金融資產分為四類：

1.以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產；會計處理：初始計量時交易費用計入當期損益，公允價值的變動計入公允價值變動損益，處置交易性金融資產時，公允價值變動損益轉入投資收益。

2.持有至到期投資；持有至到期投資是債券投資，以攤余成本計量。

3.

貸款和應收款項；以攤余成本計量。

4.可供出售金融資產。

以公允價值計量，公允價值變動計入資本公積其他資本公積，處置時“資本公積其他資本公積”要轉到投資收益。

【留意】四類金融資產第一類的交易費用計入投資收益的借方，其他三類交易費用計入入賬價值；重分類有限制，第一類與后面的三類不能相互重分類。

但是，持有至到期投資和可供出售金融資產相互之間可以重分類?？键c二：金融資產轉移的定義、形式和作用

一、金融資產轉移的定義金融資產轉移，是指企業(yè)（轉出方）將金融資產讓與或交付給該金融資產發(fā)行方以外的另一方（第三方，即轉入方）。

其中，金融資產既包括單項金融資產，也包括一組類似的金融資產；既包括單項金融資產（或一組類似

金融資產）的一部分，也包括單項金融資產（或一組類似金融資產）整體。

二、金融資產轉移的形式

1.將收取金融資產現金流量的權利轉移給另一方。根據轉移的金融資產是整體還是部分，企業(yè)金融資產轉移分為金融資產整體轉移和金融資產部分轉移。

金融資產部分轉移，包括下列三種情形：

（1）將金融資產所產生現金流量中特定、可辨認部分轉移，如企業(yè)將一組類似貸款的應收利息轉移等。

（2）將金融資產所產生全部現金流量的肯定比例轉移，如企業(yè)將一組類似貸款的本金和應收利息合計的肯定比例轉移等。

（3）將金融資產所產生現金流量中特定、可辨認部分的肯定比例轉移，如企業(yè)將一組類似貸款的應收利息的肯定比例轉移等。

2.將金融資產轉移給另一方，

但保留收取金融資產現金流量的權利（臨時的權利），并擔當將收取的現金流量支付給最終收款方的義務，同時滿意下列條件：

（1）從該金融資產收到對等的現金流量時，才有義務將其支付給最終收款方。

企業(yè)發(fā)生短期墊付款，但有權全額收回該墊付款并根據市場上同期銀行貸款利率計收利息的，視同滿意本條件。

（2）依據合同商定，不能出售該金融資產或作為擔保物，但可以將其作為對最終收款方支付現金流量的保證。也就是說，企業(yè)不能出售該項金融資產，也不能以該項金融資產作為質押品對外進行擔保，意味著轉出方不再擁有出售或處置被轉移金融資產的權利。

（3）有義務將收取的現金流量準時支付給最終收款方。

企業(yè)無權將該現金流量進行再投資，但根據合

同商定在相鄰兩次支付間隔期內將所收到的現金流量進行現金或現金等價物投資的除外。

企業(yè)根據合同商定進行再投資的，應當將投資收益根據合同商定支付給最終收款方。

典型的業(yè)務為資產證券化?！纠考咨虡I(yè)銀行將其貸款打包賣給信托公司，保留收取現金流量的權利。

之后信托公司以貸款為基礎發(fā)行證券（也稱信托收益權憑證），出售給相關投資者（最終收款方為投資者）；投資者為取得該證券所支付的價款，通過資金交割最終交付給甲銀行。而甲銀行收取的款項不是他自己的，其代為收取的投資者回報最終還是要支付給投資者。所以說甲銀行將金融資產轉移后仍保留收取金融資產現金流量的權利，并擔當將收取的現金流量支付給最終收款方的義務。

三、金融資產轉

移的作用

1.盤活基礎資產，提高資產流淌性。

2.多元化資產組合，提高風險管控水平。

3.拓寬收入來源渠道，增加盈利機會。

4.強化專業(yè)分工與合作，提高資金使用效率。

考點三：金融資產轉移的類型

一、應收賬款保理（應收賬款讓售）保理是指賣方與保理商之間存在的一種合同關系。應收賬款保理，是指企業(yè)（供貨方或供應勞務方）將因銷售商品、供應勞務等形成的應收賬款轉移給商業(yè)銀行，由商業(yè)銀行為其供應貿易融資等相關服務。依據商業(yè)銀行是否保留對企業(yè)（供貨方或供應勞務方）的追索權，應收賬款保理分為附追索權應收賬款保理和不附追索權應收賬款保理兩種情形，其實質是應收賬款質押取得借款和應收賬款出售。

在不附追索權應收賬款保理方式下，

企業(yè)一經轉移應收賬款，與該應收賬款全部權有關的風險和酬勞馬上發(fā)生轉移，企業(yè)應當終止確認應收賬款，實際收到的金額與應收賬款賬面價值的差額應當計入當期損益。

【例】某企業(yè)向A銀行出售一項應收賬款117萬元，取得價款110萬元，與該應收賬款全部權有關的風險和酬勞已轉移（不附追索權），則企業(yè)的處理是：借：銀行存款110營業(yè)外支出7（出售損失）貸：應收賬款117在附追索權應收賬款保理方式下，企業(yè)因負有連帶還款責任，這種責任可能發(fā)生，也可能不發(fā)生。企業(yè)應當分析這一經濟業(yè)務的實質。假如與該應收賬款全部權有關的風險和酬勞已經發(fā)生轉移，企業(yè)應當終止確認應收賬款，實際收到的金額與應收賬款賬面價值之間的差額應當計入當

期損益，企業(yè)因應收賬款保理而擔當的連帶還款責任，應當根據企業(yè)會計準則第13號或有事項的規(guī)定在報表附注中進行披露。

假如與該應收賬款全部權有關的風險和酬勞沒有轉移，其實質是企業(yè)以應收賬款為質押取得銀行借款，企業(yè)不應終止確認應收賬款，實際收到的金額應當確認為一項負債?！纠考坠鞠駻銀行出售一項應收賬款117萬元，取得價款110萬元，與該應收賬款全部權有關的風險和酬勞沒有轉移（附追索權），則甲公司的處理是：借：銀行存款110短期借款利息調整7貸：短期借款成本117實際工作中，也可以這樣寫分錄：借：銀行存款110財務費用7貸：短期借款117【留意】附追索權的應收賬款保理方式下，不代表肯定不能終止確認。

如上例，假設甲公司應收乙公司賬款，乙公司的財務狀況特別好，不存在還款困難，此時甲公司出售應收賬款的風險和酬勞已經轉移，可以終止確認。

二、應收票據貼現和背書轉讓

（一）應收票據貼現應收票據貼現，是指企業(yè)以未到期應收票據，通過背書手續(xù)向商業(yè)銀行融通資金，商業(yè)銀行根據貼現率自票據價值中扣除貼現日至到期日的貼現息后，將余額兌付給企業(yè)的籌資行為。

不帶息應收票據的票據價值即為其面值，帶息應收票據的票據價值等于票據到期時的本金和利息之和。我國票據分為兩種：商業(yè)承兌匯票和銀行承兌匯票。

商業(yè)承兌匯票附追索權不能終止確認；銀行承兌匯票，開戶銀行附追索權終止確認。

（二）應收票據背書轉讓企業(yè)將持有的應收票據背書轉讓以取

得所需物資，與該應收票據全部權有關的風險和酬勞通常已經發(fā)生轉移，貼現企業(yè)應當終止確認應收票據，應收票據賬面價值與應計入物資成本金額之間的差額，應當收付貨幣資金。企業(yè)（背書人）因背書轉讓應收票據而擔當的連帶還款責任，應當根據企業(yè)會計準則相關規(guī)定在報表附注中進行披露。

三、金融資產證券化

（一）金融資產證券化的種類根據被證券化的金融資產（即基礎資產）的不同，金融資產證券化可以分為住房抵押貸款證券化（MBS）和資產支持證券化（ABS）兩大類。

二者的區(qū)分在于，前者的基礎資產是住房抵押貸款，后者的基礎資產是除住房抵押貸款以外的其他金融資產。

1960年美國商業(yè)銀行將貸款大量貸給客戶，商業(yè)銀行以貸款為基礎發(fā)行債

券，盤活資金。手寫板演示：A銀行若直接貸款給C企業(yè)，要受到肯定限制。假設按規(guī)定現在A銀行不能再貸款給C企業(yè)，那么以下狀況就有了產生的基礎：A銀行代B信托公司出售理財產品，B信托公司將理財產品的出售價款貸給C企業(yè)，最終實現了A銀行貸款給C企業(yè)的目的。

利益關系：B信托公司發(fā)理財產品時，會商定肯定的收益率（4%5%）。B信托公司將款項貸給C企業(yè)時，會收取6%8%的酬勞，則6%8%與4%5%的金額之差，在A銀行與B信托公司間進行安排。

（二）金融資產證券化的業(yè)務流程金融資產證券化的基本業(yè)務流程是：發(fā)起機構將可證券化的金融資產（基礎資產）轉移給特定目的主體（特別目的實體），由特定目的主體以基礎資產產生的現

金流量為支持發(fā)行資產支持證券。

（三）金融資產證券化的參加主體

1.發(fā)起機構

2.特定目的主體

3.受托機構

4.信用增級機構（內部信用增級、外部信用增級）

5.信用評級機構

6.承銷機構（通常為銀行等）

7.資金保管機構（發(fā)起機構和服務機構不能成為同一資產證券化交易的資金保管機構）8.服務機構

（四）金融資產證券化的風險管理考點四：金融資產轉移的會計處理本考點主要講解兩個大的問題，第一是金融資產轉移的確認，其次是金融資產轉移的計量。

本考點是本章的重點也是本章的難點，建議大家肯定要仔細把握。

一、金融資產轉移的確認金融資產轉移的核心問題是要不要對金融資產做終止確認的處理，要不要將金融資產轉移方注銷掉該資產。

（一）

終止確認的金融資產轉移滿意下列兩個條件之一的金融資產轉移損失，即可以終止確認轉移的金融資產。

1.企業(yè)已將金融資產全部權上幾乎全部的風險和酬勞轉移給轉入方的，應當終止確認該金融資產。

企業(yè)在推斷是否已將金融資產全部權上幾乎全部的風險和酬勞轉移給了轉入方時，應當比較轉移前后該金融資產將來現金流量凈現值準時間分布的波動使其面臨的風險。假如企業(yè)面臨的風險因金融資產轉移發(fā)生實質性轉變，表明企業(yè)已將金融資產全部權上幾乎全部的風險和酬勞轉移給了轉入方。

比如：企業(yè)將持有至到期投資或者可供出售金融資產、交易性金融資產甚至是貸款全部賣掉，已經收到全部價款，轉移資產與企業(yè)再無關系，此時是最典型的轉移全部的風險和酬勞，

此時是采納企業(yè)會計準則第22號金融工具確認與計量進行核算，即處置金融資產。

2.企業(yè)既沒有轉移也沒有保留金融資產全部權上幾乎全部的風險和酬勞，但放棄了對該金融資產掌握的，應當終止確認該金融資產。“既沒有轉移也沒有保留”說白了就是“金融資產轉移了但是仍與轉移方有肯定的聯系，即轉移方還保留了一部分”，“放棄了對該金融資產掌握”是說實質重于形式，實質上已經放棄了掌握權，盡管還與轉出方有肯定的聯系，也是要終止確認該轉移的金融資產的。

推斷是否已放棄對所轉移金融資產的掌握，應當重點關注轉入方出售所轉移金融資產的力量。

假如轉入方能夠單獨將轉入的金融資產整體出售給與其不存在關聯方關系的第三方，且沒有額外條件對此

項出售加以限制，說明轉入方有出售該金融資產的實際力量，同時表明企業(yè)（轉出方）已放棄對該金融資產的掌握，從而應當終止確認所轉移的金融資產。轉入方是否能夠將轉入的金融資產整體出售給與其不存在關聯方關系的第三方，應當關注該金融資產是否存在活躍市場。假如不存在活躍市場，即使合同商定轉入方有權處置該金融資產，也不表明轉入方有實際力量，不能推斷轉出方已放棄了對所轉移金融資產的掌握。

存在下列情形之一的，表明企業(yè)已將金融資產全部權上幾乎全部的風險和酬勞轉移給轉入方，應當終止確認所轉移的金融資產：

（1）企業(yè)以不附追索權方式出售金融資產。

（2）企業(yè)將金融資產出售，同時與買入方簽訂協議，在商定期限結束時按當日該金融

資產的公允價值回購。

（3）企業(yè)將金融資產出售，同時與買入方簽訂看跌期權合約（即買入方有權將該金融資產返售給企業(yè)），但從合約條款推斷，該看跌期權是一項重大價外期權（即期權合約的條款設計，使得金融資產的買方微小可能會到期行權）。

此時可以認定企業(yè)已經轉移了該項金融資產全部權上幾乎全部的風險和酬勞，因此，應當終止確認該金融資產。

比如，轉入方出售轉入的金融資產時附有一項看漲期權，且該看漲期權又是重大價內期權，以至于可以認定轉入方將來很可能會行權。在這種狀況下，不表明轉入方有出售所轉移金融資產的實際力量。*這里大綱上的說法有些片面，這里只要是重大價外期權就可以終止確認。

比如A公司將持有的C公司的股票200

0股出售給B公司，同時與B公司簽訂了將來一年后以每股10元回購的期權，若是估計1年后該股票的價值是每股5元，則對于甲公司來說就是重大價外的看漲期權，到期不會行使該權利，所以A公司處置的金融資產應當終止確認。

承上例，若是A公司出售給B公司后，B公司與A公司簽訂了一份將來一年后以每股10元出售給A公司的期權，假定將來一年后股票市價是每股15元，則對于A公司來說是重大價外的看跌期權，B公司到期確定是不出售給A公司的，所以A公司處置的金融資產可以終止確認。

也就是說重大價內期權，風險和酬勞沒有轉移；重大價外期權，風險和酬勞幾乎全部轉移。

（二）不終止確認的金融資產轉移

1.企業(yè)保留了金融資產全部權上幾乎所

有的風險和酬勞的，不應當終止確認該金融資產。

企業(yè)面臨的風險沒有因金融資產轉移發(fā)生實質性轉變的，表明企業(yè)仍保留了金融資產全部權上幾乎全部的風險和酬勞，不應當終止確認該金融資產。也就是說金融資產轉移不能終止確認的話，說明就是一種融資行為，就要將收到的價款確認為負債。

2.企業(yè)既沒有轉移也沒有保留金融資產全部權上幾乎全部的風險和酬勞，但未放棄對該金融資產掌握的，應當根據其連續(xù)涉入所轉移金融資產的程度確認有關金融資產，并相應確認有關負債。

所確認的相關金融資產和金融負債應當充分反映保留的權利和擔當的義務。

以下情形通常表明企業(yè)保留了金融資產全部權上幾乎全部的風險和酬勞：

（1）采納附追索權方式出售金融資產。（

2）將信貸資產或應收款項整體出售，同時保證對金融資產購買方可能發(fā)生的信用損失等進行全額補償。

（3）企業(yè)將金融資產出售，同時與買入方簽訂協議，在商定期限結束時按固定價格將該金融資產回購。

（4）企業(yè)將金融資產出售，同時與買入方簽訂看跌期權合約（即買入方有權將該金融資產返售給企業(yè)），但從合約條款推斷，該看跌期權是一項重大價內期權（即期權合約的條款設計，使得金融資產的買方很可能會到期行權）。

此時可以認定企業(yè)保留了該項金融資產全部權上幾乎全部的風險和酬勞，因此，不應當終止確認該金融資產。

二、金融資產轉移的計量金融資產轉移的計量涉及到下面三個方面：

1.滿意終止條件的金融資產轉移計量；

2.不滿意終止條件的金

融資產轉移計量；

3.連續(xù)涉入的金融資產轉移計量。

（一）滿意終止確認條件的金融資產轉移滿意終止確認條件的金融資產轉移，分為滿意終止確認條件的金融資產整體轉移和滿意終止確認條件的金融資產部分轉移。

1.金融資產整體轉移滿意終止確認條件金融資產整體轉移滿意終止確認條件的，應當將下列兩項金額的差額計入當期損益：

（1）所轉移金融資產的賬面價值；

（2）因轉移而收到的對價，與原直接計入全部者權益的公允價值變動累計額（涉及轉移的金融資產為可供出售金融資產的情形）之和。

金融資產整體轉移形成的損益因轉移收到的對價所轉移金融資產賬面價值+原直接計入全部者（或）權益的公允價值變動累計利得（或損失）。

【例1】207年1月

1日，甲公司將持有的乙公司發(fā)行的10年期公司債券出售給丙公司，經協商出售價格為330萬元，206年12月31日該債券公允價值為310萬元。

該債券于206年1月1日發(fā)行，甲公司持有該債券時已將其分類為可供出售金融資產，面值為300萬元，年利率6%（等于實際利率），按年支付利息。答疑編號***分析提示依據上述資料可以推斷，甲公司持有的該筆債券劃分為可供出售金融資產，根據規(guī)定應當以公允價值計量，并且公允價值的變動應計入全部者權益。

出售該筆債券時，首先應確定出售日該筆債券的賬面價值。

依據例子所述狀況，資產負債表日（即206年12月31日）該債券的公允價值為310萬元，因此出售日該債券賬面價

值為310萬元，即“可供出售金融資產”賬戶余額為310萬元。

其次，應確定已計入全部者權益的公允價值變動額。根據規(guī)定，企業(yè)按期計提利息時，應當借記“應收利息”科目，貸記“投資收益”科目，同時，按其差額，貸記或借記“可供出售金融資產利息調整”科目。資產負債表日可供出售金融資產公允價值高于其賬面余額的差額，應當借記“可供出售金融資產”科目，貸記“資本公積其他資本公積”科目；反之作相反會計分錄。

經計算，206年12月31日甲公司應確認應收利息和投資收益18（3006%）萬元。同時，該債券以公允價值計量，公允價值變動額應當計入資本公積。因此，原直接計入全部者權益的利得為10（***）萬元。

最終，確

定甲公司出售該債券形成的損益。

根據金融資產整體轉移形成的損益的計算公式計算，出售該債券形成的收益為30（***）萬元。甲公司出售該債券業(yè)務應作如下會計分錄：借：銀行存款3300000貸：可供出售金融資產3100000投資收益200000同時，將原計入全部者權益的公允價值變動利得或損失轉出借：資本公積其他資本公積100000貸：投資收益100000【例2】沿用【例1】，甲公司將債券出售給丙公司時，同時簽訂了一項看漲期權合約，期權行權日為207年12月31日，行權價為400萬元，期權的公允價值（時間價值）為10萬元。假定行權日該債券的公允價值為300萬元。

其他條件不變。答疑

編號***分析提示本例中，由于期權的行權價（400萬元）大于行權日債券的公允價值（300萬元），因此，該看漲期權屬于重大價外期權，即甲公司在行權日不會重新購回該債券。所以，在轉讓日，可以判定債券全部權上的風險和酬勞已經全部轉移給丙公司，甲公司應當終止確認該債券。

但同時，由于簽訂了看漲期權合約，獲得了一項新的資產，應當根據在轉讓日的公允價值（10萬元）確認該期權。

甲公司出售該債券業(yè)務應做作如下會計分錄：借：銀行存款3300000衍生工具看漲期權100000貸：可供出售金融資產3100000投資收益300000借：資本公積100000貸：投資收益100000

2.金融資產

部分轉移滿意終止確認條件

（1）終止確認部分的賬面價值；

（2）終止確認部分的對價，與原直接計入全部者權益的公允價值變動累計額中對應終止確認部分的金額（涉及轉移的金融資產為可供出售金融資產的情形）之和。原直接計入全部者權益的公允價值變動累計額中對應終止確認部分的金額，應當根據金融資產終止確認部分和未終止確認部分的相對公允價值，對該累計額進行分攤后確定?！纠?】A商業(yè)銀行與B商業(yè)銀行簽訂一筆貸款轉讓協議，A銀行將該筆貸款90%的受益權轉讓給B銀行，該筆貸款公允價值為1100000元，賬面價值為1000000元。

假定不存在其他服務性資產或負債，轉移后該部分貸款的相關債權債務關系由B銀行繼承，當

借款人不能償還該筆貸款時，也不能向A銀行追索。

不考慮其他相關因素。A商業(yè)銀行應作如下會計處理：答疑編號***分析提示

（1）推斷應否終止確認由于A銀行將貸款的肯定比例轉移給B銀行，并且轉移后該部分的風險和酬勞不再由A銀行擔當，A銀行也不再對所轉移的貸款具有掌握權，因此，符合金融資產轉移準則中規(guī)定的部分轉移的情形，也符合將所轉移部分終止確認的條件。

（2）計算終止確認和未終止確認部分各自的公允價值由于A銀行將該筆貸款90%的受益權轉讓給B銀行，依據例子所述狀況，A銀行應確認此項出售所收到的價款為990000（110000090%）元，保留的受益權為110000（1100000

990000）元。

（3）將貸款整體的賬面價值在終止確認部分和未終止確認部分進行分攤由于所轉移貸款整體的賬面價值為1000000元，終止確認部分和未終止確認部分各自公允價值為990000元和110000元，應將貸款整體賬面價值進行如下分攤，見表52。表52單位：元各自公允價值占整體公允價值的百分比分攤后的賬面價值已轉移部分99000090%900000未轉移部分11000010%100000合計1100000100%1000000

（4）此項轉移應確認的損益A銀行應確認的轉移收益99000090000090000（元）

（5）A銀行應作如下會計分錄：借：存放中心銀行款

項/存放同業(yè)990000貸：貸款900000其他業(yè)務收入90000

（二）不滿意終止確認條件的金融資產轉移企業(yè)仍保留與所轉移金融資產全部權上幾乎全部的風險和酬勞的，應當連續(xù)確認所轉移金融資產整體，并將收到的對價確認為一項金融負債。

【例4】甲企業(yè)銷售一批商品給乙企業(yè)，貨已發(fā)出，增值稅專用發(fā)票上注明的商品價款為200000元，增值稅銷項稅額為34000元。

當日收到乙企業(yè)簽發(fā)的不帶息商業(yè)承兌匯票一張，該票據的期限為3個月。相關銷售商品收入符合收入確認條件。答疑編號***分析提示甲企業(yè)的賬務處理如下：

（1）銷售實現時：借：應收票據234000貸：主營業(yè)務收入200000應交稅

費應交增值稅（銷項稅額）34000

（2）3個月后，應收票據到期，甲企業(yè)收回款項234000元，存入銀行：借：銀行存款234000貸：應收票據234000

（3）假如甲企業(yè)在該票據到期前向銀行貼現，且銀行擁有追索權，則表明甲企業(yè)應收票據貼現不符合金融資產終止確認條件，應將貼現所得確認為一項金融負債（短期借款）。

假定甲企業(yè)貼現獲得現金凈額231660元，則甲企業(yè)有關賬務處理如下：借：銀行存款231660短期借款利息調整2340貸：短期借款成本234000貼現息2340元應在票據貼現期間采納實際利率法確認為利息費用。

實務處理中，貼現息金額較小時，也可以直接計入財務費用。

【例5】20

7年4月1日，甲公司將其持有的一筆國債出售給丙公司，售價為200000元，年利率為

3.5%。

同時，甲公司與丙公司簽訂了一項回購協議，3個月后由甲公司將該筆國債購回，回購價為201750元。

207年7月1日，甲公司將該筆國債購回。假定該筆國債合同利率與實際利率差異較小。

答疑編號***分析提示甲公司應作如下會計處理:

（1）推斷應否終止確認由于此項出售屬于附回購協議的金融資產出售，到期后甲公司應將該筆國債購回，因此可以推斷，該筆國債幾乎全部的風險和酬勞沒有轉移給丙公司，甲公司不應終止確認該筆國債。

（2）207年4月1日，甲公司出售該筆國債時借：銀行存款200000貸：賣出回購金融資

產款（負債類科目）200000

（3）資產負債表日確認利息費用時207年6月30日，甲公司應按實際利率計算確定賣出回購國債的利息費用，由于該筆國債合同利率與實際利率差異較小，甲公司可以以合同利率計算確定利息費用。

賣出回購國債的利息費用200000

3.5%3/121750（元）借：利息支出1750貸：應付利息1750

（4）207年7月1日，甲公司回購時借：賣出回購金融資產款200000應付利息1750貸：銀行存款201750

（三）連續(xù)涉入條件下金融資產轉移的計量此部分內容大綱沒有做把握要求，一般了解即可，此處講解僅供參考。

1.通過擔保方式連續(xù)涉入

2.附期權合同并且所轉移金融資產按攤

余成本計量方式下的連續(xù)涉入；

3.持有看漲期權且所轉移金融資產以公允價值計量方式下的連續(xù)涉入；

4.出售看跌期權且所轉移金融資產以公允價值計量方式下的連續(xù)涉入；

5.附上下期權且所轉移金融資產以公允價值計量方式下的連續(xù)涉入；

6.金融資產部分轉移的連續(xù)涉入。

【例6】甲銀行與乙銀行簽訂一筆貸款轉讓協議，由甲銀行將其本金為1000萬元、年利率為10%、貸款期限為9年的組合貸款出售給乙銀行，售價為990萬元。

雙方商定，由甲銀行為該筆貸款供應擔保，擔保金額為300萬元，實際貸款損失超過擔保金額的部分由乙銀行擔當。轉移日，該筆貸款（包括擔保）的公允價值為1000萬元，其中，擔保的公允價值為100萬元。

甲銀行

沒有保留對該筆貸款的管理服務權。

答疑編號***分析提示甲銀行由于既沒有轉移也沒有保留該筆組合貸款全部權上幾乎全部的風險和酬勞，而且由于貸款沒有活躍的市場，乙銀行不具備出售該筆貸款的“實際力量”，導致甲銀行也未放棄對該筆貸款的掌握，所以，應當根據連續(xù)涉入該筆貸款的程度確認有關資產和負債。

由于轉移日該筆貸款的賬面價值為1000萬元，供應的財務擔保金額為300萬元，甲銀行應當根據300萬元確認連續(xù)涉入形成的資產。由于財務擔保合同的公允價值為100萬元，所以甲銀行確認連續(xù)涉入形成的負債金額為400（***）萬元。因此，轉移日甲銀行應作以下會計分錄：借：存放中心銀行款項99000

00連續(xù)涉入資產3000000其他業(yè)務成本1100000貸：貸款10000000連續(xù)涉入負債4000000上述分錄可以分解為：借：存放中心銀行款項9900000其他業(yè)務成本100000貸：貸款10000000借：連續(xù)涉入資產3000000其他業(yè)務成本1000000貸：連續(xù)涉入負債4000000【例7】B公司持有一筆賬面價值均為102萬元的長期債券投資，該債券在公開市場不能交易且不易獲得，B公司將其劃分為持有至到期投資。

206年1月1日，B公司以100萬元價款將該筆債券出售給D公司，同時與D公司簽訂一項看漲期權合約。行權日為207年12月31日，行權價為

105萬元，已知出售日該債券的公允價值為104萬元。假定行權日該債券的攤余成本為106萬元。

答疑編號***分析提示此題是附有期權的連續(xù)涉入處理。

本例中，看漲期權的存在，意味著B公司收取債券將來現金流量（債券本金和利息）的權利沒有終止。而將這項權利轉移給D公司。但是，出售債券所附的看漲期權既不是重大的價內期權也不是重大的價外期權（期權的行權價105萬元與債券的公允價值為104萬元相比），因此，B公司既沒有轉移也沒有保留該債券全部權上幾乎全部的風險和酬勞，同時，因債券沒有活躍的市場，D公司不擁有出售該債券的實際力量，所以B公司保持了對該債券的掌握。

因此，B公司應當根據連續(xù)涉入該筆貸款的

程度確認和計量被轉移債券。有關計算和會計分錄如下：206年1月1日，B公司應當確認連續(xù)涉入的負債的入賬價值為100萬元借：銀行存款100貸：連續(xù)涉入負債***年1月1日至207年12月31日，將該負債與行權日債券的攤余成本之間的差額6萬元（106-100），采納實際利率法進行攤銷，計入損益。借：財務費用6貸：連續(xù)涉入負債6與此同時，B公司連續(xù)以攤余成本計量該債券，并且采納實際利率法攤銷債券行權日攤余成本與出售日賬面價值之間的差額4萬元（106-102）萬元。

207年12月31日，假如B公司行權借：連續(xù)涉入負債106貸：銀行存款（行權價）105投資收益1假如B公司不行權借：連續(xù)涉入負債10

6貸：持有至到期投資106同樣，假如轉出方向轉入方簽出一項看跌期權，其會計處理方法與上例類似。

【例8】（2023年試題）甲公司為一家非金融類上市公司。甲公司在編制208年年度財務報告時，內審部門就208年以下有關金融資產和金融負債的分類和會計處理提出異議：

（1）208年6月1日，甲公司購入乙上市公司首次公開發(fā)行的5%有表決權股份，該股份的限售期為12個月（208年6月1日至209年5月31日）。除規(guī)定具有限售期的股份外，乙上市公司其他流通股自首次公開發(fā)行之日上市交易。

甲公司對乙上市公司不具有掌握、共同掌握或重大影響。

甲公司將該項股票投資分類確認為長期股權投資，并采納成本法進行核算。

（2）208

年7月1日，甲公司從上海證券交易所購入丙公司208年1月1日發(fā)行的3年期債券50萬份。

該債券面值總額為5000萬元，票面年利率為

4.5%，于每年年初支付上一年度債券利息。

甲公司購買丙公司債券合計支付了512

2.5萬元（包括交易費用）。

因沒有明確的意圖和力量將丙公司債券持有至到期，甲公司將該債券分類為可供出售金融資產。

（3）207年2月1日，甲公司從深圳證券交易所購入丁公司同日發(fā)行的5年期債券80萬份，該債券面值總額8000萬元，票面年利率為5%，支付款項為8010萬元（包括交易費用）。

甲公司預備持有至到期，并且有力量持有至到期，將其分類為持有至到期投資。甲公司208年下半年資金周轉困難

，遂于208年9月1日在深圳證券交易所出售了60萬份丁公司債券，出售所得價款扣除相關交易費用后的凈額為5800萬元。

出售60萬份丁公司債券后，甲公司將所持剩余20萬份丁公司債券重分類為交易性金融資產。

（4）208年10月1日，甲公司將持有的戊公司債券（甲公司將其初始確認可供出售金融資產）出售給庚公司，取得價款2500萬元已于當日收存銀行；同時，甲公司、庚公司簽訂協議，商定208年12月31日按2524萬元的價格回購該債券，該債券的初始確認金額為2400萬元，假定截至208年10月1日其公允價值始終未發(fā)生變動。

當時，甲公司終止確認了該項可供出售金融資產，并將收到的價款2500萬元與其賬

面價值2400萬元之間的差額100萬元計入了當期損益（投資收益）。

（5）208年12月1日，甲公司發(fā)行了