企業(yè)所得稅的稅務(wù)籌劃新

第八章企業(yè)所得稅

稅務(wù)籌劃

9/12/20231企業(yè)所得稅的稅務(wù)籌劃

一、企業(yè)形式的籌劃（1）根據(jù)《中華人民共和國合伙企業(yè)法》規(guī)定，合伙企業(yè)是指自然人、法人和其他組織在中國境內(nèi)設(shè)立的普通合伙企業(yè)和有限合伙企業(yè)，合伙企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營所得和其他所得，依照稅法規(guī)定，由合伙人分別繳納個人所得稅，不構(gòu)成繳納企業(yè)所得稅的居民企業(yè)。如自然人投資設(shè)立合伙企業(yè)，就生產(chǎn)經(jīng)營所得只需繳納一次稅金，即個人所得稅。如設(shè)立為公司，既要繳納企業(yè)所得稅，還需就股息繳納20%的個人所得稅。因此，自然人投資設(shè)立企業(yè)在考慮稅負(fù)的情況下，應(yīng)選擇非法人企業(yè)，即合伙企業(yè)組織形式。9/12/20232但在實際生活中，合伙企業(yè)受經(jīng)營條件限制，并不能滿足經(jīng)營者的需要，因此一些法人企業(yè)可以選擇投資設(shè)立下屬公司的方式進(jìn)行稅收安排，即選擇設(shè)立子公司或分公司進(jìn)行納稅籌劃。9/12/20233按照《中華人民共和國公司法》規(guī)定，子公司是獨立法人，如果盈利或虧損，均不能并入母公司利潤，應(yīng)當(dāng)作為獨立的居民企業(yè)單獨繳納企業(yè)所得稅。當(dāng)子公司微利的情況下，子公司可以按20%的稅率繳納企業(yè)所得稅，使集團(tuán)公司整體稅負(fù)降低，在給母公司分配現(xiàn)金股利或利潤時，應(yīng)補稅差，則設(shè)立子公司對于整個集團(tuán)公司來說，其稅負(fù)為子公司繳納的所得稅和母公司就現(xiàn)金股利或利潤補交的所得稅差額。分公司不是獨立法人，不形成所得稅的居民企業(yè)，其實現(xiàn)的利潤或虧損應(yīng)當(dāng)并入總公司，由總公司匯總納稅。如果是微利，總公司就其實現(xiàn)的利潤在繳納所得稅時，不能減少公司的整體稅負(fù)，如果是虧損，可抵減總公司的應(yīng)納稅所得額，當(dāng)巨額虧損的情況下，從而達(dá)到降低總公司的整體稅負(fù)。9/12/20234例一、A公司所得稅稅率為25%.2008年1月擬投資設(shè)立一公司，預(yù)測其當(dāng)年的稅前會計利潤為3萬元（符合小型微利企業(yè)條件），假定A公司當(dāng)年實現(xiàn)稅前會計利潤100萬元。現(xiàn)有兩種方案可供參考：一是設(shè)立全資子公司，并向甲公司分配利潤2萬元；二是設(shè)立分公司（假設(shè)不存在納稅調(diào)整事項）。1.設(shè)立全資子公司情況下集團(tuán)公司的所得稅稅負(fù)：子公司繳納的所得稅=3×20%=0.6萬元；A公司繳納的所得稅=100×25%+2÷（1-20%）×（25%-20%）=25.13萬元；集團(tuán)公司整體稅負(fù)=0.6+25.13=25.73萬元。

9/12/202352.設(shè)立分公司的情況下總公司的所得稅稅負(fù)：A公司繳納的所得稅=（100+3）×25%=25.75萬元。3.比較A公司的整體稅負(fù)，設(shè)立分公司的所得稅稅負(fù)比設(shè)立子公司的所得稅稅負(fù)多0.02（25.75-25.73）萬元。從上述實例看出，企業(yè)投資設(shè)立下屬公司，當(dāng)下屬公司微利的情況下，企業(yè)應(yīng)選擇設(shè)立子公司的組織形式。

9/12/20236例二：B公司所得稅稅率為25%，2008年1月擬投資設(shè)立回收期長的公司，預(yù)測該投資公司當(dāng)年虧損600萬元，假定B公司當(dāng)年實現(xiàn)利潤1000萬元，現(xiàn)有兩方案可供選擇：一是設(shè)立全資子公司；二是設(shè)立分公司（假設(shè)不存在其他納稅調(diào)整事項）。1.設(shè)立子公司情況下的所得稅稅負(fù)：子公司當(dāng)年虧損，不繳納所得稅，其虧損可結(jié)轉(zhuǎn)以后年度，用以后年度所得彌補。B公司當(dāng)年繳納的所得稅=1000×25%=250萬元；集團(tuán)公司整體稅負(fù)=250萬元。2.設(shè)立分公司情況下的所得稅稅負(fù)：B公司當(dāng)年繳納的所得稅=（1000-600）×25%=100萬元。3.比較B公司的整體稅負(fù)，設(shè)立子公司情況下繳納的所得稅比設(shè)立分公司繳納的所得稅多繳納150（250-100）萬元。從上述實例可看出，企業(yè)投資設(shè)立下屬公司，當(dāng)下屬公司虧損的情況下，企業(yè)應(yīng)選擇設(shè)立分公司的組織形式。9/12/20237（2）新稅法規(guī)范了居民企業(yè)和非居民企業(yè)概念，居民企業(yè)承擔(dān)全面納稅義務(wù)，就其境內(nèi)外全部所得納稅；非居民企業(yè)承擔(dān)有限納稅義務(wù)，一般只就其來源于我國境內(nèi)的所得納稅。新稅法采用了“登記注冊地標(biāo)準(zhǔn)”和“實際管理機(jī)構(gòu)地標(biāo)準(zhǔn)”相結(jié)合的辦法，對居民企業(yè)和非居民企業(yè)作了明確界定，即依法在中國境內(nèi)成立，或者依照外國（地區(qū)）法律成立，但實際管理機(jī)構(gòu)在中國境內(nèi)的企業(yè)，都將構(gòu)成中國的居民企業(yè)。這一新變化對外資企業(yè)影響非常大。如果企業(yè)不想成為中國的居民企業(yè)，就不能像過去那樣僅在境外注冊即可，還必須確保不符合“實際管理控制地標(biāo)準(zhǔn)”。外資企業(yè)可利用好這一政策，選擇納稅身份，達(dá)到節(jié)稅的目的。新稅法還規(guī)定，居民企業(yè)在中國境內(nèi)設(shè)立不具有法人資格營業(yè)機(jī)構(gòu)的，應(yīng)當(dāng)匯總計算繳納企業(yè)所得稅。這是“登記注冊地標(biāo)準(zhǔn)”和“實際管理機(jī)構(gòu)地標(biāo)準(zhǔn)”相結(jié)合的辦法。9/12/20238綜上所述，在設(shè)立企業(yè)時，要考慮好各種組織形式的利弊，做好所得稅的納稅籌劃，再決定是設(shè)立公司還是合伙企業(yè)，是子公司還是分公司。9/12/20239（3）在新稅法下，企業(yè)還通過選擇優(yōu)惠稅率進(jìn)行企業(yè)形式的籌劃。原內(nèi)資企業(yè)所得稅稅率為33%，新稅法規(guī)定法定稅率為25%，國家需要重點扶持的高新技術(shù)企業(yè)為15%，小型微利企業(yè)為20%，非居民企業(yè)（未在中國境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)場所）為20%.應(yīng)對稅率的變化，具備條件的企業(yè)應(yīng)努力向高新技術(shù)企業(yè)發(fā)展，把握新稅法的優(yōu)惠政策。對于小型微利企業(yè)應(yīng)注意把握新所得稅實施條例對小型微利企業(yè)的認(rèn)定條件，掌握企業(yè)所得稅率臨界點的應(yīng)用。新條例規(guī)定的小型微利企業(yè)是指從事國家非限制和禁止行業(yè)，并符合下列條件的企業(yè)：①工業(yè)企業(yè)，年度應(yīng)納稅所得額不超過30萬元，從業(yè)人數(shù)不超過100人，資產(chǎn)總額不超過3000萬元；②其他企業(yè)，年度應(yīng)納稅所得額不超過30萬元，從業(yè)人數(shù)不超過80人，資產(chǎn)總額不超過1000萬元。因此，在進(jìn)行該稅種的納稅籌劃時，從稅率角度就存在著納稅籌劃的空間。9/12/202310二、應(yīng)納稅所得額的籌劃（1）由于企業(yè)的應(yīng)納稅所得額由收入扣除費用而來，所以，與收入成本有關(guān)的各項目都可以進(jìn)入籌劃的領(lǐng)域。企業(yè)收入籌劃主要包括基本收入籌劃和特殊收入籌劃?；臼杖氚ㄤN售貨物收入，提供勞務(wù)收入，轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)收入，股息、紅利等權(quán)益性投資收益，利息收入，租金收入，特許權(quán)使用費收入，接受捐贈收入及其它收入。對于以上收入應(yīng)該盡可能推遲其收入實現(xiàn)的時間，尤其是在年終，推遲的收入可以緩一年交納企業(yè)所得稅，從而獲得貨幣的時間價值。9/12/202311稅法中對特殊收入情況的規(guī)定多達(dá)近20處，其中一些具有很大的籌劃空間。如對企業(yè)進(jìn)行股份制改造發(fā)生的資產(chǎn)評估增值在計算申報年度應(yīng)納稅所得額時，可據(jù)實逐年調(diào)整，也可綜合調(diào)整，企業(yè)應(yīng)結(jié)合自己實際情況，選擇有利于自己的調(diào)整方法。調(diào)整方法一經(jīng)確定，不得更改。9/12/202312企業(yè)的成本費用中準(zhǔn)予扣除的項目可分為限額扣除、全額扣除和超額扣除，這應(yīng)該是企業(yè)納稅籌劃關(guān)注的重點。

限額扣除的費用，企業(yè)有四種方法進(jìn)行籌劃。一是年初進(jìn)行預(yù)算，盡力節(jié)約開支，并根據(jù)生產(chǎn)經(jīng)營需要和支出限額規(guī)定，對各項支出規(guī)定一個合理的支出規(guī)模，同時也可做到心中有數(shù)。二是預(yù)算執(zhí)行中，各項費用支出會發(fā)生變動，有的費用會超出限額，有的則尚未達(dá)到限額，這便為不同費用之間進(jìn)行“轉(zhuǎn)換”提供可能，用足抵扣限額。9/12/202313三是擴(kuò)大銷售（營業(yè)）收入，以擴(kuò)大扣除限額，此法如果與機(jī)構(gòu)拆分等方法結(jié)合使用，效果會更加明顯。四是目前支付給總機(jī)構(gòu)管理費用的扣除沒有一個清晰的規(guī)定，可以通過與稅務(wù)機(jī)關(guān)協(xié)商，即運用“政策尋租法”，使此項費用達(dá)到最大限度扣除。對于全額扣除項目，由于其扣除不受限制，所以應(yīng)做到充分扣除，并利用不同費用之間相互替代的可能性，盡可能節(jié)約其它費用支出。9/12/202314（2）固定資產(chǎn)折舊方式的籌劃在固定資產(chǎn)的費用扣除中，企業(yè)還可以利用折舊方式的不同（年限平均法、工作量法、年數(shù)總和法和雙倍余額遞減法等方式的折舊總額雖然相同，但是每年扣除金額不同），多次修理（修理費可全額稅前扣除，而修理費用若達(dá)到固定資產(chǎn)原值20%而作為改良支出要逐年攤銷）等方式提前獲得費用的稅前扣除，相當(dāng)于為企業(yè)爭取一筆無息貸款。9/12/202315最常用的折舊方法有直線法和加速折舊法，加速折舊法又分為雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法。運用不同的折舊方法所計算出來的折舊額在量上不一致，分?jǐn)偟礁髌诘墓潭ㄙY產(chǎn)成本也存在差異，從而影響到企業(yè)的應(yīng)稅所得額。采用直線法計算每年應(yīng)納稅額與后兩種方法計算每年應(yīng)納稅額，雖然累計應(yīng)納所得稅額在量上是相等的，但是，以折舊的第一年為例，運用雙倍余額遞減法計算折舊時應(yīng)納稅額最少，年數(shù)總和法次之，而運用直線法計算折舊時應(yīng)納稅額最多。9/12/202316從稅收籌劃的角度看，運用加速折舊法計算折舊時，開始的年份可以少納稅，把較多的稅負(fù)延遲到以后的年份繳納，相當(dāng)于從政府那里依法取得了無息貸款。如果把貨幣的時間價值考慮進(jìn)來，從應(yīng)納稅額的現(xiàn)值來看，運用雙倍余額遞減法計算折舊時，稅額最少，年數(shù)總和法次之，而運用直線法計算折舊時，稅額最多。從納稅籌劃的角度考慮，在企業(yè)可以選擇固定資產(chǎn)折舊方法的情況下，建議企業(yè)采用加速折舊法計提固定資產(chǎn)折舊。9/12/202317（3）虧損彌補的籌劃企業(yè)納稅年度發(fā)生的虧損，準(zhǔn)予向以后的年度結(jié)轉(zhuǎn)，用以后年度的所得彌補，但結(jié)轉(zhuǎn)年限最長不超過五年。在這里，企業(yè)可以對自己年度盈利或者虧損做出預(yù)測，合理安排當(dāng)年度的支出和收入，通過對本企業(yè)投資和收益的控制來充分利用虧損結(jié)轉(zhuǎn)的規(guī)定，將能夠彌補的虧損盡量彌補，從而達(dá)到避稅的目的。9/12/202318具體有兩種方法可以采用，如果某年度發(fā)生了虧損，企業(yè)應(yīng)當(dāng)盡量使得鄰近的納稅年度獲得較多的收益，也就是盡可能早地將虧損予以彌補。第二種方法是，如果企業(yè)已經(jīng)沒有需要彌補的虧損或者企業(yè)剛剛組建，而虧損在最近幾年又是不可避免的，那么，可從業(yè)務(wù)項目的選擇上盡量先安排企業(yè)虧損，再安排企業(yè)盈利。9/12/202319三、用足稅收優(yōu)惠政策國家對重點扶持和鼓勵發(fā)展的產(chǎn)業(yè)和項目,給予所得稅優(yōu)惠,其優(yōu)惠形式多種多樣。對企業(yè)從事農(nóng)、林、牧、漁業(yè)項目,從事國家重點扶持的公共基礎(chǔ)設(shè)施項目投資經(jīng)營,從事符合條件的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水項目以及符合條件的技術(shù)轉(zhuǎn)讓等的所得實行免征、減征企業(yè)所得稅;9/12/202320對符合條件的小型微利企業(yè)、國家重點扶持的高新技術(shù)企業(yè)實行降低稅率政策;對創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)從事國家重點扶持和鼓勵的創(chuàng)業(yè)投資,實行按投資額的一定比例抵扣應(yīng)納稅所得額;對企業(yè)綜合利用資源,生產(chǎn)符合國家產(chǎn)業(yè)政策規(guī)定的產(chǎn)品所取得的收入,實行計算應(yīng)納稅所得額時減計收入;對企業(yè)購置用于環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備的投資額,按一定比例實行稅額抵免;9/12/202321對開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用、安置殘疾人員及國家鼓勵安置的其他就業(yè)人員所支付的工資,實行在計算應(yīng)納稅所得額時加計扣除的辦法;對企業(yè)的固定資產(chǎn)由于技術(shù)進(jìn)步等原因,確需加速折舊的,允許企業(yè)縮短折舊年限或者加速折舊。企業(yè)應(yīng)該結(jié)合自身情況,力爭向上述政策傾斜項目靠攏,使企業(yè)經(jīng)營符合國家宏觀調(diào)控,也能使企業(yè)盡享稅收優(yōu)惠。9/12/202322最常用的折舊方法有直線法和加速折舊法，加速折舊法又分為雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法。運用不同的折舊方法所計算出來的折舊額在量上不一致，分?jǐn)偟礁髌诘墓潭ㄙY產(chǎn)成本也存在差異，從而影響到企業(yè)的應(yīng)稅所得額。采用直線法計算每年應(yīng)納稅額與后兩種方法計算每年應(yīng)納稅額，雖然累計應(yīng)納所得稅額在量上是相等的，但是，以折舊的第一年為例，運用雙倍余額遞減法計算折舊時應(yīng)納稅額最少，年數(shù)總和法次之，而運用直線法計算折舊時應(yīng)納稅額最多。從稅收籌劃的角度看，運用加速折舊法計算折舊時，開始的年份可以少納稅，把較多的稅負(fù)延遲到以后的年份繳納，相當(dāng)于從政府那里依法取得了無息貸款。如果把貨幣的時間價值考慮進(jìn)來，從應(yīng)納稅額的現(xiàn)值來看，運用雙倍余額遞減法計算折舊時，稅額最少，年數(shù)總和法次之，而運用直線法計算折舊時，稅額最多。從納稅籌劃的角度考慮，在企業(yè)可以選擇固定資產(chǎn)折舊方法的情況下，建議企業(yè)采用加速折舊法計提固定資產(chǎn)折舊。

9/12/202323如何利用企業(yè)組織形式的不同進(jìn)行稅務(wù)籌劃？答：企業(yè)組織形式可以從兩個層次上劃分。第一個層次可劃分為三種類型：公司企業(yè)，合伙企業(yè)和個人獨資企業(yè)；第二個層次又可劃分為兩種類型：總分公司和母子公司。1,第一層次組織形式選擇中的企業(yè)所得稅稅務(wù)籌劃。(1)對于投資經(jīng)營規(guī)模很大，管理水平要求很高的大中型企業(yè)，一般以采用公司企業(yè)的組織形式為宜，以利于籌集大量資金，并降低經(jīng)營風(fēng)險,從而實現(xiàn)利潤最大化。(2)對于投資或經(jīng)營規(guī)模不大,管理水平要求不高的小型企業(yè)，一般以采用合伙企業(yè)或個人獨資企業(yè)為宜，這樣可以避免成為企業(yè)所得稅的納稅人。9/12/2023242,第二層次組織形式選擇中的企業(yè)所得稅稅務(wù)籌劃。(1)對于初創(chuàng)階段較長時間內(nèi)