制造企業(yè)成本核算

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制造企業(yè)成本的會計核算

主講老師

前

丁小云

言

2013年8月16日，財政部以財會〔2013〕17號印發(fā)《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度（試行）》，

自2014年1月1日起施行。

企業(yè)產(chǎn)品成本核算既是企業(yè)的一項重要會計工作，也是企業(yè)的一項重要管理活動。制定

成本制度對于加強企業(yè)內部管理、提高競爭力具有重要意義，也是不斷完善企業(yè)會計準則體

系、推進管理會計體系建設的一項重要任務。

任何一個企業(yè)的成功——小到社區(qū)的便利商店，大到跨國公司，都離不開成本核算。成

本核算不僅能夠提供產(chǎn)品、服務和客戶等方面的成本信息，而且能夠為管理者計劃、控制和

決策提供信息。

制造企業(yè)為了實現(xiàn)經(jīng)營目標，必須提供滿足社會需要、具有市場競爭力的產(chǎn)品。為了正

確確定產(chǎn)品的價格，必須以產(chǎn)品為對象，對制造過程中所耗費的各種資源做出全面、分類、

綜合的確認、計量、歸集和分配，以計算其相關成本。

第一節(jié)

制造企業(yè)成本核算的基本原理

一、制造企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營費用的分類

生產(chǎn)經(jīng)營費用的分類是正確計算產(chǎn)品成本的重要條件。制造企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中發(fā)生

的耗費很多，為了科學地進行成本管理，正確計算產(chǎn)品成本，需要對種類繁多的生產(chǎn)經(jīng)營費

用按照一定的標準進行分類。

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（一）生產(chǎn)經(jīng)營費用按經(jīng)濟內容的分類

企業(yè)在生產(chǎn)過程中所發(fā)生的生產(chǎn)費用，按其經(jīng)濟內容或性質的不同，可分為勞動對象方

面的費用、勞動手段方面的費用和活勞動方面的費用等三大類，在此基礎上，可以進一步劃

分為八個生產(chǎn)經(jīng)營費用要素。

1．材料費，是指企業(yè)進行生產(chǎn)經(jīng)營所耗用的各種從外單位購入的原料及主要材料、輔

助材料、半成品、包裝物、修理用備件、低值易耗品和其他材料。

2．燃料費，是指企業(yè)進行生產(chǎn)經(jīng)營所耗用的各種從外單位購入的各種固體、液體和氣

體燃料等。

3．動力費，是指企業(yè)進行生產(chǎn)經(jīng)營所耗用的各種從外單位購入的電力、蒸汽等動力。

4．職工薪酬，是指企業(yè)進行生產(chǎn)經(jīng)營所發(fā)生的職工薪酬。

5．折舊費，是指企業(yè)對其擁有或控制的固定資產(chǎn)，按規(guī)定計算提取的折舊費。

6．利息支出，是指企業(yè)應計入生產(chǎn)經(jīng)營費用的借款利息支出減利息收入后的凈額。

7．稅金，是指企業(yè)應計入管理費用的各種稅金，如房產(chǎn)稅、印花稅、土地使用稅、車

船使用稅等。

8．其他費用，是指企業(yè)發(fā)生的不屬于以上各項費用要素，但是按規(guī)定應計入生產(chǎn)經(jīng)營

費用的各項支出，如辦公費、差旅費、修理費、租賃費、外部加工費、勞動保護費、檢驗費

等等。

生產(chǎn)經(jīng)營費用按照經(jīng)濟內容分類，可以反映企業(yè)在一定時期內耗費了哪些經(jīng)濟資源，數(shù)

額各是多少。但這種分類只能反映各費用要素的支出形態(tài)，不能說明各種費用的經(jīng)濟用途，

也不能說明費用的發(fā)生與企業(yè)成本之間的關系，因而不利于成本的分析和考核。因此，對于

制造企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營費用還必須按其經(jīng)濟用途進行分類。

（二）成本按其經(jīng)濟用途的分類

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制造成本是指產(chǎn)品在制造過程中所發(fā)生的各項耗費，也就是生產(chǎn)成本（或生產(chǎn)費用）。

一般包括直接材料成本、直接人工成本和制造費用三個項目。

（1）直接材料成本，是指在生產(chǎn)過程中直接用來構成產(chǎn)品主要部分的各種材料的成本。

包括原料、主要材料、外購半成品，以及有助于產(chǎn)品形成的輔助材料成本等。

（2）直接人工成本，是指在生產(chǎn)過程中直接從事產(chǎn)品加工的人工薪酬。

（3）制造費用，指在生產(chǎn)過程中，除直接材料、直接人工以外所發(fā)生的各種生產(chǎn)耗費。

包括生產(chǎn)單位固定資產(chǎn)的折舊費、設備租賃費（不包括融資租賃費）、修理費、機物料消耗、

勞動保護費、季節(jié)性和修理期間的停工損失等費用。

由于各企業(yè)生產(chǎn)特點不同，可根據(jù)各項費用支出的比重和成本管理的要求不同，在上述

統(tǒng)一成本項目的基礎上，按需要適當增加項目，如“外部加工費”“廢品損失”等。另外，隨著

生產(chǎn)自動化水平的不斷提高，制造費用在產(chǎn)品生產(chǎn)成本總額中所占的比重將不斷增大，而生

產(chǎn)工人往往必須完成多種產(chǎn)品的生產(chǎn)工作，直接人工成本很難歸屬到各產(chǎn)品中去。這些會使

得產(chǎn)品成本結構產(chǎn)生重大的變化。

2．非制造成本

非制造成本是指與產(chǎn)品制造過程沒有聯(lián)系的非生產(chǎn)性成本耗費。它包括銷售費用、管理

費用和財務費用三類。該項成本的發(fā)生是為生產(chǎn)產(chǎn)品提供必要的條件，與產(chǎn)品生產(chǎn)本身并不

直接相關。其中：

（1）銷售費用，指企業(yè)在銷售商品過程中發(fā)生的各項費用以及為銷售本企業(yè)商品而專

設的銷售機構的經(jīng)營費用。如商品促銷費用、銷售部門的費用、委托代銷費用和商品流通企

業(yè)的進貨費用等。

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（2）管理費用，指企業(yè)為組織和管理生產(chǎn)經(jīng)營活動所發(fā)生的各種費用，如公司經(jīng)費、

職工保險費、咨詢費、訴訟費等。

（3）財務費用，指企業(yè)為籌集生產(chǎn)經(jīng)營所需資金等融資活動而發(fā)生的費用，如利息支

出、匯兌損失以及相關的手續(xù)費等。

成本按經(jīng)濟用途的分類，是最基本的分類。按照這種分類，可以了解制造成本中各成本

項目的金額，分析各成本項目的金額是否合理，以尋求降低成本的途徑；制造成本與非制造

成本的劃分，對于正確確定產(chǎn)品成本和當期損益具有重要的意義。

（三）成本按其計入產(chǎn)品成本的方法分類

成本按其計入產(chǎn)品成本的方法，可以分為直接成本和間接成本兩大類。

直接成本通常是指與某一特定產(chǎn)品的生產(chǎn)有直接聯(lián)系，能夠合理地確認成本發(fā)生與成本

計算對象的明顯聯(lián)系，因而可將有關生產(chǎn)耗費直接計入該產(chǎn)品的成本，如產(chǎn)品的直接材料成

本、直接人工成本等。

間接成本則是指與某一特定產(chǎn)品的生產(chǎn)不具有明顯的直接聯(lián)系，不便于或不能合理確定

其中有多少是由該種產(chǎn)品所發(fā)生的，因而必須先按其發(fā)生的地點或用途進行歸集，然后再按

適當?shù)臉藴史峙涞礁饔嘘P產(chǎn)品的成本，如制造費用的大部分內容。

將成本劃分為直接成本和間接成本，可以使成本計算更加準確、簡便。但同時應注意成

本項目占產(chǎn)品成本比重的大小、計算技術水平、生產(chǎn)設備布局、生產(chǎn)工人工資制度、原材料

利用方式、企業(yè)生產(chǎn)特點等因素，以合理確定直接成本和間接成本。

二、制造企業(yè)成本核算的要求

（一）制造企業(yè)成本核算的內容

制造企業(yè)的成本核算包括生產(chǎn)費用匯總的核算和產(chǎn)品成本計算兩部分內容。

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生產(chǎn)費用的匯總，是指首先根據(jù)成本開支范圍，對生產(chǎn)費用進行審核和控制，然后采用

一定程序將生產(chǎn)費用按其發(fā)生地點和用途進行記錄歸集，并采用一定標準在各成本計算對象

間進行分配。

成本計算是指計算出各個成本對象的總成本和單位成本。

在制造企業(yè)中，由于一個企業(yè)往往生產(chǎn)多種產(chǎn)品，而且月末通常存在一部分尚未完工的

產(chǎn)品，因此，需要將發(fā)生的生產(chǎn)費用在各種產(chǎn)品之間、產(chǎn)成品和在產(chǎn)品之間進行分配，以求

得各種產(chǎn)品的總成本和單位成本。

（二）制造企業(yè)成本核算的基本要求

企業(yè)由于生產(chǎn)類型的特點和管理要求等方面的不同，因此，其成本核算也具有不同的特

點。但是，對所有企業(yè)來說，成本核算提供的信息應具備相關、及時、準確的特征。為此，

各個工業(yè)企業(yè)進行成本核算既要嚴格遵循《企業(yè)會計準則》《企業(yè)財務通則》對會計核算的

基本要求，也要符合《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度》規(guī)定的要求。具體有以下幾個方面：

1．正確劃分各種成本費用的界限

為了正確進行成本核算，正確計算產(chǎn)品成本，必須正確劃分以下各種費用支出的界限。

（1）正確劃分生產(chǎn)經(jīng)營支出與營業(yè)外支出的界限

生產(chǎn)經(jīng)營支出是指企業(yè)發(fā)生的與其生產(chǎn)經(jīng)營活動直接相關的各項支出。包括資產(chǎn)購置支

出、產(chǎn)品制造支出以及各種費用支出。

營業(yè)外支出是指企業(yè)發(fā)生的與其生產(chǎn)經(jīng)營活動無直接關系的各項支出。包括固定資產(chǎn)盤

虧、處置固定資產(chǎn)凈損失、處置無形資產(chǎn)凈損失、債務重組損失、罰款支出、公益性捐贈支

出、非常損失等。

營業(yè)外支出與企業(yè)經(jīng)營活動沒有直接關系，不能作為企業(yè)的成本或費用。

（2）正確劃分產(chǎn)品成本與期間費用的界限

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產(chǎn)品成本是產(chǎn)品在制造過程中所發(fā)生的各項成本，包括一切與產(chǎn)品生產(chǎn)有關的直接和間

接生產(chǎn)成本，產(chǎn)品成本通常由直接材料、直接人工和制造費用構成。企業(yè)的期間費用包括銷

售費用、管理費用和財務費用。

企業(yè)發(fā)生的生產(chǎn)費用應計入產(chǎn)品的制造成本，產(chǎn)品成本要在產(chǎn)品銷售以后才計入當期損

益，而期間費用在發(fā)生時直接計入當期損益。劃分產(chǎn)品成本與期間費用的界限，也就是要防

止混淆成本和費用的界限，將應計入產(chǎn)品成本的生產(chǎn)耗費計入了期間費用，或者將應計入期

間費用的支出計入了制造成本，借以調節(jié)各期產(chǎn)品成本和利潤的錯誤做法。

（3）正確劃分不同產(chǎn)品成本的界限

如果企業(yè)生產(chǎn)的產(chǎn)品不止一種，為正確計算各種產(chǎn)品的成本，必須將當期發(fā)生的生產(chǎn)費

用在各種產(chǎn)品之間進行正確地劃分。如果是為生產(chǎn)某種產(chǎn)品而單獨發(fā)生的生產(chǎn)費用，應直接

計入所屬產(chǎn)品成本中；如果是幾種產(chǎn)品生產(chǎn)過程共同發(fā)生的生產(chǎn)費用，應選擇合理的分配方

法分配后計入各產(chǎn)品成本中。分清不同產(chǎn)品的成本，與它們的計劃成本、標準成本相對比，

能揭示產(chǎn)品成本的超支或節(jié)約情況，并防止在盈利產(chǎn)品與虧損產(chǎn)品之間隨意轉移生產(chǎn)費用的

錯誤行為。

（4）正確劃分不同會計期間成本費用的界限

為了按期分析和考核成本計劃的執(zhí)行情況和結果，正確計算各期損益，還必須正確劃分

不同會計期間的成本費用界限。當期發(fā)生的成本費用，都