第三章 增值稅 3.1 3.2

稅法第三章增值稅導語：

增值稅起源于法國，避免重復征稅的制度設計使其具有顯著的中性特征，已被170個左右的國家廣泛采用。我國增值稅制度的建立和發(fā)展，與國家改革開放的進程及關鍵節(jié)點緊密契合，從1979年試行增值稅，1994年正式開征增值稅，到2009年由生產型增值稅轉換為消費型增值稅，2016年全面實行“營改增”，已建立起覆蓋商品與服務領域的現(xiàn)代增值稅制度格局，是我國稅制體系中具有重大財政意義、對商品和服務價格產生直接影響的第一大稅種。第三章增值稅教學目標：理解增值額的概念與增值稅的類型理解增值稅的特點與優(yōu)點了解我國增值稅制度改革歷程掌握征稅范圍、納稅人與適用稅率掌握一般計稅方法掌握簡易計稅方法掌握進口環(huán)節(jié)應納稅額計算，熟悉出口環(huán)節(jié)增值稅政策了解增值稅的稅收優(yōu)惠

熟悉增值稅的征收管理3.1基本原理3.1.1理論增值額與增值稅計稅方法3.1.2法定增值額與增值稅類型3.1.3增值稅的特點3.1.4我國增值稅改革重要節(jié)點與內容3.2納稅人和扣繳義務人3.2.1納稅人的基本規(guī)定3.2.2扣繳義務人3.2.3兩類納稅人的劃分章節(jié)目錄3.1.1理論增值額與增值稅計稅方法1.理論增值額指生產經營主體在其經營活動中新創(chuàng)造的那部分價值。以商品生產銷售活動為例，根據馬克思的勞動價值理論，商品價值由C+V+M構成，C代表上一環(huán)節(jié)轉移的物化勞動的價值，V代表工資，M代表剩余價值或利潤。增值額相當于商品價值中的V+M部分，等于商品價值（C+V+M）扣除在生產上消耗掉的生產資料的轉移價值（C）之后的余額。從一件商品最終銷售價格的角度來看，該商品經歷的生產、流通各環(huán)節(jié)所創(chuàng)造的增值額之和，相當于該商品的最終銷售價格。以Vn代表第n環(huán)節(jié)的增值額，用公式表示為：最終銷售價格P=V1+V2+…Vn據此，P×T'=V1×T'+V2×T'+…V3×T'其含義為：以最終銷售價格乘以增值稅稅率計算出的稅額相當于各環(huán)節(jié)繳納的增值稅之和，體現(xiàn)了該商品繳納的增值稅總稅負。3.1基本原理

增值稅（ValueAddedTax，簡稱VAT）是以單位和個人從事應稅經營活動取得的增值額為課稅對象征收的一種稅。它與各流轉環(huán)節(jié)都按銷售收入全額征稅的傳統(tǒng)商品稅不同，其基本特點是對增值額征稅，避免了商品和服務流轉過程中對上一環(huán)節(jié)轉移價值的重復征稅。理解增值額的概念是學習增值稅的起點。增值額有理論增值額與法定增值額之分。

流轉環(huán)節(jié)進價售價增值額（售價-進價）增值稅（增值額×稅率）原材料生產0（假定第一環(huán)節(jié)無購進項目）10010010產成品生產環(huán)節(jié)100150505批發(fā)環(huán)節(jié)150180303零售環(huán)節(jié)180200202合計-61020020

各環(huán)節(jié)增值額與最終銷售價、各環(huán)節(jié)增值稅與增值稅總稅負的關系見表3-1。假定增值稅稅率10%，某件商品經歷了以下流轉環(huán)節(jié)：原材料生產-產成品生產-批發(fā)-零售，其最終銷售價200元是各環(huán)節(jié)增值額之和，200×10%計算出該商品增值稅總稅負20元，為各環(huán)節(jié)繳納的增值稅之和。表3-1各環(huán)節(jié)增值額與最終銷售價、各環(huán)節(jié)增值稅與增值稅總稅負的關系先計算增值額，再以增值額乘以適用稅率計算應納稅額的方法稱為直接計稅法，由于增值額的確定過程繁瑣且具有不確定性，憑發(fā)票扣稅的辦法在法律和技術上遠優(yōu)于直接計稅法，因此實踐中采用間接計稅法，或稱發(fā)票扣稅法。間接計稅法基本思路如下：

V+M=（C+V+M）-C（公式一）由公式一可得，（V+M）×T'=（C+V+M）×T'-C×T'（公式二）公式二中的（C+V+M）×T'即銷售收入乘以適用稅率，稱為銷項稅額。因商品銷售額是本環(huán)節(jié)及以前各環(huán)節(jié)的增值額之和，因此銷項稅額反映的是本環(huán)節(jié)及以前環(huán)節(jié)繳納的稅款之和，體現(xiàn)商品的總稅負；C×T'即購進金額乘以適用稅率，稱為進項稅額，反映的是購進商品或服務在以前環(huán)節(jié)繳納的稅款。購進環(huán)節(jié)的進項稅額一般實行憑銷售方開具的增值稅專用發(fā)票上所注明稅額進行抵扣的辦法，因此間接計稅法又稱為發(fā)票扣稅法。2.計稅方法增值稅的征稅對象并不完全與理論增值額吻合，依據增值稅法的規(guī)定確定的增值額為法定增值額，它是各國政府根據增值稅原理，結合自身的國情、政策要求等確定的增值額。一般而言，對外購流動資產價款都允許扣除，理論增值額與法定增值額的差異主要在于對外購固定資產（即資本性投入）處理方法不同，正是基于這種差異，增值稅可分為三種類型。

3.1.2法定增值額與增值稅類型

1.法定增值額法定增值額與理論增值額的主要差別：區(qū)別（劃分不同增值稅類型的依據）對于扣除在生產上消耗掉的生產資料的轉移價值（C）部分處理不同。流動資產固定資產價款允許扣除的情況下，扣除方式也存在差異各國都允許從貨物總價值中扣除有的允許扣除有的不允許扣除根據扣除時對外購固定資產處理方式的不同生產型增值稅收入型增值稅消費型增值稅（1）生產型增值稅：指確定法定增值額時不允許扣除固定資產的價款(采用間接計稅法的情況下，體現(xiàn)為外購固定資產進項稅額不得扣除），其稅基為工資、利潤、利息、租金與折舊之和，從全社會看相當于國民生產總值，故稱為生產型增值稅。我國1994.1.1至2008.12.31期間實行生產型增值稅類型。（2）收入型增值稅：指確定法定增值額時，允許扣除固定資產的價款，但當期只允許扣除折舊額的部分。從全社會看，其稅基相當于國民收入，故稱為收入型增值稅。由于折舊額的計算存在人為因素，缺乏客觀性，收入型增值稅在實踐中極少采用。（3）消費型增值稅：指確定法定增值額時，允許外購固定資產的價款一次性扣除（采用間接計稅法的情況下，體現(xiàn)為外購固定資產的進項稅額可以憑增值稅專用發(fā)票一次性全部扣除），從全社會看，征稅對象不包括生產資料，僅對當期生產銷售的所有消費品征稅，因此稱為消費型增值稅。消費型增值稅從征稅范圍角度徹底避免了重復征稅，并且可以實行發(fā)票扣稅法，可操作性強，是絕大部分國家采用的增值稅類型。我國自2009年1月1日起，采用消費型增值稅類型。2.增值稅類型生產型增值稅我國1994.1.1至2008.12.31實行收入型增值稅我國未實行此類增值稅消費型增值稅我國2009.1.1日起，由生產型增值稅轉為消費型增值稅類型特點優(yōu)點缺點生產型增值稅外購固定資產價款不允許扣除，法定增值額﹥理論增值額有利于保證財政收入未消除對固定資產的重復征稅，不利于鼓勵投資；征管上需要區(qū)分是否是固定資產。收入型增值稅外購固定資產價款按折舊額分期扣除，法定增值額=理論增值額完全避免重復征稅固定資產的扣除缺乏客觀依據，不便于征管消費型增值稅外購固定資產價款一次性扣除，法定增值額﹤理論增值額完全避免重復征稅；可以采用發(fā)票扣稅法，便于征管

上述三種類型的增值稅由于稅基不同，其經濟效果、財政功能、征管難度等也不同，具體區(qū)別見表3-2。表3-2三種類型增值稅比較3.1.3增值稅的特點1.不重復征稅，具有稅收中性增值稅只對增值額征稅，避免了傳統(tǒng)流轉稅制度下由于對轉移價值的重復征稅造成商品總稅負隨流轉環(huán)節(jié)增加而增加的弊端，對納稅人生產經營形式的選擇干擾更小，因而具有中性稅收的特征。2.實行價外稅，稅負具有轉嫁性增值稅實行價外征收，即作為計稅依據的銷售額是不含增值稅的銷售額。同時，增值稅是間接稅，稅負具有轉嫁性，由購買方支付價稅合計款，實際承擔增值稅稅負。3.實行憑發(fā)票扣稅辦法，抵扣鏈條有利于購銷雙方相互制約增值稅采用購進扣稅法，購買方憑取得的增值稅專用發(fā)票注明的稅額進行抵扣。由于專用發(fā)票上注明的增值稅既是銷售方的銷項稅，同時又是購入方的進項稅，購買方為了減輕稅收負擔，會主動索要合法憑證用于進項稅抵扣，客觀上有利于對上游商家依法納稅形成制約。4.普遍征收，稅源充裕增值稅的征稅范圍覆蓋了經濟交易中的商品和服務，征稅范圍廣，稅源充足穩(wěn)定，是我國最具財政意義的第一大稅種。3.1.4我國增值稅改革重要節(jié)點與內容1994年將增值稅征稅范圍擴大到所有貨物，實行生產型增值稅在推進社會主義市場經濟建設之際，將增值稅征稅范圍擴大到所有貨物。1979年在部分城市、行業(yè)開始試行增值稅制度改革開放之初，在部分城市、行業(yè)試行了增值稅制度，1983年開始在全國試行。

2009年轉型為消費型增值稅2004年開始，在東北三省的八大行業(yè)實行了增值稅由生產型向消費型轉型試點，2007年將試點擴大到中部地區(qū)26個老工業(yè)基地城市的八大行業(yè)。2009年1月1日，以應對國際金融危機為契機，全面推進了增值稅由生產型向消費型轉變，將機器設備納入了抵扣范圍。2016年營業(yè)稅改征增值稅從2012年開始，部分行業(yè)先后進行了營改增試點。在加快轉變經濟發(fā)展方式、促進產業(yè)結構優(yōu)化升級的關鍵時期，適應供給側結構性改革的需要和要求，2016年5月1日全面實行營改增。定義：在我國境內銷售貨物、勞務、服務、無形資產、不動產以及進口貨物的單位和個人，為增值稅納稅人。單位，指企業(yè)、行政單位、事業(yè)單位、軍事單位、社會團體及其他單位。個人，包括個體工商戶和其他個人。具體政策提示：以承包方式進行經營的，按下列規(guī)定確定納稅人：單位以承包、承租、掛靠方式經營的，承包人、承租人、掛靠人（統(tǒng)稱為承包人）以發(fā)包人、出租人、被掛靠人（統(tǒng)稱為發(fā)包人）名義對外經營并由發(fā)包人承擔相關法律責任的，以該發(fā)包人為納稅人。否則，以承包人為納稅人。3.2納稅人和扣繳義務人

3.2.1納稅人的基本規(guī)定情景導入：境外甲咨詢服務公司與境內乙公司簽訂咨詢合同，就乙公司開拓境內、境外市場進行實地調研并提出合理化管理建議，該服務是否屬于發(fā)生在我國境內的服務？關于“境內”的界定，稅法進行了正列舉與反列舉。下列情形屬于發(fā)生在境內的情形（正列舉）：（1）貨物起運地或所在地在境內（2）勞務發(fā)生地在境內（3）服務（租賃不動產除外）或者無形資產（自然資源使用權除外）的銷售方或者購買方在境內（4）所銷售或者租賃的不動產在境內（5）所銷售自然資源使用權的自然資源在境內下列情形不屬于在境內銷售服務或者無形資產（反列舉）：（1）境外單位或者個人向境內單位或者個人銷售完全在境外發(fā)生的服務。（2）境外單位或者個人向境內單位或者個人銷售完全在境外使用的無形資產。（3）境外單位或者個人向境內單位或者個人出租完全在境外使用的有形動產。（4）財政部和國家稅務總局規(guī)定的其他情形，包括：

①為出境的函件、包裹在境外提供的郵政服務、收派服務；

②向境內單位或者個人提供的工程施工地點在境外的建筑服務、工程監(jiān)理服務；

③向境內單位或者個人提供的工程、礦產資源在境外的工程勘察勘探服務；

④向境內單位或者個人提供的會議展覽地點在境外的會議展覽服務。要點提示：關于境內的界定十三屆全國人大常委會2022年12月30日公布的增值稅法草案第三條規(guī)定，在境內發(fā)生應稅交易，是指下列情形:（一）銷售貨物的，貨物的起運地或者所在地在境內；（二）除本條第三項、第四項另有規(guī)定外，銷售服務、無形資產的，服務、無形資產在境內消費，或者銷售方為境內單位和個人；（三）銷售或者租賃不動產、轉讓自然資源使用權的，不動產、自然資源所在地在境內；（四）銷售金融商品的，金融商品在境內發(fā)行，或者銷售方為境內單位和個人。請判斷下列情形中，（）屬于發(fā)生在我國境內的應稅行為，應繳納增值稅。A．美國某公司將其擁有的深圳一處辦公樓銷售給意大利某公司。B．境外某公司向境內公司轉讓一項專利技術，該技術同時用于該境內公司在廣州和越南的生產線。C.境外某公司向境內公司轉讓一項專用于該境內公司所屬南非子公司在南非生產線上的專利技術。D．境外某咨詢公司與境內某公司簽訂咨詢合同，就境內公司開拓境內、境外市場進行實地調研并提出合理化管理建議解析：ABD屬于發(fā)生在我國境內的應稅行為。情形A中，銷售的不動產位于我國；情形B中，境外單位向境內單位銷售的無形資產未完全在境外使用；情形D中，境外咨詢公司提供的咨詢服務同時在境內和境外發(fā)生，屬于在境內銷售服務。而情形C中，境外單位向境內單位銷售的無形資產完全在境外使用，故不屬于發(fā)生在境內的情形。政策實訓：情景引入：瑞士甲公司將一項專有技術轉讓給境內乙公司，雙方合同約定轉讓價款108萬元。該專有技術在我國境內使用，瑞士甲公司在我國沒有設立經營機構，甲公司是否應就該筆轉讓收入申報繳納增值稅？境外的單位或個人在境內銷售服務、無形資產或者不動產，在境內未設有經營機構的，以購買方為扣繳義務人。3.2.2扣繳義務人從稅務行政效率及可操作性角度出發(fā)，為便于征管，降低征納成本，增值稅制度將納稅人區(qū)分為一般納稅人與小規(guī)模納稅人，對一般納稅人適用規(guī)范化的方式計征增值稅（另有規(guī)定除外），對小規(guī)模納稅人采用簡易征收方式計征增值稅。一般納稅人與小規(guī)模納稅人依據經營規(guī)模和會計核算水平來劃分。1.按經營規(guī)模劃分納稅人年應稅銷售額超過財政部、國家稅務總局規(guī)定的小規(guī)模納稅人標準的，除按規(guī)定不辦理一般納稅人登記的情形外，應當向機構所在地主管稅務機關辦理一般納稅人登記。小規(guī)模納稅人的具體認定標準為年應征增值稅銷售額500萬元及以下?！澳陸愪N售額”是指納