高級財務(wù)會計第7章控股權(quán)取得日后合并報表

1第七章

控股權(quán)取得日后合并報表的編制(參見我國《企業(yè)會計準(zhǔn)則第20號——企業(yè)合并》

《企業(yè)會計準(zhǔn)則第33號——合并財務(wù)報表》

《企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號——長期股權(quán)投資》)2本章主要內(nèi)容主要調(diào)整與抵銷交易或事項第二節(jié)第一節(jié)控股權(quán)取得日后的合并報表概述第三節(jié)習(xí)題3第一節(jié)控股權(quán)取得日后的合并報表概述一、控股權(quán)取得日后編制的合并報表種類二、控股權(quán)取得日后編制的合并報表前期準(zhǔn)備事項四、按照權(quán)益法調(diào)整對子公司的長期股權(quán)投資三、控股權(quán)取得日后編制的合并報表方法4一、控股權(quán)取得日后編制的合并報表種類控股權(quán)取得日后需要編制合并資產(chǎn)負(fù)債表合并現(xiàn)金流量表合并利潤表合并所有者權(quán)益（或股東權(quán)益）變動表其中，編制合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤表及合并所有者權(quán)益（或股東權(quán)益）變動表（部分）往往統(tǒng)一進行；編制合并現(xiàn)金流量表另外單獨進行。5

二、控股權(quán)取得日后編制合并報表的準(zhǔn)備事項控股權(quán)取得日后編制合并報表準(zhǔn)備區(qū)分同一控制下和非同一控制下企業(yè)合并子公司向母公司提供相關(guān)資料統(tǒng)一會計政策統(tǒng)一會計期間6三、控股權(quán)取得日后編制合并報表的方法方法1：首先，抵銷與調(diào)整內(nèi)部事項和交易對個別報表有關(guān)項目期初余額的影響（抵消與調(diào)整后的結(jié)果——各項目期初余額合并數(shù)與上期末各項目期末余額合并數(shù)相等）；然后，抵銷與調(diào)整內(nèi)部事項和交易對個別報表本期發(fā)生額的影響方法2：直接抵銷與調(diào)整內(nèi)部事項和交易對個別報表有關(guān)項目期末余額的影響7長期股權(quán)投資如何按權(quán)益法計量？權(quán)益法指投資以初始投資成本計量后，在投資持有期間根據(jù)投資企業(yè)享有被投資單位所有者權(quán)益份額變動對投資的賬面價值進行調(diào)整的方法。四、控股權(quán)取得日后編制合并報表時，先要按照權(quán)益法調(diào)整對子公司的長期股權(quán)投資。核算的科目：長期股權(quán)投資—成本—損益調(diào)整—其他權(quán)益變動8第二節(jié)控股權(quán)取得日后合并財務(wù)報表的編制一、與內(nèi)部股權(quán)投資有關(guān)的調(diào)整與抵銷二、與內(nèi)部債權(quán)、債務(wù)有關(guān)的抵銷處理三、與內(nèi)部資產(chǎn)交易有關(guān)的抵消處理四與外幣折算有關(guān)的調(diào)整與抵銷五與內(nèi)部現(xiàn)金流動有關(guān)的調(diào)整與抵銷9一、與內(nèi)部股權(quán)投資有關(guān)的調(diào)整與抵銷7.1.1內(nèi)部股權(quán)投資的抵銷7.1.2內(nèi)部股權(quán)投資收益的抵銷7.1.3內(nèi)部股權(quán)投資減值準(zhǔn)備的抵銷處理107.1.1

內(nèi)部股權(quán)投資的抵銷處理11區(qū)分相關(guān)長期股權(quán)投資形成于同一控制下企業(yè)合并還是非同一控制下企業(yè)合并；區(qū)分母公司對子公司的股權(quán)投資是全資還是非全資；所要抵銷的與母公司對子公司長期股權(quán)投資相關(guān)的資料，應(yīng)該是按權(quán)益法調(diào)整后的數(shù)據(jù)。理解要點：1、第一類抵銷分錄將母公司對子公司權(quán)益性資本投資數(shù)額與子公司股東權(quán)益中母公司持有的份額相抵銷12將子公司股東權(quán)益各項目余額中按母公司持股比例計算的份額與母公司對該子公司權(quán)益性資本投資余額相抵銷確認(rèn)少數(shù)股東權(quán)益借：股本資本公積盈余公積未分配利潤貸：長期股權(quán)投資[母公司對子公司股權(quán)投資價值（按權(quán)益法調(diào)整后）]少數(shù)股東權(quán)益[子公司股東權(quán)益調(diào)整后期末賬面余額]

A[A×少數(shù)股權(quán)比例]（1）同一控制下的企業(yè)合并前提：已進行相關(guān)調(diào)整處理13將子公司股東權(quán)益各項目余額與母公司對該子公司長期股權(quán)投資余額相抵銷將子公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)按公允價值報告，同時確認(rèn)合并商譽

確認(rèn)少數(shù)股東權(quán)益（2）非同一控制下的企業(yè)合并借：股本資本公積盈余公積未分配利潤存貨等商譽貸：長期股權(quán)投資[母公司對子公司股權(quán)投資價值]少數(shù)股東權(quán)益[子公司股東權(quán)益期末賬面價值][長期股權(quán)投資成本中歸屬于子公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的增值部分][差額][子公司股東權(quán)益期末公允價值×少數(shù)股權(quán)比例]14借：股本資本公積盈余公積未分配利潤商譽[B大于A×母公司股權(quán)比例之差]

貸：長期股權(quán)投資[母公司對子公司股權(quán)投資權(quán)益法調(diào)整后價值]B

少數(shù)股東權(quán)益[子公司股東權(quán)益調(diào)整后期末余額]A[A×少數(shù)股權(quán)比例]前提：已進行相關(guān)調(diào)整處理與合并日后合并報表的編制有關(guān)的抵銷處理（2）將子公司股東權(quán)益各項目余額中按母公司持股比例計算的份額與母公司對該子公司權(quán)益性資本投資余額相抵銷；確認(rèn)少數(shù)股東權(quán)益（這個抵銷分錄涉及到資產(chǎn)負(fù)債表項目）15（2）非同一控制下的企業(yè)合并借：實收資本或股本（子公司期末數(shù)）

資本公積（調(diào)整后的子公司期末數(shù)）

盈余公積（子公司的期末數(shù)）

未分配利潤——年末

商譽（合并成本大于享有子公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的差額）

貸：長期股權(quán)投資（母公司對子公司的股權(quán)投資期末數(shù)）

少數(shù)股東權(quán)益（子公司期末所有者權(quán)益合計*少數(shù)股東持股比例）

營業(yè)外收入（合并成本小于享有子公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的差額）

167.1.2

內(nèi)部股權(quán)投資收益的抵銷處理17將內(nèi)部股權(quán)投資收益與內(nèi)部股利分配相抵銷；確認(rèn)少數(shù)股東損益（這個抵銷分錄涉及到利潤表、所有者權(quán)益變動表項目）借：投資收益[調(diào)整后子公司當(dāng)年凈利潤×母公司持股比例]少數(shù)股東損益[調(diào)整后子公司當(dāng)年凈利潤×少數(shù)股股東司持股比例]未分配利潤——期初[子公司期初未分配利潤]貸：提取盈余公積[子公司當(dāng)年分配數(shù)]應(yīng)付普通股股利[子公司當(dāng)年分配數(shù)]未分配利潤——期末[調(diào)整后子公司期末未分配利潤]與合并日后合并報表的編制有關(guān)的抵銷處理18與合并日后合并報表的編制有關(guān)的抵銷處理18（說明：該抵銷分錄借方反映子當(dāng)期利潤分配的來源，

貸方反映子當(dāng)期利潤分配的去向，即利潤分派——應(yīng)付普通股股利/提取盈余公積）19也可以將前述兩類抵銷分錄合編（以非同一控制下企業(yè)合并為例）借：股本、資本公積、盈余公積[調(diào)整后子公司相關(guān)項目期末余額]商譽投資收益[調(diào)整后子公司當(dāng)年凈利潤×母公司持股比例]少數(shù)股東損益[調(diào)整后子公司當(dāng)年凈利潤×少數(shù)股股東司持股比例]未分配利潤——期初[子公司期初未分配利潤]貸：長期股權(quán)投資[母公司對子公司股權(quán)投資權(quán)益法調(diào)整后價值]

少數(shù)股東權(quán)益[調(diào)整后子公司股東權(quán)益期末余額×少數(shù)股權(quán)比例]

提取盈余公積[子公司當(dāng)年分配數(shù)]應(yīng)付普通股股利[子公司當(dāng)年分配數(shù)]

例:假設(shè)某子公司為非全資子公司，母公司擁有其80%的股份。子公司本期凈利潤為10000元。母公司對子公司本期投資收益為8000元，子公司少數(shù)股東收益為2000元，子公司期初未分配利潤2000元，子公司本期提取盈余公積1000元、分出利潤5000元、未分配利潤6000元。為此，應(yīng)編制如下抵銷分錄：

21借：投資收益8000少數(shù)股東損益2000期初未分配利2000貸：提取盈余公積1000應(yīng)付普通股股利5000期末未分配利潤6000

227.1.3

內(nèi)部股權(quán)投資減值準(zhǔn)備的抵銷處理23

母對子的長期股權(quán)投資計提減值準(zhǔn)備的抵銷分錄

借：長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備（母長期股權(quán)投資提取的減值準(zhǔn)備）貸：投資收益或資產(chǎn)減值損失24[例]合并日后合并報表的編制綜合舉例借：投資收益16

少數(shù)股東損益4

貸：提取盈余公積2

應(yīng)付普通股股利5

未分配利潤——期末13借：股本100

盈余公積2

未分配利潤——期末13

貸：長期股權(quán)投資92

少數(shù)股東權(quán)益23借：長期股權(quán)投資12

貸：投資收益12成本法調(diào)整到權(quán)益法2007年合并報表工作底稿中的有關(guān)調(diào)整與抵消分錄與資產(chǎn)負(fù)債表項目有關(guān)的抵消分錄與利潤表和所有者權(quán)益表動表項目有關(guān)的抵消分錄資料：股本為200萬元的母公司2007年初出資80萬元對甲子公司進行股權(quán)投資，持股比例為80%，投資時甲子公司股東權(quán)益為100萬元（均為股本）；投資當(dāng)年甲子公司實現(xiàn)凈利潤20萬元；甲子公司提取盈余公積2萬元，分配現(xiàn)金股利5萬元，母公司未分配現(xiàn)金股利；假設(shè)未發(fā)生其他業(yè)務(wù)。合并當(dāng)年25借：投資收益24

少數(shù)股東損益6

未分配利潤——期初13

貸：提取盈余公積3

應(yīng)付普通股股利8

未分配利潤——期末32借：股本100

盈余公積5

未分配利潤——期末32

貸：長期股權(quán)投資109.6

少數(shù)股東權(quán)益27.4借：長期股權(quán)投資29.6

貸：投資收益17.6

未分配利潤——期初12成本法調(diào)整到權(quán)益法2008年合并報表工作底稿中的有關(guān)調(diào)整與抵消分錄涉及到資產(chǎn)負(fù)債表項目的抵消分錄涉及到利潤表、所有者權(quán)益表動表項目的抵消分錄資料：股本為200萬元的母公司2007年初出資80萬元對甲子公司進行股權(quán)投資，持股比例為80%，投資時甲子公司股東權(quán)益為100萬元（均為股本）；投資當(dāng)年甲子公司實現(xiàn)凈利潤20萬元；甲子公司提取盈余公積2萬元，分配現(xiàn)金股利5萬元；2008年子公司實現(xiàn)凈利潤30萬元，提取盈余公積3萬元，分派現(xiàn)金股利8萬元；母公司未分配現(xiàn)金股利；其他業(yè)務(wù)略。[例]合并日后合并報表的編制綜合舉例合并后第二年26二、與內(nèi)部債權(quán)債務(wù)有關(guān)的抵銷7.2.1內(nèi)部債權(quán)、債務(wù)余額的抵銷7.2.2相關(guān)利息收益、利息費用的抵銷7.2.3相關(guān)壞賬準(zhǔn)備、減值準(zhǔn)備的抵銷277.2.1內(nèi)部債權(quán)、債務(wù)余額的抵銷內(nèi)部應(yīng)收票據(jù)與應(yīng)付票據(jù)的抵消內(nèi)部預(yù)付賬款與預(yù)收賬款的抵銷內(nèi)部應(yīng)收股利與應(yīng)付股利的抵銷內(nèi)部其他應(yīng)收款與其他應(yīng)付款的抵銷

基本與之相同借：應(yīng)付賬款貸：應(yīng)收賬款28

（例）A公司和B公司是同一母公司的子公司。A公司年末應(yīng)收賬款余額3000元全部為B公司的應(yīng)付賬款。在合并工作底稿中抵銷分錄為：

借：應(yīng)付賬款——A公司3000貸：應(yīng)收賬款——B公司300029

集團內(nèi)部債權(quán)投資與應(yīng)付債券的抵銷分錄為：

借：應(yīng)付債券投資收益（一方債券投資高于另一方應(yīng)付債券的差額）貸：持有至到期投資投資收益（一方債券投資低于另一方應(yīng)付債券的差額）30

（例）A公司和B公司是同一母公司的子公司。A公司從證券市場購入B公司的3年期債券，其購買成本為5300元。該債券在B公司的賬面價值為5000元。在合并工作底稿中抵銷分錄為：借：應(yīng)付債券5000投資收益300貸：持有至到期投資53007.2.2相關(guān)利息收益、利息費用的抵銷借：投資收益

貸：財務(wù)費用/在建工程等32（例）A公司和B公司是同一母公司的子公司。A公司從證券市場購入B公司的債券，本年獲得該債券投資利息收入250元。在合并工作底稿中抵銷分錄為：借：投資收益250貸：財務(wù)費用25033引申內(nèi)部交易形成的存貨、固定資產(chǎn)、投資等資產(chǎn)，其已提跌價準(zhǔn)備或減值準(zhǔn)備的抵銷處理，原理同上。7.2.3相關(guān)壞賬準(zhǔn)備、減值準(zhǔn)備的抵銷借：應(yīng)收賬款、持有至到期投資[內(nèi)部債權(quán)上壞賬（減值）準(zhǔn)備期末余額]

貸：資產(chǎn)減值損失等

[內(nèi)部債權(quán)上壞賬（減值）準(zhǔn)備當(dāng)期計提數(shù)]

未分配利潤——期初[內(nèi)部債權(quán)上壞賬（減值）準(zhǔn)備期初余額]34（例）A公司和B公司是同一母公司的子公司。A公司年末應(yīng)收賬款余額3000元全部為B公司的應(yīng)付賬款。A公司當(dāng)年按應(yīng)收賬款余額的0.5％計提壞賬準(zhǔn)備。在合并工作底稿中抵銷分錄為：借：壞賬準(zhǔn)備15（3000×0.5％）貸：管理費用或資產(chǎn)減值損失1535資料：母公司壞賬損失采用備抵法，按年末應(yīng)收賬款余額的0.5%計提壞賬準(zhǔn)備。2007年末母公司應(yīng)收賬款余額30000元為應(yīng)向子公司收取的銷貨款，2008年末母公司應(yīng)收賬款余額50000元全部為子公司的應(yīng)付賬款。兩年中子公司各年末應(yīng)付賬款余額分別為35000、60000元。其他業(yè)務(wù)略。上述資料對單獨報表的影響及抵銷分錄的編制見下表。工作底稿的編制……【例】內(nèi)部債權(quán)債務(wù)的抵銷36表

合并報表工作底稿（簡示）項目個別報表調(diào)整、抵銷分錄合并數(shù)母公司子公司借貸2007年：未分配利潤未分配利潤——期末未分配利潤29850-15035000應(yīng)收賬款應(yīng)付賬款資產(chǎn)減值損失2008年：應(yīng)收賬款未分配利潤——期末49750①30000①30000②150②150

1500500000-25010060000①50000①50000②100②250250010000000應(yīng)付賬款未分配利潤——期初資產(chǎn)減值損失150

150-1500-150-250②150250037

練：2003年年末母公司有應(yīng)收子公司500000元的應(yīng)收賬款，子公司相應(yīng)反映在應(yīng)付賬款，兩公司均使用備抵法按0.5%計提壞賬準(zhǔn)備。2004年年末母公司有應(yīng)收子公司800000元的應(yīng)收賬款。2005年年末母公司有應(yīng)收子公司600000元的應(yīng)收賬款。38（1）2003年:①借：應(yīng)付賬款500000貸：應(yīng)收賬款500000②借：壞賬準(zhǔn)備2500貸：管理費用250039(2）2004年①借：應(yīng)付賬款800000貸：應(yīng)收賬款800000②借：壞賬準(zhǔn)備1500貸：管理費用1500

③借：壞賬準(zhǔn)備2500貸：期初未分配利潤250040（3）2005年:①借：應(yīng)付賬款600000貸：應(yīng)收賬款600000②借：壞賬準(zhǔn)備4000貸：期初未分配利潤4000③借：管理費用1000貸：壞賬準(zhǔn)備100041三、與內(nèi)部資產(chǎn)交易有關(guān)的抵銷7.3.1內(nèi)部存貨交易的抵銷7.3.2內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的抵銷請關(guān)注：與內(nèi)部固定資產(chǎn)交易相關(guān)的遞延所得稅的處理VS與內(nèi)部存貨交易相關(guān)的遞延所得稅的處理重要提示427.3.1內(nèi)部存貨交易的抵銷期末存貨價值中包含的未實現(xiàn)損益的抵銷遞延所得稅的調(diào)整內(nèi)部交易存貨計提的跌價準(zhǔn)備的抵銷43

（一）集團內(nèi)部存貨交易事項的抵銷

1、集團內(nèi)部購入商品當(dāng)期全部實現(xiàn)對外銷售時的抵銷分錄：44

（例1）A公司是B公司的母公司。A公司將成本為800元的商品銷售給B公司，銷售收入為1000元。B公司當(dāng)期將該商品全部對外銷售，銷售收入為1200元。在合并工作底稿中抵銷分錄為：

借：營業(yè)收入1000貸：營業(yè)成本100045【資料】20×3年度派曼電子股份公司（簡稱P公司）向子公司順發(fā)電器股份公司（簡稱S公司）銷售商品，銷售收入為10萬元，銷售成本為6萬元，銷售毛利為4萬元（即該商品的銷售毛利率為40％）。S公司將該批存貨銷售給企業(yè)集團外的其他企業(yè)，銷售收入為16萬元，銷售成本為10萬元，銷售毛利為6萬元（即該商品的銷售毛利率為37.5％）。相關(guān)信息如表4—5所示。4546【練】對于企業(yè)集團外部的觀測者來說，上述業(yè)務(wù)的營業(yè)收入應(yīng)為16萬元，營業(yè)成本應(yīng)為6萬元，營業(yè)利潤應(yīng)為10萬元。顯然，基于合并報表的編報邏輯，表中陰影方框中的數(shù)據(jù)（P公司的營業(yè)收入10萬元與S公司的營業(yè)成本10萬元）應(yīng)予抵消。合并報表中的抵消分錄如下（如表中圓形陰影所示）。借：營業(yè)收入100000

貸：營業(yè)成本1000004647【練】經(jīng)過抵消，企業(yè)集團的合并報表中顯示其營業(yè)收入為16萬元，營業(yè)成本為6萬元，營業(yè)利潤和年末未分配利潤為10萬元。*注：此處假定不考慮企業(yè)所得稅問題，營業(yè)利潤直接轉(zhuǎn)入未分配利潤，下同。但這一假定實際上并不成立。在實踐中，如欲考慮并抵消相關(guān)的所得稅，則必須知道每一筆內(nèi)部交易的賣方所適用的所得稅稅率。顯然，實踐中的困難性遠(yuǎn)非理論假設(shè)所能比擬。47482、集團內(nèi)部購入商品當(dāng)期全部未實現(xiàn)對外銷售而形成期末存貨時的抵銷分錄：全部未實現(xiàn)對外銷售

方法二借：營業(yè)成本

貸：存貨

方法二借：營業(yè)收入

貸：營業(yè)成本方法一借：營業(yè)收入（內(nèi)部銷售收入）

貸：營業(yè)成本（內(nèi)部銷售成本）存貨（未實現(xiàn)內(nèi)部銷售毛利）49

（例2）A公司是B公司的母公司。A公司將成本為800元的商品銷售給B公司，銷售收入為1000元。B公司當(dāng)期未將該商品售出，因而全部形成期末存貨。在合并工作底稿中抵銷分錄為：

借：營業(yè)收入1000貸：營業(yè)成本800存貨20050

【練1】A公司為B公司的母公司，A公司在2008年向B公司銷售產(chǎn)品乙，取得銷售收入2000萬元，該產(chǎn)品的銷售成本為1600萬元,該商品的銷售毛利率為20%，A公司購進的該商品2008年全部未實現(xiàn)對外銷售而形成期末存貨。在編制合并財務(wù)報表時，抵銷分錄如下：

51借：營業(yè)收入2000貸：營業(yè)成本1600存貨400借：營業(yè)收入2000貸：營業(yè)成本2000借：營業(yè)成本400貸：存貨40052【練2】內(nèi)部交易的存貨當(dāng)期全部未實現(xiàn)對外銷售的情形【資料】20×3年度派曼電子股份公司（簡稱P公司）向子公司順發(fā)電器股份公司（簡稱S公司）銷售商品，銷售收入為10萬元，銷售成本為8萬元，銷售毛利為2萬元（即該商品的銷售毛利率為20％）。S公司本期未能將該批存貨售出。相關(guān)信息如表4—6所示。5253【練2】內(nèi)部交易的存貨當(dāng)期全部未實現(xiàn)對外銷售的情形不難看出，對于企業(yè)集團外部的觀測者來說，該批存貨的賬面價值應(yīng)為8萬元，企業(yè)集團的營業(yè)收入、營業(yè)成本均為0。抵消分錄如下（抵消效果如表4—6中圓形陰影所示）：借：營業(yè)收入100000

貸：營業(yè)成本80000

存貨2000053上述抵消分錄也可以理解為下述兩個抵消分錄的合并。（1）對本期內(nèi)部交易的存貨，假定全部實現(xiàn)對外銷售，抵消營業(yè)收入和營業(yè)成本。借：營業(yè)收入100000

貸：營業(yè)成本100000（2）對尚未實現(xiàn)對外銷售的存貨，抵消其包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤。借：營業(yè)成本20000

貸：存貨2000054【練2】Continued5455

3、集團內(nèi)部購入商品，當(dāng)期部分外銷，部分形成期末存貨時，其抵銷分錄是上述抵銷分錄①②的綜合。未全部實現(xiàn)對外銷售

未銷售部分借：營業(yè)成本

貸：存貨

銷售部分借：營業(yè)收入

貸：營業(yè)成本借：營業(yè)收入（內(nèi)部銷售收入）

貸：營業(yè)成本（借貸方差額）存貨（未實現(xiàn)內(nèi)部銷售毛利）56（例3）A是B的母公司。A公司將成本為800元的商品銷售給B公司，銷售收入為1000元。B公司當(dāng)期將該商品的60％（600元）對外銷售，銷售收入為720元，另40％（400元）形成期末存貨，A公司銷售毛利率為20%。在合并工作底稿中抵銷分錄為：借：主營業(yè)務(wù)收入1000貸：主營業(yè)務(wù)成本920（600+400×80%）存貨80（400×20%）57【練】內(nèi)部交易的存貨僅有一部分實現(xiàn)對外銷售的情形

【資料】20×3年度派曼電子股份公司（簡稱P公司）向子公司順發(fā)電器股份公司（簡稱S公司）銷售兩批商品。第一批商品銷售收入為10萬元，銷售成本為6萬元，銷售毛利為4萬元（即該商品的銷售毛利率為40％）。第二批商品銷售收入為10萬元，銷售成本為8萬元，銷售毛利為2萬元（即該商品的銷售毛利率為20％）。S公司購入上述商品后，將上述第一批商品全部銷售給企業(yè)集團外的其他企業(yè)，銷售收入為16萬元，銷售成本為10萬元，銷售毛利為6萬元（即該商品的銷售毛利率為37.5％）。第二批商品未能售出。相關(guān)信息如表4—7所示。5758【練】內(nèi)部交易的存貨僅有一部分實現(xiàn)對外銷售的情形

5859【練】Continued（1）按照內(nèi)部交易的賣方（P公司）所記載的營業(yè)收入20萬元（第一批10萬元，第二批10萬元），借記“營業(yè)收入”項目，貸記“營業(yè)成本”項目。借：營業(yè)收入200000

貸：營業(yè)成本200000（2）對于期末結(jié)存的存貨，抵消其中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤。S公司的存貨中包含有未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤2萬元。借：營業(yè)成本20000

貸：存貨20000上述抵消處理的綜合效果如表4—7中圓形陰影所示。5960【練】Continued6061抵銷以前年度內(nèi)部存貨交易未實現(xiàn)損益對期初未分配利潤的影響借：營業(yè)收入[內(nèi)部交易銷售收入]

貸：營業(yè)成本B借：營業(yè)成本[A、B中未實現(xiàn)的部分]

存貨[期末存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益]抵銷當(dāng)年發(fā)生內(nèi)部存貨交易對收入、費用的影響借：未分配利潤——期初[以前年度內(nèi)部存貨交易未實現(xiàn)損益]

貸：營業(yè)成本A抵銷期末存貨價值中包含的未實現(xiàn)損益以存在內(nèi)部交易利潤為例4、以前年度期末存貨價值中包含的未實現(xiàn)損益的抵銷62【例】【資料】20×3年度派曼電子股份公司（簡稱P公司）向子公司順發(fā)電器股份公司（簡稱S公司）銷售商品，銷售收入為10萬元，銷售成本為8萬元，銷售毛利為2萬元（即該商品的銷售毛利率為20％）。S公司本期未能將該批存貨售出。要求：根據(jù)以下不同情況編制P公司20×4年在合并工作底稿中的抵消分錄。（1）假定該批存貨在20×4年全部銷售給企業(yè)集團外的其他企業(yè)，銷售收入為16萬元，銷售成本為10萬元，銷售毛利為6萬元。（2）假定該批存貨在20×4年仍然未能售出6263【例】（1）假定該批存貨在20×4年全部銷售給企業(yè)集團外的其他企業(yè)，銷售收入為16萬元，銷售成本為10萬元，銷售毛利為6萬元。借：未分配利潤——年初20000

貸：營業(yè)成本20000由于以前記載于未分配利潤的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益已經(jīng)全部實現(xiàn)，且此時賬簿中已經(jīng)沒有該項存貨（因此無法貸記“存貨”項目），所以，應(yīng)借記“未分配利潤——年初”項目，同時，調(diào)整營業(yè)成本，貸記“營業(yè)成本”項目（如表4—8所示）。6364【例】Continued6465【例】Continued（2）假定該批存貨在20×4年仍然未能售出，則抵消分錄只需要注銷P公司個別報表中記載的未分配利潤，同時抵消S公司的存貨中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤（如圖4—9所示）。借：未分配利潤——年初20000

貸：存貨200006566【例】Continued為了總結(jié)規(guī)律，不妨將分錄（2）改寫為兩步（效果如表4—10所示）：1）借：未分配利潤——年初20000

貸：營業(yè)成本200002）借：營業(yè)成本20000

貸：存貨2000066RenminUniversityofChina67例：上期內(nèi)部購進存貨1000元，毛利率20%，區(qū)分如下幾種情況編制本期的抵銷分錄。（1）本期全部實現(xiàn)對外銷售（2）本期全部未實現(xiàn)對外銷售（3）本期對外銷售80%68（1）期初內(nèi)部購進存貨1000元，毛利率20%，本期全部實現(xiàn)銷售借：期初未分配利潤200（內(nèi)部銷售方上期銷售利潤實際在本期才實現(xiàn)，因此應(yīng)沖減上期利潤）貸：營業(yè)成本200（上期銷售利潤到本期才實現(xiàn)，因此在本期反映利潤）（2）本期全部未實現(xiàn)銷售，則：借：期初未分配利潤200貸：存貨200（3）本期銷售800元，有200元未銷售，則：借：期初未分配利潤200貸：營業(yè)成本160

(800×20％）存貨40

(200×20％）

【練】

資料：A公司為B公司的母公司，A公司在2008年向B公司銷售產(chǎn)品乙，取得銷售收入2000萬元，該產(chǎn)品的銷售成本為1600萬元,該商品的銷售毛利率為20%，A公司購進的該商品2008年全部未實現(xiàn)對外銷售而形成期末存貨。根據(jù)如下幾種不同情況編制抵銷分錄。（1）假定在2009年內(nèi)，A公司將從B公司購進的商品2000萬元全部售出，售價為2500萬元。（2）假定在2009年內(nèi)，A公司將從B公司購進的商品2000萬元全部未售出，全部列示在個別資產(chǎn)負(fù)債表的存貨項目中。（3）假定在2009年內(nèi)，A公司將從B公司購進的商品2000萬元全部未售出，本期又從B公司購進商品1000萬元，毛利率20%，全部列示在個別資產(chǎn)負(fù)債表的存貨項目中。（1）借：未分配利潤——年初400貸：營業(yè)成本400（2）借：未分配利潤——年初400貸：營業(yè)成本400借：營業(yè)成本400貸：存貨400或：借：未分配利潤——年初400貸：存貨400

（3）

消除上期存貨對本期的影響：借：未分配利潤——年初400貸：存貨400抵消本期內(nèi)部銷售業(yè)務(wù)：借：營業(yè)收入1000貸：營業(yè)成本1000銷售本期期末存貨中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益：借：營業(yè)成本200貸：存貨20072借：存貨（跌價準(zhǔn)備）

［多計提的存貨跌價準(zhǔn)備金額］

貸：資產(chǎn)減值損失

［本期多確認(rèn)的存貨跌價損失］（二）內(nèi)部交易存貨已提跌價準(zhǔn)備的抵銷上期多計提的存貨跌價準(zhǔn)備的抵銷

借：存貨（跌價準(zhǔn)備）［前期存貨未實現(xiàn)對外銷售］營業(yè)成本［前期存貨已經(jīng)實現(xiàn)對外銷售］

貸：未分配利潤（期初）［前期多確認(rèn)的存貨跌價損失］

當(dāng)期多計提的存貨跌價準(zhǔn)備的抵銷

731、存貨在企業(yè)集團的層面未發(fā)生減值的情形73內(nèi)部交易的買方所計算的可變現(xiàn)凈值賣方的存貨成本其存貨成本（內(nèi)部交易賣方的售價）＜＜74【例】【資料】20×3年1月，派曼電子股份公司（簡稱P公司）向子公司順發(fā)電器股份公司（簡稱S公司）銷售商品，銷售收入為10萬元，銷售成本為8萬元，銷售毛利為2萬元（即該商品的銷售毛利率為20％）。S公司該年度未能將該批存貨售出。12月31日，該公司計算該批存貨的可變現(xiàn)凈值為8.4萬元，因此，計提存貨跌價準(zhǔn)備1.6萬元。合并工作底稿中的抵消分錄如下。（1）假定內(nèi)部交易的存貨全部實現(xiàn)對外銷售，抵消營業(yè)收入和營業(yè)成本。借：營業(yè)收入100000

貸：營業(yè)成本100000（2）抵消結(jié)存的內(nèi)部交易的存貨所包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤。借：營業(yè)成本20000

貸：存貨20000（3）抵消從企業(yè)集團的層面來看多計提的存貨跌價準(zhǔn)備。借：存貨——存貨跌價準(zhǔn)備16000

貸：資產(chǎn)減值損失160007475【例】Continued表中的存貨項目的調(diào)整情況可以形象地說上述抵消分錄的效果，分錄③抵消了存貨跌價準(zhǔn)備，把存貨的賬面價值從8.4萬元調(diào)整為10萬元，分錄②由進一步把存貨的賬面價值調(diào)整到8萬元，這也就是P公司當(dāng)初的成本。存貨只不過是在企業(yè)集團內(nèi)換了個地方，其賬面價值依然不變。同時，經(jīng)過抵消，P公司個別財務(wù)報表中所記載的營業(yè)利潤、未分配利潤等均歸于零，說明存貨在企業(yè)集團內(nèi)打轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)，對企業(yè)集團的業(yè)績并無貢獻。75762、存貨在企業(yè)集團的層面發(fā)生減值的情形76內(nèi)部交易的買方所計算的可變現(xiàn)凈值賣方的存貨成本＜77【例】【資料】20×3年1月，派曼電子股份公司（簡稱P公司）向子公司順發(fā)電器股份公司（簡稱S公司）銷售商品，銷售收入為10萬元，銷售成本為8萬元，銷售毛利為2萬元（即該商品的銷售毛利率為20％）。S公司該年度未能將該批存貨售出。12月31日，該公司計算該批存貨的可變現(xiàn)凈值為7萬元，因此，計提存貨跌價準(zhǔn)備3萬元。合并工作底稿中的抵消分錄如下。（1）假定內(nèi)部交易的存貨全部實現(xiàn)對外銷售，抵消營業(yè)收入和營業(yè)成本。借：營業(yè)收入100000

貸：營業(yè)成本100000（2）抵消結(jié)存的內(nèi)部交易的存貨所包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤。借：營業(yè)成本20000

貸：存貨——未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤20000（3）抵消因存貨中包含未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤而多計提的存貨跌價準(zhǔn)備。借：存貨——存貨跌價準(zhǔn)備20000

貸：資產(chǎn)減值損失——存貨跌價損失200007778【例】Continued可以看出，S公司記載的資產(chǎn)減值損失1萬元被合并報表認(rèn)可，相應(yīng)地，子公司個別財務(wù)報表中所記載的存貨項目的賬面價值（7萬元）得以保留?？梢?，上述抵消最終把存貨的賬面價值調(diào)整到了以企業(yè)集團外的視角來觀測所應(yīng)記載的金額。經(jīng)過抵消，合并財務(wù)報表中的未分配利潤調(diào)整為－1萬元。也就是說，存貨搬來搬去，不但未能通過對外銷售而賺取利潤，反而產(chǎn)生減值損失1萬元。7879【例】【資料】20×1年度北方制造股份公司向子公司南方商貿(mào)股份公司銷售商品3000萬元，其銷售成本為2400萬元，銷售毛利為600萬元。南方商貿(mào)股份公司購進該批價值為3000萬元的商品后，當(dāng)年共計對外售出40％，其余60%形成期末存貨。20×1年年底，該公司確定該批結(jié)存的存貨的可變現(xiàn)凈值為1600萬元，因其賬面價值為1800萬元（3000×60%），故計提存貨跌價準(zhǔn)備200萬元。北方制造股份公司在編制20×1年合并財務(wù)報表時的抵消分錄如下。（1）對于本期內(nèi)部銷售的存貨，假定全部實現(xiàn)對外銷售，抵消營業(yè)收入和營業(yè)成本。借：營業(yè)收入30000000

貸：營業(yè)成本300000007980【例】Continued（2）對于尚未實現(xiàn)對外銷售的存貨，抵消其中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤。南方商貿(mào)股份公司期末結(jié)存的賬面價值為1800萬元的存貨中包含有未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤360萬元（1800×20％）。借：營業(yè)成本3600000

貸：存貨3600000（3）抵消從企業(yè)集團的層面來看多計提的存貨跌價準(zhǔn)備。該批存貨的可變現(xiàn)凈值為1600萬元，高于內(nèi)部交易的賣方的成本1440萬元（2400×60％）。所以，從企業(yè)集團的層面來看，該批存貨并未減值，因此，原已計提的減值應(yīng)全部抵消。借：存貨——存貨跌價準(zhǔn)備2000000

貸：資產(chǎn)減值損失——存貨跌價損失20000008081連續(xù)編制合并報表時存貨跌價準(zhǔn)備的合并處理【例1】20×3年1月，派曼電子股份公司（簡稱P公司）向子公司順發(fā)電器股份公司（簡稱S公司）銷售商品，銷售收入為10萬元，銷售成本為8萬元，銷售毛利為2萬元（銷售毛利率為20％）。S公司該年度未能將該批存貨售出。12月31日，該批存貨的可變現(xiàn)凈值為8.4萬元，因此，計提存貨跌價準(zhǔn)備1.6萬元。要求：區(qū)分不同情況編制20×4的抵銷分錄。情形1：假定S公司20×4年將該批存貨全部銷售給企業(yè)集團外的其他企業(yè)情形2：假定S公司的該批存貨20×4年未能實現(xiàn)對外銷售81RenminUniversityofChina82【例】Continued情形1：假定S公司20×4年將該批存貨全部銷售給企業(yè)集團外的其他企業(yè)假定S公司該批存貨的銷售收入為16萬元。則其銷售成本為8.4萬元，營業(yè)利潤為7.6萬元。則P公司20×4年在合并工作底稿中的抵消分錄如下。（1）延續(xù)以前期間的抵消處理，抵消存貨中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤對期初未分配利潤的影響。借：未分配利潤——年初20000

貸：營業(yè)成本20000（2）延續(xù)以前期間的抵消處理，抵消以前期間計提的存貨跌價準(zhǔn)備對期初未分配利潤的影響。延續(xù)以往的記錄時，原本應(yīng)借記“存貨——存貨跌價準(zhǔn)備”項目，貸記“未分配利潤——年初”項目，但由于此時賬簿中已經(jīng)沒有該項存貨（因此無法借記“存貨”項目），所以，應(yīng)借記“營業(yè)成本”項目，同時，調(diào)整營業(yè)成本，貸記“未分配利潤——年初”項目（如表4—10所示）。借：營業(yè)成本16000

貸：未分配利潤——年初160008283【例】Continued經(jīng)過抵消處理（如表4—13所示），從企業(yè)集團的層面來看，營業(yè)收入為16萬元，營業(yè)成本為8萬元，營業(yè)利潤、期末未分配利潤為8萬元。8384【例】Continued情形2：假定S公司的該批存貨20×4年未能實現(xiàn)對外銷售假定存貨的可變現(xiàn)凈值沒有變化。則P公司20×4年在合并工作底稿中的抵消分錄如下。（1）延續(xù)以前期間的抵消處理，抵消存貨中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤對期初未分配利潤的影響。借：未分配利潤——年初20000

貸：存貨20000（2）延續(xù)以前期間的抵消處理，抵消以前期間計提的存貨跌價準(zhǔn)備對期初未分配利潤的影響。借：存貨16000

貸：未分配利潤——年初160008485【例】Continued經(jīng)過抵消處理（如表4—14所示），從企業(yè)集團的層面來看，該批存貨的賬面價值仍為8萬元，營業(yè)利潤、期末未分配利潤仍歸于零。8586【練】20×7年度北方制造股份公司向子公司南方商貿(mào)股份公司銷售商品3000萬元，其銷售成本為2400萬元，銷售毛利為600萬元。南方商貿(mào)股份公司當(dāng)年共計對外售出40％，其余60%形成期末存貨。20×7年年底，該公司確定該批結(jié)存的存貨的可變現(xiàn)凈值為1600萬元，因其賬面價值為1800萬元（3000×60%），故計提存貨跌價準(zhǔn)備200萬元。20×8年度，南方商貿(mào)股份公司20×7年內(nèi)部交易結(jié)存的60%存貨仍未售出。本年度北方制造股份公司又向南方商貿(mào)股份公司銷售商品2000萬元，其銷售成本為1400萬元，銷售毛利為600萬元（銷售毛利率為30％）。南方商貿(mào)股份公司購進該批存貨后，未能售出，年末可變現(xiàn)凈值為1700萬元，因此，計提存貨跌價準(zhǔn)備300萬元。86RenminUniversityofChina連續(xù)編制合并報表時存貨跌價準(zhǔn)備的合并處理87【例】北方制造股份公司在20×8年合并工作底稿中的抵消處理如下。（1）延續(xù)以前年度的抵消處理，抵消期初存貨中的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤。借：未分配利潤——年初3600000

貸：存貨3600000（2）延續(xù)以前年度對存貨跌價準(zhǔn)備的抵消處理。由于該批存貨未實現(xiàn)對外銷售，因此借：存貨2000000

貸：未分配利潤——年初2000000此后的抵消處理便可比照首次編制合并報表的程序進行處理。8788【例】Continued（3）對于本期內(nèi)部交易的存貨，假定全部實現(xiàn)對外銷售，抵消營業(yè)收入和營業(yè)成本。借：營業(yè)收入20000000

貸：營業(yè)成本20000000（4）對于期末結(jié)存的尚未實現(xiàn)對集團外銷售的存貨，抵消其中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤。其中，上年結(jié)轉(zhuǎn)過來的內(nèi)部交易的存貨中包含有未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤3600000元，本年新增的內(nèi)部交易的存貨中包含有未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤6000000元，合計為9600000元。借：營業(yè)成本9600000

貸：存貨9600000（5）抵消從企業(yè)集團的層面來看多計提的存貨跌價準(zhǔn)備。由于從企業(yè)集團的層面來看本期新增的內(nèi)部交易的存貨沒有發(fā)生減值（可變現(xiàn)凈值1700萬元，成本為1400萬元），因此，本期計提的存貨跌價準(zhǔn)備應(yīng)予抵消。借：資產(chǎn)減值損失——存貨跌價損失3000000貸：存貨——存貨跌價準(zhǔn)備30000008889

練，某母公司本期向子公司銷售商品10000元,其銷售成本為8000元,子公司購進的這批商品全部未實現(xiàn)對外銷售而形成期末存貨。（1）第一年，子公司期末對存貨進行檢查時,發(fā)現(xiàn)該存貨已部分陳舊,其可變現(xiàn)凈值降至9200元。為此，子公司期末對該存貨計提存貨跌價準(zhǔn)備800元。（2）第二年，子公司上期從母公司購入的存貨本期全部售出，銷售價格為13000元。（3）第二年，子公司又從母公司購進存貨15000元,母公司銷售該商品的成本為12000元。本期從母公司購進的存貨已銷售40%,銷售價格為7500元,另外60%形成期末存貨(其取得成本為9000元)。本期期末該內(nèi)部購進存貨的可變現(xiàn)凈值為8000元。90

第一年，合并報表抵銷分錄:(1)借:營業(yè)收入10000貸:營業(yè)成本8000存貨2000(2)借:存貨跌價準(zhǔn)備800貸:管理費用800

91第二年連續(xù)編制合并報表抵銷分錄:(1)借:存貨跌價準(zhǔn)備800貸:期初未分配利潤800

92(2)借:期初未分配利潤2000貸:營業(yè)成本2000(3)借:營業(yè)收入(1500040%)6000貸:營業(yè)成本6000(4)借:營業(yè)收入(1500060%)9000貸:營業(yè)成本(1200060%)7200存貨1800(5)借:存貨跌價準(zhǔn)備200貸:管理費用200

93借：遞延所得稅資產(chǎn)［抵銷的內(nèi)部存貨交易未實現(xiàn)利潤×所得稅率］借或貸：所得稅費用

［本期應(yīng)調(diào)整遞延所得稅］貸：未分配利潤——期初［前期已調(diào)整遞延所得稅］

確認(rèn)合并報表中內(nèi)部交易存貨的暫時性差異對未來的納稅影響（三）遞延所得稅的調(diào)整947.3.2

內(nèi)部固定資產(chǎn)交易固定資產(chǎn)價值中包含的未實現(xiàn)損益及其對折舊的影響的抵銷遞延所得稅的調(diào)整內(nèi)部交易固定資產(chǎn)計提減值準(zhǔn)備的抵銷內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)在報廢清理時的抵銷95（一）固定資產(chǎn)價值中包含的

未實現(xiàn)損益及其對折舊影響的抵銷內(nèi)部固定資產(chǎn)交易類型固定資產(chǎn)——庫存商品（極少發(fā)生）產(chǎn)品——固定資產(chǎn)固定資產(chǎn)——固定資產(chǎn)96抵銷固定資產(chǎn)價值中包含的未實現(xiàn)損益抵銷當(dāng)年按未實現(xiàn)利潤計提的折舊費交易當(dāng)年（一）固定資產(chǎn)價值中包含的未實現(xiàn)損益及其對折舊影響的抵銷交易以后年度97（1）銷售方清理固定資產(chǎn)時借：固定資產(chǎn)清理累計折舊貸：固定資產(chǎn)（2）銷售方確認(rèn)轉(zhuǎn)讓收益時：借：銀行存款貸：固定資產(chǎn)清理（3）結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)清理凈收益時：借：固定資產(chǎn)清理貸：營業(yè)外收入（為實現(xiàn)收入）（4）購買方確認(rèn)購入資產(chǎn)時：借：固定資產(chǎn)貸：銀行存款（1）未實現(xiàn)內(nèi)部收益抵銷：借：營業(yè)外收入貸：固定資產(chǎn)——原值將內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤，與固定資產(chǎn)凈值的增加金額相抵銷。注意：此種類型固定資產(chǎn)交易，一般不經(jīng)常發(fā)生，根據(jù)重要性原則，編制合并會計報表時，一般不進行抵銷處理固——固業(yè)務(wù)處理固——固抵銷處理98

（例）A和B是同一母公司的子公司。A將其賬面價值為4000元的固定資產(chǎn)以5000元的價格變賣給B作為固定資產(chǎn)使用。B以5000元作為該購入固定資產(chǎn)原價入賬。在合并底稿中抵銷分錄為：借：營業(yè)外收入1000貸：固定資產(chǎn)原值100099（1）銷售方確認(rèn)收入時借：銀行存款貸：營業(yè)收入（2）銷售方結(jié)轉(zhuǎn)成本時：借：營業(yè)成本貸：庫存商品（3）購買方確認(rèn)購入資產(chǎn)時：借：固定資產(chǎn)貸：銀行存款（1）未實現(xiàn)內(nèi)部收益抵銷：借：營業(yè)收入貸：營業(yè)成本固定資產(chǎn)——原值將內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤，與固定資產(chǎn)凈值的增加金額相抵銷。商品——固業(yè)務(wù)處理商品——固抵銷處理

2、集團內(nèi)部購入商品作為固定資產(chǎn)使用時的抵銷分錄100

（例）A公司和B公司是同一母公司的子公司。A公司將成本為7000元的產(chǎn)品銷售給B公司作為固定資產(chǎn)使用，A公司銷售收入為10000元。B公司以10000元作為該購入固定資產(chǎn)原價入賬。在合并工作底稿中抵銷分錄為：借：營業(yè)收入10000貸：營業(yè)成本7000固定資產(chǎn)原值3000101借：固定資產(chǎn)——累計折舊（本期多計提折舊）貸：管理費用等（注：少提折舊，作相反的抵銷分錄）

3、固定資產(chǎn)未實現(xiàn)收益對折舊影響的抵銷分錄102

（例）A公司和B公司是同一母公司的子公司。某年年前，A公司將成本為7000元的產(chǎn)品銷售給B公司管理部門作為固定資產(chǎn)使用，A公司銷售收入為10000元。B公司以10000元作為該購入固定資產(chǎn)原價入賬。該固定資產(chǎn)使用期限為5年，B公司每年計提折舊2000元（無殘值和清理費用）。其每年多計提的折舊費用600元在合并工作底稿中抵銷分錄為：

借：累計折舊600貸：管理費用600[（1萬—7000）÷5]

103抵銷固定資產(chǎn)價值中包含的未實現(xiàn)損益及其產(chǎn)生過程借：固定資產(chǎn)——累計折舊[當(dāng)年多提折舊]

貸：管理費用等抵銷當(dāng)年按未實現(xiàn)利潤計提的折舊費借：營業(yè)收入[內(nèi)部交易銷售收入]

貸：營業(yè)成本[內(nèi)部交易銷售成本]

固定資產(chǎn)——原價[內(nèi)部交易未實現(xiàn)利潤]交易當(dāng)年（一）固定資產(chǎn)價值中包含的未實現(xiàn)損益及其對折舊影響的抵銷104抵銷固定資產(chǎn)價值中包含的未實現(xiàn)損益及其對期初未分配利潤的影響借：固定資產(chǎn)——累計折舊[當(dāng)年多提折舊]

貸：管理費用等抵銷當(dāng)年按未實現(xiàn)利潤計提的折舊費借：未分配利潤——期初貸：固定資產(chǎn)——原價[內(nèi)部交易未實現(xiàn)利潤]

4、交易以后各年抵銷以前年度累計按未實現(xiàn)利潤計提的折舊費借：固定資產(chǎn)——累計折舊[以前年度累計多提折舊]

貸：未分配利潤——期初（一）固定資產(chǎn)價值中包含的未實現(xiàn)損益及其對折舊的影響的抵銷105【資料】20×7年1月1日，范蠡實業(yè)股份公司將其自用的一臺設(shè)備銷售給西施服裝股份公司，銷售價格為600萬元，該固定資產(chǎn)賬面原價800萬元，已計提折舊320萬元，未計提減值準(zhǔn)備。西施服裝股份公司將該設(shè)備作為固定資產(chǎn)使用，按照600萬元入賬。假設(shè)西施服裝股份公司對該固定資產(chǎn)按4年的使用壽命采用年限平均法計提折舊，預(yù)計凈殘值為0。為簡化抵消處理，假定西施服裝股份公司對該內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)在20×7年度按照12個月計提折舊。105106【例】（1）與該固定資產(chǎn)相關(guān)的銷售收入、銷售成本以及原價中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的抵消，應(yīng)作抵消分錄。借：營業(yè)外收入1200000

貸：固定資產(chǎn)——原價1200000（2）該固定資產(chǎn)當(dāng)期多計提折舊額的抵消。該固定資產(chǎn)折舊年限為4年，原價為600萬元，預(yù)計凈殘值為0萬元，當(dāng)年計提的折舊額為150萬元，而按照抵消其原價中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益后的原價計提的折舊額為120萬元，當(dāng)期多計提的折舊額為30萬元。應(yīng)作抵消。借：固定資產(chǎn)——累計折舊300000

貸：管理費用300000106107【例】【資料】沿用上例。在編制20×8年合并財務(wù)報表時，針對該內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)應(yīng)作合并抵消分錄如下。（1）延續(xù)抵消該內(nèi)部交易的固定資產(chǎn)原價中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益。借：未分配利潤——年初1200000

貸：固定資產(chǎn)——原價1200000（2）為保持合并報表的連續(xù)性，抵消以前各期累計多計提的折舊。借：固定資產(chǎn)——累計折舊300000

貸：未分配利潤——年初300000（3）抵消本期多計提的折舊。借：固定資產(chǎn)——累計折舊300000

貸：管理費用300000107108【例】【例】仍以上例的資料。在編制20×9年合并財務(wù)報表時，針對該內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)應(yīng)作合并抵消分錄如下。（1）延續(xù)抵消該內(nèi)部交易的固定資產(chǎn)原價中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益。借：未分配利潤——年初1200000

貸：固定資產(chǎn)——原價1200000（2）為保持合并報表的連續(xù)性，抵消以前因未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤而累計多計提的折舊。借：固定資產(chǎn)——累計折舊600000

貸：未分配利潤——年初600000（3）抵消本期多計提折舊金額。借：固定資產(chǎn)——累計折舊300000

貸：管理費用300000108109練,母公司于2000年12月將其生產(chǎn)的一臺設(shè)備以600000元的價格出售給其子公司,該臺設(shè)備的成本為500000元,若該設(shè)備預(yù)計使用年限為5年,期滿無殘值,子公司用直線法計提折舊.2000年:借:營業(yè)收入600000貸:營業(yè)成本500000固定資產(chǎn)原價100000

1102001年:借:年初未分配利潤100000貸:固定資產(chǎn)原價100000借:累計折舊20000貸:管理費用20000

1112002年:借:年初未分配利潤100000貸:固定資產(chǎn)原價100000借:累計折舊20000貸:年初未分配利潤20000借:累計折舊20000貸:管理費用20000

以后年度分錄相同,第二筆數(shù)字不同.

112借：遞延所得稅資產(chǎn)［抵銷的內(nèi)部交易固定資產(chǎn)的未實現(xiàn)利潤×所得稅率］借或貸：所得稅費用

［本期應(yīng)調(diào)整遞延所得稅］貸：未分配利潤——期初［前期已調(diào)整遞延所得稅］

注意：內(nèi)部交易的固定資產(chǎn)不僅在交易當(dāng)年而且在以后各使用期間，都可能會涉及到遞延所得稅的相關(guān)調(diào)整；而且，固定資產(chǎn)的折舊因素也會對遞延所得稅的調(diào)整產(chǎn)生影響。（二）遞延所得稅的調(diào)整113借：固定資產(chǎn)［多計提的內(nèi)部交易固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備］貸：資產(chǎn)減值損失［本期多確認(rèn)的內(nèi)部交易固定資產(chǎn)減值損失］

未分配利潤——期初［前期多確認(rèn)的固定資產(chǎn)減值損失］

（三）內(nèi)部交易固定資產(chǎn)計提減值準(zhǔn)備的抵銷1141、正常報廢清理2、延后報廢清理3、提前報廢清理（四）內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)在報廢清理時的抵銷1151、正常報廢借：未分配利潤——年初

貸：固定資產(chǎn)——原價

借：固定資產(chǎn)——累計折舊（以前期間累計多計提折舊）

貸：未分配利潤——年初借：固定資產(chǎn)——累計折舊（當(dāng)期多計提折舊）

貸：管理費用借：未分配利潤——年初

貸：管理費用（當(dāng)期多計提折舊）116【資料】20×7年1月1日，范蠡實業(yè)股份公司將其自用的一臺設(shè)備銷售給西施服裝股份公司，銷售價格為600萬元，該固定資產(chǎn)賬面原價800萬元，已計提折舊320萬元，未計提減值準(zhǔn)備。西施服裝股份公司將該設(shè)備作為固定資產(chǎn)使用，按照600萬元入賬。假設(shè)西施服裝股份公司對該固定資產(chǎn)按4年的使用壽命采用年限平均法計提折舊，預(yù)計凈殘值為0。為簡化抵消處理，假定西施服裝股份公司對該內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)在20×7年度按照12個月計提折舊。116117【例】【例】若2×10年12月31日，A公司對固定資產(chǎn)進行清理，未產(chǎn)生處置收益，則在編制2×10年合并財務(wù)報表時，應(yīng)沖銷本期計提的折舊，作抵消處理如下。借：未分配利潤——年初300000

貸：管理費用300000本例中的上述處理可視為以下三步分錄的合成：（1）延續(xù)抵消該內(nèi)部交易形成固定資產(chǎn)原價中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益。借：未分配利潤——年初1200000

貸：固定資產(chǎn)——原價1200000（2）為保持合并報表的連續(xù)性，抵消以前因未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤而累計多計提的折舊。借：固定資產(chǎn)——累計折舊900000

貸：未分配利潤——年初900000（3）抵消本期多計提折舊金額。借：固定資產(chǎn)——累計折舊300000

貸：管理費用300000注意，上述三步分錄是虛構(gòu)的，對固定資產(chǎn)這個報表項目的調(diào)整額合計為零。1171182、延后報廢——可以不做抵銷處理

報廢當(dāng)年：

借：未分配利潤——年初

貸：固定資產(chǎn)——原價

借：固定資產(chǎn)——累計折舊

貸：未分配利潤——年初

借：固定資產(chǎn)——累計折舊

貸：管理費用

報廢后繼續(xù)使用：借：未分配利潤——年初

貸：固定資產(chǎn)——原價

借：固定資產(chǎn)——累計折舊

貸：未分配利潤——年初

119（2）在固定資產(chǎn)提足折舊之后的某一期間進行清理【例】仍沿用前例的資料，2×10年12月31日，A公司未對固定資產(chǎn)進行清理，則在編制合并財務(wù)報表時，應(yīng)作抵消處理如下。（1）延續(xù)抵消該內(nèi)部交易的固定資產(chǎn)原價中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益。借：未分配利潤——年初1200000

貸：固定資產(chǎn)——原價120