高級會計師 案例分析第十章　金融工具會計

第十章金融工具會計第01講本章內(nèi)容簡要回顧（一）

【本章思維導圖】

【考點一】金融資產(chǎn)的分類

★企業(yè)除非在某金融資產(chǎn)初始確認時，就將其直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益或其他綜合收益的金融資產(chǎn)，否則，根據(jù)管理該金融資產(chǎn)的業(yè)務模式和金融資產(chǎn)的合同現(xiàn)金流量特征，將金融資產(chǎn)劃分為以下三類：（1）以攤余成本計量的金融資產(chǎn)；（2）以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)；（3）以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)。

債權，先進行合同現(xiàn)金流量特征測試，再進行業(yè)務模式測試，然后考慮是否運用公允價值選擇權；股權，均未通過合同現(xiàn)金流量特征測試，看是否為交易性，如為非交易性權益工具，問是否指定。

【提示】企業(yè)初始確認某金融資產(chǎn)時對其進行分類后，按照金融工具會計準則的規(guī)定，重分類是允許的，但須符合嚴格的條件。金融資產(chǎn)的重分類，主要是因為企業(yè)改變其管理金融資產(chǎn)的業(yè)務模式所導致的重分類。

★與金融資產(chǎn)重分類不同，金融負債不允許在初始確認后進行重分類。

【考點二】金融資產(chǎn)和金融負債的計量

★企業(yè)初始確認金融資產(chǎn)或金融負債時，按照公允價值計量。對于以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)或金融負債，相關交易費用直接計入當期損益；對于其他類別的金融資產(chǎn)或金融負債，相關交易費用計入初始確認金額。后續(xù)計量金融資產(chǎn)初始確認后，應當按不同類別分別以攤余成本、以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益或以公允價值計量且其變動計入當期損益進行后續(xù)計量。金融負債在初始確認后，也應當按不同類別，分別以攤余成本、以公允價值計量且其變動計入當期損益或其他適當方法進行后續(xù)計量。金融資產(chǎn)或金融負債被指定為被套期項目的，應當根據(jù)套期會計準則規(guī)定進行后續(xù)計量。初始取得持有期間到期（或出售）第一類以攤余成本計量的金融資產(chǎn)（債權）第二類以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)（債權）以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)（股權）第三類以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)（債權＋股權）

【考點三】金融資產(chǎn)減值（一）金融資產(chǎn)減值的范圍減值1以攤余成本計量的金融資產(chǎn)是2以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)（債權）是以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)（股權）否3以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)否

（二）在預期信用損失法下，損失準備的計提不以減值的實際發(fā)生為前提，而是以未來可能的違約事件造成的損失的期望值來計量當前（資產(chǎn)負債表日）應當確認的損失準備。預期信用損失，是指以發(fā)生違約的風險為權重的金融工具信用損失的加權平均值。

（三）金融資產(chǎn)減值損失的確認方法，包括：特定方法——針對購買或源生的已發(fā)生信用減值的金融資產(chǎn)；簡化方法——針對應收款項、合同資產(chǎn)和租賃應收款；一般方法——針對除上述兩種情形之外的金融資產(chǎn)。

【考點四】金融負債與權益工具的區(qū)分（一）金融負債和權益工具區(qū)分的

總體要求定義金融負債金融負債，是指企業(yè)符合下列條件之一的負債：（1）向其他方交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的合同義務；（2）在潛在不利條件下，與其他方交換金融資產(chǎn)或金融負債的合同義務；（3）將來須用或可用企業(yè)自身權益工具進行結算的非衍生工具合同，且企業(yè)根據(jù)該合同將交付可變數(shù)量的自身權益工具；（4）將來須用或可用企業(yè)自身權益工具進行結算的衍生工具合同，但以固定數(shù)量的自身權益工具交換固定金額的現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的衍生工具合同除外。權益工具權益工具，同時滿足下列條件的，發(fā)行方應當將發(fā)行的金融工具分類為權益工具：（1）該金融工具不包括交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)給其他方，或在潛在不利條件下與其他方交換金融資產(chǎn)或金融負債的合同義務；（2）將來須用或可用企業(yè)自身權益工具結算該金融工具的，如該金融工具為非衍生工具，不包括交付可變數(shù)量的自身權益工具進行結算的合同義務；如為衍生工具，企業(yè)只能通過以固定數(shù)量的自身權益工具交換固定金額的現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)結算該金融工具。（二）或有結算條款對于附有或有結算條款的金融工具，發(fā)行方不能無條件地避免交付現(xiàn)金、其他金融資產(chǎn)或以其他導致該工具成為金融負債的方式進行結算的，應當分類為金融負債。但是，滿足下列條件之一的，發(fā)行方應當將其分類為權益工具：（1）要求以現(xiàn)金、其他金融資產(chǎn)或以其他導致該工具成為金融負債的方式進行結算的或有結算條款幾乎不具有可能性；（2）只有在發(fā)行方清算時，才需以現(xiàn)金、其他金融資產(chǎn)或以其他導致該工具成為金融負債的方式進行結算；（3）特殊金融工具中分類為權益工具的可回售工具。（三）合并報表中區(qū)分原則的運用在合并財務報表中對金融工具進行分類時，如果集團作為一個整體由于該工具而承擔交付現(xiàn)金、其他金融資產(chǎn)或以其他導致該工具成為金融負債的方式進行結算的義務，則該工具應當分類為金融負債。企業(yè)發(fā)行的可回售工具或僅在清算時才有義務按比例交付凈資產(chǎn)的工具，如果滿足企業(yè)會計準則要求在財務報表中分類為權益工具的，在其母公司的合并財務報表中對應的少數(shù)股東權益部分，應當分類為金融負債。（四）永續(xù)債永續(xù)債發(fā)行方在確定永續(xù)債（或其他類似工具）的會計分類是權益工具還是金融負債時，應當根據(jù)《企業(yè)會計準則第37號——金融工具列報》規(guī)定，同時考慮下列因素：①到期日；②清償順序；③利率跳升和間接義務。（五）復合金融工具企業(yè)發(fā)行的非衍生金融工具同時包含金融負債成分和權益工具成分的，應于初始計量時先確定金融負債成分的公允價值（包括其中可能包含的非權益性嵌入衍生工具的公允價值），再從復合金融工具公允價值中扣除負債成分的公允價值，作為權益工具成分的價值。發(fā)行可轉換公司債券發(fā)生的交易費用，應當在負債成分和權益成分之間按照各自的相對公允價值進行分攤。（六）發(fā)行金融工具的重分類（1）發(fā)行方原分類為權益工具的金融工具，自不再被分類為權益工具之日起，發(fā)行方應當將其重分類為金融負債，以重分類日該工具的公允價值計量，重分類日權益工具的賬面價值和金融負債的公允價值之間的差額確認為權益；（2）發(fā)行方原分類為金融負債的金融工具，自不再被分類為金融負債之日起，發(fā)行方應當將其重分類為權益工具，以重分類日金融負債的賬面價值計量。

第02講本章內(nèi)容簡要回顧（二）

【考點五】金融資產(chǎn)轉移的確認符合終止確認條件1企業(yè)已將金融資產(chǎn)所有權上幾乎所有的風險和報酬轉移給轉入方的，應當終止確認該金融資產(chǎn)。2企業(yè)既沒有轉移也沒有保留金融資產(chǎn)所有權上幾乎所有的風險和報酬，但放棄了對該金融資產(chǎn)的控制。符合終止確認情形已將所有風險報酬轉移1.企業(yè)無條件出售金融資產(chǎn)。2.企業(yè)出售金融資產(chǎn)，同時約定按回購日該金融資產(chǎn)的公允價值回購，或者企業(yè)在金融資產(chǎn)轉移以后只保留了優(yōu)先按照回購日公允價值回購該金融資產(chǎn)的權利。3.企業(yè)將金融資產(chǎn)出售，同時與買入方簽訂看跌或看漲期權合約，且該看跌或看漲期權為深度價外期權（即到期日之前不大可能變?yōu)閮r內(nèi)期權）。不符合終止確認的條件1金融資產(chǎn)轉移后，企業(yè)（轉出方）仍保留了該金融資產(chǎn)所有權上幾乎所有的風險和報酬的，不應當終止確認該金融資產(chǎn)。2企業(yè)既沒有轉移也沒有保留金融資產(chǎn)所有權上幾乎所有的風險和報酬，但未放棄對該金融資產(chǎn)控制。不符合終止確認的情形未將所有風險和報酬轉移1.企業(yè)出售金融資產(chǎn)并與轉入方簽訂回購協(xié)議，協(xié)議規(guī)定企業(yè)將按照固定價格或是按照原售價加上合理的資金成本向轉入方回購原被轉移金融資產(chǎn)，或者與售出的金融資產(chǎn)相同或?qū)嵸|(zhì)上相同的金融資產(chǎn)。2.企業(yè)融出證券或進行證券出借。3.企業(yè)出售金融資產(chǎn)并附有將市場風險敞口轉回給企業(yè)的總回報互換。4.企業(yè)出售短期應收款項或信貸資產(chǎn)，并且全額補償轉入方可能因被轉移金融資產(chǎn)發(fā)生的信用損失。5.企業(yè)出售金融資產(chǎn)，同時與轉入方簽訂看跌或看漲期權合約，且該看跌期權或看漲期權為一項價內(nèi)期權。6.采用附追索權方式出售金融資產(chǎn)。

【考點六】金融資產(chǎn)轉移的計量符合終止確認條件時的計量整體轉移整體轉移損益＝因轉移收到的對價＋原直接計入其他綜合收益的公允價值變動累計利得（其他債權投資）－所轉移金融資產(chǎn)的賬面價值因轉移收到的對價＝因轉移交易收到的價款＋新獲得金融資產(chǎn)的公允價值＋因轉移獲得服務資產(chǎn)的價值－新承擔金融負債的公允價值－因轉移承擔的服務負債的公允價值部分轉移應當將所轉移金融資產(chǎn)整體的賬面價值，在終止確認部分和未終止確認部分（所保留的服務資產(chǎn)視同未終止確認金融資產(chǎn)的一部分）之間，按照各自的相對公允價值進行分攤，并計算損益不符合終止確認時計量①轉移時處理企業(yè)仍保留與所轉移金融資產(chǎn)所有權上幾乎所有的風險和報酬的，應當繼續(xù)確認所轉移金融資產(chǎn)整體，并將收到的對價確認為一項金融負債。該金融資產(chǎn)與確認的相關金融負債不得相互抵銷。②后續(xù)計量時企業(yè)應當繼續(xù)確認該金融資產(chǎn)產(chǎn)生的收入和該金融負債產(chǎn)生的費用。所轉移的金融資產(chǎn)以攤余成本計量的，確認的相關負債不得指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融負債?！锿ㄟ^對所轉移金融資產(chǎn)提供財務擔保方式繼續(xù)涉入的，在轉移日，按照金融資產(chǎn)的賬面價值和財務擔保金額兩者之中的較低者，確認繼續(xù)涉入形成的資產(chǎn)；同時按照財務擔保金額（企業(yè)所收到的對價中將被要求償還的最高金額）和財務擔保合同的公允價值（提供擔保的取費）之和確認繼續(xù)涉入形成的負債。

【考點七】套期保值的作用、原則和方式套期保值主要作用1.有效規(guī)避風險；

2.參與資源配置；

3.實現(xiàn)成本戰(zhàn)略；

4.提升核心競爭力。原則1種類相同或相關原則2數(shù)量相等或相當原則3交易方向相反原則4月份相同或相近原則方式買入套期保值為了回避價格上漲的風險賣出套期保值為了回避價格下跌的風險

【考點八】套期保值的分類及其判斷公允價值套期是指對已確認資產(chǎn)或負債、尚未確認的確定承諾，或該資產(chǎn)或負債、尚未確認的確定承諾中可辨認部分的公允價值變動風險敞口進行的套期?，F(xiàn)金流量套期是指對現(xiàn)金流量變動風險敞口進行的套期。該類現(xiàn)金流量變動源于與已確認資產(chǎn)或負債、極可能發(fā)生的預期交易，或與上述項目組成部分有關的特定風險，且將影響企業(yè)的損益。境外經(jīng)營凈投資套期是指對境外經(jīng)營凈投資外匯風險敞口進行的套期。境外經(jīng)營凈投資，是指企業(yè)在境外經(jīng)營凈資產(chǎn)中的權益份額。

【考點九】公允價值套期的確認和計量滿足運用套期會計方法條件的公允價值套期應按下列規(guī)定處理：①套期工具產(chǎn)生的利得或損失一般應當計入當期損益。如果套期工具是對選擇以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的非交易性權益工具投資（或其組成部分）進行套期的，套期工具產(chǎn)生的利得或損失應當計入其他綜合收益。②被套期項目因被套期風險敞口形成的利得或損失應當計入當期損益，同時調(diào)整未以公允價值計量的已確認被套期項目的賬面價值。如果被套期項目為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)（或其組成部分）的，其賬面價值已經(jīng)按公允價值計量，不需要調(diào)整?！咎崾尽勘惶灼陧椖繛樯形创_認的確定承諾（或其組成部分）的，其在套期關系指定后因被套期風險引起的公允價值累計變動額應當確認為一項資產(chǎn)或負債，相關的利得或損失應當計入各相關期間損益。當履行確定承諾而取得資產(chǎn)或承擔負債時，應當調(diào)整該資產(chǎn)或負債的初始確認金額，以包括已確認的被套期項目的公允價值累計變動額。

【考點十】現(xiàn)金流量套期的確認和計量套期工具所產(chǎn)生的利得或損失的處理對于滿足運用套期會計方法條件的現(xiàn)金流量套期，企業(yè)應當區(qū)分套期工具所產(chǎn)生的利得或損失中屬于套期有效的部分和屬于套期無效的部分。對于套期工具產(chǎn)生的利得或損失中屬于套期有效的部分，企業(yè)應當將其作為現(xiàn)金流量套期儲備，應當計入其他綜合收益?，F(xiàn)金流量套期儲備處理a.被套期項目為預期交易，且該預期交易使企業(yè)隨后確認一項非金融資產(chǎn)或非金融負債的，或者非金融資產(chǎn)或非金融負債的預期交易形成一項適用于公允價值套期會計的確定承諾時，企業(yè)應當將原在其他綜合收益中確認的現(xiàn)金流量套期儲備金額轉出，計入該資產(chǎn)或負債的初始確認金額。

b.對于其他現(xiàn)金流量套期，企業(yè)應當在被套期的預期現(xiàn)金流量影響損益的相同期間，將原在其他綜合收益中確認的現(xiàn)金流量套期儲備金額轉出，計入當期損益。

c.如果在其他綜合收益中確認的現(xiàn)金流量套期儲備金額是一項損失，且該損失全部或部分預計在未來會計期間不能彌補的，企業(yè)應當在預計不能彌補時，將預計不能彌補的部分從其他綜合收益中轉出，計入當期損益。

【考點十一】境外經(jīng)營凈投資套期的確認和計量對境外經(jīng)營凈投資的套期，包括對作為凈投資的一部分進行會計處理的貨幣性項目的套期，應當按照類似于現(xiàn)金流量套期會計的規(guī)定處理：①套期工具形成的利得或損失中屬于套期有效的部分，應當計入其他綜合收益。全部或部分處置境外經(jīng)營時，上述計入其他綜合收益的套期工具利得或損失應當相應轉出，計入當期損益。②套期工具形成的利得或損失中屬于套期無效的部分，應當計入當期損益。

【考點十二】股權激勵方式、適用范圍和實施條件股權激勵方式1股票期權適合處于成長初期或擴張期的企業(yè)以權益結算的股份支付2限制性股票成熟型企業(yè)或者對資金投入要求不是非常高的企業(yè)3股票增值權適用于現(xiàn)金流充裕且發(fā)展穩(wěn)定的公司以現(xiàn)金結算的股份支付4虛擬股票適用范圍廣，有些非上市公司也可以選擇5業(yè)績股票適合于業(yè)績穩(wěn)定并持續(xù)增長、現(xiàn)金流充裕的企業(yè)上市公司對于上市公司，存在下列情形之一的，不得實行股權激勵計劃：（1）最近一個會計年度財務會計報告被注冊會計師出具否定意見或者無法表示意見的審計報告；（2）最近一個會計年度財務報告內(nèi)部控制被注冊會計師出具否定意見或者無法表示意見的審計報告；（3）上市后最近36個月內(nèi)出現(xiàn)過未按法律法規(guī)、公司章程、公開承諾進行利潤分配的情形；（4）法律法規(guī)規(guī)定不得實行股權激勵的；（5）中國證監(jiān)會認定的其他情形。包括激勵對象可以包括上市公司的董事、高級管理人員、核心技術人員或者核心業(yè)務人員，以及公司認為應當激勵的對公司經(jīng)營業(yè)績和未來發(fā)展有直接影響的其他員工。外籍員工任職上市公司董事、高級管理人員、核心技術人員或者核心業(yè)務人員的，可以成為激勵對象。高級管理人員是指對公司決策、經(jīng)營、管理負有領導職責的人員，包括經(jīng)理、副經(jīng)理、財務負責人（或其他履行上述職責的人員）、董事會秘書和公司章程規(guī)定的其他人員。不包括不應包括獨立董事和監(jiān)事。單獨或合計持有上市公司5%以上股份的股東或?qū)嶋H控制人及其配偶、父母、子女，不得成為激勵對象。但是，單獨或合計持有科創(chuàng)板上市公司5%以上股份的股東或?qū)嶋H控制人及其配偶、父母、子女，作為董事、高級管理人員、核心技術人員或者核心業(yè)務人員的，可以成為激勵對象。

【考點十四】標的股票來源和數(shù)量標的股票來源上市公司主要采用向激勵對象發(fā)行股份和回購公司自己的股份兩種方式解決股權激勵股票的來源。國有控股上市公司實施股權激勵的標的股票來源，可以根據(jù)本公司的實際情況，通過向激勵對象發(fā)行股份、回購本公司在外發(fā)行的股份以及法律法規(guī)允許的其他方式確定，不得由單一國有股股東支付或擅自無償量化國有股權。標的股票數(shù)量（1）對于一般上市公司，全部在有效期內(nèi)的股權激勵計劃所涉及的標的股票總數(shù)累計不得超過股本總額的10%?？苿?chuàng)板上市公司全部在有效期內(nèi)的股權激勵所涉及的標的股票總數(shù)，累計不得超過公司股本總額的20%。非經(jīng)股東大會特別決議批準，任何一名激勵對象通過全部在有效期內(nèi)的股權激勵計劃獲授的本公司股票，累計不得超過公司股本總額的1%。

（2）國有控股上市公司，除應遵循一般上市公司規(guī)定外，首次實施股權激勵計劃授予的股權數(shù)量原則上應控制在上市公司股本總額的1%以內(nèi)。國有控股境內(nèi)上市公司任何一名激勵對象通過全部有效的股權獎勵計劃獲授的本公司股權，累計不得超過公司股本總額的1%，經(jīng)股東大會特別決議批準的除外；國有控股境外上市公司在股權激勵計劃有效期內(nèi)任何12個月期間授予任一人員的股權（包括已行使和未行使的股權）超過上市公司發(fā)行總股本的1%的，上市公司不再授予其股權。

（3）對于國有控股境內(nèi)上市公司的高管人員，股權授予的具體數(shù)量應從嚴把握。在股權激勵計劃有效期內(nèi)，實施股權激勵的高管人員預期中長期激勵收入應控制在薪酬總水平的30%以內(nèi)。授予董事、核心技術人員和管理骨干的股權數(shù)量比照高級管理人員的辦法確定。對于國有控股境外上市公司這個限制比例為40%。

對于中央企業(yè)控股上市公司，董事、高級管理人員的權益授予價值，境內(nèi)外上市公司統(tǒng)一按照不高于授予時薪酬總水平（含權益授予價值）的40%確定，管理、技術和業(yè)務骨干等其他激勵對象的權益授予價值，由上市公司董事會合理確定。

【考點十五】激勵計劃的時間要素股權激勵計劃的有效期上市公司的股權激勵計劃的有效期從首次授予權益日起不得超過10年。上市公司在推出股權激勵計劃時，可以設置預留權益，預留比例不得超過本次股權激勵計劃擬授予權益數(shù)量的20%。上市公司應當在股權激勵計劃經(jīng)股東大會審議通過后12個月內(nèi)明確預留權益的授予對象；超過12個月未明確激勵對象的，預留權益失效。股票期權行權時間限制股票期權在行權有效期內(nèi)原則上采取勻速分批行權辦法。授權日與獲授股票期權首次可行權日之間的間隔不得少于12個月。在股票期權有效期內(nèi)，上市公司應當規(guī)定激勵對象分期行權，每期時限不得少于12個月，后一行權期的起算日不得早于前一行權期的屆滿日。每期可行權的股票期權比例不得超過激勵對象獲授股票期權總額的50%。股票期權各行權期結束后，激勵對象未行權的當期股票期權應當終止行權，上市公司應當及時注銷。股權授予價格確定上市公司在授予激勵對象限制性股票時，應當確定授予價格或授予價格的確定方法。授予價格不得低于股票票面金額，且原則上不得低于下列價格較高者：（1）股權激勵計劃草案公布前1個交易日的公司股票交易均價的50%；（2）股權激勵計劃草案公布前20個交易日、60個交易日或者120個交易日的公司股票交易均價之一的50%。上市公司在授予激勵對象股票期權時，應當確定行權價格或者行權價格的確定方法。行權價格不得低于股票票面金額，且原則上不得低于下列價格較高者：（1）股權激勵計劃草案公布前1個交易日的公司股票交易均價；（2）股權激勵計劃草案公布前20個交易日、60個交易日或者120個交易日的公司股票交易均價之一。

【考點十七】股份支付確認和計量原則權益結算的股份支付換取職工服務沒等待期對于授予后立即可行權的換取職工提供服務的權益結算的股份支付，應在授予日按照權益工具的公允價值，將取得的服務計入相關資產(chǎn)成本或當期費用，同時計入資本公積中的股本溢價。有等待期企業(yè)應在等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負債表日，以對可行權權益工具數(shù)量的最佳估計為基礎，按照權益工具在授予日的公允價值，將當期取得的服務計入相關資產(chǎn)成本或當期費用，同時計入資本公積中的其他資本公積。現(xiàn)金結算的股份支付沒等待期對于授予后立即可行權的現(xiàn)金結算的股份支付，企業(yè)應當在授予日按照企業(yè)承擔負債的公允價值計入相關資產(chǎn)成本或費用，同時計入負債，并在結算前的每個資產(chǎn)負債表日和結算日對負債的公允價值進行重新計量，并將其變動計入損益。有等待期企業(yè)應當在等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負債表日，以對可行權情況的最佳估計為基礎，按照企業(yè)承擔負債的公允價值，將當期取得的服務計入相關資產(chǎn)成本或當期費用，同時計入負債，并在結算前的每個資產(chǎn)負債表日和結算日對負債的公允價值進行重新計量，并將其變動計入損益。

【考點十八】可行權條件的修改、取消或結算有利于職工的修改增加授予權益工具公允價值企業(yè)應按照權益工具公允價值的增加相應地確認取得服務的增加增加授予權益工具的數(shù)量企業(yè)應將增加的權益工具的公允價值相應地確認為取得服務的增加修改可行權條件企業(yè)處理時應當考慮修改后的可行權條件不利于職工的修改減少授予權益工具公允價值應當繼續(xù)以權益工具在授予日的公允價值為基礎確認取得服務的金額減少授予權益工具的數(shù)量應當將減少部分作為已授予的權益工具的取消來進行處理修改可行權條件企業(yè)在處理時不應考慮修改后的可行權條件取消或結算（1）將取消或結算作為加速可行權處理，立即確認原本應在剩余等待期內(nèi)確認的金額。

（2）在取消或結算時支付給職工的所有款項均應作為權益的回購處理，回購支付的金額高于該權益工具在回購日公允價值的部分，計入當期費用。

（3）如果向職工授予新的權益工具，用于替代原權益工具的，企業(yè)應以與被取消的權益工具條款和條件修改相同的方式進行處理；未認定為替代權益工具的，作為新授予的股份支付處理。

【考點十九】回購股份進行職工期權激勵企業(yè)以回購股份形式獎勵本企業(yè)職工的，屬于權益結算的股份支付?；刭彆r應按回購股份的全部支出作為庫存股處理，同時進行備查登記。等待期內(nèi)每個資產(chǎn)負債表日按照權益工具在授予日的公允價值，將取得的職工服務計入成本費用，同時增加資本公積（其他資本公積）。行權時企業(yè)應轉銷交付職工的庫存股成本和等待期內(nèi)資本公積（其他資本公積）累計金額，同時按照差額調(diào)整資本公積（股本溢價）。

【考點二十】集團股份支付的處理

第03講經(jīng)典案例分析（一）

【本章經(jīng)典案例分析題】

【案例分析題一】甲公司是一家在境內(nèi)外同時上市的企業(yè)，為了做好公司經(jīng)營工作，適應金融監(jiān)管新規(guī)的要求，甲公司召開業(yè)務布局發(fā)展研討會，會計人員對公司2022年發(fā)生與金融工具相關業(yè)務的會計處理進行總結討論，部分會議內(nèi)容如下：假定不考慮其他因素。

要求：逐項判斷甲公司的處理或建議是否存在不當之處，如果存在不當之處，請指出不當之處，并說明理由。

（1）2022年1月，甲公司購入一項債券投資組合以滿足其每日流動性的需求，甲公司為了降低其管理流動性需求的成本，高度關注該金融資產(chǎn)組合的回報，包括收取的合同現(xiàn)金流量和出售金融資產(chǎn)的利得和損失，甲公司將該債券投資組合分類為以攤余成本計量的金融資產(chǎn)。

『正確答案』

（1）存在不當之處。

不當之處：甲公司將持有的債券投資組合分類為以攤余成本計量的金融資產(chǎn)。

理由：甲公司持有的該債券投資組合的業(yè)務模式以收取合同現(xiàn)金流量和出售金融資產(chǎn)為目標的，所以應分類為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)。

（2）2022年10月1日，甲公司向B公司定向發(fā)行股票2000萬股，發(fā)行價為每股5元，收到資金1億元，用于項目改擴建，同時約定，甲公司向B公司每年支付固定股息480萬元，6年后甲公司按照股票發(fā)行價格回購該股票，據(jù)此，甲公司在會計處理時，將該股票分類為權益工具。

『正確答案』

（2）存在不當之處。

不當之處：甲公司將該股票分類為權益工具。

理由：甲公司承擔了支付現(xiàn)金的合同義務，應將發(fā)行的股票分類為金融負債。

（3）2022年3月，甲公司支付500萬元購入了乙公司當日發(fā)行的普通債券，持有目的是以收取合同現(xiàn)金流量為主，甲公司將其分類為以攤余成本計量的金融資產(chǎn)。2022年年末，經(jīng)評估該債券信用風險并未顯著增加，甲公司會計認為應當按照相當于該金融工具整個存續(xù)期信用損失的金額計量其損失準備，并將減值損失計入了信用減值損失。

『正確答案』

（3）存在不當之處。

不當之處：按照相當于該金融工具整個存續(xù)期信用損失的金額計量其損失準備。

理由：如果該金融工具的信用風險自初始確認后并未顯著增加，企業(yè)應當按照相當于該金額工具未來12個月內(nèi)預期信用損失的金額確認其損失準備。

（4）2022年5月1日，甲公司購入B公司股票20萬股，根據(jù)其業(yè)務模式，將其作為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)核算，支付的購買價款為103萬元，其中包含已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利3萬元和支付交易費用2萬元。甲公司確認的該項金融資產(chǎn)的入賬價值為103萬元，將尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利3萬元和交易費用2萬元計入金融資產(chǎn)的初始入賬價值。

『正確答案』

（4）存在不當之處。

不當之處：將尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利3萬元和交易費用2萬元計入交易性金融資產(chǎn)的初始入賬價值。

理由：取得以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)時，支付的交易費用計入投資收益，購買價款中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利計入應收股利。金融資產(chǎn)的入賬價值＝103－3－2＝98（萬元）。

（5）2022年7月31日，甲公司發(fā)行了名義金額為人民幣100萬元的優(yōu)先股，合同規(guī)定，甲公司在4年后將優(yōu)先股強制轉換為普通股，轉股價格為轉股日前一工作日該普通股的市價，甲公司將其發(fā)行的優(yōu)先股劃分為金融負債。

『正確答案』

（5）不存在不當之處。

（6）為促進公司業(yè)務的發(fā)展，提高公司競爭力，甲公司會議上決定，對公司高管進行股權激勵形式的獎勵。由于前幾年的高速發(fā)展，甲公司已發(fā)展到一定的規(guī)模，發(fā)展速度已趨于穩(wěn)定，已進入成熟期，甲公司通過會議研究認為適合采用股票期權的方式進行股權激勵。

『正確答案』

（6）存在不當之處。

不當之處：甲公司采用股票期權的方式進行股權激勵。

理由：甲公司處于成熟期，適合采用限制性股票的方式進行股權激勵，股票期權適合于成長初期或擴張期的企業(yè)。

（7）甲公司生產(chǎn)的A產(chǎn)品所用原材料總體呈上漲趨勢，甲公司擬開展套期保值業(yè)務，在會議中討論套期保值業(yè)務的會計處理。甲公司財務指出，在確立套期關系時，企業(yè)可以將套期工具的一定比例指定為套期工具，也可以將套期工具剩余期限某一時段公允價值變動指定為套期工具。

『正確答案』

（7）存在不當之處。

不當之處：可以將套期工具剩余期限某一時段公允價值變動指定為套期工具。

理由：企業(yè)可以將套期工具的一定比例指定為套期工具，但不可以將套期工具剩余期限某一時段公允價值變動指定為套期工具。

【案例分析題二】甲公司為上市公司，2021年－2023年發(fā)生了下列有關金融工具事項：

假定不考慮其他因素。

要求：

1.根據(jù)資料（1）－（3），逐項判斷甲公司的會計處理是否正確，并說明理由；若不正確，指出正確的會計處理。

2.根據(jù)資料（4）－（7），逐項判斷甲公司的會計處理是否正確。如不正確，分別說明理由。

（1）2021年1月1日，甲公司發(fā)行1億元普通股。合同條款約定，甲公司可根據(jù)相應的議事機制自行決定是否派發(fā)股利，如果甲公司的控股股東發(fā)生變更（假設該事項不受甲公司控制），甲公司必須按面值贖回該普通股。甲公司應將該工具分類為權益工具。

『正確答案』

（1）甲公司對普通股的分類不正確。

理由：該或有事項不受甲公司控制，屬于或有結算事項。同時，該事項的發(fā)生或不發(fā)生也并非不具有可能性。由于甲公司不能無條件地避免贖回股份的義務，不應將該工具分類為權益工具。

正確的會計處理：甲公司不應將該工具分類為權益工具，應當將該工具劃分為一項金融負債。

（2）2021年10月1日，甲公司將持有的戊公司債券（甲公司分類為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)）出售給庚公司，取得價款2500萬元；同時，甲公司與庚公司約定，將于2021年12月31日按2524萬元的價格回購該債券，該債券的初始確認金額為2400萬元，假定截至2021年10月1日其公允價值一直未發(fā)生變動。當日，甲公司終止確認了該項金融資產(chǎn)，并將收到的價款2500萬元與其賬面價值2400萬元的差額100萬元計入了當期損益（投資收益）。

『正確答案』

（2）甲公司出售戊公司債券的會計處理不正確。

理由：根據(jù)金融資產(chǎn)轉移會計準則的規(guī)定，在附回購協(xié)議的金融資產(chǎn)出售中，轉出方將予回購的資產(chǎn)和售出的金融資產(chǎn)相同或?qū)嵸|(zhì)上相同、回購價格固定或是原售價加上合理回報的，不應當終止確認所出售的金融資產(chǎn)。

正確的會計處理：出售戊公司債券不應終止確認該項以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)，應將收到的價款2500萬元確認為一項負債[或：金融負債、其他應付款、短期借款]，并在回購期內(nèi)確認24萬元的利息費用[或：財務費用]。

（3）2021年11月1日，甲公司發(fā)行了100萬張面值為100元的可轉換公司債券，取得價款10000萬元。該可轉換公司債券期限為5年，票面年利率為4％，每年11月1日支付上年度利息，每100元面值債券可在發(fā)行之日起12個月后轉換為甲公司的10股普通股股票。二級市場上不附轉換權且其他條件與甲公司該債券相同的公司債券市場年利率為8％。甲公司將發(fā)行可轉換公司債券收到的10000萬元全額確認為應付債券，在2021年年末按照實際利率確認利息費用。

『正確答案』

（3）甲公司發(fā)行可轉換公司債券的會計處理不正確。

理由：企業(yè)發(fā)行的可轉換公司債券包括負債和權益成分的，應當在初始確認時將負債成分和權益成分進行分拆，先確定負債成分的公允價值[或：未來現(xiàn)金流量的折現(xiàn)值]并以此作為其初始確認金額，再按照該金融工具整體的發(fā)行價格扣除負債成分初始確認金額后的金額確定權益成分的初始確認金額。

正確會計處理：將該債券未來現(xiàn)金流量按照實際利率[或：8％]計算的折現(xiàn)值確認為應付債券，并在2021年年末按實際利率確認利息費用；將發(fā)行所得價款10000萬元減去應付債券的初始確認金額后的余額確認為所有者權益（其他權益工具）。

（4）2022年3月1日，甲公司從活躍市場上購入丙公司股票1000萬元，并將其指定為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)。6月末，該股票公允價值為1100萬元，甲公司將公允價值變動100萬元計入其他綜合收益。7月1日，甲公司將該股票按當日市價出售給乙公司，取得價款1200萬元。同時與乙公司約定，2023年7月1日將該股票回購，回購價按當日股市收盤價計算。甲公司終止確認該金融資產(chǎn)并確認留存收益200萬元。

『正確答案』

（4）甲公司出售丙公司股票會計處理正確。

【解析】甲公司出售股票后，同時約定按照回購日當日市價回購，表明與該金融資產(chǎn)有關的風險和報酬已經(jīng)轉移到購入方，甲公司應終止確認該金融資產(chǎn)，確認留存收益200萬元（1200－1000）。

（5）2022年12月1日，甲公司將某項賬面余額1000萬元的應收賬款（已計提壞賬準備200萬元）轉讓給丁投資銀行，轉讓價格為當日公允價值750萬元；同時與丁投資銀行簽訂了應收賬款的回購協(xié)議?；刭弲f(xié)議規(guī)定，甲公司在3個月后，以轉讓價格加上轉讓日至回購日期間按照市場利率計算的利息回購。甲公司終止確認了該筆應收賬款，將轉讓損失50萬元計入了當期損益。

『正確答案』

（5）甲公司出售應收賬款的會計處理不正確。

理由：以轉讓價格加上轉讓日至回購日期間按照市場利率計算的利息回購，實際上是以該應收賬款作質(zhì)押取得借款，風險報酬并沒有轉移，不應終止確認該筆應收賬款。

（6）2022年12月15日，甲公司將銷售產(chǎn)品取得的一張面值為2000萬元的銀行承兌匯票到工商銀行貼現(xiàn)，取得貼現(xiàn)凈額1980萬元。同時與工商銀行約定，工商銀行能否收回該筆票據(jù)款與甲公司無關。甲公司在會計處理時，終止確認了該筆應收票據(jù)，將貼現(xiàn)息20萬元計入了當期損益。

『正確答案』

（6）甲公司應收票據(jù)貼現(xiàn)的會計處理正確。

【解析】不附追索權的應收票據(jù)貼現(xiàn)，其風險報酬已經(jīng)轉移，應終止確認該金融資產(chǎn)，同時確認損益。

（7）2022年12月16日，甲公司與M公司簽訂了產(chǎn)品銷售合同，約定6個月后交貨。該批貨物所需原材料將在合同簽訂日后3個月購進，預計原材料價格會上漲。為此，甲公司從期貨交易中心購入原材料期貨100手，將其分類為公允價值套期。

『正確答案』

（7）甲公司套期分類的會計處理不正確。

理由：應分類為現(xiàn)金流量套期?，F(xiàn)金流量套期是指對現(xiàn)金流量變動風險進行的套期，該類現(xiàn)金流量風險變動來源于已確認的資產(chǎn)或負債、極可能發(fā)生的預期交易。甲公司買入套期保值規(guī)避的是很可能的預期交易有關的價格波動風險，應分類為現(xiàn)金流量套期。

【案例分析題三】甲公司為上海證券交易所上市公司，2022年發(fā)生了如下有關金融工具相關業(yè)務：

假定不考慮其他因素。

（1）2022年3月1日，甲公司利用閑置資金購入乙公司股票100萬股，每股市價5元，支付價款500萬元，目的是為賺取差價，另外支付了相關交易費用2萬元；12月31日乙公司股票的收盤價格為4.5元每股。甲公司對該股票進行了如下會計處理：①3月1日，甲公司將購入的乙公司股票劃分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)，初始入賬成本為502萬元。②12月31日，將持有乙公司股票的公允價值變動計入了其他綜合收益。

要求：

（1）根據(jù)資料（1），逐項判斷事項①和②的處理是否正確；如不正確，請說明理由。

『正確答案』事項①處理不正確。理由：以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)的入賬成本應為500萬元，2萬元的交易費用應計入投資收益。

事項②處理不正確。理由：以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)的公允價值變動應計入當期損益（公允價值變動損益）。

（2）2022年6月1日，甲公司以5100萬元銀行存款作為對價購入乙公司當日發(fā)行的一項公司債券，期限為4年，面值為5000萬元，票面年利率為4％，每年年末付息到期一次還本。甲公司購入該項債券投資后，擬長期持有，按期收取利息、到期收回本金，同時甲公司也將出售該項債券投資以實現(xiàn)收益最大化為目標。不考慮其他因素，甲公司應將該項金融資產(chǎn)劃分為以攤余成本計量的金融資產(chǎn)。

要求：

（2）根據(jù)資料（2），判斷甲公司對金融資產(chǎn)的分類是否正確，如不正確，指出正確的會計處理。

『正確答案』對金融資產(chǎn)的分類不正確。

正確的處理：該項金融資產(chǎn)的合同現(xiàn)金流量為本金及利息，甲公司管理該項金融資產(chǎn)的業(yè)務模式既以收取合同現(xiàn)金流量為目標，又有出售的動機，因此，應將該項金融資產(chǎn)劃分為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)。

（3）2021年12月，甲公司預計將于2022年2月28日銷售10噸A商品，預計售價總額為90萬元。為規(guī)避該預期銷售中與商品價格下跌的風險，甲公司經(jīng)管理層決策，進行套期保值業(yè)務，甲公司于2022年1月1日與某金融機構簽訂了一項商品期貨合同，并且甲公司進行了買入套期保值的操作。

要求：

（3）根據(jù)資料（3），判斷甲公司對套期保值處理是否正確，如不正確，請說明理由。

『正確答案』對套期保值處理不正確。

理由：套期保值者為了回避價格下跌的風險，應賣出套期保值。

（4）2022年12月10日，甲公司將其持有的一筆國債出售給丁公司，售價為5000萬元。同時，甲公司與丁公司簽訂了一項回購協(xié)議，一年到期時由甲公司將該筆國債購回，回購價為5400萬元。據(jù)此，甲公司終止確認了該筆國債，并將收到的價款與國債賬面價值的差額計入了當期損益。

要求：

（4）根據(jù)資料（4），判斷甲公司對出售國債終止確認是否正確，如不正確，請說明理由。

『正確答案』甲公司對出售國債進行終止確認，并確認損益的處理不正確。

理由：企業(yè)出售金融資產(chǎn)并與轉入方簽訂回購協(xié)議，協(xié)議規(guī)定企業(yè)將按固定價格回購，表明企業(yè)保留了金融資產(chǎn)所有者上幾乎所有的風險和報酬，不應終止確認金融資產(chǎn)，不確認損益。應將收到的價款確認為金融負債。

（5）甲公司系丙公司的母公司。2022年，甲公司對丙公司的管理人員實施股權激勵計劃，協(xié)議約定：甲公司授予丙公司200名管理人員每人2萬份股票期權，要求員工自2022年7月1日開始需在丙公司服務滿3年，即可以每股5元的價格自甲公司處購買丙公司2萬股股票，甲公司2022年年末預計三年內(nèi)丙公司將有10％的管理人員離職。2022年年末，該期權的公允價值為每股10元。甲公司的相關會計處理如下：①甲公司財務人員將上述股權激勵作為權益結算的股份支付處理；②甲公司2022年年末確認資本公積600萬元。

要求：

（5）根據(jù)資料（5），逐項判斷事項①和②的處理是否正確；如不正確，請說明理由。

『正確答案』①作為權益結算的股份支付不正確。

理由：結算企業(yè)甲公司與丙公司的職工結算時是以丙公司的股票為標的的，此時，對于甲公司而言，需要先購入丙公司的股票然后再給予職工，因此，對于甲公司而言屬于現(xiàn)金結算的股份支付。

②確認600萬元的資本公積不正確。

理由：現(xiàn)金結算的股份支付，應該在每個資產(chǎn)負債表日按照期權的公允價值計算應確認的負債金額（應付職工薪酬）。

甲公司應確認的負債金額＝200×（1－10％）×10×2×1/3×6/12＝600（萬元）

【提示】甲公司針對這項業(yè)務，相關的會計分錄為：

借：長期股權投資600

貸：應付職工薪酬600

因為甲公司是丙公司的母公司，此時甲公司對丙公司的職工進行股份支付，相當于對丙公司實質(zhì)上的凈投資，因此，應該借記“長期股權投資”。

第04講經(jīng)典案例分析（二）

【案例分析題四】甲集團是一家在上海證券交易所上市交易的大型企業(yè)集團，2021年發(fā)生的部分業(yè)務如下：

（1）2021年1月1日，甲公司以3130萬元銀行存款作為對價購入乙公司當日發(fā)行的公司債券，面值總額為3000萬元。另支付交易費用2.27萬元，實際利率為4%。甲公司購入該債券的目的是為賺取買賣差價，甲公司將該債券分類為以攤余成本計量的金融資產(chǎn)。

要求：

1.根據(jù)資料（1），判斷甲公司對金融資產(chǎn)的分類是否正確，如不正確，請指出正確的分類，并說明理由。

『正確答案』

1.甲公司的分類不正確。

正確的分類：劃分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)。

理由：甲公司持有該債券的目的是賺取差價，應分類為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)。

（2）2021年1月1日，甲公司購入乙公司于當日發(fā)行且可上市交易的債券200萬張，甲公司管理該金融資產(chǎn)的業(yè)務模式是以收取合同現(xiàn)金流量為目標，該金融資產(chǎn)的合同條款規(guī)定，在特定日期產(chǎn)生的現(xiàn)金流量，僅為對本金和以未償付本金金額為基礎的利息的支付，甲公司將該金融資產(chǎn)劃分為以攤余成本計量的金融資產(chǎn)。2021年12月31日，該金融工具的信用風險自初始確認后顯著增加，甲公司按未來12個月的預期信用損失的金額計量其損失準備，并將預期信用損失計入當期損益。

要求：

2.根據(jù)資料（2），判斷甲公司的處理是否正確，如不正確，請說明正確的處理。

『正確答案』

2.甲公司的處理不正確。

正確的處理：信用風險自初始確認后已顯著增加，企業(yè)應當按照相當于該金融工具整個存續(xù)期內(nèi)預期信用損失的金額計量其損失準備，由此形成的損失準備的增加金額，應當作為減值損失計入當期損益。

（3）2021年，甲公司由于出口產(chǎn)品在賬面上積累了一定規(guī)模的外匯存款，公司基于當前市場金融形勢的判斷，認為該項外匯存在貶值風險，因此選擇開展買入套期保值業(yè)務，并將該項套期保值劃分為現(xiàn)金流量套期。

要求：

3.根據(jù)資料（3），判斷甲公司的處理是否存在不當之處，如存在不當之處，請指出不當之處，并說明理由。

『正確答案』

3.甲公司的處理存在不當之處。

①不當之處：甲公司采取買入套期保值。

理由：套期保值者為了回避價格下跌的風險，應采取賣出套期保值。

②不當之處：將該項套期保值劃分為現(xiàn)金流量套期。

理由：對已確認資產(chǎn)或負債、尚未確認的確定承諾，或上述項目組成部分的公允價值變動風險敞口進行的套期應劃分為公允價值套期。

（4）2020年1月1日，甲公司對50名高級管理人員和核心技術人員授予股票期權，授予對象自2020年1月1日起在公司連續(xù)服務滿3年，即可按約定價格購買公司股票。2020年年末，甲公司以對可行權股票期權數(shù)量的最佳估計為基礎，按該股票期權在授予日的公允價值，將當期取得的服務計入相關資產(chǎn)成本或當期費用。

2021年12月20日，甲公司公告，綜合考慮市場環(huán)境因素變化和公司激勵政策調(diào)整等因素，遵循法定程序，決定取消原股權激勵計劃。據(jù)此，甲公司在2021年年末，不再將當期取得的與該股權激勵計劃有關的服務計入相關資產(chǎn)成本或當期費用，并將2020年已計入相關資產(chǎn)成本或當期費用的有關服務予以調(diào)整。

要求：

4.根據(jù)資料（4），判斷甲公司的會計處理是否正確，如不正確，請指出正確的會計處理。

『正確答案』

4.甲公司的會計處理不正確。

正確的會計處理：甲公司應將股權激勵的取消作為加速可行權處理，于2021年12月決定取消原股權激勵計劃時立即確認原本應當在本期和剩余等待期內(nèi)（2021－2022年）確認的金額，同時，不得調(diào)整2020年已經(jīng)確認的金額。

（5）2021年5月，甲公司發(fā)行了一項永續(xù)債，每年按照合同條款支付利息，但是，同時約定其利息只有在國家相關稅收政策發(fā)生改變時才需支付，如果國家相關稅收政策沒有發(fā)生改變，則不需要履行該項支付義務，甲公司將該永續(xù)債分類為權益工具。

要求：

5.根據(jù)資料（5），判斷甲公司的會計處理是否正確，如不正確，請說明理由。

『正確答案』

5.甲公司的會計處理不正確。

理由：雖然利息的支付取決于國家相關稅收政策是否發(fā)生改變，使得其利息支付義務成為或有情況下的義務，但是，甲公司并不能無條件地避免支付現(xiàn)金的合同義務，因此，該公司應當將該永續(xù)債劃分為一項金融負債。

【案例分析題五】四方公司是一家從事電子產(chǎn)品生產(chǎn)加工和銷售的綜合性集團公司。近年來，四方公司的生產(chǎn)經(jīng)營業(yè)務快速發(fā)展，不斷地拓展國內(nèi)外市場，為進一步規(guī)避相關的風險，2×22年發(fā)生如下套期業(yè)務：

假定不考慮其他因素。

要求：根據(jù)套期會計準則的規(guī)定，逐項分析四方公司各項套期保值業(yè)務的套期工具、被套期項目以及適用哪種套期保值會計方法；同時，判斷資料（1）是買入套期保值還是賣出套期保值，并說明理由。

（1）2×22年1月1日，為了規(guī)避所持50噸甲原材料的公允價值變動風險，四方公司在期貨市場賣出6個月到期的甲原材料期貨50噸，并將其指定為所持甲原材料公允價值變動風險的套期。

『正確答案』

資料（1）套期工具為期貨合約，被套期項目為甲原材料（已確認資產(chǎn)）。對已確認資產(chǎn)的公允價值變動風險進行套期，四方公司應將其劃分為公允價值套期。

資料（1）是賣出套期保值。

因為四方公司為了回避價格下跌的風險，先在期貨市場上賣出與其將在現(xiàn)貨市場上賣出的現(xiàn)貨商品或資產(chǎn)數(shù)量相等、交割日期相同或相近以該商品或資產(chǎn)為標的的期貨合約，當該套期保值者在現(xiàn)貨市場上賣出現(xiàn)貨商品或資產(chǎn)的同時，將原賣出的期貨合約對沖平倉，從而為其在現(xiàn)貨市場上賣出現(xiàn)貨商品或資產(chǎn)的交易進行保值。

（2）2×22年7月1日，四方公司與某境外公司簽訂了一項設備購買合同（確定承諾），設備價格為100萬美元，付款日期為2×22年10月1日。為規(guī)避匯率風險，2×22年7月1日，四方公司與某金融機構簽訂一項100萬美元的三個月到期的遠期外匯合同，并將其指定為該外匯風險的套期。

『正確答案』

資料（2）套期工具為遠期外匯合同，被套期項目為設備購買合同（尚未確認的確定承諾）。對確定承諾的外匯風險進行套期，四方公司可以作為現(xiàn)金流量套期或公允價值套期。

（3）2×22年8月1日，四方公司預期將在2×23年1月1日購進乙原材料500噸。為了規(guī)避原材料價格上漲的風險，四方公司于2×22年8月1日在期貨市場上買入500噸該原材料期貨并將其指定為該價格風險的套期。

『正確答案』

資料（3）套期工具為期貨合約，被套期項目為乙原材料（預期交易）。對預期交易進行套期，四方公司應將其劃分為現(xiàn)金流量套期。

（4）2×22年9月1日，四方公司與境內(nèi)某公司簽訂一項購買丙原材料的采購合同，合同約定四方公司將在2×22年12月1日以每噸10萬元的價格購進丙原材料100噸。為規(guī)避該合同因原材料價格波動所導致的風險，四方公司在期貨市場上賣出100噸該原材料期貨，并將其指定為對該合同風險的套期。

『正確答案』

資料（4）套期工具為期貨合約，被套期項目為購買原材料的合同（尚未確認的確定承諾）。對尚未確認的確定承諾的公允價值變動風險進行套期，四方公司應將其劃分為公允價值套期。

（5）2×22年10月1日，四方公司在其境外子公司有一項長期應收款5000萬美元，該款項從目前情況看，沒有明確的清償計劃（并非產(chǎn)生于商品購銷等日?；顒樱?。為規(guī)避該長期應收款外匯風險，四方公司與某境外金融機構簽訂了一項遠期外匯合同，并將其指定為該外匯風險的套期。

『正確答案』

資料（5）套期工具為遠期外匯合同，被套期項目為長期應收款（境外經(jīng)營凈投資）。對境外經(jīng)營凈投資的外匯風險進行套期，四方公司應將其劃分為境外經(jīng)營凈投資套期。

【案例分析題六】甲公司是一家在上海證券交易所上市的制造類企業(yè)，執(zhí)行財政部2017年修訂發(fā)布的金融工具系列會計準則。甲公司2021～2022年發(fā)生的部分業(yè)務及相關會計處理資料如下：

假定不考慮其他因素。

（1）2021年1月1日，甲公司從活躍市場購入丙公司2020年1月1日發(fā)行的5年期債券10萬份，該債券票面價值總額為1000萬元，票面年利率為4.5%，次年1月5日支付上年度利息。甲公司購買丙公司債券支付款項1047.5萬元，其中包含交易費用2.5萬元、已到期但尚未領取的債券利息為45萬元。由于以收取合同現(xiàn)金流量為目標，甲公司將該債券分類為以攤余成本計量的金融資產(chǎn)核算，且將交易費用2.5萬元計入當期損益，初始確認金額為1000萬元。

要求：

（1）根據(jù)資料（1），判斷金融資產(chǎn)的初始計量是否正確；如不正確，指出正確的會計處理。

『正確答案』金融資產(chǎn)的初始計量金額不正確。

正確的處理：甲公司金融資產(chǎn)的初始計量金額為1002.5萬元。（交易費用2.5萬元應計入初始確認金額）。

（2）2022年5月20日，出于資金安排考慮，甲公司將2021年3月購入的A公司債券全部轉讓，收到價款550萬元，當初購入時，根據(jù)持有債券的業(yè)務模式和合同現(xiàn)金流量特征，將該債券分類為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)，該債券終止確認時，甲公司將之前該債券計入其他綜合收益的累計利得從其他綜合收益中轉出，計入投資收益。

要求：

（2）根據(jù)資料（2），判斷金融資產(chǎn)終止確認的會計處理是否正確；如不正確，指出正確的會計處理。

『正確答案』金融資產(chǎn)終止確認的會計處理正確。

（3）為了穩(wěn)定原材料采購價格，穩(wěn)定企業(yè)經(jīng)營利潤，甲公司專門召開董事會討論該事項，會議上決定開展套期保值業(yè)務，會議中財務總監(jiān)張某對開展套期保值建議如下：

①在套期保值業(yè)務中，企業(yè)所要關注的被套期保值風險主要包括價格波動風險、匯率風險、利率風險和經(jīng)營虧損風險，針對這些風險應選擇恰當?shù)奶灼诠ぞ唛_展套期保值業(yè)務。

②企業(yè)需要采購大量的原材料，目前這些原料的價格呈現(xiàn)上漲趨勢，為了達到規(guī)避價格波動的風險，應該采用買入套期保值。而且買入套期保值的數(shù)量一般應高于原材料采購數(shù)量的50%，才能實現(xiàn)套期保值的目的。

會后根據(jù)公司決議，甲公司進行的相關套期保值業(yè)務如下：

甲公司與M公司簽訂了產(chǎn)品銷售合同，約定6個月后交貨。該批貨物所需原材料將在合同簽訂日后3個月購進，預計原材料價格會上漲。為此，甲公司從期貨交易中心購入原材料期貨100手，將其分類為公允價值套期。

要求：

（3）根據(jù)資料（3），判斷甲公司財務總監(jiān)張某發(fā)言是否存在不當之處，如存在不當之處，請指出不當之處，并說明理由。

『正確答案』財務總監(jiān)張某建議存在不當之處。

①不當之處：企業(yè)所要關注的被套期保值風險主要包括經(jīng)營虧損風險等，針對這些風險選擇恰當?shù)奶灼诠ぞ唛_展套期保值業(yè)務。

理由：被套期風險不包括經(jīng)營虧損風險，也無法選擇恰當?shù)奶灼诠ぞ唛_展對經(jīng)營虧損風險的套期保值。

②不當之處：套期保值的數(shù)量一般應高于原材料采購數(shù)量的50%，才能確保實現(xiàn)套期保值的目的。

理由：套期保值應堅持數(shù)量相等或相近的原則，才能使一個市場上的盈利額與另一個市場上的虧損額相等或接近。期貨數(shù)量不應大于現(xiàn)貨數(shù)量。

（4）根據(jù)資料（3），判斷甲公司對套期的分類是否存在不當之處；如存在不當之處，請說明理由。

『正確答案』套期的分類存在不當之處。

理由：應分類為現(xiàn)金流量套期。現(xiàn)金流量套期是指對現(xiàn)金流量變動風險進行的套期，該類現(xiàn)金流量風險變動來源于已確認的資產(chǎn)或負債、極可能發(fā)生的預期。甲公司買入套期保值規(guī)避的是很可能的預期交易有關的價格波動風險，應分類為現(xiàn)金流量套期。

【案例分析題七】H互聯(lián)網(wǎng)金融公司是一家國有控股的A股上市公司，主要從事互聯(lián)網(wǎng)金融產(chǎn)品的研究、設計、生產(chǎn)、銷售，并提供相關后續(xù)服務。2022年1月1日，為鞏固公司核心團隊，增強公司凝聚力和可持續(xù)發(fā)展能力，使公司員工分享公司發(fā)展成果，H互聯(lián)網(wǎng)金融公司決定實施股權激勵計劃。為此，該公司管理層就股權激勵計劃專門開會進行研究，董事長、總經(jīng)理、人事部經(jīng)理、財務部經(jīng)理在會上分別做了發(fā)言。主要內(nèi)容如下：

假定不考慮其他有關因素。

要求：

根據(jù)下述資料，逐項判斷H互聯(lián)網(wǎng)金融公司董事長、總經(jīng)理、人事部經(jīng)理、財務部經(jīng)理發(fā)言中的觀點是否存在不當之處；對存在不當之處的，分別說明理由。

（1）董事長：公司作為上市公司，不存在證券監(jiān)管部門規(guī)定的不得實行股權激勵計劃的情形。同時，公司作為國有控股的境內(nèi)上市公司實施股權激勵，也符合國有資產(chǎn)管理部門和財政部門的規(guī)定。國內(nèi)同行業(yè)已有實施股權激勵的先例且效果很好。因此，公司具備實施股權激勵計劃的條件。建議將總股本的2.5％作為首次股權激勵授權授予數(shù)量。

『正確答案』

董事長的發(fā)言存在不當之處。

理由：對于國有控股上市公司，其首次實施股權激勵計劃授予的股權數(shù)量原則上應控制在上市公司股本總額的1％以內(nèi)。

（2）總經(jīng)理：公司上市只有3年時間，目前處于發(fā)展擴張期，適合采用限制性股票激勵方式；激勵對象應當包括董事（含獨立董事）、監(jiān)事、總經(jīng)理、副總經(jīng)理、財務總監(jiān)等高級管理人員，尤其是還可以包括外籍在職高管人員，但是，不需包括掌握核心技術的業(yè)務骨干；在激勵計劃中應當規(guī)定激勵對象獲授股票的業(yè)績條件和禁售期限。

『正確答案』

總經(jīng)理的發(fā)言存在不當之處。

理由：①H互聯(lián)網(wǎng)金融公司處于擴張期，適合采用股票期權激勵方式[或：限制性股票激勵方式適用于成熟型企業(yè)或?qū)Y金投入要求不是非常高的企業(yè)]。

②股權激勵對象原則上僅限于上市公司董事、高級管理人員以及對上市公司整體業(yè)績和持續(xù)發(fā)展有直接影響的核心技術人員和管理骨干。

外籍員工任職上市公司董事、高級管理人員、核心技術人員或者核心業(yè)務人員的，可以成為激勵對象。上市公司監(jiān)事、獨立董事以及由上市公司控股公司以外的人員擔任的外部董事，暫不納入股權激勵計劃。

③H互聯(lián)網(wǎng)金融公司屬于高風險高回報的企業(yè)，掌握核心技術的業(yè)務骨干在H互聯(lián)網(wǎng)金融公司的發(fā)展過程中起關鍵作用，激勵對象應該包括掌握核心技術的業(yè)務骨干。

（3）人事部經(jīng)理：公司屬于高風險高回報的企業(yè)，留住人才應當是實施股權激勵的主要目的，適合采用股票期權激勵方式；股票期權的行權價格應按照下列價格的