高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)（第3版）課件 第5章 租賃會(huì)計(jì)

高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)

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第5章租賃會(huì)計(jì)

參考資料《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第21號(hào)——租賃》（2019）

其他參考資料：1.國(guó)家財(cái)政部.《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》基本準(zhǔn)則、具體準(zhǔn)則及其應(yīng)用指南、解釋（2006-2022）2.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編審委員會(huì).企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及應(yīng)用指南實(shí)務(wù)詳解.人民郵電出版社，20223.中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì).《會(huì)計(jì)》.中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，20224.耿建新、戴德明.高級(jí)會(huì)計(jì)學(xué)（第9版）.中國(guó)人民大學(xué)出版社，20215.傅榮.高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)（第6版）.中國(guó)人民大學(xué)出版社，2021本章內(nèi)容第1節(jié)租賃的概念及分類 第2節(jié)承租人的會(huì)計(jì)處理 第3節(jié)出租人的會(huì)計(jì)處理 第4節(jié)特殊租賃業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理 第1節(jié)租賃的概念及分類一、租賃的概念與識(shí)別

在合同開(kāi)始日，企業(yè)應(yīng)當(dāng)評(píng)估合同是否為租賃或者包含租賃。

我國(guó)最新修訂的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第21號(hào)——租賃》對(duì)租賃所下的定義為：

租賃，是指在一定期間內(nèi)，出租人將資產(chǎn)的使用權(quán)讓與承租人以獲取對(duì)價(jià)的合同。

如果合同一方讓渡了在一定期間內(nèi)控制一項(xiàng)或多項(xiàng)已識(shí)別資產(chǎn)使用的權(quán)利以換取對(duì)價(jià)，則該合同為租賃或者包含租賃。

第1節(jié)租賃的概念及分類一、租賃的概念與識(shí)別

一項(xiàng)合同要被分類為租賃，必須要滿足三要素：

第1節(jié)租賃的概念及分類一、租賃的概念與識(shí)別（一）“一定期間”的形式

在合同中，“一定期間”不僅可以是合同直接明確的一段時(shí)間期間，也可以表述為已識(shí)別資產(chǎn)的使用量（如某項(xiàng)設(shè)備的產(chǎn)出量）。

如果客戶有權(quán)在部分合同期內(nèi)控制已識(shí)別資產(chǎn)的使用，則合同包含一項(xiàng)在該部分合同期間的租賃。

第1節(jié)租賃的概念及分類一、租賃的概念與識(shí)別（二）存在已識(shí)別資產(chǎn)

1.已識(shí)別資產(chǎn)通常由合同明確指定，也可以在資產(chǎn)可供客戶使用時(shí)隱性指定?！纠?—1】甲公司為一家生產(chǎn)石油化工產(chǎn)品的企業(yè)（客戶）與乙鐵路局（供應(yīng)方）簽訂了使用乙鐵路局10節(jié)火車車皮的5年期合同。該車皮為罐車，載重量為40噸，專為運(yùn)輸甲公司生產(chǎn)的化工產(chǎn)品而設(shè)計(jì)，未經(jīng)重大改造不適合其他客戶使用。合同中沒(méi)有明確指定車皮的序列編號(hào)，但是乙鐵路局僅擁有10節(jié)適合甲公司使用的火車車皮。如果車皮不能正常工作，合同要求乙鐵路局修理或更換車廂。請(qǐng)分析10節(jié)火車車皮是否屬于已識(shí)別資產(chǎn)？【解析】10節(jié)火車車皮屬于一項(xiàng)已識(shí)別資產(chǎn)。其理由是，在合同中沒(méi)有明確指定具體哪10節(jié)火車車皮，但是被隱含指定，因?yàn)橐诣F路局僅擁有10節(jié)適合甲公司使用的火車車皮，必須使用其來(lái)履行合同，乙鐵路局無(wú)法自由替換該車皮。因此，火車車皮是一項(xiàng)已識(shí)別資產(chǎn)。第1節(jié)租賃的概念及分類一、租賃的概念與識(shí)別（二）存在已識(shí)別資產(chǎn)

2.物理可區(qū)分如果資產(chǎn)的部分產(chǎn)能在物理上可區(qū)分（例如，承租某一辦公樓的第8層全部房間），則該部分產(chǎn)能屬于已識(shí)別資產(chǎn)。如果資產(chǎn)的某部分產(chǎn)能與其他部分在物理上不可區(qū)分（例如，光纜的部分容量），則該部分不屬于已識(shí)別資產(chǎn)，除非其實(shí)質(zhì)上代表該資產(chǎn)的全部產(chǎn)能，從而使客戶獲得因使用該資產(chǎn)所產(chǎn)生的幾乎全部經(jīng)濟(jì)利益的權(quán)利。

第1節(jié)租賃的概念及分類一、租賃的概念與識(shí)別（二）存在已識(shí)別資產(chǎn)

3.實(shí)質(zhì)性替換權(quán)如果資產(chǎn)供應(yīng)方在整個(gè)使用期間擁有對(duì)該資產(chǎn)的實(shí)質(zhì)性替換權(quán)，則該資產(chǎn)不屬于已識(shí)別資產(chǎn)。同時(shí)符合下列條件時(shí)，表明資產(chǎn)供應(yīng)方擁有資產(chǎn)的實(shí)質(zhì)性替換權(quán)：（1）資產(chǎn)供應(yīng)方擁有在整個(gè)使用期間替換資產(chǎn)的實(shí)際能力。（2）資產(chǎn)供應(yīng)方通過(guò)行使替換資產(chǎn)的權(quán)利將獲得經(jīng)濟(jì)利益。即，替換資產(chǎn)的預(yù)期經(jīng)濟(jì)利益將超過(guò)替換資產(chǎn)所需成本。第1節(jié)租賃的概念及分類一、租賃的概念與識(shí)別（二）存在已識(shí)別資產(chǎn)

3.實(shí)質(zhì)性替換權(quán)

【例5—2】甲公司是一家生產(chǎn)銷售豬肉脯的企業(yè)，與廣州白云機(jī)場(chǎng)運(yùn)營(yíng)商簽訂了使用機(jī)場(chǎng)內(nèi)某處不確定商業(yè)區(qū)域銷售肉脯的3年期合同。合同規(guī)定了商業(yè)區(qū)域的面積大小，商業(yè)區(qū)域可以位于機(jī)場(chǎng)內(nèi)的任一登機(jī)區(qū)域，機(jī)場(chǎng)有權(quán)在整個(gè)使用期間隨時(shí)調(diào)整分配給甲公司的商業(yè)區(qū)域位置。甲公司使用易于移動(dòng)的自有售貨亭銷售豬肉脯。機(jī)場(chǎng)有很多符合合同規(guī)定的區(qū)域可供甲公司使用。請(qǐng)分析該合同中是否存在已識(shí)別資產(chǎn)？【解析】該合同中不存在已識(shí)別資產(chǎn)。其原因是：（1）廣州白云機(jī)場(chǎng)在整個(gè)使用期間有變更甲公司使用的商業(yè)區(qū)域的實(shí)際能力。（2）機(jī)場(chǎng)通過(guò)替換商業(yè)區(qū)域?qū)@得經(jīng)濟(jì)利益。第1節(jié)租賃的概念及分類一、租賃的概念與識(shí)別（三）客戶是否能控制已識(shí)別資產(chǎn)使用權(quán)的判斷

為確定合同是否讓渡了在一定期間內(nèi)控制已識(shí)別資產(chǎn)使用的權(quán)利，企業(yè)應(yīng)當(dāng)評(píng)估合同中的客戶是否有權(quán)獲得在使用期間因使用已識(shí)別資產(chǎn)所產(chǎn)生的幾乎全部經(jīng)濟(jì)利益，并有權(quán)在該使用期間主導(dǎo)已識(shí)別資的使用。

1.客戶是否有權(quán)獲得因使用資產(chǎn)所產(chǎn)生的幾乎全部經(jīng)濟(jì)利益在評(píng)估客戶是否有權(quán)獲得因使用已識(shí)別資產(chǎn)所產(chǎn)生的幾乎全部經(jīng)濟(jì)利益時(shí)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在約定的客戶權(quán)利范圍內(nèi)考慮其所產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益。第1節(jié)租賃的概念及分類一、租賃的概念與識(shí)別（三）客戶是否能控制已識(shí)別資產(chǎn)使用權(quán)的判斷1.客戶是否有權(quán)獲得因使用資產(chǎn)所產(chǎn)生的幾乎全部經(jīng)濟(jì)利益企業(yè)應(yīng)當(dāng)在約定的客戶權(quán)利范圍內(nèi)考慮其所產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益。【例】甲公司為汽車貨運(yùn)公司（客戶）與乙汽車租賃公司（供應(yīng)方）簽訂了使用一輛重型卡車的2年期合同，合同規(guī)定，乙公司在2年合同期內(nèi)不可替換汽車，除非在汽車出現(xiàn)故障時(shí)必須替換汽車；如果合同同時(shí)規(guī)定汽車的使用區(qū)域或里程范圍；如何判斷因使用已識(shí)別資產(chǎn)所產(chǎn)生的幾乎全部經(jīng)濟(jì)利益？『正確答案』如果合同規(guī)定汽車在使用期間僅限在某一特定區(qū)域使用，則企業(yè)應(yīng)當(dāng)僅考慮在該區(qū)域內(nèi)使用汽車所產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益，而不包括在該區(qū)域外使用汽車所產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益；如果合同規(guī)定客戶在使用期間僅能在特定里程范圍內(nèi)駕駛汽車，則企業(yè)應(yīng)當(dāng)僅考慮在允許的里程范圍內(nèi)使用汽車所產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益，而不包括超出該里程范圍使用汽車所產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益。第1節(jié)租賃的概念及分類一、租賃的概念與識(shí)別（三）客戶是否能控制已識(shí)別資產(chǎn)使用權(quán)的判斷2.客戶是否有權(quán)主導(dǎo)資產(chǎn)的使用存在下列情形之一的，可視為客戶有權(quán)主導(dǎo)對(duì)已識(shí)別資產(chǎn)在整個(gè)使用期間的使用：（1）客戶有權(quán)在整個(gè)使用期間主導(dǎo)已識(shí)別資產(chǎn)的使用目的和使用方式；包括：①變更資產(chǎn)產(chǎn)出類型的權(quán)利。例如，決定將集裝箱用于運(yùn)輸商品還是儲(chǔ)存商品，或者決定在零售區(qū)域銷售的產(chǎn)品組合。②變更資產(chǎn)的產(chǎn)出時(shí)間的權(quán)利。例如，決定機(jī)器或發(fā)電廠的運(yùn)行時(shí)間。③變更資產(chǎn)的產(chǎn)出地點(diǎn)的權(quán)利。例如，決定卡車或船舶的目的地，或者決定設(shè)備的使用地點(diǎn)。④變更資產(chǎn)是否產(chǎn)出以及產(chǎn)出數(shù)量的權(quán)利。例如，決定是否使用發(fā)電廠發(fā)電以及發(fā)電量的多少。第1節(jié)租賃的概念及分類一、租賃的概念與識(shí)別（三）客戶是否能控制已識(shí)別資產(chǎn)使用權(quán)的判斷2.客戶是否有權(quán)主導(dǎo)資產(chǎn)的使用存在下列情形之一的，可視為客戶有權(quán)主導(dǎo)對(duì)已識(shí)別資產(chǎn)在整個(gè)使用期間的使用：（2）已識(shí)別資產(chǎn)的使用目的和使用方式在使用期間前已預(yù)先確定，并且客戶有權(quán)在整個(gè)使用期間自行或主導(dǎo)他人按照其確定的方式運(yùn)營(yíng)該資產(chǎn)，或者客戶設(shè)計(jì)了已識(shí)別資產(chǎn)（或資產(chǎn)的特定方面）并在設(shè)計(jì)時(shí)已預(yù)先確定了該資產(chǎn)在整個(gè)使用期間的使用目的和使用方式。例如，通過(guò)設(shè)計(jì)資產(chǎn)或在合同中對(duì)資產(chǎn)的使用做出限制來(lái)預(yù)先確定相關(guān)決策。第1節(jié)租賃的概念及分類一、租賃的概念與識(shí)別小結(jié)第1節(jié)租賃的概念及分類二、租賃的分拆與合并1.租賃的分拆（1）合同同時(shí)包含租賃和非租賃部分的，承租人和出租人應(yīng)當(dāng)將該合同包含的各租賃部分和非租賃部分進(jìn)行分拆。其中，各租賃部分應(yīng)當(dāng)分別按照租賃準(zhǔn)則進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，非租賃部分應(yīng)當(dāng)按照其他適用的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。在分拆合同包含租賃和非租賃部分時(shí)，承租人應(yīng)當(dāng)按照各租賃部分及非租賃部分的單獨(dú)價(jià)格的相對(duì)比例分?jǐn)偤贤瑢?duì)價(jià)，出租人應(yīng)當(dāng)根據(jù)收入準(zhǔn)則中關(guān)于交易價(jià)格分?jǐn)偟囊?guī)定分?jǐn)偤贤瑢?duì)價(jià)。

第1節(jié)租賃的概念及分類二、租賃的分拆與合并1.租賃的分拆

為簡(jiǎn)化處理，承租人可以按照租賃資產(chǎn)的類別選擇是否分拆合同包含的租賃和非租賃部分。承租人選擇不分拆的，應(yīng)當(dāng)將各租賃部分及與其相關(guān)的非租賃部分分別合并為租賃，按照租賃準(zhǔn)則進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。即由于是否將合同內(nèi)的不同業(yè)務(wù)進(jìn)行分拆，主要由承租人確定，若承租人確定了不進(jìn)行業(yè)務(wù)分拆，就應(yīng)當(dāng)將非租賃部分的業(yè)務(wù)并入對(duì)應(yīng)的租賃業(yè)務(wù)，也按照租賃準(zhǔn)則的要求進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。第1節(jié)租賃的概念及分類二、租賃的分拆與合并1.租賃的分拆（1）租賃合同中同時(shí)包含多項(xiàng)單獨(dú)租賃的，承租人和出租人應(yīng)當(dāng)將合同予以分拆，分別對(duì)各個(gè)單項(xiàng)租賃合同進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。如果承租人可以通過(guò)使用某項(xiàng)資產(chǎn)（包括單獨(dú)使用或?qū)⑵渑c易于獲得的其他資源一起使用）而獲利，且該資產(chǎn)與租賃合同中的其他資產(chǎn)不存在高度依賴（或高度關(guān)聯(lián)）關(guān)系，則可將使用該資產(chǎn)的權(quán)利列為單個(gè)租賃合同。第1節(jié)租賃的概念及分類二、租賃的分拆與合并2.租賃的合并

企業(yè)與同一交易方或其關(guān)聯(lián)方在同一時(shí)間或相近時(shí)間訂立的兩份或多份包含租賃的合同，在滿足下列條件之一時(shí)，應(yīng)當(dāng)合并為一份合同進(jìn)行會(huì)計(jì)處理：（1）該兩份或多份合同基于總體商業(yè)目的而訂立并構(gòu)成一攬子交易，若不作為整體考慮就無(wú)法理解其總體商業(yè)目的。（2）該兩份或多份合同中的某份合同的對(duì)價(jià)取決于其他合同的定價(jià)或履行情況。（3）該兩份或多份合同讓渡的資產(chǎn)使用權(quán)合起來(lái)構(gòu)成一項(xiàng)單獨(dú)租賃。第1節(jié)租賃的概念及分類三、租賃期租賃期是指承租人有權(quán)使用租賃資產(chǎn)且不可撤銷的期間。租賃開(kāi)始日租賃期自租賃期開(kāi)始日起計(jì)算。租賃期開(kāi)始日，是指出租人提供租賃資產(chǎn)使其可供承租人使用的起始日期。如果承租人在租賃協(xié)議約定的起租日或租金起付日之前，已獲得對(duì)租賃資產(chǎn)使用權(quán)的控制，則表明租賃期已經(jīng)開(kāi)始。租賃協(xié)議中對(duì)起租日或租金支付時(shí)間的約定，并不影響租賃期開(kāi)始日的判斷?！綜PA真題?單選題】20×9年3月8日，甲公司董事會(huì)通過(guò)將其自用的一棟辦公樓用于出租的議案，并形成書(shū)面決議。20×9年4月30日，甲公司已將該棟辦公樓全部騰空，達(dá)到可以出租的狀態(tài)。20×9年5月25日，甲公司與乙公司簽訂租賃合同，將該棟辦公樓出租給乙公司。根據(jù)租賃合同的約定，該棟辦公樓的租賃期為10年，租賃期開(kāi)始日為20×9年6月1日；首二個(gè)月為免租期，乙公司不需要支付租金。不考慮其他因素，甲公司上述自用辦公樓轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換日是（）。（2020年）A.20×9年3月8日B.20×9年4月30日C.20×9年6月1日D.20×9年5月25日【答案】C【解析】自用建筑物停止自用改為出租，轉(zhuǎn)換日通常為租賃期開(kāi)始日（承租人有權(quán)行使其租賃資產(chǎn)的日期），即乙公司自租賃期開(kāi)始日為20×9年6月1日起就已擁有對(duì)辦公樓使用權(quán)的控制，選項(xiàng)C正確。第1節(jié)租賃的概念及分類三、租賃期

2.不可撤銷期間在確定租賃期和評(píng)估不可撤銷租賃期間時(shí)，企業(yè)應(yīng)根據(jù)租賃條款約定確定可強(qiáng)制執(zhí)行合同的期間。如果承租人和出租人雙方均有權(quán)在未經(jīng)另一方許可的情況下終止租賃，且罰款金額不重大，則該租賃不再可強(qiáng)制執(zhí)行。如果只有承租人有權(quán)終止租賃，則在確定租賃期時(shí)，企業(yè)應(yīng)將該項(xiàng)權(quán)利視為承租人可行使的終止租賃選擇權(quán)予以考慮。如只有出租人有權(quán)終止租賃，則不可撤銷的租賃期包括終止租賃選擇權(quán)所涵蓋的期間。【例題】承租人甲公司與出租人乙公司簽訂了一份租賃合同，約定自租賃期開(kāi)始日3年內(nèi)不可撤銷，如果撤銷，雙方將支付重大罰金，3年期滿后，經(jīng)雙方同意可再延長(zhǎng)1年，如有一方不同意，將不再續(xù)期，且沒(méi)有罰款。假設(shè)甲公司對(duì)于租賃資產(chǎn)并不具有重大依賴。問(wèn)不可撤銷期間是幾年？『正確答案』不可撤銷期間為3年，理由：在此情況下，自租賃期開(kāi)始日起的第3年有強(qiáng)制的權(quán)利和義務(wù)，是不可撤銷期間。而此后1年的延長(zhǎng)期并非不可撤銷期間，因?yàn)槌凶馊嘶虺鲎馊司蓡畏矫孢x擇不續(xù)約而無(wú)需支付任何罰款。第1節(jié)租賃的概念及分類三、租賃期3.續(xù)租選擇權(quán)和終止租賃選擇權(quán)

在租賃期開(kāi)始日，企業(yè)應(yīng)當(dāng)評(píng)估承租人是否合理確定將行使續(xù)租或購(gòu)買標(biāo)的資產(chǎn)的選擇權(quán)，或者將不行使終止租賃選擇權(quán)。需考慮的因素包括但不限于以下方面：（1）與市價(jià)相比，選擇權(quán)期間的合同條款和條件。（2）在合同期內(nèi)，承租人進(jìn)行或預(yù)期進(jìn)行重大租賃資產(chǎn)改良的，在可行使續(xù)租選擇權(quán)、終止租賃選擇權(quán)或者購(gòu)買租賃資產(chǎn)選擇權(quán)時(shí)，預(yù)期能為承租人帶來(lái)的重大經(jīng)濟(jì)利益。（3）與終止租賃相關(guān)的成本。（4）租賃資產(chǎn)對(duì)承租人運(yùn)營(yíng)的重要程度。（5）與行使選擇權(quán)相關(guān)的條件及滿足相關(guān)條件的可能性。第1節(jié)租賃的概念及分類三、租賃期4.對(duì)租賃期和購(gòu)買選擇權(quán)的重新評(píng)估

租賃準(zhǔn)則規(guī)定，發(fā)生承租人可控范圍內(nèi)的重大事件或變化，且影響承租人是否合理確定將行使相應(yīng)選擇權(quán)的，承租人應(yīng)當(dāng)對(duì)其是否合理確定將行使續(xù)租選擇權(quán)、購(gòu)買選擇權(quán)或不行使終止租賃選擇權(quán)進(jìn)行重新評(píng)估，并根據(jù)重新評(píng)估結(jié)果修改租賃期。第1節(jié)租賃的概念及分類四、租賃的分類1.承租人角度的租賃分類

第1節(jié)租賃的概念及分類四、租賃的分類1.承租人角度的租賃分類

短期租賃，是指在租賃期開(kāi)始日，租賃期不超過(guò)12個(gè)月的租賃。低價(jià)值資產(chǎn)租賃，是指單項(xiàng)租賃資產(chǎn)為全新資產(chǎn)時(shí)價(jià)值較低的租賃。低價(jià)值資產(chǎn)租賃的判定僅與資產(chǎn)的絕對(duì)價(jià)值有關(guān)。判斷短期租賃低價(jià)值資產(chǎn)租賃兩種例外使用權(quán)資產(chǎn)，代表承租人可在租賃期內(nèi)使用租賃資產(chǎn)的權(quán)利租賃負(fù)債，按準(zhǔn)則規(guī)定，根據(jù)租賃付款額的現(xiàn)值計(jì)量相關(guān)概念第1節(jié)租賃的概念及分類2.出租人角度的租賃分類分類時(shí)點(diǎn)——租賃開(kāi)始日分類原則——是否實(shí)質(zhì)上轉(zhuǎn)移了與租賃資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的幾乎全部風(fēng)險(xiǎn)與報(bào)酬兩個(gè)類別——融資租賃和經(jīng)營(yíng)租賃融資租賃的判斷經(jīng)營(yíng)租賃：融資租賃以外的租賃符合一條或多條的，為融資租賃期滿時(shí)資產(chǎn)所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人承租人有購(gòu)買選擇權(quán)，訂立的購(gòu)價(jià)與預(yù)計(jì)行權(quán)時(shí)租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值相比足夠低，因而租賃開(kāi)始日可合理確定承租人將行權(quán)即使資產(chǎn)的所有權(quán)不轉(zhuǎn)移，但租賃期占租賃資產(chǎn)使用壽命的大部分租賃開(kāi)始日租賃收款額的現(xiàn)值幾乎相當(dāng)于租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值租賃資產(chǎn)性質(zhì)特殊，如不作較大改造，只有承租人才能使用存在下列一項(xiàng)或多項(xiàng)跡象的，也可分類為融資租賃若承租人撤銷租賃，撤銷租賃對(duì)出租人造成的損失由承租人承擔(dān)資產(chǎn)余值的公允價(jià)值波動(dòng)所產(chǎn)生的利得或損失歸屬于承租人承租人有能力以遠(yuǎn)低于市場(chǎng)水平的租金繼續(xù)租賃至下一期間第1節(jié)租賃的概念及分類四、租賃的分類2.出租人角度的租賃分類分類原則：保留了融資租賃與經(jīng)營(yíng)租賃的“雙重模型”，并強(qiáng)調(diào)要依據(jù)交易的實(shí)質(zhì)而非合同的形式區(qū)分融資租賃與經(jīng)營(yíng)租賃。增加了可能導(dǎo)致租賃被分類為融資租賃的其他跡象。增加了對(duì)生產(chǎn)商或經(jīng)銷商作為出租人的融資租賃的會(huì)計(jì)處理規(guī)定。

第2節(jié)承租人的會(huì)計(jì)處理一、初始計(jì)量1.租賃負(fù)債的初始計(jì)量

租賃負(fù)債應(yīng)當(dāng)按照租賃期開(kāi)始日尚未支付的租賃付款額的現(xiàn)值進(jìn)行初始計(jì)量。租賃付款額，是指承租人向出租人支付的與在租賃期內(nèi)使用租賃資產(chǎn)的權(quán)利相關(guān)的款項(xiàng)，包括以下各項(xiàng)：（1）固定付款額及實(shí)質(zhì)固定付款額。存在租賃激勵(lì)的，扣除租賃激勵(lì)相關(guān)金額。實(shí)質(zhì)固定付款額，是指在形式上可能包含變量（存在變數(shù)）但實(shí)質(zhì)上無(wú)法避免的付款額。

第2節(jié)承租人的會(huì)計(jì)處理一、初始計(jì)量1.租賃負(fù)債的初始計(jì)量（2）取決于指數(shù)或比率的可變租賃付款額，該款項(xiàng)在初始計(jì)量時(shí)根據(jù)租賃期開(kāi)始日的指數(shù)或比率確定?？勺冏赓U付款額，是指承租人為取得在租賃期內(nèi)使用租賃資產(chǎn)的權(quán)利，向出租人支付的因租賃期開(kāi)始日后的事實(shí)或情況發(fā)生變化（而非時(shí)間推移）而變動(dòng)的款項(xiàng)。取決于指數(shù)或比率的可變租賃付款額包括與消費(fèi)者價(jià)格指數(shù)掛鉤的款項(xiàng)、與基準(zhǔn)利率掛鉤的款項(xiàng)和為反映市場(chǎng)租金費(fèi)率變化而變動(dòng)的款項(xiàng)等。

第2節(jié)承租人的會(huì)計(jì)處理一、初始計(jì)量1.租賃負(fù)債的初始計(jì)量（3）購(gòu)買選擇權(quán)的行權(quán)價(jià)格，前提是承租人合理確定將行使該選擇權(quán)。（4）行使終止租賃選擇權(quán)需支付的款項(xiàng)，前提是租賃期反映出承租人將行使終止租賃選擇權(quán)。（5）承租人因提供了擔(dān)保余值而預(yù)計(jì)應(yīng)支付的款項(xiàng)。

擔(dān)保余值，是指與出租人無(wú)關(guān)的一方向出租人提供擔(dān)保，保證在租賃結(jié)束時(shí)租賃資產(chǎn)的價(jià)值至少為某指定的金額。

第2節(jié)承租人的會(huì)計(jì)處理一、初始計(jì)量1.租賃負(fù)債的初始計(jì)量在計(jì)算租賃付款額的現(xiàn)值時(shí)，承租人應(yīng)當(dāng)采用租賃內(nèi)含利率作為折現(xiàn)率；無(wú)法確定租賃內(nèi)含利率的，應(yīng)當(dāng)采用承租人增量借款利率作為折現(xiàn)率。租賃內(nèi)含利率，是指使出租人的租賃收款額的現(xiàn)值與未擔(dān)保余值的現(xiàn)值之和，等于租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與出租人的初始直接費(fèi)用之和的利率。

即使得下式成立的折現(xiàn)率r：

第2節(jié)承租人的會(huì)計(jì)處理一、初始計(jì)量1.租賃負(fù)債的初始計(jì)量在計(jì)算租賃付款額的現(xiàn)值時(shí)，承租人應(yīng)當(dāng)采用租賃內(nèi)含利率作為折現(xiàn)率；無(wú)法確定租賃內(nèi)含利率的，應(yīng)當(dāng)采用承租人增量借款利率作為折現(xiàn)率。承租人增量借款利率。承租人增量借款利率，是指承租人在類似經(jīng)濟(jì)環(huán)境下為獲得與使用權(quán)資產(chǎn)價(jià)值接近的資產(chǎn)，在類似期間以類似抵押條件借入資金須支付的利率。

第2節(jié)承租人的會(huì)計(jì)處理一、初始計(jì)量租賃付款額：組成內(nèi)容總總結(jié)：租賃付款額組成內(nèi)容

承租人向出租人支付的與在租賃期內(nèi)使用租賃資產(chǎn)的權(quán)利相關(guān)的款項(xiàng)租賃付款額固定付款額或?qū)嵸|(zhì)固定付款額（扣除租賃激勵(lì)）取決于指數(shù)或比率的可變租賃付款額購(gòu)買選擇權(quán)的行權(quán)價(jià)格（前提是承租人合理確定將行使該選擇權(quán)）行使終止租賃選擇權(quán)需支付的款項(xiàng)（前提是租賃期反映出承租人將行使終止租賃選擇權(quán)）根據(jù)承租人提供的擔(dān)保余值預(yù)計(jì)應(yīng)支付的款項(xiàng)在形式上可能包含變量但實(shí)質(zhì)上無(wú)法避免的付款額承租人為取得在租賃期內(nèi)使用租賃資產(chǎn)的權(quán)利向出租人支付的因租賃期開(kāi)始日后的事實(shí)或情況發(fā)生變化（而非時(shí)間推移）而變動(dòng)的款項(xiàng)。（消費(fèi)者價(jià)格指數(shù)、基準(zhǔn)利率掛鉤、市場(chǎng)租金費(fèi)率）第2節(jié)承租人的會(huì)計(jì)處理一、初始計(jì)量2.使用權(quán)資產(chǎn)的初始計(jì)量使用權(quán)資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行初始計(jì)量。該成本包括：（1）租賃負(fù)債的初始計(jì)量金額。（2）在租賃期開(kāi)始日或之前支付的租賃付款額，存在租賃激勵(lì)的，扣除租賃激勵(lì)相關(guān)金額。租賃激勵(lì)，是指出租人為達(dá)成租賃向承租人提供的優(yōu)惠，包括出租人向承租人支付的與租賃有關(guān)的款項(xiàng)以及出租人為承租人償付或承擔(dān)的成本等。

第2節(jié)承租人的會(huì)計(jì)處理一、初始計(jì)量2.使用權(quán)資產(chǎn)的初始計(jì)量使用權(quán)資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行初始計(jì)量。該成本包括：（3）承租人發(fā)生的初始直接費(fèi)用。初始直接費(fèi)用，是指為達(dá)成租賃所發(fā)生的增量成本。增量成本是指若企業(yè)不取得該租賃，則不會(huì)發(fā)生的成本。（4）承租人為拆卸及移除租賃資產(chǎn)、復(fù)原租賃資產(chǎn)所在場(chǎng)地或?qū)⒆赓U資產(chǎn)恢復(fù)至租賃條款約定狀態(tài)預(yù)計(jì)將發(fā)生的成本。前述成本屬于為生產(chǎn)存貨而發(fā)生的，則按照存貨準(zhǔn)則的要求進(jìn)行處理。承租人應(yīng)當(dāng)按照或有事項(xiàng)準(zhǔn)則要求對(duì)該成本進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量。

第2節(jié)承租人的會(huì)計(jì)處理一、初始計(jì)量使用權(quán)資產(chǎn)和租賃負(fù)債的初始確認(rèn)與計(jì)量：賬務(wù)處理

【教材例5—5】2020年1月1日，承租人甲公司就某棟建筑物的某3個(gè)樓層與出租人乙公司簽訂了為期10年的租賃協(xié)議，并擁有5年的續(xù)租選擇權(quán)。有關(guān)資料如下：（1）初始租賃期內(nèi)的不含稅租金為每年1000萬(wàn)元，續(xù)租期間為每年1100萬(wàn)元，所有款項(xiàng)應(yīng)于每年年初支付；（2）為獲得該項(xiàng)租賃，甲公司發(fā)生的初始直接費(fèi)用為400萬(wàn)元，其中，300萬(wàn)元為向該樓層前任租戶支付的款項(xiàng)，100萬(wàn)元為向促成此租賃交易的房地產(chǎn)中介支付的傭金；（3）作為對(duì)甲公司的激勵(lì)，乙公司同意補(bǔ)償甲公司100萬(wàn)元的傭金；（4）在租賃期開(kāi)始日，甲公司評(píng)估后認(rèn)為，不能合理確定將行使續(xù)租選擇權(quán)，因此，將租賃期確定為10年；（5）甲公司無(wú)法確定租賃內(nèi)含利率，其增量借款利率為每年5%，該利率反映的是甲公司以類似抵押條件借入期限為10年、與使用權(quán)資產(chǎn)等值的相同幣種的借款而必須支付的利率。（6）據(jù)查，現(xiàn)值系數(shù)（P/A,5%，9）＝7.10782為簡(jiǎn)化處理，假設(shè)不考慮相關(guān)稅費(fèi)影響。請(qǐng)依據(jù)以上資料，做出甲公司的賬務(wù)處理。（1）計(jì)算甲公司租賃期開(kāi)始日租賃付款額的現(xiàn)值，并確認(rèn)租賃負(fù)債和使用權(quán)資產(chǎn)。在租賃期開(kāi)始日，由于每年年初支付租金，所以在支付第1年的租金1000萬(wàn)元以后，剩余9年租金（每年1000萬(wàn)元）按5%的年利率折現(xiàn)后的現(xiàn)值計(jì)量租賃負(fù)債。①剩余9期租賃付款額＝1000×9＝9000（萬(wàn)元）②租賃負(fù)債＝剩余9期租賃付款額的現(xiàn)值＝1000×（P/A，5%，9）＝1000×7.10782＝7107.82（萬(wàn)元）③未確認(rèn)融資費(fèi)用＝剩余9期租賃付款額9000－剩余9期租賃付款額的現(xiàn)值7107.82＝1892.18（萬(wàn)元）④使用權(quán)資產(chǎn)＝剩余9期租賃付款額的現(xiàn)值7107.82＋支付第1年租賃付款額1000＝8107.82（萬(wàn)元）據(jù)此，做出以下會(huì)計(jì)分錄：借：使用權(quán)資產(chǎn)8107.82（萬(wàn)元，下同）租賃負(fù)債——未確認(rèn)融資費(fèi)用1892.18貸：租賃負(fù)債——租賃付款額9000銀行存款（第1年的租賃付款額）1000（2）將初始直接費(fèi)用計(jì)入使用權(quán)資產(chǎn)的初始成本。借：使用權(quán)資產(chǎn)400貸：銀行存款400（3）將已收的租賃激勵(lì)相關(guān)金額從使用權(quán)資產(chǎn)入賬價(jià)值中扣除。借：銀行存款100貸：使用權(quán)資產(chǎn)100綜上，甲公司使用權(quán)資產(chǎn)的初始成本為：8107.82＋400－100＝8407.82（萬(wàn)元）。第2節(jié)承租人的會(huì)計(jì)處理二、后續(xù)計(jì)量1.租賃負(fù)債的后續(xù)計(jì)量（一般情況）

支付租賃付款額借：租賃負(fù)債——租賃付款額

貸：銀行存款確認(rèn)利息費(fèi)用按固定的周期性利率計(jì)算租賃負(fù)債在租賃期內(nèi)各期間的利息費(fèi)用，并計(jì)入當(dāng)期損益（周期性利率是指初始計(jì)算租賃付款額現(xiàn)值時(shí)所采用的折現(xiàn)率，或者重新確定租賃付款額現(xiàn)值時(shí)所采用的修訂后的折現(xiàn)率）借：財(cái)務(wù)費(fèi)用

貸：租賃負(fù)債——未確認(rèn)融資費(fèi)用未納入租賃負(fù)債計(jì)量的可變租賃付款額應(yīng)當(dāng)在實(shí)際發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益借：銷售費(fèi)用等

貸：銀行存款租賃負(fù)債后續(xù)計(jì)量【例5—6】、【例5—7】參見(jiàn)教材第2節(jié)承租人的會(huì)計(jì)處理二、后續(xù)計(jì)量1.租賃負(fù)債的后續(xù)計(jì)量（重新計(jì)量租賃負(fù)債）

第2節(jié)承租人的會(huì)計(jì)處理二、后續(xù)計(jì)量1.租賃負(fù)債的后續(xù)計(jì)量（重新計(jì)量租賃負(fù)債）

需調(diào)整使用權(quán)資產(chǎn)的三種情形前述情形1前述情形2實(shí)質(zhì)固定付款額變動(dòng)如何調(diào)整使用權(quán)資產(chǎn)賬面價(jià)值根據(jù)租賃負(fù)債調(diào)整金額相應(yīng)調(diào)整使用權(quán)資產(chǎn)賬面價(jià)值使用權(quán)資產(chǎn)賬面價(jià)值已調(diào)減至零，但租賃負(fù)債還需進(jìn)一步調(diào)減的，承租人應(yīng)將剩余金額計(jì)入當(dāng)期損益。重新計(jì)量租賃負(fù)債【例5—8】、【例5—9】參見(jiàn)教材第2節(jié)承租人的會(huì)計(jì)處理二、后續(xù)計(jì)量使用權(quán)資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量

在租賃期開(kāi)始日后，承租人應(yīng)當(dāng)采用成本模式對(duì)使用權(quán)資產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。（1）折舊。承租人應(yīng)當(dāng)參照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)——固定資產(chǎn)》有關(guān)折舊規(guī)定，對(duì)使用權(quán)資產(chǎn)計(jì)提折舊。（2）資產(chǎn)減值。承租人應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——資產(chǎn)減值》的規(guī)定，確定使用權(quán)資產(chǎn)是否發(fā)生減值，并對(duì)已識(shí)別的減值損失進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。（3）對(duì)使用權(quán)資產(chǎn)的調(diào)整。承租人基于特定原因重新計(jì)量租賃負(fù)債時(shí)，應(yīng)當(dāng)相應(yīng)調(diào)整使用權(quán)資產(chǎn)的賬面價(jià)值。使用權(quán)資產(chǎn)的賬面價(jià)值已調(diào)減至零，但租賃負(fù)債仍需進(jìn)一步調(diào)減的，承租人應(yīng)當(dāng)將剩余金額計(jì)入當(dāng)期損益。第2節(jié)承租人的會(huì)計(jì)處理二、后續(xù)計(jì)量3.租賃變更的會(huì)計(jì)處理租賃變更，是指原合同條款之外的租賃范圍、租賃對(duì)價(jià)、租賃期限的變更，包括增加或終止一項(xiàng)或多項(xiàng)租賃資產(chǎn)的使用權(quán)，延長(zhǎng)或縮短合同規(guī)定的租賃期等。租賃變更生效日，是指雙方就租賃變更達(dá)成一致的日期。第2節(jié)承租人的會(huì)計(jì)處理二、后續(xù)計(jì)量3.租賃變更的會(huì)計(jì)處理租賃變更【例5—10】、【例5—11】、【例5—12】參見(jiàn)教材第2節(jié)承租人的會(huì)計(jì)處理三、短期租賃和低價(jià)值租賃短期租賃，是指在租賃期開(kāi)始日，租賃期不超過(guò)12個(gè)月的租賃。包含購(gòu)買選擇權(quán)的租賃不屬于短期租賃。低價(jià)值資產(chǎn)租賃，是指單項(xiàng)租賃資產(chǎn)為全新資產(chǎn)時(shí)價(jià)值較低的租賃。低價(jià)值資產(chǎn)租賃的判定僅與資產(chǎn)的絕對(duì)價(jià)值有關(guān)，不受承租人規(guī)模、性質(zhì)或其他情況影響。低價(jià)值資產(chǎn)還應(yīng)當(dāng)符合下列條件：（1）承租人可從單獨(dú)使用該資產(chǎn)或?qū)⑵渑c易于獲得的其他資源一起使用中獲利；（2）該資產(chǎn)與其他資產(chǎn)不存在高度依賴或高度關(guān)聯(lián)關(guān)系。承租人轉(zhuǎn)租或預(yù)期轉(zhuǎn)租租賃資產(chǎn)的，原租賃不屬于低價(jià)值資產(chǎn)租賃。第2節(jié)承租人的會(huì)計(jì)處理三、短期租賃和低價(jià)值租賃對(duì)于短期租賃和低價(jià)值資產(chǎn)租賃，承租人可以選擇不確認(rèn)使用權(quán)資產(chǎn)和租賃負(fù)債。作出該選擇的，承租人應(yīng)當(dāng)將短期租賃和低價(jià)值資產(chǎn)租賃的租賃付款額，在租賃期內(nèi)各個(gè)期間按照直線法或其他系統(tǒng)合理的方法計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益。在按照上述規(guī)定進(jìn)行簡(jiǎn)化處理的短期租賃發(fā)生租賃變更或者租賃變更之外的原因?qū)е伦赓U期發(fā)生變化的，承租人應(yīng)當(dāng)將其視為一項(xiàng)新租賃進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。相對(duì)而言，低價(jià)值資產(chǎn)租賃不必做租賃變更的考慮。第2節(jié)承租人的會(huì)計(jì)處理四、承租人的列報(bào)和披露1.報(bào)表列報(bào)承租人應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表中單獨(dú)列示使用權(quán)資產(chǎn)和租賃負(fù)債。其中，租賃負(fù)債通常分別非流動(dòng)負(fù)債和一年內(nèi)到期的非流動(dòng)負(fù)債列示。在利潤(rùn)表中，承租人應(yīng)當(dāng)分別列示租賃負(fù)債的利息費(fèi)用與使用權(quán)資產(chǎn)的折舊費(fèi)用。租賃負(fù)債的利息費(fèi)用在財(cái)務(wù)費(fèi)用項(xiàng)目列示。在現(xiàn)金流量表中，償還租賃負(fù)債本金和利息所支付的現(xiàn)金應(yīng)當(dāng)計(jì)入籌資活動(dòng)現(xiàn)金流出，支付的按租賃準(zhǔn)則簡(jiǎn)化處理的短期租賃付款額和低價(jià)值資產(chǎn)租賃付款額以及未納入租賃負(fù)債計(jì)量的可變租賃付款額應(yīng)當(dāng)計(jì)入經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流出第2節(jié)承租人的會(huì)計(jì)處理四、承租人的列報(bào)和披露2.附注披露承租人應(yīng)當(dāng)在附注中披露與租賃有關(guān)的下列信息：（1）各類使用權(quán)資產(chǎn)的期初余額、本期增加額、期末余額以及累計(jì)折舊額和減值金額；（2）租賃負(fù)債的利息費(fèi)用；（3）計(jì)入當(dāng)期損益的按租賃準(zhǔn)則簡(jiǎn)化處理的短期租賃費(fèi)用和低價(jià)值資產(chǎn)租賃費(fèi)用；（4）未納入租賃負(fù)債計(jì)量的可變租賃付款額；第2節(jié)承租人的會(huì)計(jì)處理四、承租人的列報(bào)和披露2.附注披露承租人應(yīng)當(dāng)在附注中披露與租賃有關(guān)的下列信息：（5）轉(zhuǎn)租使用權(quán)資產(chǎn)取得的收入；（6）與租賃相關(guān)的總現(xiàn)金流出；（7）售后租回交易產(chǎn)生的相關(guān)損益；（8）其他按照金融工具列報(bào)準(zhǔn)則應(yīng)當(dāng)披露的有關(guān)租賃負(fù)債的信息。（9）承租人應(yīng)用租賃準(zhǔn)則對(duì)短期租賃和低價(jià)值資產(chǎn)租賃進(jìn)行簡(jiǎn)化處理的，應(yīng)當(dāng)披露這一事實(shí)。第3節(jié)出租人的會(huì)計(jì)處理一、出租人對(duì)融資租賃的會(huì)計(jì)處理1.初始計(jì)量

在租賃期開(kāi)始日，出租人應(yīng)當(dāng)將租賃投資凈額作為應(yīng)收融資租賃款的入賬價(jià)值，并終止確認(rèn)融資租賃資產(chǎn)。租賃投資凈額，是指未擔(dān)保余值和租賃期開(kāi)始日尚未收到的租賃收款額按照租賃內(nèi)含利率折現(xiàn)的現(xiàn)值之和。第3節(jié)出租人的會(huì)計(jì)處理一、出租人對(duì)融資租賃的會(huì)計(jì)處理1.初始計(jì)量第3節(jié)出租人的會(huì)計(jì)處理一、出租人對(duì)融資租賃的會(huì)計(jì)處理1.初始計(jì)量未擔(dān)保余值第3節(jié)出租人的會(huì)計(jì)處理一、出租人對(duì)融資租賃的會(huì)計(jì)處理1.初始計(jì)量租出資產(chǎn)的終止確認(rèn)、應(yīng)收債權(quán)的初始確認(rèn)：借：應(yīng)收融資租賃款——租賃收款額

——未擔(dān)保余值貸：融資租賃資產(chǎn)（租出資產(chǎn)的賬面價(jià)值）資產(chǎn)處置損益（租出資產(chǎn)公允價(jià)值－賬面價(jià)值）銀行存款（支付的初始直接費(fèi)用）應(yīng)收融資租賃款——未實(shí)現(xiàn)融資收益（差額）

第3節(jié)出租人的會(huì)計(jì)處理一、出租人對(duì)融資租賃的會(huì)計(jì)處理2.后續(xù)計(jì)量具體賬務(wù)處理如下：（1）出租人在融資租賃下，每期收到應(yīng)收融資租賃款時(shí)：借：銀行存款等貸：應(yīng)收融資租賃款——租賃收款額（2）確認(rèn)租賃期內(nèi)各個(gè)期間的利息收入時(shí)：借：應(yīng)收融資租賃款——未實(shí)現(xiàn)融資收益貸：租賃收入、其他業(yè)務(wù)收入等

第3節(jié)出租人的會(huì)計(jì)處理一、出租人對(duì)融資租賃的會(huì)計(jì)處理2.后續(xù)計(jì)量具體賬務(wù)處理如下：（3）出租人確認(rèn)未計(jì)入租賃收款額的可變租賃付款額時(shí)：借：銀行存款等貸:租賃收入、其他業(yè)務(wù)收入等（4）確認(rèn)應(yīng)收融資租賃款減值損失：借：信用減值損失（按預(yù)期信用減值模型計(jì)量）貸：應(yīng)收融資租賃款減值準(zhǔn)備出租人融資租賃會(huì)計(jì)處理【例5—13】參見(jiàn)教材

第3節(jié)出租人的會(huì)計(jì)處理一、出租人對(duì)融資租賃的會(huì)計(jì)處理3.出租人融資租賃變更的會(huì)計(jì)處理

租賃變更未作為一項(xiàng)單獨(dú)租賃的，相關(guān)的處理假如變更在租賃開(kāi)始日生效，該租賃會(huì)被分類為經(jīng)營(yíng)租賃的，出租人應(yīng)當(dāng)自租賃變更生效日開(kāi)始將其作為一項(xiàng)新租賃進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，并以租賃變更生效日前的租賃投資凈額作為租賃資產(chǎn)的賬面價(jià)值。作為一項(xiàng)單獨(dú)租賃處理的條件（應(yīng)同時(shí)具備）該租賃變更通過(guò)增加一項(xiàng)或多項(xiàng)租賃資產(chǎn)的使用權(quán)而擴(kuò)大了租賃范圍增加的對(duì)價(jià)與租賃范圍擴(kuò)大部分的單獨(dú)價(jià)格按該合同情況調(diào)整后的金額相當(dāng)假如變更在租賃開(kāi)始日生效，該租賃會(huì)被分類為融資租賃的，出租人應(yīng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》關(guān)于修改或重新議定合同的規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。同承租人

第3節(jié)出租人的會(huì)計(jì)處理二、出租人對(duì)經(jīng)營(yíng)租賃的會(huì)計(jì)處理

第3節(jié)出租人的會(huì)計(jì)處理二、出租人對(duì)經(jīng)營(yíng)租賃的會(huì)計(jì)處理

第3節(jié)出租人的會(huì)計(jì)處理【CPA真題?單選題】

20×9年1月1日，甲公司與乙公司簽訂租賃合同，將其一棟物業(yè)租賃給乙公司作為商場(chǎng)使用。根據(jù)合同約定，物業(yè)的租金為每月50萬(wàn)元，于每季末支付，租賃期為5年，自合同簽訂日開(kāi)始算起，租賃期首3個(gè)月為免租期，乙公司免予支付租金，如果乙公司每年的營(yíng)業(yè)收入超過(guò)10億元，乙公司應(yīng)向甲公司支付經(jīng)營(yíng)分享收入100萬(wàn)元。乙公司20×9年度實(shí)現(xiàn)營(yíng)業(yè)收入12億元。甲公司認(rèn)定上述租賃為經(jīng)營(yíng)租賃。不考慮增值稅及其他因素，上述交易對(duì)甲公司20×9年度營(yíng)業(yè)利潤(rùn)的影響金額是（）。（2019年）A.570萬(wàn)元B.600萬(wàn)元C.700萬(wàn)元D.670萬(wàn)元【答案】D【解析】甲公司收到的或有租金應(yīng)計(jì)入“租賃收入”中，影響營(yíng)業(yè)利潤(rùn)，免租金期間應(yīng)確認(rèn)租賃收入。甲公司20×9年度營(yíng)業(yè)利潤(rùn)的影響金額=[50×（12-3）+50×12×4]/5+100=670（萬(wàn)元）

第3節(jié)出租人的會(huì)計(jì)處理三、出租人的列報(bào)和披露出租人應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的性質(zhì)，在資產(chǎn)負(fù)債表中列示經(jīng)營(yíng)租賃資產(chǎn)及融資租賃的應(yīng)收項(xiàng)目。出租人應(yīng)當(dāng)在附注中披露與融資租賃有關(guān)的下列信息：（1）資產(chǎn)負(fù)債表日后連續(xù)五個(gè)會(huì)計(jì)年度每年將收到的未折現(xiàn)租賃收款額，以及剩余年度將收到的未折現(xiàn)租賃收款額總額；（2）未折現(xiàn)租賃收款額與租賃投資凈額的調(diào)節(jié)表；（3）銷售損益、租賃投資凈額的融資收益以及與未納入租賃投資凈額的可變租賃付款額相關(guān)的收入。

第3節(jié)出租人的會(huì)計(jì)處理三、出租人的列報(bào)和披露出租人應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的性質(zhì)，在資產(chǎn)負(fù)債表中列示經(jīng)營(yíng)租賃資產(chǎn)及融資租賃的應(yīng)收項(xiàng)目。2.出租人應(yīng)當(dāng)在附注中披露與經(jīng)營(yíng)租賃有關(guān)的下列信息：（1）將經(jīng)營(yíng)租賃固定資產(chǎn)與出租人持有自用的固定資產(chǎn)分開(kāi)，并按經(jīng)營(yíng)租賃固定資產(chǎn)的類別提供《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)——固定資產(chǎn)》要求披露的信息；（2）各期租賃收入，并單獨(dú)披露與未計(jì)入租賃收款額的可變租賃付款額相關(guān)的收入。

第4節(jié)特殊租賃業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理一、轉(zhuǎn)租賃會(huì)計(jì)處理轉(zhuǎn)租賃是在原租賃合同仍然有效的情況下原承租人將租入資產(chǎn)轉(zhuǎn)租給第三方的交易。中間出租人出租人原租賃的承租人轉(zhuǎn)租賃的出租人承租人原租賃轉(zhuǎn)租賃應(yīng)當(dāng)基于原租賃產(chǎn)生的使用權(quán)資產(chǎn)而不是原租賃的標(biāo)的資產(chǎn)對(duì)轉(zhuǎn)租賃進(jìn)行分類原租賃為進(jìn)行簡(jiǎn)化處理的短期租賃的，轉(zhuǎn)租出租人應(yīng)將該轉(zhuǎn)租賃分類為經(jīng)營(yíng)租賃中間出租人對(duì)轉(zhuǎn)租賃的分類原則

第4節(jié)特殊租賃業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理一、轉(zhuǎn)租賃會(huì)計(jì)處理1.被分類為融資租賃的轉(zhuǎn)租賃（1）終止確認(rèn)與原租賃相關(guān)且轉(zhuǎn)給轉(zhuǎn)租承租人的使用權(quán)資產(chǎn)，并按轉(zhuǎn)租賃投資凈額確認(rèn)租賃應(yīng)收款；（2）將使用權(quán)資產(chǎn)與轉(zhuǎn)租賃投資凈額之間的差額確認(rèn)為當(dāng)期損益；（3）中間出租人在資產(chǎn)負(fù)債表中保留原租賃的租賃負(fù)債，該負(fù)債代表應(yīng)付原租賃出租人的租賃付款額。（4）在轉(zhuǎn)租期間，中間出租人既要確認(rèn)轉(zhuǎn)租賃的融資收益，也要確認(rèn)原租賃的利息費(fèi)用。

第4節(jié)特殊租賃業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理一、轉(zhuǎn)租賃會(huì)計(jì)處理2.被分類為經(jīng)營(yíng)租賃的轉(zhuǎn)租賃

在簽訂轉(zhuǎn)租賃合同時(shí)，中間出租人應(yīng)繼續(xù)保留原租賃相關(guān)的使用權(quán)資產(chǎn)和租賃負(fù)債，并在轉(zhuǎn)租期間：（1）確認(rèn)轉(zhuǎn)租賃的租賃收入；（2）確認(rèn)使用權(quán)資產(chǎn)的折舊費(fèi)用和原租賃產(chǎn)生租賃負(fù)債的利息費(fèi)用。

第4節(jié)特殊租賃業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理二、生產(chǎn)商或經(jīng)銷商出租人的融資租賃會(huì)計(jì)處理

生產(chǎn)商或經(jīng)銷商通常為客戶提供購(gòu)買或租賃其產(chǎn)品或商品的選擇。如果生產(chǎn)商或經(jīng)銷商出租其產(chǎn)品或商品構(gòu)成融資租賃，則該交易產(chǎn)生的損益應(yīng)相當(dāng)于按照考慮適用的交易量或商業(yè)折扣后的正常售價(jià)直接銷售標(biāo)的資產(chǎn)所產(chǎn)生的損益。1.主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的確認(rèn)在租賃期開(kāi)始日應(yīng)當(dāng)按照租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與租賃收款額按市場(chǎng)利率折現(xiàn)的現(xiàn)值兩者孰低確認(rèn)收入。

第4節(jié)特殊租賃業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理二、生產(chǎn)商或經(jīng)銷商出租人的融資租賃會(huì)計(jì)處理2.主營(yíng)業(yè)務(wù)成本的確認(rèn)

按照租賃資產(chǎn)賬面價(jià)值扣除未擔(dān)保余值的現(xiàn)值后的余額結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本。

3.取得融資租賃所發(fā)生的成本不屬于初始直接費(fèi)用

由于取得融資租賃所發(fā)生的成本主要與生產(chǎn)商或經(jīng)銷商賺取的銷售利得相關(guān)，生產(chǎn)商或經(jīng)銷商出租人應(yīng)當(dāng)在租賃期開(kāi)始日將其計(jì)入損益（銷售費(fèi)用）。即，與其他融資租賃出租人不同，生產(chǎn)商或經(jīng)銷商出租人取得融資租賃所