稅務(wù)會(huì)計(jì)課件：增值稅及其會(huì)計(jì)處理

增值稅及其會(huì)計(jì)處理第一節(jié)增值稅的基本內(nèi)容第二節(jié)增值稅應(yīng)納稅額的計(jì)算第三節(jié)增值稅的會(huì)計(jì)處理第四節(jié)增值稅的申報(bào)與繳納

第一節(jié)增值稅的基本內(nèi)容

工作實(shí)例

湖南山河實(shí)業(yè)有限公司是一家綜合類食品加工企業(yè)，常年生產(chǎn)山河牌核桃乳、山河牌核桃蛋白乳和山河牌核桃巧克力乳。企業(yè)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，是增值稅一般納稅人，增值稅稅率為17%，按月繳納增值稅，存貨采用實(shí)際成本計(jì)價(jià)，包裝物單獨(dú)核算。2017年7月發(fā)生如下經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)。

(1)7月3日購入核桃仁一批，貨物專用發(fā)票注明價(jià)款500000元，稅額85000元，發(fā)生貨物運(yùn)輸費(fèi)用11100元，取得貨物運(yùn)輸業(yè)增值稅專用發(fā)票，核桃仁已清點(diǎn)入庫，貨款及運(yùn)費(fèi)以銀行存款支付。專用發(fā)票當(dāng)即到稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)證。

(2)7月4日從外省購入香辛料和可可脂兩種原材料，其中從山西購入的香辛料不含稅總價(jià)為640000元，發(fā)生鐵路運(yùn)輸費(fèi)3330元，取得運(yùn)輸費(fèi)結(jié)算單據(jù)一張，全部款項(xiàng)以銀行存款支付，原材料尚未到達(dá)，貨物專用發(fā)票與鐵路運(yùn)輸費(fèi)結(jié)算單據(jù)已到，但月末尚未去認(rèn)證和申請抵扣。從浙江宏圖公司購入的可可脂15000千克，合同規(guī)定單價(jià)4元，尚未收到專用發(fā)票等結(jié)算憑證，貨款尚未支付，原材料已到達(dá)，并已驗(yàn)收入庫。

(3)7月5日從雨花包裝箱廠(小規(guī)模納稅人)購入紙箱一批，取得的普通發(fā)票注明金額為3510元，貨物驗(yàn)收入庫，貨款已全部支付。

(4)7月6日外購食品包裝機(jī)一臺(tái)，取得增值稅專用發(fā)票，注明價(jià)款100000元，增值稅額17000元，發(fā)生運(yùn)輸費(fèi)用3000元，取得運(yùn)輸費(fèi)普通發(fā)票一張，對專用發(fā)票進(jìn)行了認(rèn)證。食品包裝機(jī)當(dāng)即投入二車間使用，全部款項(xiàng)已支付。

(5)7月8日用支票直接向農(nóng)場收購用于生產(chǎn)加工的核桃干果一批，已驗(yàn)收入庫，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)的收購憑證上注明價(jià)款為100000元。

(6)7月9日從山西購入的香辛料已到，驗(yàn)收入庫，對香辛料專用發(fā)票進(jìn)行了認(rèn)證，運(yùn)輸費(fèi)結(jié)算單據(jù)申請抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額330元。

(7)?7月10日委托茂華加工廠加工易拉罐一批，鋁料上月已發(fā)出，本月用支票支付加工費(fèi)，取得增值稅專用發(fā)票，注明加工費(fèi)2?000元，增值稅額340元，對專用發(fā)票進(jìn)行了認(rèn)證。

(8)?7月11日購入比亞迪轎車5臺(tái)獎(jiǎng)勵(lì)給公司先進(jìn)個(gè)人，取得增值稅專用發(fā)票，價(jià)款350?000元，稅款59?500元，價(jià)稅合計(jì)409?500元，用轉(zhuǎn)賬支票付款。

(9)?7月12日繳納上月增值稅79?800元。

(10)?7月12日向小規(guī)模納稅人金泰公司售出多余的食品添加劑一批，開出29?250元的普通支票，取得支票存入銀行。

(11)?7月13日向星波旺公司銷售核桃乳產(chǎn)品一批，合同金額為600?000元，15日收到星波旺公司預(yù)付貨款300?000元。合同約定l8日發(fā)貨，同時(shí)開具增值稅專用發(fā)票，注明銷售額510?000元，增值稅額86?700元，要求公司收到貨物和發(fā)票后補(bǔ)齊剩余款項(xiàng)。

(12)

7月14日向怡清園公司以分期收款方式銷售核桃蛋白乳產(chǎn)品10件，每件200聽，每件不含稅價(jià)格60?000元，該產(chǎn)品成本為420?000元，貨已經(jīng)發(fā)出。按合同規(guī)定貨款分3個(gè)月付清，本月19日為一次約定付款日，開出增值稅專用發(fā)票注明銷售額200?000元，貨款尚未收到。

(13)?7月16日從友誼商城收到委托代銷清單，銷售核桃蛋白乳產(chǎn)品5件，每件60?000元，增值稅稅率為17%，對方按價(jià)款的5%收取手續(xù)費(fèi)。開具專用發(fā)票一張，結(jié)算貨款，收到支票一張存入銀行。

(14)

7月17日銷售給藍(lán)星公司核桃乳產(chǎn)品6件，每件42?000元，貨款252?000元，稅款42?840元；隨同產(chǎn)品一起售出包裝箱60個(gè)，不含稅價(jià)每個(gè)75元，貨款4?500元，稅款765元。共開具一張專用發(fā)票，收到金額為300?105元的一張轉(zhuǎn)賬支票送存銀行。

(15)

7月19日將一批核桃巧克力乳產(chǎn)品發(fā)放給分司工程建設(shè)工人做獎(jiǎng)金，實(shí)際成本共計(jì)60?000元，當(dāng)月核桃巧克力產(chǎn)品的售價(jià)在78?000～82?000元間浮動(dòng)，以平均售價(jià)入賬，未開具發(fā)票。

(16)

7月20日將價(jià)值80?000元的上月外購的鋁料移送本企業(yè)修繕產(chǎn)品倉庫工程使用。

(17)

7月21日將4件價(jià)值160?000元(稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定的計(jì)稅價(jià)格為200?000元)的核桃蛋白乳產(chǎn)無償捐贈(zèng)給新化縣希望工程，開具增值稅專用發(fā)票。

(l8)

7月26日一車間對外提供加工服務(wù)，收取勞務(wù)費(fèi)11?700元(含稅)，開具普通發(fā)票。

(19)

7月27日公司上月銷售的核桃乳產(chǎn)品5件發(fā)生銷售退回，價(jià)款198?000元，應(yīng)退增值稅33?660元。企業(yè)收到購貨方寄來的稅務(wù)機(jī)關(guān)的“開具紅字發(fā)票通知單”，開出紅字增值稅專用發(fā)票，并以銀行存款支付退貨款項(xiàng)。

(20)月未盤存發(fā)現(xiàn)2016年7月購入的3?000千克加工易拉罐用材料被盜，金額31?500元(其中含分?jǐn)偟倪\(yùn)輸費(fèi)用4?650元)，經(jīng)批準(zhǔn)作為營業(yè)外支由處理。

★行家提示：

1.自2010年1月1日后，增值稅一般納稅人取得的增值稅專用發(fā)票(含貨物運(yùn)輸業(yè)增值稅專用發(fā)票、稅控機(jī)動(dòng)車銷售統(tǒng)一發(fā)票)，應(yīng)在開具之日180日內(nèi)到稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理以證，并在認(rèn)證通過的次月申報(bào)期內(nèi)，向主管稅會(huì)機(jī)關(guān)申報(bào)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，否則不予抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。

2.自2013年8月1日起，增值稅一般納稅人購入自用的應(yīng)征消費(fèi)稅的摩托車、汽車、游艇等，其進(jìn)項(xiàng)稅額準(zhǔn)予從銷項(xiàng)稅額中抵扣。屬于個(gè)人消費(fèi)的(如獎(jiǎng)勵(lì)個(gè)人和用于交際的費(fèi)用)，則不能抵扣。

3.從2009年1月1日起，從事廢舊物資回收經(jīng)營業(yè)務(wù)的增值稅一般納稅人，使用發(fā)票的規(guī)定與其他增值稅一般納稅人完全一樣。收購廢舊物資時(shí)，如果對方為一般納稅人，由對方開具專用發(fā)票，據(jù)以認(rèn)證抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，抵扣率為17%；如果對方為小規(guī)模納稅人，可由對方到稅務(wù)機(jī)關(guān)代開專用發(fā)票，憑票抵扣3%的進(jìn)項(xiàng)稅額。

4.企業(yè)購進(jìn)貨物后，由于各種原因，可能會(huì)發(fā)生全部退貨或部分退貨，以及進(jìn)貨折讓等事項(xiàng)，核算時(shí)應(yīng)分不同情況進(jìn)行處理。

(1)企業(yè)購進(jìn)貨物后尚未入賬就發(fā)生退貨或折讓的，無論貨物是否入庫，必須將取得的扣稅憑證主動(dòng)退還給銷售方注銷或重新開具，不必進(jìn)行任何會(huì)計(jì)處理。

(2)企業(yè)進(jìn)貨后已做會(huì)計(jì)處理，發(fā)生退貨或?qū)Ψ剿魅≌圩寱r(shí)，若專用發(fā)票的發(fā)票聯(lián)和抵扣聯(lián)無法退還，企業(yè)必須向當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)申請開具“進(jìn)貨退出或折讓證明單”送交銷售方，作為銷售方開具紅字專用發(fā)票的合法依據(jù)。企業(yè)只有在收到銷售方開來的紅字專用發(fā)票后，才能按發(fā)票上注明的增值稅稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)”科目，按發(fā)票上注明的價(jià)款，借記“原材料”等科目，按價(jià)稅合計(jì)數(shù)，貸記“應(yīng)付賬款”、“銀行存款”等科目。

5.外購運(yùn)輸勞務(wù)情形：

(1)一般納稅人取得貨物運(yùn)輸業(yè)增值稅專用發(fā)票的，可直接憑發(fā)票經(jīng)認(rèn)證后抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。

(2)一般納稅人購進(jìn)或銷售貨物以及在生產(chǎn)經(jīng)營過程中支付的運(yùn)輸費(fèi)用，取得運(yùn)輸發(fā)票的，按照運(yùn)輸費(fèi)用結(jié)算單據(jù)上注明的運(yùn)輸費(fèi)用金額和11%的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額。

把工作實(shí)例放在前面，是為了讓大家了解生產(chǎn)過程中的財(cái)務(wù)活動(dòng)，帶著問題去學(xué)習(xí)增值稅知識(shí)。一、增值稅的概念及特點(diǎn)

增值稅是以商品(含應(yīng)稅勞務(wù)和應(yīng)稅行為)在流轉(zhuǎn)過程中產(chǎn)生的增值額為征稅對象而征收的一種流轉(zhuǎn)稅。根據(jù)我國增值稅法的規(guī)定，增值稅是對我國境內(nèi)銷售貨物，提供加工修理修配勞務(wù)(以下簡稱“應(yīng)稅勞務(wù)”)，銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)(以下簡稱“應(yīng)稅行為”)以及進(jìn)口貨物的單位和個(gè)人，就其銷售貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù)、銷售應(yīng)稅行為的增值額和貨物進(jìn)口金額為計(jì)稅依據(jù)而課征的一種流轉(zhuǎn)稅。

我國現(xiàn)行增值稅法的基本規(guī)范，是2008年11月5日經(jīng)國務(wù)院第34次常務(wù)會(huì)議修訂通過，自2009年1月1日起施行的《中華人民共和國增值稅暫行條例》。2008年12月15日，財(cái)政部和國家稅務(wù)總局公布了修訂后的《中華人民共和國增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》，該細(xì)則也自2009年1月1日起施行。

2011年11月16日，財(cái)政部和國家稅務(wù)總局發(fā)布《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案》，明確從2012年1月1日起，在上海市交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)開展?fàn)I業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)，正式拉開了營業(yè)稅改增值稅的序幕。2013年5月24日，財(cái)政部、國家稅務(wù)總局頒布關(guān)于在全國開展交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)稅收政策的通知》(財(cái)稅[2013]37號(hào))，規(guī)定自2013年8月1日起，在全國范圍內(nèi)開展交通運(yùn)輸業(yè)(不包括鐵路運(yùn)輸)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)“營改增”試點(diǎn)。同時(shí)明確，前期試點(diǎn)的相關(guān)稅收政策廢止。2013年12月12日，財(cái)政部、國家稅務(wù)總局頒布《關(guān)于將鐵路運(yùn)輸和郵政業(yè)納入營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》(財(cái)稅[2013]106號(hào))，明確自2014年1月1日起，在全國范圍內(nèi)開展鐵路運(yùn)輸和郵政業(yè)“營改增”試點(diǎn)，至此，交通運(yùn)輸業(yè)已全部納入“營改增”范圍，財(cái)稅[2013]37號(hào)文件自2014年1月1日起廢止。2014年4月29日，財(cái)政部、國家稅務(wù)總局頒布《關(guān)于將電信業(yè)納入營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》(財(cái)稅[2014]43號(hào))，自2014年6月1日起，電信業(yè)納入營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)。在中華人民共和國境內(nèi)提供電信業(yè)服務(wù)的單位和個(gè)人為增值稅納稅人，應(yīng)當(dāng)按照本通知和財(cái)稅[2013]106號(hào)文件的規(guī)定繳納增值稅，不再繳納營業(yè)稅。2016年3月23日，財(cái)政部、國家稅務(wù)總局發(fā)布《關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》(財(cái)稅[2016]36號(hào))，經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)，自2016年5月1日起，在全國范圍內(nèi)全面推開營業(yè)稅改征增值稅(以下稱“營改增”)試點(diǎn)，建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)、生活服務(wù)業(yè)等全部營業(yè)稅納稅人，納入試點(diǎn)范圍，由繳納營業(yè)稅改為繳納增值稅。之前的“營改增”文件，除另有規(guī)定的條款外，其余的相應(yīng)廢止。二、增值稅的納稅人和扣繳義務(wù)人

(一)納稅人的基本范圍

根據(jù)《增值稅暫行條例》和“營改增”的規(guī)定，凡在中華人民共和國境內(nèi)(以下簡稱“境內(nèi)”)銷售或者進(jìn)口貨物，提供加工修理修配勞務(wù)，銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)的單位和個(gè)人都是增值稅的納稅人。納稅人應(yīng)當(dāng)依照《增值稅暫行條例》和“營改增”的規(guī)定繳納增值稅。

單位，是指企業(yè)、行政單位、事業(yè)單位、軍事單位、社會(huì)團(tuán)體及其他單位。

個(gè)人，是指個(gè)體工商戶和其他個(gè)人。

單位以承包、承租、掛靠方式經(jīng)營的，承包人、承租人、掛靠人(以下統(tǒng)稱承包人)以發(fā)包人、出租人、被掛靠人(以下統(tǒng)稱發(fā)包人)名義對外經(jīng)營并由發(fā)包人承擔(dān)相關(guān)法律責(zé)任的，該發(fā)包人為納稅人。否則，以承包人為納稅人。

在境內(nèi)銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務(wù)，是指銷售貨物的起運(yùn)地或者所在地在境內(nèi)，提供的應(yīng)稅勞務(wù)發(fā)生在境內(nèi)。

在境內(nèi)銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)，是指：

(1)服務(wù)(租賃不動(dòng)產(chǎn)除外)或者無形資產(chǎn)(自然資源使用權(quán)除外)的銷售方或者購買方在境內(nèi)。

(2)所銷售或者租賃的不動(dòng)產(chǎn)在境內(nèi)。

(3)所銷售自然資源使用權(quán)的自然資源在境內(nèi)。

(4)財(cái)政部和國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他情形。

下列情形不屬于在境內(nèi)銷售服務(wù)或者無形資產(chǎn)：

(1)境外單位或者個(gè)人向境內(nèi)單位或者個(gè)人銷售完全在境外發(fā)生的服務(wù)。

(2)境外單位或者個(gè)人向境內(nèi)單位或者個(gè)人銷售完全在境外使用的無形資產(chǎn)。

(3)境外單位或者個(gè)人向境內(nèi)單位或者個(gè)人出租完全在境外使用的有形動(dòng)產(chǎn)。

(4)財(cái)政部和國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他情形。

(二)納稅人的劃分及管理

為了嚴(yán)格增值稅的征收管理，簡化增值稅的計(jì)算和征收，將增值稅納稅人按會(huì)計(jì)處理和經(jīng)營規(guī)模分為小規(guī)模納稅人和一般納稅人，兩類納稅人分別采用不同的增值稅計(jì)稅方法。

1.小規(guī)模納稅人

小規(guī)模納稅人是指年應(yīng)稅銷售額在規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)以下，并且會(huì)計(jì)處理不健全，不能按規(guī)定報(bào)送有關(guān)稅務(wù)資料的增值稅納稅人。根據(jù)《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》和“營改增”的規(guī)定小規(guī)模納稅人的標(biāo)準(zhǔn)為：

(1)應(yīng)稅行為(即銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn))年應(yīng)稅銷售額在500萬元以下(含本數(shù))的。

(2)從事貨物生產(chǎn)或者提供應(yīng)稅勞務(wù)的納稅人，以及以從事貨物生產(chǎn)或者提供應(yīng)稅勞務(wù)為主，并兼營貨物批發(fā)或者零售的納稅人，年應(yīng)稅銷售額在50萬元以下(含本數(shù))的?！耙詮氖仑浳锷a(chǎn)或者提供應(yīng)稅勞務(wù)為主”，是指納稅人的年貨物生產(chǎn)或者提供應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額占年應(yīng)稅銷售額的比重在50%以上。

(3)除上述規(guī)定以外的納稅人，年應(yīng)稅銷售額在80萬元以下(含本數(shù))的。年應(yīng)稅銷售額超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的其他個(gè)人不屬于一般納稅人；年應(yīng)稅銷售額超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)不經(jīng)常發(fā)生應(yīng)稅行為的單位和個(gè)體工商戶可選擇按照小規(guī)模納稅人納稅。

小規(guī)模納稅人實(shí)行簡易辦法征收增值稅，其銷售貨物、勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動(dòng)開具普通發(fā)票，一般不使用增值稅專用發(fā)票，不能享有稅款抵扣權(quán)。

小規(guī)模納稅人銷售貨物、提供應(yīng)稅勞務(wù)或者發(fā)生應(yīng)稅行為，如購買方索取增值稅專用發(fā)票，小規(guī)模納稅人可以向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請代開。為保障全面推開“營改增”試點(diǎn)工作的順利實(shí)施，方便納稅人發(fā)票的使用，稅務(wù)總局決定開展增值稅小規(guī)模納稅人自開增值稅專用發(fā)票試點(diǎn)工作。截止到2017年6月1日，先后將住宿業(yè)、鑒證咨詢業(yè)以及建筑業(yè)增值稅小規(guī)模納稅人自行開具增值稅專用發(fā)票納入試點(diǎn)范圍。全國范圍內(nèi)月銷售額超過3萬元(或季銷售額超過9萬元)的住宿業(yè)、鑒證咨詢業(yè)以及建筑業(yè)增值稅小規(guī)模納稅人(以下稱自開發(fā)票試點(diǎn)納稅人)，提供住宿服務(wù)、認(rèn)證服務(wù)、鑒證服務(wù)、咨詢服務(wù)、建筑服務(wù)、銷售貨物或發(fā)生其他增值稅應(yīng)稅行為，需要開具增值稅專用發(fā)票的，可通過增值稅發(fā)票管理新系統(tǒng)自行開具。但上述自開發(fā)票試點(diǎn)納稅人銷售其取得的不動(dòng)產(chǎn)，需要開具增值稅專用發(fā)票的，仍須向地稅機(jī)關(guān)申請代開。自開發(fā)票試點(diǎn)納稅人所開具的增值稅專用發(fā)票應(yīng)繳納的稅款，應(yīng)在規(guī)定的納稅申報(bào)期內(nèi)，向主管國稅機(jī)關(guān)申報(bào)納稅。

2.一般納稅人

根據(jù)國家稅務(wù)總局《關(guān)于調(diào)整增值稅一般納稅人管理有關(guān)事項(xiàng)的公告》，自2015年4月起，增值稅一般納稅人資格實(shí)行登記制(取消對增值稅一般納稅人資格認(rèn)定審批事項(xiàng))，登記事項(xiàng)由增值稅納稅人向其主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理。公告明確納稅人只需攜帶稅務(wù)登記證件，填寫《增值稅一般納稅人資格登記表》，就可以辦理一般納稅人事項(xiàng)；在具體程序中取消稅務(wù)機(jī)關(guān)審批環(huán)節(jié)，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)在對納稅人遞交的登記資料信息進(jìn)行核對確認(rèn)后，納稅人即可取得一般納稅人資格；對年應(yīng)稅銷售額未超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的納稅人，暫停執(zhí)行“有固定的生產(chǎn)經(jīng)營場所”的條件；

另外，取消了稅務(wù)機(jī)關(guān)實(shí)地查驗(yàn)環(huán)節(jié)，對符合登記要求的，一般予以當(dāng)場辦結(jié)。納稅人填報(bào)內(nèi)容與稅務(wù)登記信息不一致的，或者不符合填列要求的，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)場告知納稅人需要補(bǔ)正的內(nèi)容。

(1)年應(yīng)稅銷售額超過財(cái)政部、國家稅務(wù)總局規(guī)定的小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)的，除另有規(guī)定外，應(yīng)當(dāng)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理一般納稅人資格登記。

(2)年應(yīng)稅銷售額未超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的納稅人以及新開業(yè)的納稅人，能夠按照國家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度設(shè)置賬簿，根據(jù)合法、有效憑證核算，能夠提供準(zhǔn)確稅務(wù)資料的，可以向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理一般納稅人資格登記，成為一般納稅人。

(3)下列納稅人不辦理一般納稅人資格登記：個(gè)體工商戶以外的其他個(gè)人；選擇按照小規(guī)模納稅人納稅的不經(jīng)常發(fā)生應(yīng)稅行為的單位和個(gè)體工商戶。

除財(cái)政部、國家稅務(wù)總局另有規(guī)定外，納稅人自其選擇的一般納稅人資格生效之日起，按照增值稅一般計(jì)稅方法計(jì)算應(yīng)納稅額，并按照規(guī)定領(lǐng)用增值稅專用發(fā)票。一般納稅人銷售貨物、勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)時(shí)，可開具增值稅專用發(fā)票；在購進(jìn)貨物、勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)時(shí)有權(quán)向銷售方索取增值稅專用發(fā)票或其他扣稅憑證。

除國家稅務(wù)總局另有規(guī)定外，一經(jīng)登記為一般納稅人后，不得轉(zhuǎn)為小規(guī)模納稅人。

有下列情形之一者，應(yīng)當(dāng)按照銷售額和增值稅稅率計(jì)算應(yīng)納稅額，不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，也不得使用增值稅專用發(fā)票：①納稅人會(huì)計(jì)處理不健全，或者不能夠提供準(zhǔn)確稅務(wù)資料的；②應(yīng)當(dāng)辦理一般納稅人資格登記而未辦理的。

(三)增值稅的扣繳義務(wù)人

境外單位或者個(gè)人在境內(nèi)提供應(yīng)稅勞務(wù)或者發(fā)生應(yīng)稅行為，在境內(nèi)未設(shè)有經(jīng)營機(jī)構(gòu)的，以其境內(nèi)代理人為扣繳義務(wù)人；在境內(nèi)沒有代理人的，以購買方為扣繳義務(wù)人。財(cái)政部和國家稅務(wù)總局另有規(guī)定的除外。

三、增值稅的征稅范圍

(一)征稅范圍的一般規(guī)定

1.銷售或者進(jìn)口貨物

貨物是指有形動(dòng)產(chǎn)，包括電力、熱力、氣體在內(nèi)。銷售貨物是指有償轉(zhuǎn)讓貨物的所有權(quán)。進(jìn)口貨物是指申報(bào)進(jìn)入中華人民共和國海關(guān)境內(nèi)的貨物。

2.提供加工、修理修配勞務(wù)(應(yīng)稅勞務(wù))

加工是指受托加工貨物，即委托方提供原料及主要材料，受托方按照委托方的要求，制造貨物并收取加工費(fèi)的業(yè)務(wù)；修理修配是指受托方對損傷和喪失功能的貨物進(jìn)行修復(fù)，使其恢復(fù)原狀和功能的業(yè)務(wù)。提供加工、修理修配勞務(wù)是指有償提供加工、修理修配勞務(wù)。單位或者個(gè)體工商戶聘用的員工為本單位或者雇主提供加工、修理修配勞務(wù)，不包括在內(nèi)。

3.銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)(應(yīng)稅行為)

應(yīng)稅行為的具體范圍，參見后面所附的“銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)注釋”。

銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)，是指有償提供服務(wù)、有償轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)，但屬于下列非經(jīng)營活動(dòng)的情形除外：

(1)行政單位收取的同時(shí)滿足以下條件的政府性基金或者行政事業(yè)性收費(fèi)；由國務(wù)院或者財(cái)政部批準(zhǔn)設(shè)立的政府性基金，由國務(wù)院或者省級(jí)人民政府及其財(cái)政、價(jià)格主管部門批準(zhǔn)設(shè)立的行政事業(yè)性收費(fèi)；收取時(shí)開具省級(jí)以上(含省級(jí))財(cái)政部門監(jiān)(印)制的財(cái)政票據(jù)，所收款項(xiàng)全額上繳財(cái)政。

(2)單位或者個(gè)體工商戶聘用的員工為本單位或者雇主提供取得工資的服務(wù)。

(3)單位或者個(gè)體工商戶為聘用的員工提供服務(wù)。

(4)財(cái)政部和國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他情形。營業(yè)稅改征增值稅包括：①根據(jù)國家指令無償提供的鐵路運(yùn)輸服務(wù)、航空運(yùn)輸服務(wù)，屬于《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》第十四條(視同銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn))規(guī)定的用于公益事業(yè)的服務(wù)。②存款利息。③被保險(xiǎn)人獲得的保險(xiǎn)賠付。④房地產(chǎn)主管部門或者其指定機(jī)構(gòu)、公積金管理中心、開發(fā)企業(yè)以及物業(yè)管理單位代收的住宅專項(xiàng)維修資金。

⑤在資產(chǎn)重組過程中，通過合并、分立、出售、置換等方式，將全部或者部分實(shí)物資產(chǎn)以及與其相關(guān)聯(lián)的債權(quán)、負(fù)債和勞動(dòng)力一并轉(zhuǎn)讓給其他單位和個(gè)人，其中涉及的貨物、不動(dòng)產(chǎn)、土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓行為。⑥各黨派、共青團(tuán)、工會(huì)、婦聯(lián)、中科協(xié)、青聯(lián)、臺(tái)聯(lián)、僑聯(lián)收取黨費(fèi)、團(tuán)費(fèi)、會(huì)費(fèi)，以及政府間國際組織收取的會(huì)費(fèi)，這些項(xiàng)目均不征收增值稅。

上述一般規(guī)定中所說的“有償”，是指從購買方取得貨幣、貨物或者其他經(jīng)濟(jì)利益。(二)征稅范圍的特殊規(guī)定

1.視同銷售行為

根據(jù)《增值稅暫行條側(cè)》和“營改增”的規(guī)定，納稅人發(fā)生下列情形的，視同銷售貨物或者視同銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)：

(1)將貨物交付其他單位或者個(gè)人代銷。

(2)銷售代銷貨物。

(3)設(shè)有兩個(gè)以上機(jī)構(gòu)并實(shí)行統(tǒng)一核算的納稅人，將貨物從一個(gè)機(jī)構(gòu)移送到其他機(jī)構(gòu)用于銷售，但相關(guān)機(jī)構(gòu)設(shè)在同一縣(市)的除外。

(4)將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利或者個(gè)人消費(fèi)。

(5)將自產(chǎn)、委托加工或者購進(jìn)的貨物作為投資，提供給其他單位或者個(gè)體工商戶。

(6)將自產(chǎn)、委托加工或者購進(jìn)的貨物分配給股東或者投資者。

(7)將自產(chǎn)、委托加工或者購進(jìn)的貨物無償贈(zèng)送其他單位或者個(gè)人。

(8)單位或者個(gè)體工商戶向其他單位或者個(gè)人無償提供服務(wù)，但用于公益事業(yè)或者以社會(huì)公眾為對象的除外。

(9)單位或者個(gè)人向其他單位或者個(gè)人無償轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)，但用于公益事業(yè)。

(10)財(cái)政部和國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他情形。

2.混合銷售行為

一項(xiàng)銷售行為如果既涉及服務(wù)又涉及貨物，為混合銷售。從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的單位和個(gè)體工商戶的混合銷售行為，按照銷售貨物繳納增值稅；其他單位和個(gè)體工商戶的混合銷售行為，按照銷售服務(wù)繳納增值稅。

從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的單位和個(gè)體工商戶，包括以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售為主，并兼營銷售服務(wù)的單位和個(gè)體工商戶在內(nèi)。

根據(jù)《關(guān)于進(jìn)一步明確“營改增”有關(guān)征管問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告2017年第11號(hào))，自2017年5月1日起，納稅人在銷售活動(dòng)板房、機(jī)器設(shè)備、鋼結(jié)構(gòu)件等自產(chǎn)貨物的同時(shí)提供建筑、安裝服務(wù)，不屬上述規(guī)定的混合銷售，應(yīng)分別核算貨物和建筑服務(wù)的銷售額，分別適用不同的稅率或者征收率。另外，一般納稅人銷電梯的同時(shí)提供安裝服務(wù)，其安裝服務(wù)可以按照甲供工程選擇適用簡易計(jì)稅方法計(jì)稅。

3．兼營行為

納稅人兼營銷售貨物、勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)，適用不同稅率或者征收率的，應(yīng)當(dāng)分別核算適用不同稅率或者征收率的銷售額；未分別核算的，從高適用稅率。

納稅人兼營免稅、減稅項(xiàng)目的，應(yīng)當(dāng)分別核算免稅、減稅項(xiàng)目的銷售額；未分別核算的，不得免稅、減稅。

四、增值稅的稅率和征收率

根據(jù)《關(guān)于簡并增值稅稅率有關(guān)政策的通知》(財(cái)稅[2017]37號(hào))，自2017年7月1起，簡并增值稅稅率結(jié)構(gòu)，取消13%的增值稅稅率。

(一)基本稅率

一般納稅人銷售或進(jìn)口貨物，提供加工、修理修配勞務(wù)，銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)，除了低稅率適用范圍和適用征收率以外，稅率一律為17%。(二)低稅率

(1)納稅人銷售或者進(jìn)口下列貨物，稅率為11%的有：農(nóng)產(chǎn)品(含糧食)、自來水、暖氣、石油液化氣、天然氣、食用植物油、冷氣、熱水、煤氣、居民用煤炭制品、食用鹽、農(nóng)機(jī)、飼料、農(nóng)藥、農(nóng)膜、化肥、沼氣、二甲醚、圖書、報(bào)紙、雜志、音像制品、電子出版物。

(2)一般納稅人提供交通運(yùn)輸服務(wù)、郵政服務(wù)、基礎(chǔ)電信服務(wù)、建筑服務(wù)、不動(dòng)產(chǎn)租賃服務(wù)，以及銷售不動(dòng)產(chǎn)、轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)，稅率為11%。

(3)一般納稅人提供增值電信服務(wù)、金融服務(wù)、現(xiàn)代服務(wù)(租賃服務(wù)除外，有形動(dòng)產(chǎn)租賃服務(wù)稅率為17%，不動(dòng)產(chǎn)租賃服務(wù)稅率為11%)和生活服務(wù)，以及銷售無形資產(chǎn)(土地使用權(quán)除外)，稅率為6%。

(三)零稅率

納稅人出口貨物和跨境應(yīng)稅行為，適用增值稅零稅率。但國務(wù)院另有規(guī)定的除外。

根據(jù)《跨境應(yīng)稅行為適用增值稅零稅率和免稅政策的規(guī)定》，境內(nèi)的單位和個(gè)人銷售的下列服務(wù)和無形資產(chǎn)，適用增值稅零稅率。

(1)國際運(yùn)輸服務(wù)是指：①在境內(nèi)載運(yùn)旅客或者貨物出境；②在境外載運(yùn)旅客或者貨物入境；③在境外載運(yùn)旅客或者貨物。

(2)航天運(yùn)輸服務(wù)。

(3)向境外單位提供的完全在境外消費(fèi)的服務(wù)：研發(fā)服務(wù)、合同能源管理服務(wù)、設(shè)計(jì)服務(wù)、廣播影視節(jié)目(作品)的制作和發(fā)行服務(wù)、軟件服務(wù)、電路設(shè)計(jì)及測試服務(wù)、信息系統(tǒng)服務(wù)、業(yè)務(wù)流程管理服務(wù)、離岸服務(wù)外包業(yè)務(wù)、轉(zhuǎn)讓技術(shù)等。

(4)財(cái)政部和國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他服務(wù)。稅率為零不是簡單地等同于免稅，出口貨物和應(yīng)稅服務(wù)免稅僅指在出口環(huán)節(jié)不征收增值稅。而零稅率是指對出口貨物和應(yīng)稅服務(wù)除了在出口環(huán)節(jié)不征增值稅外，還要對該產(chǎn)品和服務(wù)在出口前已經(jīng)繳納的增值稅進(jìn)行退稅，使該出口產(chǎn)品和應(yīng)稅服務(wù)在出口時(shí)完全不含增值稅稅款，從而以無稅產(chǎn)品和應(yīng)稅服務(wù)進(jìn)入國際市場。當(dāng)然我國目前并非對全部出口產(chǎn)品和應(yīng)稅服務(wù)完全實(shí)行零稅率，而是根據(jù)經(jīng)濟(jì)形勢的變化和調(diào)節(jié)出口產(chǎn)品與應(yīng)稅服務(wù)結(jié)構(gòu)的需要規(guī)定出口退稅率，對大部分出口產(chǎn)品和跨境應(yīng)稅行為實(shí)行零稅率。

(四)征收率

增值稅對小規(guī)模納稅人及一些特殊情況采用簡易征收辦法，適用的征收比例稱為征收率。目前，征收率包括3%和5%兩檔。

1.一般規(guī)定

小規(guī)模納稅人實(shí)行簡易辦法征收增值稅，按照銷售額和規(guī)定的征收率計(jì)算應(yīng)納稅額，征收率包括3%和5%兩檔。

(1)小規(guī)模納稅人(除其他個(gè)人外)銷售自己使用過的固定資產(chǎn)或者舊貨，減按2%征收率征收增值稅。

(2)銷售不動(dòng)產(chǎn)包括：

小規(guī)模納稅人銷售其取得(不含自建)的不動(dòng)產(chǎn)(不含個(gè)體工商戶銷售購買的住房和其他個(gè)人銷售不動(dòng)產(chǎn))，應(yīng)以取得的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用減去該項(xiàng)不動(dòng)產(chǎn)購置原價(jià)或者取得不動(dòng)產(chǎn)時(shí)的作價(jià)后的余額為銷售額，按照5%的征收率計(jì)算應(yīng)納稅額。

小規(guī)模納稅人銷售其自建的不動(dòng)產(chǎn)，應(yīng)以取得全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用為銷售額，按照5%的征收率計(jì)算應(yīng)納稅額。

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)中的小規(guī)模納稅人，銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，按照5%的征收率計(jì)稅。

其他個(gè)人銷售其取得(不含自建)的不動(dòng)產(chǎn)(不含其購買的住房)，應(yīng)以取得的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用減去該項(xiàng)不動(dòng)產(chǎn)購置原價(jià)或者取得不動(dòng)產(chǎn)時(shí)的作價(jià)后的余額為銷售額，按照5%的征收率計(jì)算應(yīng)納稅額。

個(gè)人將購買不足2年的住房對外銷售的，按照5%的征收率全額繳納增值稅；個(gè)人將購買2年以上(含2年)的住房對外銷售的，免征增值稅。上述政策適用于北京市、上海市、廣州市和深圳市之外的地區(qū)。

個(gè)人將購買不足2年的住房對外銷售的，按照5%的征收率全額繳納增值稅；個(gè)人將購買2年以上(含2年)的非普通住房對外銷售的，以銷售收入減去購買住房價(jià)款后的差額按照5%的征收率繳納增值稅；個(gè)人將購買2年以上(含2年)的普通住房對外銷售的，免征增值稅。上述政策僅適用于北京市、上海市、廣州市和深圳市。

(3)不動(dòng)產(chǎn)經(jīng)營租賃包括：

小規(guī)模納稅人出租其取得的不動(dòng)產(chǎn)(不含個(gè)人出租住房)，應(yīng)按照5%的征收率計(jì)算應(yīng)納稅額。

其他個(gè)人出租其取得的不動(dòng)產(chǎn)(不含住房)，應(yīng)按照5%的征收率計(jì)算應(yīng)納稅額。

個(gè)人出租住房，應(yīng)按照5%的征收率減按1.5%計(jì)算應(yīng)納稅額。

其他個(gè)人采取預(yù)收款形式出租不動(dòng)產(chǎn)，取得的預(yù)收租金收入，可在預(yù)收款對應(yīng)的租賃期內(nèi)平均分?jǐn)?，分?jǐn)偤蟮脑伦饨鹗杖氩怀^3萬元的，可享受小微企業(yè)免征增值稅優(yōu)惠政策。

2.其他規(guī)定

一般納稅人銷售財(cái)政部和國家稅務(wù)總局規(guī)定的特定貨物，可選擇按簡易辦法計(jì)算增值稅。具體規(guī)定如下：

(1)一般納稅人銷售貨物屬于下列情形之一的，暫按簡易辦法依照3%征收率計(jì)算繳納增值稅，不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。如：①寄售商店代銷寄售物品(包括居民個(gè)人寄售的物品在內(nèi))；②典當(dāng)業(yè)銷售死當(dāng)物品；③經(jīng)國務(wù)院或國務(wù)院授權(quán)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)的免稅商店零售免稅貨物。

(2)一般納稅人銷售自產(chǎn)下列貨物，可選擇按照簡易辦法依照3%征收率計(jì)算繳納增值稅：

①縣級(jí)及縣級(jí)以下小型水力發(fā)電單位生產(chǎn)的電力。小型水力發(fā)電單位，是指各類投資主體建設(shè)的裝機(jī)容量為5萬千瓦以下(含5萬千瓦)的小型水力發(fā)電單位。

②建筑用和生產(chǎn)建筑材料所用的沙、土、石料。

③以自己采掘的沙、土、石料或其他礦物連續(xù)生產(chǎn)的磚、瓦、石灰(不含黏土實(shí)心磚、瓦)。

④用微生物、微生物代謝產(chǎn)物、動(dòng)物毒素、人或動(dòng)物的血液或組織制成的生物制品。

⑤自來水。

⑥商品混凝土(僅限于以水泥為原料生產(chǎn)的水泥混凝土)。

一般納稅人選擇簡易辦法計(jì)算繳納增值稅后，36個(gè)月內(nèi)不得變更。

(3)一般納稅人銷售自己使用過的不得抵扣且未抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的固定資產(chǎn)，以及2008年12月31日以前未納入擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)的納稅人，銷售自己使用過的2008年12月31日以前購進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照簡易辦法依照3%征收率減按2%征收增值稅，不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。

自2016年2月1日起，一般納稅人銷售自己使用過的固定資產(chǎn)，適用簡易辦法依照3%征收率減按2%征收增值稅政策的，可以放棄減稅，按照簡易辦法依照3%征收率繳納增值稅，并可以開具增值稅專用發(fā)票。

(4)一般納稅人銷售舊貨，按照簡易辦法依照3%征收率減按2%征收增值稅。舊貨，是指進(jìn)入二次流通的具有部分使用價(jià)值的貨物(含舊汽車、舊摩托車和舊游艇)，但不包括自己使用過的物品。

(5)一般納稅人銷售自己使用過的、納入“營改增”試點(diǎn)之日前取得的固定資產(chǎn)，按照現(xiàn)行舊貨相關(guān)增值稅政策執(zhí)行。

納稅人適用按照簡易辦法依3%征收率減按2%征收增值稅政策的，按下列公式確定銷售額和應(yīng)納稅額：銷售額=含稅銷售額÷(1+3%)應(yīng)納稅額=銷售額×2%

3.“營改增”的一般納稅人發(fā)生下列應(yīng)稅行為可以選擇適用簡易計(jì)稅方法計(jì)稅

(1)公共交通運(yùn)輸服務(wù)，包括輪客渡、公交客運(yùn)、地鐵、城市輕軌、出租車、長途客運(yùn)、班車。

班車，是指按固定路線、固定時(shí)間運(yùn)營并在固定站點(diǎn)?？康倪\(yùn)送旅客的陸路運(yùn)輸服務(wù)。

(2)經(jīng)認(rèn)定的動(dòng)漫企業(yè)為開發(fā)動(dòng)漫產(chǎn)品提供的動(dòng)漫腳本編撰、形象設(shè)計(jì)、背景設(shè)計(jì)、動(dòng)畫設(shè)計(jì)、分鏡、動(dòng)畫制作、攝制、描線、上色、畫面合成、配音、配樂、音效合成、剪輯、字幕制作、壓縮轉(zhuǎn)碼(面向網(wǎng)絡(luò)動(dòng)漫、手機(jī)動(dòng)漫格式適配)服務(wù)，以及在境內(nèi)轉(zhuǎn)讓動(dòng)漫版權(quán)(包括動(dòng)漫品牌、形象或者內(nèi)容的授權(quán)及再授權(quán))。

動(dòng)漫企業(yè)和自主開發(fā)、生產(chǎn)動(dòng)漫產(chǎn)品的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)和認(rèn)定程序，按照《文化部財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)<動(dòng)漫企業(yè)認(rèn)定管理辦法(試行)>的通知》(文市發(fā)[2008]51號(hào))的規(guī)定執(zhí)行。

(3)電影放映服務(wù)、倉儲(chǔ)服務(wù)、裝卸搬運(yùn)服務(wù)、收派服務(wù)和文化體育服務(wù)。

(4)以納入“營改增”試點(diǎn)之日前取得的有形動(dòng)產(chǎn)為標(biāo)的物提供的經(jīng)營租賃服務(wù)。

(5)在納入“營改增”試點(diǎn)之日前簽訂的尚未執(zhí)行完畢的有形動(dòng)產(chǎn)租賃合同。

(6)建筑服務(wù)，包括：

①一般納稅人以清包工方式提供的建筑服務(wù)，可以選擇適用簡易計(jì)稅方法計(jì)稅。

以清包工方式提供建筑服務(wù)，是指施工方不采購建筑工程所需的材料或只采購輔助材料并收取人工費(fèi)、管理費(fèi)或者其他費(fèi)用的建筑服務(wù)。

②一般納稅人為甲供工程提供的建筑服務(wù)，可以選擇適用簡易計(jì)稅方法計(jì)稅。

甲供工程，是指全部或部分設(shè)備、材料、動(dòng)力由工程發(fā)包方自行采購的建筑工程。

③一般納稅人為建筑工程老項(xiàng)目提供的建筑服務(wù)，可以選擇適用簡易計(jì)稅方法計(jì)稅。建筑工程老項(xiàng)目是指開工日期在2016年4月30日前的建筑工程項(xiàng)目。

(7)銷售不動(dòng)產(chǎn)，包括：

①一般納稅人銷售其2016年4月30日前取得(不含自建)的不動(dòng)產(chǎn)，可以選擇適用簡易計(jì)稅方法，以取得的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用減去該項(xiàng)不動(dòng)產(chǎn)購置原價(jià)或者取得不動(dòng)產(chǎn)時(shí)的作價(jià)后的余額為銷售額，按照5%的征收率計(jì)算應(yīng)納稅額。

②一般納稅人銷售其2016年4月30日前自建的不動(dòng)產(chǎn)，可以選擇適用簡易計(jì)稅方法，以取得的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用為銷售額，按照5%的征收率計(jì)算應(yīng)納稅額。

③房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)中的一般納稅人，銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)老項(xiàng)目，可以選擇適用簡易計(jì)稅方法按照5%的征收率計(jì)稅。

(8)不動(dòng)產(chǎn)經(jīng)營租賃服務(wù)，包括：

①一般納稅人出租其2016年4月30日前取得的不動(dòng)產(chǎn)，可以選擇適用簡易計(jì)稅方法，按照5%的征收率計(jì)算應(yīng)納稅額。

②公路經(jīng)營企業(yè)中的一般納稅人收取試點(diǎn)前(2016年4月30日前)開工的高速公路的車輛通行費(fèi)，可以選擇適用簡易計(jì)稅方法，減按3%的征收率計(jì)算應(yīng)納稅額。

五、增值稅的稅收優(yōu)惠

(一)免稅規(guī)定

《增值稅暫行條例》規(guī)定，下列項(xiàng)目免征增值稅：

(1)農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售的自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品。農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者，包括從事農(nóng)業(yè)生產(chǎn)的單位和個(gè)人。農(nóng)產(chǎn)品，是指初級(jí)農(nóng)產(chǎn)品，具體范圍由財(cái)政部、國家稅務(wù)總局確定。

(2)避孕藥品和用具。

(3)古舊圖書，是指向社會(huì)收購的古書和舊書。

(4)直接用于科學(xué)研究、科學(xué)試驗(yàn)和教學(xué)的進(jìn)口儀器、設(shè)備。

(5)外國政府、國際組織無償援助的進(jìn)口物資和設(shè)備。

(6)由殘疾人的組織直接進(jìn)口供殘疾人專用的物品。

(7)銷售的自己使用過的物品，是指其他個(gè)人銷售自己使用過的物品。

根據(jù)《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)過渡政策的規(guī)定》，下列項(xiàng)目免征增值稅：

(1)托兒所、幼兒園提供的保育和教育服務(wù)。

(2)養(yǎng)老機(jī)構(gòu)提供的養(yǎng)老服務(wù)。

(3)殘疾人福利機(jī)構(gòu)提供的育養(yǎng)服務(wù)。

(4)婚姻介紹服務(wù)。

(5)殯葬服務(wù)。

(6)殘疾人員本人為社會(huì)提供的服務(wù)。

(7)醫(yī)療機(jī)構(gòu)提供的醫(yī)療服務(wù)。

(8)從事學(xué)歷教育的學(xué)校提供的教育服務(wù)。

(9)學(xué)生勤工儉學(xué)提供的服務(wù)。

(10)農(nóng)業(yè)機(jī)耕、排灌、病蟲害防治、植物保護(hù)、農(nóng)牧保險(xiǎn)以及相關(guān)技術(shù)培訓(xùn)業(yè)務(wù)，家禽、牲畜、水生動(dòng)物的配種和疾病防治。

(11)紀(jì)念館、博物館、文化館、文物保護(hù)單位管理機(jī)構(gòu)、美術(shù)館、展覽館、書畫院、圖書館在自己的場所提供文化體育服務(wù)取得的第一道門票收入。

(12)寺院、宮觀、清真寺和教堂舉辦文化、宗教活動(dòng)的門票收入。

(13)行政單位之外的其他單位收取的符合條件的政府性基金和行政事業(yè)性收費(fèi)。

(14)個(gè)人轉(zhuǎn)讓著作權(quán)。

(15)以下利息收入免稅：2016年12月31日前，金融機(jī)構(gòu)農(nóng)戶小額貸款；國家助學(xué)金貸款；國債、地方政府債；人民銀行對金融機(jī)構(gòu)的貸款；住房公積金管理中心用住房公積金在指定的委托銀行發(fā)放的個(gè)人住房貸款；外匯管理部門在從事國家外匯儲(chǔ)備經(jīng)營過程中，委托金融機(jī)構(gòu)發(fā)放的外匯貸款；統(tǒng)借統(tǒng)還業(yè)務(wù)中，企業(yè)集團(tuán)或企業(yè)集團(tuán)中的核心企業(yè)以及集團(tuán)所屬財(cái)務(wù)公司按不高于支付給金融機(jī)構(gòu)的借款利率水平或者支付的債券票面利率水平，向企業(yè)集團(tuán)或者集團(tuán)內(nèi)下屬單位收取的利息。

(16)保險(xiǎn)公司開辦的一年期以上人身保險(xiǎn)產(chǎn)品取得的保費(fèi)收入。

(17)納稅人提供技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)開發(fā)和與之相關(guān)的技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)。技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)開發(fā)，是指《銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)注釋》中“轉(zhuǎn)讓技術(shù)”“研發(fā)服務(wù)”范圍內(nèi)的業(yè)務(wù)活動(dòng)。技術(shù)咨詢，是指就特定技術(shù)項(xiàng)目提供可行性論證、技術(shù)預(yù)測、專題技術(shù)調(diào)查、分析評(píng)價(jià)報(bào)告等業(yè)務(wù)活動(dòng)。

與技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)開發(fā)相關(guān)的技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)，是指轉(zhuǎn)讓方(或者受托方)根據(jù)技術(shù)或者開發(fā)合同的規(guī)定，為幫助受讓方(或者受托方)掌握所轉(zhuǎn)讓(或者委托開發(fā))的技術(shù)，而提供的技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)業(yè)務(wù)，且這部分技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)的價(jià)款與技術(shù)轉(zhuǎn)讓或者技術(shù)開發(fā)的價(jià)款應(yīng)當(dāng)在同一張發(fā)票上開具。

試點(diǎn)納稅人申請免征增值稅時(shí)，須持技術(shù)轉(zhuǎn)讓、開發(fā)的書面合同，到納稅人所在地省級(jí)科技主管部門進(jìn)行認(rèn)定，并持有關(guān)的書面合同和科技主管部門審核意見證明文件報(bào)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)備查。

(18)政府舉辦的從事學(xué)歷教育的高等、中等和初等學(xué)校(不含下屬單位)，舉辦進(jìn)修班、培訓(xùn)班取得的全部歸該學(xué)校所有的收入。

(19)政府舉辦的職業(yè)學(xué)校設(shè)立的主要為在校學(xué)生提供實(shí)習(xí)場所，并由學(xué)校出資自辦、由學(xué)校負(fù)責(zé)經(jīng)營管理、經(jīng)營收入歸學(xué)校所有的企業(yè)，從事《銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)不動(dòng)產(chǎn)注釋》中“現(xiàn)代服務(wù)”(不含融資租賃服務(wù)、廣告服務(wù)和其他現(xiàn)代服務(wù))、“生活服務(wù)”(不含文化體育服務(wù)、其他生活服務(wù)和桑拿、氧吧)業(yè)務(wù)活動(dòng)取得的收入。

(20)福利彩票、體育彩票的發(fā)行收入。

(21)將土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓給農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者用于農(nóng)業(yè)生產(chǎn)。

(22)涉及家庭財(cái)產(chǎn)分割的個(gè)人無償轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)、土地使用權(quán)。家庭財(cái)產(chǎn)分割，包括下列情形：離婚財(cái)產(chǎn)分割；無償贈(zèng)與配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孫子女、外孫子女、兄弟姐妹；無償贈(zèng)與對其承擔(dān)直接撫養(yǎng)或者贍養(yǎng)義務(wù)的撫養(yǎng)人或者贍養(yǎng)人；房屋產(chǎn)權(quán)所有人死亡，法定繼承人、遺囑繼承人或者受遺贈(zèng)人依法取得房屋產(chǎn)權(quán)。

納稅人兼營免稅、減稅項(xiàng)目的，應(yīng)當(dāng)分別核算免稅、減稅項(xiàng)目的銷售額，未分別核算的，不得免稅、減稅。

納稅人銷售貨物、提供應(yīng)稅勞務(wù)或者發(fā)生應(yīng)稅行為適用免稅、減稅規(guī)定的，可以放棄免稅、減稅，依照規(guī)定繳納增值稅。放棄免稅、減稅后，36個(gè)月內(nèi)不得再申請免稅、減稅。

根據(jù)《跨境應(yīng)稅行為適用增值稅零稅率和免稅政策的規(guī)定》，境內(nèi)的單位和個(gè)人銷售的下列服務(wù)和無形資產(chǎn)免征增值稅，但財(cái)政部和國家稅務(wù)總局規(guī)定適用增值稅零稅率的除外。

(1)工程項(xiàng)目在境處的建筑服務(wù)；工程項(xiàng)目在境外的工程監(jiān)理服務(wù)；工程、礦產(chǎn)資源在境外的工程勘察勘探服務(wù)；會(huì)議展覽地點(diǎn)在境外的會(huì)議展覽服務(wù)；存儲(chǔ)地點(diǎn)在境外的倉儲(chǔ)服務(wù)；標(biāo)的物在境外使用的有形動(dòng)產(chǎn)租賃服務(wù)；在境外提供的廣播影視節(jié)目(作品)的播映服務(wù)；在境外提供的文化體育服務(wù)、教育醫(yī)療服務(wù)、旅游服務(wù)。

(2)為出口貨物提供的郵政服務(wù)、收派服務(wù)、保險(xiǎn)服務(wù)。

(3)向境外單位提供的完全在境外消費(fèi)的下列服務(wù)和無形資產(chǎn)：電信服務(wù)；知識(shí)產(chǎn)權(quán)服務(wù)；物流輔助服務(wù)(倉儲(chǔ)服務(wù)、收派服務(wù)除外)；鑒證咨詢服務(wù)；專用技術(shù)服務(wù)；商務(wù)輔助服務(wù)；廣告投放地在境外的廣告服務(wù)；無形資產(chǎn)。

(4)以無運(yùn)輸工具承運(yùn)方式提供的國際運(yùn)輸服務(wù)。

(5)為境外單位之間的貨幣資金融通及其他金融業(yè)務(wù)提供的直接收費(fèi)金融服務(wù)，且該服務(wù)與境內(nèi)的貨物、無形資產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)無關(guān)。

(6)財(cái)政部和國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他服務(wù)。

納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為同時(shí)適用免稅和零稅率規(guī)定的，納稅人可以選擇適用免稅或者零稅率。(二)起征點(diǎn)的規(guī)定

個(gè)人銷售貨物、提供應(yīng)稅勞務(wù)或者發(fā)生應(yīng)稅行為的銷售額未達(dá)到增值稅起征點(diǎn)的，免征增值稅；達(dá)到起征點(diǎn)的，全額計(jì)算繳納增值稅。

增值稅起征點(diǎn)不適用于登記為一般納稅人的個(gè)體工商戶。

增值稅起征點(diǎn)幅度如下：

(1)按期納稅的，為月銷售額5000～20000元(含本數(shù))。

(2)按次納稅的，為每次(日)銷售額300～500元(含本數(shù))。

起征點(diǎn)的調(diào)整由財(cái)政部和國家稅務(wù)總局規(guī)定。省、自治區(qū)、直轄市財(cái)政廳(局)和國家稅務(wù)局應(yīng)當(dāng)在規(guī)定的幅度內(nèi)，根據(jù)實(shí)際情況確定本地區(qū)適用的起征點(diǎn)，并報(bào)財(cái)政部和國家稅務(wù)總局備案。

對增值稅小規(guī)模納稅人中，月銷售額未達(dá)到2萬元的企業(yè)或非企業(yè)性單位，免征增值稅。2017年12月31日前，對月銷售額2萬元(含本數(shù))至3萬元的增值稅小規(guī)模納稅人，免適用增值稅。

適用增值稅差額征收政策的增值稅小規(guī)模納稅人，以差額前的銷售額確定是否可以享受3萬元(按季納稅9萬元)以下免征增值稅政策。

六、增值稅專用發(fā)票的使用和管理

增值稅實(shí)行憑國家印發(fā)的增值稅專用發(fā)票注明的稅款進(jìn)行抵扣的制度。增值稅專用發(fā)票，是增值稅一般納稅人銷售貨物、提供應(yīng)稅勞務(wù)或者銷售應(yīng)稅行為開具的發(fā)票，是購買方支付增值稅額并按照增值稅有關(guān)規(guī)定據(jù)以抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的憑證。專用發(fā)票不僅是納稅人經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中的重要商業(yè)憑證，而且是兼記銷售方銷售稅額和購買方進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行稅款抵扣的憑證，對增值稅的計(jì)算和管理起著決定性的作用，因此，正確使用增值稅專用發(fā)票是十分重要的。一般納稅人應(yīng)通過增值稅防偽稅控系統(tǒng)使用專用發(fā)票。

(一)增值稅專用發(fā)票和機(jī)動(dòng)車銷售統(tǒng)一發(fā)票的聯(lián)次和用途增值稅專用發(fā)票由基本聯(lián)次或者基本聯(lián)次附加其他聯(lián)次構(gòu)成，分為三聯(lián)版和六聯(lián)版兩種?；韭?lián)次為三聯(lián)：第一聯(lián)為記賬聯(lián)，是銷售方記賬憑證；第二聯(lián)為抵扣聯(lián)，是購買方扣稅憑證；第三聯(lián)為發(fā)票聯(lián)，是購買方記賬憑證。其他聯(lián)次用途，由納稅人自行確定。

從事機(jī)動(dòng)車零售業(yè)務(wù)的單位和個(gè)人，在銷售機(jī)動(dòng)車(不包括銷售舊機(jī)動(dòng)車)收取款項(xiàng)時(shí)，開具機(jī)動(dòng)車銷售統(tǒng)一發(fā)票。機(jī)動(dòng)車銷售統(tǒng)一發(fā)票為電腦六聯(lián)式發(fā)票：第一聯(lián)為發(fā)票聯(lián)，是購貨單位付款憑證；第二聯(lián)為抵扣聯(lián)，是購貨單位扣稅憑證；第三聯(lián)為報(bào)稅聯(lián)，車購稅征收單位留存；第四聯(lián)為注冊登記聯(lián)，車輛登記單位留存；第五聯(lián)為記賬聯(lián)，銷貨單位記賬憑證；第六聯(lián)為存根聯(lián)，銷貨單位留存。

(二)增值稅專用發(fā)票的領(lǐng)購和使用

一般納稅人有下列情形之一的，不得使用增值稅專用發(fā)票：

(1)會(huì)計(jì)核算不健全，不能向稅務(wù)機(jī)關(guān)準(zhǔn)確提供增值稅銷項(xiàng)稅額、進(jìn)項(xiàng)稅額、應(yīng)納稅額數(shù)據(jù)及其他有關(guān)增值稅稅務(wù)資料的。其他有關(guān)增值稅稅務(wù)資料的內(nèi)容，由省、自治區(qū)、直轄市和計(jì)劃單列市國家稅務(wù)局確定。

(2)應(yīng)當(dāng)辦理一般納稅人資格登記而未辦理的。

(3)有《中華人民共和國稅收征收管理法》規(guī)定的稅收違法行為，拒不接受稅務(wù)機(jī)關(guān)處理的。

(4)有下列行為之一，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)責(zé)令限期改正而仍未改正的。

①虛開增值稅專用發(fā)票。

②私自印制增值稅專用發(fā)票。

③向稅務(wù)機(jī)關(guān)以外的單位和個(gè)人買取增值稅專用發(fā)票。

④借用他人增值稅專用發(fā)票。

⑤未按《增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定》第十一條開具增值稅專用發(fā)票。

⑥未按規(guī)定保管增值稅專用發(fā)票和專用設(shè)備。

⑦未按規(guī)定申請辦理防偽稅控系統(tǒng)變更發(fā)行。

⑧未按規(guī)定接受稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查。

有上列情形的，如已領(lǐng)取增值稅專用發(fā)票，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)暫扣其結(jié)存的增值稅專用發(fā)票和稅控專用設(shè)備。

任何個(gè)人不得有下列虛開發(fā)票行為：為他人、為自己開具與實(shí)際經(jīng)營業(yè)務(wù)情況不符的發(fā)票；讓他人為自己開具與實(shí)際經(jīng)營業(yè)務(wù)情況不符的發(fā)票；介紹他人開具與實(shí)際經(jīng)營業(yè)務(wù)情況不符的發(fā)票。

(三)增值稅專用發(fā)票的開具范圍

一般納稅人銷售貨物、提供應(yīng)稅勞務(wù)或者發(fā)生應(yīng)稅行為，應(yīng)當(dāng)向索取增值稅專用發(fā)票的購買方開具增值稅專用發(fā)票，并在增值稅專用發(fā)票上分別注明銷售額和銷項(xiàng)稅額。

小規(guī)模納稅人銷售貨物、提供應(yīng)稅勞務(wù)或者發(fā)生應(yīng)稅行為，購買方索取增值稅專用發(fā)票的，可以向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請代開。

納入增值稅小規(guī)模納稅人自開增值稅專用發(fā)票試點(diǎn)的小規(guī)模納稅人需要開具增值稅專用發(fā)票的，可以通過新系統(tǒng)自行開具，主管國稅機(jī)關(guān)不再為其代開。納入增值稅小規(guī)模納稅人自開增值稅專用發(fā)票試點(diǎn)的小規(guī)模納稅人銷售其取得的不動(dòng)產(chǎn)，需要開具增值稅專用發(fā)票的，仍須向地稅機(jī)關(guān)申請代開。

屬于下列情形之一的，不得開具增值稅專用發(fā)票。

(1)向消費(fèi)者個(gè)人銷售貨物，提供應(yīng)稅勞務(wù)或者發(fā)生應(yīng)稅行為的。

(2)銷售貨物、提供應(yīng)稅勞務(wù)或者發(fā)生應(yīng)稅行為適用增值稅免稅規(guī)定的，法律、法規(guī)及國家稅務(wù)總局另有規(guī)定的除外。

(3)部分適用增值稅簡易征收政策規(guī)定的。

①增值稅一般納稅人的單采血漿站銷售非臨床用人體血液選擇簡易計(jì)稅的。

②納稅人銷售舊貨，按簡易辦法依3%征收率減按2%征收增值稅的。

③納稅人銷售自己使用過的固定資產(chǎn)，適用按簡易辦法依3%征收率減按2%征收增值稅政策的。

(4)法律、法規(guī)及國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他情形。如商業(yè)企業(yè)一般納稅人零售的煙、酒、食品、服裝、鞋帽(不包括勞保專用部分)、化妝品等消費(fèi)品不得開具專用發(fā)票。(四)增值稅專用發(fā)票的開具要求

增值稅專用發(fā)票應(yīng)按下列要求開具：

(1)項(xiàng)目齊全，與實(shí)際交易相符。

(2)字跡清楚，不得壓線、錯(cuò)格。

(3)發(fā)票聯(lián)和抵扣聯(lián)加蓋發(fā)票專用章。

(4)按照增值稅納稅義務(wù)的發(fā)生時(shí)間開具。

不符合上列要求的增值稅專用發(fā)票，購買方有權(quán)拒收。

(五)增值稅發(fā)票開具的特殊規(guī)定

(1)提供建筑服務(wù)在開具發(fā)票時(shí)，應(yīng)在發(fā)票的備注欄注明建筑服務(wù)發(fā)生地縣(市、區(qū))名稱及項(xiàng)目名稱。

(2)銷售不動(dòng)產(chǎn)在開具發(fā)票時(shí)，應(yīng)在發(fā)票“貨物或應(yīng)稅勞務(wù)、服務(wù)名稱”欄填寫不動(dòng)產(chǎn)名稱及房屋產(chǎn)權(quán)證書號(hào)碼(無房屋產(chǎn)權(quán)證書的可不填寫)，“單位”欄填寫面積單位，備注欄注明不動(dòng)產(chǎn)的詳細(xì)地址。

(3)保險(xiǎn)機(jī)構(gòu)作為車船稅扣繳義務(wù)人，在代收車船稅并開具增值稅發(fā)票時(shí)，應(yīng)在增值稅發(fā)票備注欄中注明代收車船稅稅款信息。

(4)納稅人提供貨物運(yùn)輸服務(wù)，開具發(fā)票時(shí)應(yīng)將起運(yùn)地、到達(dá)地、車種車號(hào)以運(yùn)輸貨物信息等內(nèi)容填寫在發(fā)票備注欄中，如內(nèi)容較多可另附清單。鐵路運(yùn)輸企業(yè)受托代征的印花稅款信息，可填寫在發(fā)票備注欄中。

(5)納稅人或者稅務(wù)機(jī)關(guān)通過新系統(tǒng)中差額征稅開票功能開具增值稅發(fā)票時(shí)，錄入含稅銷售額(或含稅評(píng)估額)和扣除額，系統(tǒng)自動(dòng)計(jì)算稅額和不含稅金額，備注欄自動(dòng)打印“差額征稅”字樣，發(fā)票開具不應(yīng)與其他應(yīng)稅行為混開。

一、增值稅的計(jì)稅方法

增值稅的計(jì)稅方法，包括一般計(jì)稅方法、簡易計(jì)稅方法和扣繳計(jì)稅方法。

(一)一般計(jì)稅方法

一般納稅人銷售貨物、提供應(yīng)稅勞務(wù)或者發(fā)生應(yīng)稅行為適用一般計(jì)稅方法計(jì)稅。其計(jì)算公式為

當(dāng)期應(yīng)納稅額=當(dāng)期銷項(xiàng)稅額-當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額

但是，一般納稅人銷售或發(fā)生財(cái)政部和國家稅務(wù)總局規(guī)定的特定貨物或應(yīng)稅行為，可以選擇適用簡易計(jì)稅方法計(jì)稅，一經(jīng)選擇36個(gè)月內(nèi)不得變更。第二節(jié)

增值稅應(yīng)納稅額的計(jì)算(二)簡易計(jì)稅方法

小規(guī)模納稅人銷售貨物、提供應(yīng)稅勞務(wù)或者發(fā)生應(yīng)稅行為適用簡易計(jì)稅方法計(jì)稅。但一般納稅人銷售或發(fā)生財(cái)政部和國家稅務(wù)總局規(guī)定的特定貨物或應(yīng)稅行為的，也可以選擇適用簡易計(jì)稅方法計(jì)稅。其計(jì)算公式為

當(dāng)期應(yīng)納稅額=當(dāng)期銷售額(不含增值稅)×征收率

(三)扣繳計(jì)稅方法

境外單位或者個(gè)人在境內(nèi)提供應(yīng)稅勞務(wù)或者發(fā)生應(yīng)稅行為，在境內(nèi)未設(shè)有經(jīng)營機(jī)構(gòu)的，境內(nèi)的購買方為扣繳義務(wù)人?？劾U義務(wù)人按照下列公式計(jì)算應(yīng)扣繳稅額為

應(yīng)扣繳稅額=購買方支付的價(jià)款÷(1+稅率)×稅率

二、一般計(jì)稅方法應(yīng)納稅額的計(jì)算

一般納稅人銷售貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)或不動(dòng)產(chǎn)的應(yīng)納稅額，為當(dāng)期銷項(xiàng)稅額抵扣當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額后的余額。其計(jì)算公式為

當(dāng)期應(yīng)納稅額=當(dāng)期銷項(xiàng)稅額-當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額

當(dāng)期銷項(xiàng)稅額小于當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額不足抵扣時(shí)，其不足部分可以結(jié)轉(zhuǎn)到下期繼續(xù)抵扣。

(一)銷項(xiàng)稅額的計(jì)算

銷項(xiàng)稅額是指納稅人銷售貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)或不動(dòng)產(chǎn)，按照銷售額和規(guī)定的稅率計(jì)算并向購買方(承受應(yīng)稅勞務(wù)和應(yīng)稅行為也視為購買方)收取的增值稅額。銷項(xiàng)稅額的計(jì)算公式為

銷項(xiàng)稅額=銷售額×適用稅率

由上述定義和公式可知，銷項(xiàng)稅額是由購買方在購買貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)或不動(dòng)產(chǎn)支付價(jià)款時(shí)，一并向銷售方支付的稅額。對于屬于一般納稅人的銷售方來說，在沒有抵扣其進(jìn)項(xiàng)稅額前，銷售方收取的銷項(xiàng)稅額還不是其應(yīng)納的增值稅稅額。

銷項(xiàng)稅額的計(jì)算取決于銷售額和適用稅率兩個(gè)因素。在適用稅率既定的前提下，銷項(xiàng)稅額的大小主要取決于銷售額的大小。需要強(qiáng)調(diào)的是，增值稅是價(jià)外稅，銷項(xiàng)稅額計(jì)算公式中的“銷售額”必須是不包括收取的銷項(xiàng)稅額的銷售額。

1.一般銷售方式下銷售額的確定

銷售額是指納稅人銷售貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)或不動(dòng)產(chǎn)向購買方收取的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，但是不包括收取的銷項(xiàng)稅額。

價(jià)外費(fèi)用(實(shí)屬銷售方的價(jià)外收入)，是指價(jià)外收取的各種性質(zhì)的收費(fèi)，包括價(jià)外向購買方收取的手續(xù)費(fèi)、補(bǔ)貼、基金、集資費(fèi)、返還利潤、獎(jiǎng)勵(lì)費(fèi)、違約金、延期付款利息、賠償金、代收款項(xiàng)、代墊款項(xiàng)、包裝費(fèi)、包裝物租金、儲(chǔ)備費(fèi)、優(yōu)質(zhì)費(fèi)、運(yùn)輸裝卸費(fèi)以及其他各種性質(zhì)的價(jià)外收費(fèi)。但下列項(xiàng)目不包括在內(nèi)：

(1)受托加工應(yīng)征消費(fèi)稅的消費(fèi)品所代收代繳的消費(fèi)稅。

(2)同時(shí)符合以下條件的代墊運(yùn)輸費(fèi)用：

①承運(yùn)部門的運(yùn)輸費(fèi)用發(fā)票開具給購買方的。

②納稅人將該項(xiàng)發(fā)票轉(zhuǎn)交給購買方的。

(3)同時(shí)符合以下條件的代為收取的政府性基金或者行政事業(yè)性收費(fèi)：

①由國務(wù)院或者財(cái)政部批準(zhǔn)設(shè)立的政府性基金，由國務(wù)院或者省級(jí)人民政府及其財(cái)政、價(jià)格主管部門批準(zhǔn)設(shè)立的行政事業(yè)性收費(fèi)。

②收取時(shí)開具省級(jí)以上財(cái)政部門印制的財(cái)政票據(jù)。

③所收款項(xiàng)全額上繳財(cái)政。

(4)銷售貨物的同時(shí)代辦保險(xiǎn)等向購買方收取的保險(xiǎn)費(fèi)，以及向購買方收取的代購買方繳納的車輛購置稅、車輛牌照費(fèi)。

(5)以委托方名義開具發(fā)票，并代委托方收取的款項(xiàng)。

2．含稅銷售額的換算

增值稅屬于價(jià)外稅，應(yīng)以不含銷項(xiàng)稅額的銷售額為計(jì)稅依據(jù)計(jì)算稅款。但實(shí)際工作中，常會(huì)出現(xiàn)一般納稅人將銷售額和銷項(xiàng)稅額合并定價(jià)的方法，從而形成含稅銷售額。為了防止重復(fù)納稅，必須將含稅銷售額換算成不含稅銷售額。計(jì)算公式為

銷售額=含稅銷售額÷(1+稅率)

3．特殊銷售方式下銷售額的確定

在銷售活動(dòng)中，為了達(dá)到促銷的目的，納稅人會(huì)采用多種銷售方式。不同銷售方式下，銷售者取得的銷售額有所不同。對不同銷售方式如何確定銷售額，既是納稅人關(guān)心的問題，也是稅法必須予以明確規(guī)定的事情。稅法對以下幾種銷售方式分別作了規(guī)定：

(1)折扣銷售方式。折扣銷售是指銷售方在銷售貨物、提供應(yīng)稅勞務(wù)或者發(fā)生應(yīng)稅行為時(shí)，因購買方信譽(yù)較好或購買數(shù)量較大等原因，而給予購買方一定價(jià)格優(yōu)惠的銷售方式。如購買10件，銷售價(jià)格折扣10%；購買20件，折扣15%等；由于折扣是在實(shí)現(xiàn)銷售的同時(shí)發(fā)生的，因此稅法規(guī)定，價(jià)款和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明的，以折扣后的價(jià)款為銷售額計(jì)算增值稅；未在同一張發(fā)票上分別注明的，以價(jià)款為銷售額，不得扣減折扣額?！稜I業(yè)稅政征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》也規(guī)定：納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為，將價(jià)款和折扣額未在同一張發(fā)票上分別注明的，以價(jià)款為銷售額，不得扣減折扣額。

需要注意的是，折扣銷售僅限于貨物價(jià)格的折扣，如果銷貨方將自產(chǎn)、委托加工和購買的貨物用于實(shí)物折扣，則該實(shí)物款項(xiàng)不能從貨物銷售額中減除，且該實(shí)物應(yīng)按增值稅條例“視同銷售貨物”中的“贈(zèng)送他人”計(jì)算征收增值稅。

另外，折扣銷售不同于銷售折扣和銷售折讓。銷售折扣(又稱為現(xiàn)金折扣)是指銷售方在銷售貨物、提供應(yīng)稅勞務(wù)或者發(fā)生應(yīng)稅行為后，為了鼓勵(lì)購買方及早償付貨款而協(xié)議許諾給購買方的一種折扣優(yōu)待。如10天內(nèi)付款，可給予2%折扣；20天內(nèi)付款，給予1%折扣；30天內(nèi)全價(jià)付款。銷售折扣發(fā)生在銷貨之后，是一種融資性質(zhì)的理財(cái)費(fèi)用，因此，銷售折扣不得從銷售額中減除。銷售折讓是指貨物銷售后，由于其品種、質(zhì)量等原因購貨方未予退貨，銷售方給予購貨方的一種價(jià)格折讓。銷售折讓雖也發(fā)生在銷貨之后，但因?yàn)槠涫怯捎谪浳锏钠贩N和質(zhì)量引起銷售額的減少，因此，對銷售折讓可以按折讓后的貨款作為銷售額。

(2)以舊換新銷售方式。以舊換新是指納稅人在銷售自己的新貨物時(shí)，有償收回舊貨物的行為。銷售貨物與收購貨物是兩個(gè)不同的業(yè)務(wù)活動(dòng)，因此稅法規(guī)定，采取以舊換新方式銷售貨物的，應(yīng)按新貨物的同期銷售價(jià)格確定銷售額，不得扣減舊貨物的收購價(jià)格。

考慮到金銀首飾以舊換新業(yè)務(wù)的特殊情況，對金銀首飾以舊換新業(yè)務(wù)，可以按銷售方實(shí)際收取的不含增值稅的全部價(jià)款征收增值稅。

(3)還本銷售方式。還本銷售是指納稅人銷售貨物后，到一定期限由銷售方一次或分次退還給購貨方全部或部分價(jià)款的一種銷售方式。這種方式實(shí)際上是一種籌資行為，是以貨物換取資金的使用價(jià)值，到期還本不付息的方法。稅法規(guī)定，采取還本銷售方式銷售貨物，其銷售額就是貨物的銷售價(jià)格，不得從銷售額中減除還本支出。

(4)以物易物銷售方式。以物易物是指購銷雙方不是以貨幣結(jié)算，而是以同等價(jià)款貨物相互結(jié)算，實(shí)現(xiàn)貨物購銷的一種方式。稅法規(guī)定，以物易物雙方都應(yīng)作購銷處理，以各自發(fā)出的貨物核算銷售額并計(jì)算銷項(xiàng)稅額，以各自收到的貨物按規(guī)定核算購貨額并計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額。應(yīng)注意，在以物易物活動(dòng)中，應(yīng)分別開具合法的票據(jù)，如收到的貨物不能取得相應(yīng)的增值稅專用發(fā)票或其他合法票據(jù)的，不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。

4.包裝物押金的稅務(wù)處理

納稅人銷售貨物時(shí)另收取包裝物押金，目的是促使購貨方及早退回包裝物以便周轉(zhuǎn)使用。對包裝物押金是否計(jì)入貨物銷售額征收增值稅，稅法規(guī)定，納稅人為銷售貨物而出租出借包裝物收取的押金，應(yīng)單獨(dú)記賬核算，對時(shí)間在1年以內(nèi)，又未過期的，不并入銷售額征稅。但對因逾期未收回包裝物不再退還的押金，應(yīng)按所包裝貨物的適用稅率計(jì)算銷項(xiàng)稅額?！坝馄凇笔侵赴春贤?guī)定實(shí)際逾期或以1年為期限，對收取1年以上的押金，無論是否退還均并入銷售額征稅。押金視為含稅銷售額，需要先將其換算為不含稅價(jià)，再并入銷售額征稅，另外，包裝物押金不應(yīng)混同于包裝物租金，包裝物租金在銷貨時(shí)作為價(jià)外費(fèi)用并入銷售額計(jì)算銷項(xiàng)稅額。

根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于加強(qiáng)增值稅征收管理若干問題的通知》(國稅發(fā)[1995]192號(hào))規(guī)定，從1995年6月1日起，對銷售啤酒、黃酒外的其他酒類產(chǎn)品而收取的包裝物押金，無論是否返還以及會(huì)計(jì)上如何核算，均應(yīng)并入當(dāng)期銷售額征稅。對銷售啤酒、黃酒所收取的押金，按上述一般押金的規(guī)定處理。

5.核定銷售額的規(guī)定

(1)《增值稅暫行條例》規(guī)定，對視同銷售貨物行為而無銷售額的以及售價(jià)明顯偏低且無正當(dāng)理由的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按下列順序確定其銷售額：

①按納稅人最近時(shí)期同類貨物的平均銷售價(jià)格確定。

②按其他納稅人最近時(shí)期同類貨物的平均銷售價(jià)格確定。

③按組成計(jì)稅價(jià)格確定。組成計(jì)稅價(jià)格的公式為

組成計(jì)稅價(jià)格?=?成本?×?(1?+?成本利潤率)

屬于應(yīng)征消費(fèi)稅的貨物，其組成計(jì)稅價(jià)格中應(yīng)加上消費(fèi)稅稅額。其計(jì)算公式為

組成計(jì)稅價(jià)格?=?成本?×?(1?+?成本利潤率)?+?消費(fèi)稅稅額

=

成本?×?(1?+?成本利潤率)?÷?(1?-?消費(fèi)稅稅率)

(2)《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》規(guī)定，納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為價(jià)格明顯偏低或者高且不具有合理商業(yè)目的的，或者發(fā)生視同銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)行為而無銷售額的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按照下列順序確定銷售額：

①按照納稅人最近時(shí)期銷售同類服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)的平均價(jià)格確定。

②按照其他納稅人最近時(shí)期銷售同類服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)的平均價(jià)格確定。

按照組成計(jì)稅價(jià)格確定。組成計(jì)稅價(jià)格的公式為：

組成計(jì)稅價(jià)格?=?成本?×?(1?+?成本利潤率)

成本利潤率由國家稅務(wù)總局確定。不具有合理商業(yè)目的，是指以謀取稅收利益為主要目的，通過人為安排，減少、免除、推遲繳納增值稅稅款，或者增加退還增值稅稅款。

6.“營改增”銷售額的其他規(guī)定

(1)貸款服務(wù)，以提供貸款服務(wù)取得的全部利息及利息性質(zhì)的收入為銷售額。

(2)直接收費(fèi)金融服務(wù)，以提供直接收費(fèi)金融服務(wù)收取的手續(xù)費(fèi)、傭金、酬金、管理費(fèi)、服務(wù)費(fèi)、經(jīng)手費(fèi)、開戶費(fèi)、過戶費(fèi)、結(jié)算費(fèi)、轉(zhuǎn)托管費(fèi)等各類費(fèi)用為銷售額。

(3)金融商品轉(zhuǎn)讓，按照賣出價(jià)扣除買入價(jià)后的余額為銷售額。

轉(zhuǎn)讓金融商品出現(xiàn)的正負(fù)差，按盈虧相抵后的余額為銷售額。若相抵后出現(xiàn)負(fù)差，可結(jié)轉(zhuǎn)到下一納稅期與下期轉(zhuǎn)讓金融商品銷售額相抵，如果年末時(shí)仍出現(xiàn)負(fù)差，不得轉(zhuǎn)入下一會(huì)計(jì)年度。

金融商品的買入價(jià)，可以選擇按照加權(quán)平均法或者移動(dòng)加權(quán)平均法進(jìn)行核算，選擇后36個(gè)月內(nèi)不得變更。

金融商品轉(zhuǎn)讓，不得開具增值稅專用發(fā)票。

(4)經(jīng)紀(jì)代理服務(wù)，以取得的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除向委托方收取并代為支付的政府性基金或者行政事業(yè)性收費(fèi)后的余額為銷售額。向委托方收取的政府性基金或者行政事性收費(fèi)，不得開具增值稅專用發(fā)票。

(5)融資租賃和融資性售后回租業(yè)務(wù)。經(jīng)人民銀行、銀監(jiān)會(huì)或者商務(wù)部批準(zhǔn)從事融資租賃業(yè)務(wù)的試點(diǎn)納稅人，提供融資租賃服務(wù)，以取得的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除支付的借款利息(包括外匯借款和人民幣借款利息)、發(fā)行債券利息和車輛購置稅后的余額為銷售額。

經(jīng)人民銀行、銀監(jiān)會(huì)或者商務(wù)部批準(zhǔn)從事融資租賃業(yè)務(wù)的試點(diǎn)納稅人，提供融資性售后回租服務(wù)，以取得的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用(不含本金)，扣除對外支付的借款利息(包括外匯借款和人民幣借款利息)、發(fā)行債券利息后的余額作為銷售額。

(6)航空運(yùn)輸企業(yè)的銷售額，不包括代收的機(jī)場建設(shè)費(fèi)和代售其他航空運(yùn)輸企業(yè)客票而代收轉(zhuǎn)付的價(jià)款。

(7)試點(diǎn)納稅人中的一般納稅人(以下稱一般納稅人)提供客運(yùn)場站服務(wù)，以其取得的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除支付給承運(yùn)方運(yùn)費(fèi)后的余額為銷售額。

(8)試點(diǎn)納稅人提供旅游服務(wù)，可以選擇以取得的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除向旅游服務(wù)購買方收取并支付給其他單位或者個(gè)人的住宿費(fèi)、餐飲費(fèi)、交通費(fèi)、簽證費(fèi)、門票費(fèi)和支付給其他接團(tuán)旅游企業(yè)的旅游費(fèi)用后的余額為銷售額。

選擇上述辦法計(jì)算銷售額的試點(diǎn)納稅人，向旅游服務(wù)購買方收取并支付的上述費(fèi)用，不得開具增值稅專用發(fā)票，可以開具普通發(fā)票。

(9)試點(diǎn)納稅人提供建筑服務(wù)適用簡易計(jì)稅方法的，以取得的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用扣除支付的分包款后的余額為銷售額。

(10)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)中的一般納稅人銷售其開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目(選擇簡易計(jì)稅方法的房地產(chǎn)老項(xiàng)目除外)，以取得的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除受讓土地時(shí)向政府部門支付的土地價(jià)款后的余額為銷售額。

房地產(chǎn)老項(xiàng)目，是指《建筑工程施工許可證》注明的合同開工日期在2016年4月30日前的房地產(chǎn)項(xiàng)目。

(11)試點(diǎn)納稅人按照上述(1)～(10)條款的規(guī)定從全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用中扣除的價(jià)款，應(yīng)當(dāng)取得符合法律、行政法規(guī)和國家稅務(wù)總局規(guī)定的有效憑證。否則，不得扣除。有效憑證是指：

①支付給境內(nèi)單位或者個(gè)人的款項(xiàng)，以發(fā)票為合法有效憑證。

②支付給境外單位或者個(gè)人的款項(xiàng)，以該單位或者個(gè)人的簽收單據(jù)為合法有效憑證。如稅務(wù)機(jī)關(guān)對簽收單據(jù)有疑義的，可以要求其提供境外入公證機(jī)構(gòu)的確認(rèn)證明。

③繳納的稅款，以完稅憑證為合法有效保證。

④扣除的政府性基金、行政事業(yè)性收費(fèi)或向政府支付的土地價(jià)款，以省級(jí)以上(含省級(jí))財(cái)政部門監(jiān)(印)制的財(cái)政票據(jù)為合法有效憑證。

⑤國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他憑證。

(二)進(jìn)項(xiàng)稅額的計(jì)算

1.準(zhǔn)予從銷項(xiàng)稅額中抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額

(1)從銷售方取得的增值稅專用發(fā)票(含稅控機(jī)動(dòng)車銷售統(tǒng)一發(fā)票，下同)上注明的增值稅額。

(2)從海關(guān)取得的海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書上注明的增值稅額。

(3)根據(jù)財(cái)稅[2017]37號(hào)規(guī)定，自2017年7月1日起，納稅人購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品，按下列規(guī)定抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額：①除下面第②項(xiàng)規(guī)定外，納稅人購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品，取得一般納稅人開具的增值稅專用發(fā)票或海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書的，以增值稅專用發(fā)票或海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書上注明的增值稅額為進(jìn)項(xiàng)稅額；按照簡易計(jì)稅方法，依照3%征收率計(jì)算繳納增值稅的小規(guī)模納稅人取得增值稅專用發(fā)票的，以增值稅專用發(fā)票上注明的金額和11%的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額；取得(開具)農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票或收購發(fā)票的，以農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票或收購發(fā)票上注明的農(nóng)產(chǎn)品買價(jià)和11%的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額。計(jì)算公式為

進(jìn)項(xiàng)稅額=買價(jià)×扣除率

公式中的“買價(jià)”，是指納稅人購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品在農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票或者銷售發(fā)票上注明的價(jià)款和按照規(guī)定繳納的煙葉稅。

②營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)期間，納稅人購進(jìn)用于生產(chǎn)銷售或委托受托加工17%稅率貨物的農(nóng)產(chǎn)品維持原扣除力度不變。

③繼續(xù)推進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額核定扣除試點(diǎn)，納稅人購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項(xiàng)稅額已實(shí)行核定扣除的，仍按照《財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于在部分行業(yè)試行農(nóng)產(chǎn)品增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額核定扣除辦法的通知》(財(cái)稅[2012]38號(hào))、《財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于擴(kuò)大農(nóng)產(chǎn)品增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額核定扣除試點(diǎn)行業(yè)范圍的通知》(財(cái)稅[2013]57號(hào))執(zhí)行。其中，將《農(nóng)產(chǎn)品增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額核定扣除試點(diǎn)實(shí)施辦法》(財(cái)稅[2012]38號(hào)印發(fā))第四條第(二)項(xiàng)規(guī)定的扣除率調(diào)整為11%；第(三)項(xiàng)規(guī)定的扣除率調(diào)整為按本條第①項(xiàng)、第②項(xiàng)規(guī)定執(zhí)行。

④納稅人從批發(fā)、零售環(huán)節(jié)購進(jìn)適用免征增值稅政策的蔬菜、部分鮮活肉蛋而取得的普通發(fā)票，不得作為計(jì)算抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的憑證。

⑤納稅人購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品既用于生產(chǎn)銷售或委托受托加工17%稅率的貨物，又用于生產(chǎn)銷售其他貨物服務(wù)的，應(yīng)當(dāng)分別核算用于生產(chǎn)銷售或委托受托加工17%稅率的貨物和其他貨物服務(wù)的農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項(xiàng)稅額。未分別核算的，統(tǒng)一以增值稅專用發(fā)票或海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書上注明的增值稅額為進(jìn)項(xiàng)稅額，或以農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票或銷售發(fā)票上注明的農(nóng)產(chǎn)品買價(jià)和11%的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額。

⑥《中華人民共和國增值稅暫行條例》第八條第二款第(三)項(xiàng)和本通知所稱銷售發(fā)票，是指農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品，適用免征增值稅政策而開具的普通發(fā)票。

(4)從境外單位或者個(gè)人購進(jìn)服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)，自稅務(wù)機(jī)關(guān)或者扣繳義務(wù)人取得的解繳稅款的完稅憑證上注明的增值稅額。

(5)增值稅一般納稅人支付的道路、橋、閘通行費(fèi)，暫憑取得的通行費(fèi)發(fā)票(不含財(cái)政票據(jù))上注明的收費(fèi)金額按照下列公式計(jì)算可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額：

高速公路通行費(fèi)可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅