企業(yè)稅務(wù)籌劃課件

轉(zhuǎn)讓定價的稅務(wù)管理

轉(zhuǎn)讓定價稅務(wù)管理:是指稅務(wù)機(jī)關(guān)對納稅人從事關(guān)聯(lián)交易的判定、轉(zhuǎn)讓定價的審核以及利潤調(diào)整的總稱。

轉(zhuǎn)讓定價法規(guī)針對跨國關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的交易作價。

概念

轉(zhuǎn)讓定價稅務(wù)管理程序：準(zhǔn)確判定交易雙方是否是關(guān)聯(lián)企業(yè)。交易雙方如果屬于關(guān)聯(lián)企業(yè)，稅務(wù)部門對交易作價進(jìn)行審核；如發(fā)現(xiàn)交易作價不合理，明顯偏離正常市場價格或合理價格，稅務(wù)部門依據(jù)轉(zhuǎn)讓定價法規(guī)對不合理轉(zhuǎn)讓定價進(jìn)行調(diào)整。程序關(guān)聯(lián)關(guān)系界定的反映：管理、控制和資本?！督?jīng)合組織范本》和《聯(lián)合國范本》規(guī)定：1、締約國一方企業(yè)直接或間接參與締約國另一方企業(yè)的管理、控制或資本；2、同一人直接或間接參與締約國一方企業(yè)和締約國另一方企業(yè)的管理、控制或資本。符合兩個條件之一的，構(gòu)成跨國關(guān)聯(lián)企業(yè)關(guān)聯(lián)關(guān)系。一、關(guān)聯(lián)企業(yè)的判定一家企業(yè)對另一家企業(yè)在經(jīng)營、購銷、籌資等方面擁有實際控制權(quán)；這兩家企業(yè)之間就具有關(guān)聯(lián)關(guān)系。管理

一個企業(yè)有權(quán)任命另一個企業(yè)的董事或高級管理人員，或者有權(quán)為另一個企業(yè)制定基本的或主要的經(jīng)營決策。控制

擁有對方企業(yè)一定的股本，掌握其一定的股權(quán)。

資本我國關(guān)聯(lián)關(guān)系判定標(biāo)準(zhǔn)

我國稅法采用25%的比例。國家稅務(wù)總局在《關(guān)于完善關(guān)聯(lián)申報和同期資料管理有關(guān)事項的公告》（國家稅務(wù)總局公告2016年第42號）中提出七條關(guān)聯(lián)關(guān)系的判定標(biāo)準(zhǔn)。

第一條：股權(quán)判定標(biāo)準(zhǔn)一方直接或者間接持有另一方的股份總和達(dá)到25%以上。雙方直接或者間接同為第三方所持有的股份達(dá)到25%以上。如果一方通過中間方對另一方間接持有股份，只要其對中間方持股比例達(dá)到25%以上，則其對另一方的持股比例按照中間方對另一方的持股比例計算。42號公告補(bǔ)充條款：“兩個以上具有夫妻、直系血親、兄弟姐妹以及其他撫養(yǎng)、贍養(yǎng)關(guān)系的自然人共同持股同一企業(yè)，在判定關(guān)聯(lián)關(guān)系時持股比例合并計算?！?/p>

間接持股比例，一般按連乘法計算求得。

1、A公司持有B公司60%的股份，B公司又持有C公司50%的股份，則A公司間接持有C公司30%（60%×50%）的股份。按照25%的控股比例要求，A公司與B公司是關(guān)聯(lián)企業(yè)。

2、A公司持有B公司20%的股份，同時還持有C公司10%的股份；B公司持有C公司80%的股份。這時，A公司直接持有C公司10%的股份，間接持有C公司16%（20%×80%）的股份，A公司直接和間接持有C公司的股份總和達(dá)到了26%，所以A公司與C公司也是關(guān)聯(lián)企業(yè)。

A公司持有B公司25%的股份，B公司持有C公司50%的股份，則按照“只要一方對中間方持股比例達(dá)到25%以上，則一方對另一方的持股比例按照中間方對另一方的持股比例計算”的規(guī)定，A公司持有C公司50%的股份。其余六條是管理權(quán)判定標(biāo)準(zhǔn)第二條判定標(biāo)準(zhǔn)：雙方存在持股關(guān)系或者同為第三方持股，雖持股比例未達(dá)到25%的規(guī)定，但雙方之間借貸資金總額占任一方實收資本比例達(dá)到50%以上，或者一方全部借貸資金總額的10%以上由另一方擔(dān)保（與獨立金融機(jī)構(gòu)之間的借貸或者擔(dān)保除外）。

第三條判定標(biāo)準(zhǔn)：雙方存在持股關(guān)系或者同為第三方持股，雖持股比例未達(dá)到25%的規(guī)定，但一方的生產(chǎn)經(jīng)營活動必須由另一方提供專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)等特許權(quán)才能正常進(jìn)行。

第四條判定標(biāo)準(zhǔn)：雙方存在持股關(guān)系或者同為第三方持股，雖持股比例未達(dá)到25%的規(guī)定，但一方的購買、銷售、接受勞務(wù)、提供勞務(wù)等經(jīng)營活動由另一方控制。

第五條判定標(biāo)準(zhǔn)：一方半數(shù)以上董事或者半數(shù)以上高級管理人員（包括上市公司董事會秘書、經(jīng)理、副經(jīng)理、財務(wù)負(fù)責(zé)人和公司章程規(guī)定的其他人員）由另一方任命或者委派，或者同時擔(dān)任另一方的董事或者高級管理人員；或者雙方各自半數(shù)以上董事或者半數(shù)以上高級管理人員同為第三方任命或者委派。第六條判定標(biāo)準(zhǔn)：具有夫妻、直系血親、兄弟姐妹以及其他撫養(yǎng)、贍養(yǎng)關(guān)系的兩個自然人分別與雙方具有本條第（一）至（五）項關(guān)系之一。

第七條判定標(biāo)準(zhǔn)：雙方在實質(zhì)上具有其他共同利益。

管理權(quán)控制標(biāo)準(zhǔn)從現(xiàn)象推論企業(yè)之間是否具有關(guān)聯(lián)關(guān)系。甲、乙兩企業(yè)存在持股關(guān)系或同為第三方持股，雖持股比例未達(dá)到25%規(guī)定，但甲企業(yè)從乙企業(yè)借款金額巨大，占到了甲企業(yè)實收資本一半以上，可推論甲企業(yè)與乙企業(yè)是關(guān)聯(lián)企業(yè)。如果沒有關(guān)聯(lián)關(guān)系，貸款風(fēng)險大,乙企業(yè)不會做出信貸決策,將那么多資金借給甲企業(yè)。獨立交易原則

企業(yè)之間具有關(guān)聯(lián)關(guān)系，它們之間交易作價受到稅務(wù)機(jī)關(guān)檢驗，應(yīng)符合獨立交易原則。交易類型包括企業(yè)之間的各類交易:有形資產(chǎn)使用權(quán)或者所有權(quán)的轉(zhuǎn)讓金融資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)使用權(quán)或者所有權(quán)的轉(zhuǎn)讓資金融通勞務(wù)交易

同期資料是企業(yè)進(jìn)行關(guān)聯(lián)交易時按規(guī)定應(yīng)準(zhǔn)備和提供的文件資料，是企業(yè)“自證清白”的憑據(jù)，也是主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核和調(diào)整關(guān)聯(lián)交易轉(zhuǎn)讓定價的重要參考依據(jù)。國家稅務(wù)總局《關(guān)于完善關(guān)聯(lián)申報和同期資料管理有關(guān)事項的公告》要求提供的同期資料包括主體文檔、本地文檔和特殊事項文檔。企業(yè)僅與境內(nèi)關(guān)聯(lián)方發(fā)生關(guān)聯(lián)交易的，可以不準(zhǔn)備主體文檔、本地文檔和特殊事項文檔。二、同期資料

披露關(guān)聯(lián)企業(yè)所屬跨國企業(yè)集團(tuán)全球業(yè)務(wù)整體情況的文件資料。

主體文檔

以圖表形式說明企業(yè)集團(tuán)全球組織架構(gòu)、股權(quán)結(jié)構(gòu)和所有成員實體的地理分布。

成員實體指企業(yè)集團(tuán)內(nèi)任一營運實體，包括公司制企業(yè)、合伙企業(yè)和常設(shè)機(jī)構(gòu)等。

組織架構(gòu)1、業(yè)務(wù)描述。

2、營業(yè)收入前五位以及占營業(yè)收入超過5%的產(chǎn)品或者勞務(wù)的供應(yīng)鏈及其主要市場地域分布情況。3、除研發(fā)外的重要關(guān)聯(lián)勞務(wù)及簡要說明。

企業(yè)集團(tuán)業(yè)務(wù)

4、集團(tuán)內(nèi)各成員實體主要價值貢獻(xiàn)分析。5、會計年度內(nèi)發(fā)生的業(yè)務(wù)重組，產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整，集團(tuán)內(nèi)企業(yè)功能、風(fēng)險或者資產(chǎn)的轉(zhuǎn)移。6、會計年度內(nèi)發(fā)生的企業(yè)法律形式改變、債務(wù)重組、股權(quán)收購、資產(chǎn)收購、合并、分立等。

1、企業(yè)集團(tuán)開發(fā)、應(yīng)用無形資產(chǎn)及確定無形資產(chǎn)所有權(quán)歸屬的整體戰(zhàn)略，2、企業(yè)集團(tuán)對轉(zhuǎn)讓定價安排有顯著影響的無形資產(chǎn)或者無形資產(chǎn)組合，以及對應(yīng)的無形資產(chǎn)所有權(quán)人。無形資產(chǎn)3、企業(yè)集團(tuán)內(nèi)各成員實體與其關(guān)聯(lián)方的無形資產(chǎn)重要協(xié)議清單。4、企業(yè)集團(tuán)內(nèi)與研發(fā)活動及無形資產(chǎn)相關(guān)的轉(zhuǎn)讓定價政策。5、企業(yè)集團(tuán)會計年度內(nèi)重要無形資產(chǎn)所有權(quán)和使用權(quán)關(guān)聯(lián)轉(zhuǎn)讓情況。

1、企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部各關(guān)聯(lián)方之間的融資安排以及與非關(guān)聯(lián)方的主要融資安排。2、企業(yè)集團(tuán)內(nèi)提供集中融資功能的成員實體情況，包括其注冊地和實際管理機(jī)構(gòu)所在地。3、企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部各關(guān)聯(lián)方之間融資安排的總體轉(zhuǎn)讓定價政策。

融資活動

1、企業(yè)集團(tuán)最近一個會計年度的合并財務(wù)報表。2、企業(yè)集團(tuán)內(nèi)各成員實體簽訂的單邊預(yù)約定價安排、雙邊預(yù)約定價安排以及涉及國家之間所得分配的其他稅收裁定的清單及簡要說明。3、報送國別報告的企業(yè)名稱及其所在地。

財務(wù)與稅務(wù)狀況

披露我國境內(nèi)從事關(guān)聯(lián)交易的企業(yè)從事經(jīng)營活動詳細(xì)情況的文件資料。

本地文檔1、組織結(jié)構(gòu)2、管理架構(gòu)3、業(yè)務(wù)描述4、經(jīng)營策略5、財務(wù)數(shù)據(jù)6、涉及本企業(yè)或者對本企業(yè)產(chǎn)生影響的重組或者無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓情況，以及對本企業(yè)的影響分析。企業(yè)概況1、關(guān)聯(lián)方信息。2、關(guān)聯(lián)方適用的具有所得稅性質(zhì)的稅種、稅率及相應(yīng)可享受的稅收優(yōu)惠。3、本會計年度內(nèi)，企業(yè)關(guān)聯(lián)關(guān)系的變化情況。關(guān)聯(lián)關(guān)系1、關(guān)聯(lián)交易概況。2、價值鏈分析。3、對外投資4、關(guān)聯(lián)股權(quán)轉(zhuǎn)讓5、關(guān)聯(lián)勞務(wù)6、與企業(yè)關(guān)聯(lián)交易直接相關(guān)的，中國以外其他國家稅務(wù)主管當(dāng)局簽訂的預(yù)約定價安排和作出的其他稅收裁定。關(guān)聯(lián)交易1、可比性分析考慮的因素。2、可比企業(yè)執(zhí)行的功能、承擔(dān)的風(fēng)險以及使用的資產(chǎn)等相關(guān)信息。3、可比對象搜索方法、信息來源、選擇條件及理由。4、所選取的內(nèi)部或者外部可比非受控交易信息和可比企業(yè)的財務(wù)信息。5、可比數(shù)據(jù)的差異調(diào)整及理由?？杀刃苑治?、被測試方的選擇及理由。2、轉(zhuǎn)讓定價方法的選用及理由。3、確定可比非關(guān)聯(lián)交易價格或者利潤的過程中所做的假設(shè)和判斷；4、運用合理的轉(zhuǎn)讓定價方法和可比性分析結(jié)果，確定可比非關(guān)聯(lián)交易價格或者利潤；5、其他支持所選用轉(zhuǎn)讓定價方法的資料；6、關(guān)聯(lián)交易定價是否符合獨立交易原則的分析及結(jié)論。轉(zhuǎn)讓定價方法的選擇和使用

包括成本分?jǐn)倕f(xié)議特殊事項文檔和資本弱化特殊事項文檔。

特殊事項文檔1、成本分?jǐn)倕f(xié)議副本。2、各參與方之間達(dá)成的為實施成本分?jǐn)倕f(xié)議的其他協(xié)議。3、非參與方使用協(xié)議成果的情況、支付的金額和形式，以及支付金額在參與方之間的分配方式。4、本年度成本分?jǐn)倕f(xié)議的參與方加入或者退出的情況。5、成本分?jǐn)倕f(xié)議的變更或者終止情況。6、本年度按照成本分?jǐn)倕f(xié)議發(fā)生的成本總額及構(gòu)成情況。7、本年度各參與方成本分?jǐn)偟那闆r。8、本年度協(xié)議預(yù)期收益與實際收益的比較以及由此作出的調(diào)整。9、預(yù)期收益的計算，包括計量參數(shù)的選取、計算方法和改變理由。成本分?jǐn)倕f(xié)議特殊事項文檔1、企業(yè)償債能力和舉債能力分析。2、企業(yè)集團(tuán)舉債能力及融資結(jié)構(gòu)情況分析。3、企業(yè)注冊資本等權(quán)益投資的變動情況說明。4、關(guān)聯(lián)債權(quán)投資的性質(zhì)、目的及取得時的市場狀況。5、關(guān)聯(lián)債權(quán)投資的貨幣種類、金額、利率、期限及融資條件。6、非關(guān)聯(lián)方是否能夠并且愿意接受上述融資條件、融資金額及利率。7、企業(yè)為取得債權(quán)性投資而提供的抵押品情況及條件。8、擔(dān)保人狀況及擔(dān)保條件。9、同類同期貸款的利率情況及融資條件。10、可轉(zhuǎn)換公司債券的轉(zhuǎn)換條件。11、其他能夠證明符合獨立交易原則的資料。資本弱化特殊事項文檔

國家稅務(wù)總局公告2016年第42號的要求：主體文檔應(yīng)當(dāng)在企業(yè)集團(tuán)最終控股企業(yè)會計年度終了之日起12個月內(nèi)準(zhǔn)備完畢；本地文檔和特殊事項文檔應(yīng)當(dāng)在關(guān)聯(lián)交易發(fā)生年度次年6月30日之前準(zhǔn)備完畢；同期資料應(yīng)當(dāng)自稅務(wù)機(jī)關(guān)要求之日起30日內(nèi)提供，并且自稅務(wù)機(jī)關(guān)要求的準(zhǔn)備完畢之日起保存10年。

國別報告是經(jīng)合組織（OECD）為了應(yīng)對稅基侵蝕和利潤轉(zhuǎn)移（BEPS）提出的十五項行動計劃中的第十三項計劃（轉(zhuǎn)讓定價文檔與國別報告）。該項行動計劃要求各國研究制定一些規(guī)則，提高稅收管理的透明度。

該項行動計劃要求跨國公司向相關(guān)的政府提供其所需要的納稅人收入在全球的分配、經(jīng)濟(jì)活動以及在各國納稅等方面的信息。

42號公告的要求，有兩類中國居民企業(yè)需要提供國別報告：一類是：居民企業(yè)是跨國企業(yè)集團(tuán)最終控股企業(yè)，且其上一會計年度合并財務(wù)報表中的各類收入金額合計超過55億元。另一類是：居民企業(yè)被跨國企業(yè)集團(tuán)指定為國別報告的報送企業(yè)。居民企業(yè)提供的信息如果涉及國家安全的，可按照國家有關(guān)規(guī)定，豁免填報部分或全部國別報告。

是企業(yè)從事關(guān)聯(lián)交易以及稅務(wù)機(jī)關(guān)審核和評估關(guān)聯(lián)交易時所應(yīng)采取的方法。轉(zhuǎn)讓定價要符合獨立交易原則（公平交易原則）。國際社會普遍要求跨國關(guān)聯(lián)企業(yè)在進(jìn)行關(guān)聯(lián)交易時，必須按照獨立交易原則（thearm’slengthprinciple）制定價格，如不符合相關(guān)國家稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)對轉(zhuǎn)出利潤進(jìn)行調(diào)整。三、轉(zhuǎn)讓定價方法稅收法律依據(jù)

OECD稅收協(xié)定范本第九條：如果兩個企業(yè)之間的商業(yè)或財務(wù)關(guān)系不同于獨立企業(yè)之間的關(guān)系，因此，本應(yīng)由其中一個企業(yè)取得、但由于這些情況而沒有取得的利潤，可以計入該企業(yè)的利潤，并據(jù)以對其征稅。我國《企業(yè)所得稅法》第四十一條規(guī)定：“企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來，不符合獨立交易原則而減少企業(yè)或者其關(guān)聯(lián)方應(yīng)納稅收入或者所得額的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按照合理方法調(diào)整。”

稅收法律依據(jù)

國家稅務(wù)總局下發(fā)的《特別納稅調(diào)整實施辦法[試行]》（國稅發(fā)[2009]2號）第二十一條規(guī)定：“根據(jù)所得稅法實施條例第一百一十一條的規(guī)定，轉(zhuǎn)讓定價方法包括可比非受控價格法、再銷售價格法、成本加成法、交易凈利潤法、利潤分割法和其他符合獨立交易原則的方法?！?/p>

可比非受控價格法、再銷售價格法和成本加成法屬于價格法或交易法，而交易凈利潤法和利潤分割法屬于利潤法。

采用價格法還是利潤法，都要求使用者在受控（關(guān)聯(lián)）交易和非受控（獨立）交易之間進(jìn)行可比性分析。不是兩個交易完全相同，而是交易之間的差異不足以影響它們公平的價格和利潤率；在差異存在的情況下，通過調(diào)整可取消差異對價格和利潤的影響?？杀刃苑治鲆蛩兀海?）交易資產(chǎn)或勞務(wù)特性（2）交易各方功能和風(fēng)險（3）合同條款（4）經(jīng)濟(jì)環(huán)境（5）經(jīng)營策略程序

選擇受檢方也是轉(zhuǎn)讓定價審核和評估過程中的重要內(nèi)容。受檢方應(yīng)當(dāng)是在受控交易中功能風(fēng)險相對較簡單一方，其各方面數(shù)據(jù)在功能分析中最為可信，受檢方不一定是本國的企業(yè)；選定受檢方后，就要將其財務(wù)參數(shù)與從事獨立交易的第三方的相關(guān)參數(shù)（benchmark）進(jìn)行比較；是否符合獨立交易原則

選擇第三方參數(shù)時，以下因素與受檢方相同或接近：地理位置或市場水平承擔(dān)的功能組合經(jīng)營活動的性質(zhì)經(jīng)營規(guī)模（銷售額、資產(chǎn)或雇員人數(shù)）獨立性（有少量關(guān)聯(lián)交易仍可作參照方）經(jīng)營周期

可比非受控價格法

根據(jù)相同交易條件下非關(guān)聯(lián)企業(yè)之間進(jìn)行同類交易時所使用的非受控價格來調(diào)整關(guān)聯(lián)企業(yè)之間不合理的轉(zhuǎn)讓定價。

價格確定

關(guān)聯(lián)企業(yè)集團(tuán)中的成員企業(yè)與非關(guān)聯(lián)企業(yè)進(jìn)行同類交易所使用的價格（又稱內(nèi)部市場價格）；如果成員企業(yè)沒有與非關(guān)聯(lián)企業(yè)進(jìn)行過同類交易，也可以按成員企業(yè)所在地同類交易一般市場價格確定。

產(chǎn)品的物質(zhì)特征；納稅人在交易中發(fā)揮的功能；納稅人在交易中承擔(dān)的風(fēng)險。

可比性

分析A和B是關(guān)聯(lián)企業(yè)；C和D是非關(guān)聯(lián)企業(yè)，與A、B公司也無關(guān)聯(lián)關(guān)系；A向B銷售產(chǎn)品，公平市場價格：A向非關(guān)聯(lián)企業(yè)銷售相同產(chǎn)品的價格B從非關(guān)聯(lián)企業(yè)購進(jìn)相同產(chǎn)品的價格C生產(chǎn)的相同產(chǎn)品向D企業(yè)（位于B企業(yè)所在國）銷售的價格

可比非受控價格法強(qiáng)調(diào)關(guān)聯(lián)交易與可比非關(guān)聯(lián)交易的產(chǎn)品之間具有可比性或相似性，是審核和調(diào)整跨國關(guān)聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價的一種最合理、最科學(xué)的方法。

再銷售價格法

以關(guān)聯(lián)企業(yè)間交易的再銷售方將購進(jìn)的貨物再銷售給非關(guān)聯(lián)企業(yè)時的再銷售價格扣除合理銷售利潤及其它費用（如關(guān)稅）后的余額為依據(jù)，借以確定或調(diào)整關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的交易價格。

公平交易價格=再銷售價格×（1-合理銷售毛利率）

選取合理銷售毛利率

考慮：關(guān)聯(lián)交易與非關(guān)聯(lián)交易在履行功能、使用資產(chǎn)和承擔(dān)風(fēng)險、合同條款差異以及影響毛利率的因素。表現(xiàn)在：銷售、廣告及服務(wù)功能，存貨風(fēng)險，機(jī)器、設(shè)備的價值及使用年限，無形資產(chǎn)的使用及價值，批發(fā)或零售環(huán)節(jié)，商業(yè)經(jīng)驗，會計處理及管理效率。

合理毛利率的選取需要進(jìn)行可比性分析：關(guān)聯(lián)企業(yè)交易與再交易的功能（包括承擔(dān)的風(fēng)險和使用的資產(chǎn)）的充分可比（如是否提供了產(chǎn)品質(zhì)量擔(dān)保）。

可比性

成本加成法

以關(guān)聯(lián)企業(yè)發(fā)生的合理成本加上合理利潤后的金額（組成市場價格）為依據(jù)，來確定關(guān)聯(lián)企業(yè)之間合理的轉(zhuǎn)讓價格。

合理利潤是指按毛利率計算出的利潤，即企業(yè)的銷售收入扣除生產(chǎn)成本后的差額。

合理成本是指生產(chǎn)成本，不包括期間費用

組成市場價格=關(guān)聯(lián)交易發(fā)生的合理成本×（1＋合理毛利率）

1、成本的口徑和范圍要符合本國會計制度的規(guī)定，該計入成本項目內(nèi)的費用開支必須計入，否則計算出來的價格就不準(zhǔn)確、合理。2、加成率的選擇必須合理，應(yīng)將一個公平的加成金額加到成本之上。

規(guī)定

適用范圍

用于貨物銷售轉(zhuǎn)讓定價的審核、調(diào)整；用于勞務(wù)提供、無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓、研發(fā)費用分?jǐn)偟葮I(yè)務(wù)的轉(zhuǎn)讓定價審核和調(diào)整。

對由若干個關(guān)聯(lián)企業(yè)共同參與的一項關(guān)聯(lián)交易產(chǎn)生的合并利潤，按照各企業(yè)在其中承擔(dān)的職能和對合并利潤貢獻(xiàn)的大小來確定分配比例，并根據(jù)這個分配比例在各關(guān)聯(lián)企業(yè)之間分配合并利潤，從而最終確定某一關(guān)聯(lián)企業(yè)合理轉(zhuǎn)讓價格。

利潤分割法不是一種單邊方法，而要分析關(guān)聯(lián)交易各方；

利潤分割法不依賴可比交易，而要依據(jù)關(guān)聯(lián)方內(nèi)部數(shù)據(jù)。

利潤分割法

1、貢獻(xiàn)分析法，利潤劃分依據(jù)各關(guān)聯(lián)企業(yè)對某筆關(guān)聯(lián)交易貢獻(xiàn)的相對價值。2、剩余利潤分析法，首先將經(jīng)營收入在各關(guān)聯(lián)企業(yè)之間進(jìn)行分配；其次余下的關(guān)聯(lián)企業(yè)集團(tuán)剩余利潤，進(jìn)行再分配，再分配時考慮各關(guān)聯(lián)企業(yè)所特有的資產(chǎn)，尤其是無形資產(chǎn)。

分割法

1、交易各方從事的高度一體化的商業(yè)經(jīng)營模式，各方在價值鏈中履行的職能、使用的資產(chǎn)和承擔(dān)的風(fēng)險具有相似性，而且各方所履行的功能和承擔(dān)的風(fēng)險相互依存；

2、交易各方均有獨特的價值貢獻(xiàn)（如貢獻(xiàn)了各自的無形資產(chǎn)），這種貢獻(xiàn)無法用非受控交易進(jìn)行衡量，且采用單邊方法很難取得可比信息，從而無法確定交易各方合理利潤的關(guān)聯(lián)交易。

適用范圍

以獨立企業(yè)在一項可比交易中所能獲得的凈利潤率為基礎(chǔ)來確定轉(zhuǎn)讓定價的方法。交易凈利潤率法

1、資產(chǎn)收益率=息稅前利潤／年度平均資產(chǎn)×100%2、營業(yè)利潤率=息稅前利潤／（主營業(yè)務(wù)收入－城建稅及附加）3、完全成本加成率=息稅前利潤／（主營業(yè)務(wù)成本＋銷售費用＋管理費用）×100%4、貝里比率=毛利潤／（營業(yè)費用＋管理費用）×100%利潤率指標(biāo)

1、尋找受檢方利潤指標(biāo)的參照系，最好是從企業(yè)內(nèi)部尋找內(nèi)部參照系（internalcomparables），即用企業(yè)從事的非關(guān)聯(lián)交易的凈利潤率作為參照，如果沒有再從外部尋找；2、進(jìn)行功能、風(fēng)險分析，確定可比數(shù)據(jù)；3、選擇所比較的利潤指標(biāo)的年度；4、對多年的利潤率指標(biāo)進(jìn)行分析；5、檢驗結(jié)果的合理性。使用步驟1、可比利潤法2、價值貢獻(xiàn)分配法3、資產(chǎn)評估方法其他合理法

課程案例

A公司是歐洲一家跨國公司設(shè)在我國的全資子公司，主要經(jīng)營活動在我國境內(nèi)制造機(jī)電產(chǎn)品，然后出售給境外母公司，由母公司再在全球進(jìn)行銷售；A公司擁有獨特且有較高價值的無形資產(chǎn)，承擔(dān)的風(fēng)險僅僅與生產(chǎn)過程相關(guān)，如操作失誤產(chǎn)生的殘次品等；A公司從2000年開業(yè)以來一直存在不同程度虧損問題。2013年當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)將其列為轉(zhuǎn)讓定價審計調(diào)查的對象，稅務(wù)機(jī)關(guān)如何考慮的其轉(zhuǎn)讓定價方法的？

分析1、可比非受控價格法：A企業(yè)沒有向非關(guān)聯(lián)方出售過其生產(chǎn)制造的機(jī)電產(chǎn)品；另外，我國市場上生產(chǎn)相同機(jī)電產(chǎn)品的非關(guān)聯(lián)方其從事類似非關(guān)聯(lián)交易的交易條件、合同條款以及產(chǎn)品本身的技術(shù)配置都與A企業(yè)從事的受控交易有很大差別，因此不適合采用可比非受控價格法。2、再銷售價格法：該方法一般適用于批發(fā)交易，而本案例中的受檢方是生產(chǎn)制造商，所以不適合采用再銷售價格法。3、成本加成法：成本加成法中使用的是毛利率，而A企業(yè)與可比企業(yè)的成本核算辦法和會計制度都可能不同，所以也很難選擇一個合理的毛利率（加成率）。分析4、利潤分割法：它適合在關(guān)聯(lián)交易中各方都使用了有價值的無形資產(chǎn)，但在本案例中A企業(yè)并沒有獨特的有較高價值的無形資產(chǎn)，所以本辦法也不適用。5、交易凈利潤率法：交易凈利潤率法對受檢方與可比企業(yè)功能相似性的要求較小，所以比較容易找到可比數(shù)據(jù)；在稅務(wù)系統(tǒng)使用的數(shù)據(jù)庫中，有大量的機(jī)電產(chǎn)品生產(chǎn)企業(yè)的可靠數(shù)據(jù)，從而可以保證交易凈利潤率法的合理使用。稅收法律依據(jù)

我國《企業(yè)所得稅法》第四十一條規(guī)定：“企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來，不符合獨立交易原則而減少企業(yè)或者其關(guān)聯(lián)方應(yīng)納稅收入或者所得額的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按照合理方法調(diào)整?！?/p>

2號文第四十一條規(guī)定：“稅務(wù)機(jī)關(guān)采用四分位法分析、評估企業(yè)利潤水平時，企業(yè)利潤水平低于可比企業(yè)利潤率區(qū)間中位值的，原則上應(yīng)按照不低于中位值進(jìn)行調(diào)整”當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)決定按照8%的完全成本加成率對A企業(yè)的利潤水平進(jìn)行調(diào)整。分析

當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)決定使用交易凈利潤率法后，開始在BVD數(shù)據(jù)庫中尋找可比參數(shù)。由于A企業(yè)是制造業(yè)企業(yè)，所以選擇完全成本加成率指標(biāo)。在數(shù)據(jù)庫中，東亞地區(qū)相同企業(yè)代碼的企業(yè)符合三年內(nèi)沒有虧損而且相對獨立（沒有超過25%以上的控股股東）的企業(yè)共有10家，所找到的完全成本加成率加權(quán)平均值最低為1.38%，最高為21.15%；四分位法區(qū)間的最高值為11.75%，最低值為3.17%，中值為7.77%。當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)決定按照8%的完全成本加成率對A企業(yè)的利潤水平進(jìn)行調(diào)整。調(diào)查對象的選取調(diào)查審計的內(nèi)容和程序四、轉(zhuǎn)讓定價調(diào)查及調(diào)整1、行業(yè)聯(lián)查、大戶聯(lián)查2、調(diào)查對象篩選調(diào)查對象選取行業(yè)聯(lián)查：全國稅務(wù)機(jī)關(guān)集中“兵力”針對某幾個行業(yè)在全國范圍內(nèi)進(jìn)行轉(zhuǎn)讓定價的反避稅調(diào)查；大戶聯(lián)查：稅務(wù)機(jī)關(guān)對某家跨國公司設(shè)在我國境內(nèi)的多家關(guān)聯(lián)企業(yè)同時開展轉(zhuǎn)讓定價調(diào)查。行業(yè)聯(lián)查大戶聯(lián)查1、關(guān)聯(lián)交易數(shù)額較大或類型較多的企業(yè)。2、長期虧損、微利或跳躍性盈利的企業(yè)。3、低于同行業(yè)利潤水平的企業(yè)。4、利潤水平與其所承擔(dān)的功能風(fēng)險明顯不相匹配的企業(yè)。5、與避稅港關(guān)聯(lián)方發(fā)生業(yè)務(wù)往來的企業(yè)。6、未按規(guī)定進(jìn)行關(guān)聯(lián)申報或準(zhǔn)備同期資料的企業(yè)。7、其他明顯違背獨立交易原則的企業(yè)。調(diào)查對象篩選稅收法律依據(jù)

2號文第三十條規(guī)定：“實際稅負(fù)相同的境內(nèi)關(guān)聯(lián)方之間的交易，只要該交易沒有直接或間接導(dǎo)致國家總體稅收收入的減少，原則上不做轉(zhuǎn)讓定價調(diào)查、調(diào)整?！碧厥庖?guī)定

兩個關(guān)聯(lián)方都在我國境內(nèi)，各自實際稅負(fù)相同，即使有一方向另一方轉(zhuǎn)移利潤，稅務(wù)機(jī)關(guān)不應(yīng)對轉(zhuǎn)出利潤的企業(yè)進(jìn)行轉(zhuǎn)讓定價調(diào)查和調(diào)整。有一方當(dāng)?shù)氐呢斦艿揭欢ǖ膿p失，國家總體稅收收入沒有受損害。為避免轉(zhuǎn)讓定價調(diào)查和調(diào)整工作可能帶來地區(qū)之間的稅收利益矛盾和糾紛，2號文規(guī)定原則上對這種轉(zhuǎn)讓定價不做調(diào)整。如果是高稅區(qū)企業(yè)向低稅區(qū)關(guān)聯(lián)方轉(zhuǎn)移利潤，那么稅務(wù)機(jī)關(guān)對轉(zhuǎn)出利潤的企業(yè)仍應(yīng)當(dāng)進(jìn)行轉(zhuǎn)讓定價調(diào)查和調(diào)整。1、案頭審計2、現(xiàn)場審計3、轉(zhuǎn)讓定價調(diào)整的實施4、加收利息5、跟蹤管理調(diào)查審計內(nèi)容和程序

根據(jù)被調(diào)查企業(yè)歷年報送的年度所得稅申報資料及關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)往來報告表等納稅資料，對企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營狀況、關(guān)聯(lián)交易等情況進(jìn)行綜合評估分析。案頭審計

稅務(wù)機(jī)關(guān)對已確定立案調(diào)查的企業(yè)，應(yīng)當(dāng)安排兩名以上調(diào)查人員共同實施調(diào)查，現(xiàn)場調(diào)查時調(diào)查人員應(yīng)出示《稅務(wù)檢查證》，并送達(dá)《稅務(wù)檢查通知書》。稅務(wù)機(jī)關(guān)實施現(xiàn)場調(diào)查時，依照法定程序采取詢問、調(diào)取賬簿資料和實地核查等方式?，F(xiàn)場審計現(xiàn)場審計期限規(guī)定

稅務(wù)機(jī)關(guān)實施轉(zhuǎn)讓定價調(diào)查時，有權(quán)要求企業(yè)及其關(guān)聯(lián)方，以及與關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)調(diào)查有關(guān)的其他企業(yè)提供相關(guān)資料，并送達(dá)《稅務(wù)事項通知書》。企業(yè)應(yīng)在《稅務(wù)事項通知書》規(guī)定的期限內(nèi)提供相關(guān)資料，因特殊情況不能按期提供的，應(yīng)向稅務(wù)機(jī)關(guān)提交書面延期申請，經(jīng)批準(zhǔn)，可以延期提供，但最長不得超過30日。稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)自收到企業(yè)延期申請之日起15日內(nèi)函復(fù)，逾期未函復(fù)的，視同稅務(wù)機(jī)關(guān)已同意企業(yè)的延期申請。企業(yè)的關(guān)聯(lián)方以及可比企業(yè)應(yīng)在與稅務(wù)機(jī)關(guān)約定的期限內(nèi)提供相關(guān)資料，約定期限一般不應(yīng)超過60日。

企業(yè)關(guān)聯(lián)交易不符合獨立交易原則而減少其應(yīng)納稅收入或者所得額的，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)實施轉(zhuǎn)讓定價納稅調(diào)整。

轉(zhuǎn)讓定價調(diào)整的實施轉(zhuǎn)讓定價納稅調(diào)整程序1、在測算、論證和可比性分析基礎(chǔ)上，擬定特別納稅調(diào)查初步調(diào)整方案；2、根據(jù)初步調(diào)整方案與企業(yè)協(xié)商談判，做好《協(xié)商內(nèi)容記錄》，由雙方主談人簽字確認(rèn)，若企業(yè)拒簽，可由2名以上調(diào)查人員簽認(rèn)備案；3、企業(yè)對初步調(diào)整方案有異議，應(yīng)在稅務(wù)機(jī)關(guān)規(guī)定期限提供相關(guān)資料，稅務(wù)機(jī)關(guān)收到資料后，審核并及時做出審議決定；轉(zhuǎn)讓定價納稅調(diào)整程序4、根據(jù)審議決定，向企業(yè)送達(dá)《特別納稅調(diào)查初步調(diào)整通知書》，企業(yè)對初步調(diào)整意見有異議的，應(yīng)自收到通知書之日起7日內(nèi)書面提出，稅務(wù)機(jī)關(guān)收到企業(yè)意見后，應(yīng)再次協(xié)商審議；企業(yè)逾期未提出異議的，視為同意初步調(diào)整意見；5、確定最終調(diào)整方案，向企業(yè)送達(dá)《特別納稅調(diào)查調(diào)整通知書》。

企業(yè)收到《特別納稅調(diào)查調(diào)整通知書》后，應(yīng)按規(guī)定期限繳納稅款及利息。按照企業(yè)所得稅法實施條例的規(guī)定，企業(yè)要自稅款所屬納稅年度的次年6月1日起至補(bǔ)繳稅款之日止的期間，按日加收利息。加收利息

稅務(wù)機(jī)關(guān)對企業(yè)實施轉(zhuǎn)讓定價納稅調(diào)整后，應(yīng)自企業(yè)被調(diào)整的最后年度的下一年度起5年內(nèi)實施跟蹤管理。跟蹤管理

有關(guān)各方事先就跨國關(guān)聯(lián)企業(yè)的轉(zhuǎn)讓定價方法達(dá)成的協(xié)議，它分為單邊預(yù)約定價協(xié)議和雙邊或多邊預(yù)約定價協(xié)議。五、預(yù)約定價安排

單邊預(yù)約定價協(xié)議：

一國稅務(wù)部門與本國的企業(yè)就其與境外關(guān)聯(lián)企業(yè)進(jìn)行受控交易所使用的轉(zhuǎn)讓定價方法達(dá)成的協(xié)議。雙邊或多邊預(yù)約定價協(xié)議：

兩個或多個國家事先就某一跨國關(guān)聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價的調(diào)整方法達(dá)成的一種協(xié)議，它是建立在單邊預(yù)約定價協(xié)議基礎(chǔ)之上。概念

1、

納稅人和稅收部門在三個問題上達(dá)成諒解：預(yù)約定價協(xié)議涉及公司間交易的真實性質(zhì)；適用于這些交易的合理轉(zhuǎn)讓定價方法；應(yīng)用這些轉(zhuǎn)讓定價方法所能期望取得效果的范圍。

2、納稅人與稅務(wù)部門建立相互理解、相互合作的環(huán)境。

3、納稅人與稅務(wù)部門達(dá)成協(xié)議的時效性。4、納稅人和稅務(wù)部門達(dá)成轉(zhuǎn)讓定價協(xié)議具有低成本、高效率的特征。目標(biāo)1、知己知彼，百戰(zhàn)不殆

2、合作與共贏

3、減負(fù)擔(dān)，促交流

4、避免糾紛，免訴訟收益

1、在與國外關(guān)聯(lián)企業(yè)進(jìn)行交易時需要采用非標(biāo)準(zhǔn)轉(zhuǎn)讓定價方法；

2、與國外關(guān)聯(lián)企業(yè)有大量的業(yè)務(wù)往來；

3、本企業(yè)產(chǎn)品在國外面臨激烈的市場競爭，因而必須在國外市場設(shè)立受控子公司來滿足該市場的需求。適用范圍1、談簽資格2、談簽程序談簽程序

根據(jù)國稅發(fā)[2009]2號文的要求，不是所有企業(yè)都可以跟稅務(wù)機(jī)關(guān)談簽預(yù)約定價協(xié)議，只有同時滿足以下條件的企業(yè)才有資格：

1、年度發(fā)生的關(guān)聯(lián)交易金額在4000萬元人民幣以上；

2、依法履行關(guān)聯(lián)申報義務(wù)；

3、按規(guī)定準(zhǔn)備、保存和提供同期資料。談簽資格

根據(jù)2號文的規(guī)定，我國預(yù)約定價協(xié)議的談簽和執(zhí)行通常要經(jīng)過預(yù)備會談、正式申請、審核評估、磋商、簽訂安排和監(jiān)控執(zhí)行6個階段。預(yù)約定價安排執(zhí)行期間，如果稅務(wù)機(jī)關(guān)與企業(yè)發(fā)生分歧，雙方應(yīng)進(jìn)行協(xié)商；預(yù)約定價安排期滿后自動失效，如企業(yè)需要還可續(xù)簽。談簽資格1.我國稅法如何判定企業(yè)之間的關(guān)聯(lián)關(guān)系？2.現(xiàn)行企業(yè)所得稅法對企業(yè)準(zhǔn)備和提供同期資料的要求有哪些？3.什么是國別報告？哪些企業(yè)需要向我國稅務(wù)機(jī)關(guān)提供國別報告？4.稅務(wù)機(jī)關(guān)審查和調(diào)整關(guān)聯(lián)交易的轉(zhuǎn)讓定價都有哪幾種方法？5.交易凈利潤率法為什么在世界上受到廣泛的采用？6.在關(guān)聯(lián)交易雙方都使用自己獨特?zé)o形資產(chǎn)的情況下使用什么轉(zhuǎn)讓定價調(diào)整方法更合理？7.我國轉(zhuǎn)讓定價調(diào)查審計的內(nèi)容和程序有哪些？8.什么樣的企業(yè)適合簽訂預(yù)約定價協(xié)議？

思考

企業(yè)稅務(wù)籌劃的可行性分析96可能性？稅收籌劃納稅義務(wù)差異性稅法漏洞稅法盲區(qū)發(fā)現(xiàn)納稅義務(wù)的差異比較稅負(fù)選擇稅負(fù)較輕的經(jīng)濟(jì)活動納稅義務(wù)差異性

差異的“四W”變量

WhoWhereWhatWhen單位變量：是什么納稅單位從事這項交易？地點變量：交易在哪個稅收管轄區(qū)內(nèi)發(fā)生？性質(zhì)變量：交易所帶來的收入在稅收上具有收入什么特性？時間變量：交易在哪個納稅年度發(fā)生？

單位變量：不同納稅單位從事同一種業(yè)務(wù)或經(jīng)營活動所面臨的納稅義務(wù)不同，從而給人們提供了選擇稅負(fù)較輕單位從事經(jīng)營活動的機(jī)會，以減輕納稅義務(wù)。存在于：1、增值稅的一般納稅人與小規(guī)模納稅人。2、個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)與有限責(zé)任公司3、普通企業(yè)與高新技術(shù)企業(yè)

單位變量1、增值稅的一般納稅人與小規(guī)模納稅人。征收管理上對一般納稅人按照17%或者11%的稅率實行銷項稅減進(jìn)項稅的計征辦法；而對小規(guī)模納稅人則采取按照銷售額（不含稅）直接乘以征收率（3%）的簡易征收辦法。

具體做法：如果企業(yè)集團(tuán)中，既有一般納稅人也有小規(guī)模納稅人，可以將增值率較高經(jīng)營活動分派給小規(guī)模納稅人去承擔(dān)；如果經(jīng)營規(guī)模略超過小規(guī)模納稅人“門檻”同時增值率又較高的企業(yè)也可以通過拆分的形式規(guī)避一般納稅人的征稅方式；全面營改增后，為保證企業(yè)增值稅稅負(fù)“只減不增”，營改增方案中加進(jìn)了允許納稅人選擇簡易征收的選項。2、個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)與有限責(zé)任公司公司組織形式不同，納稅義務(wù)可能不同，稅收負(fù)擔(dān)也可能不同。具體做法：在創(chuàng)辦企業(yè)時，從稅收角度考慮可設(shè)立稅收負(fù)擔(dān)較輕的公司組織形式。

課程案例

個人投資成立一家公司，如果預(yù)計年應(yīng)納稅所得額為100萬元，稅后利潤全部分配給股東個人，從稅收角度考慮，應(yīng)設(shè)立什么組織形式的公司？

分析

投資設(shè)立有限責(zé)任公司，無論進(jìn)行經(jīng)營活動還是進(jìn)行投資活動，公司取得的利潤要繳納25%的企業(yè)所得稅（小微企業(yè)的稅率為20%）；個人股東從企業(yè)取得分紅，還要繳納20%的股息、紅利個人所得稅。該案例中，100萬元所得額要負(fù)擔(dān)25萬元企業(yè)所得稅，75萬元的稅后利潤還要負(fù)擔(dān)15萬元（75萬×20%）的個人所得稅，兩道稅加起來共計40萬元，平均稅率為40%。

如果投資設(shè)立的企業(yè)是進(jìn)行經(jīng)營活動，可設(shè)立個人獨資企業(yè)或合伙企業(yè)，按照“個體工商戶的生產(chǎn)、經(jīng)營所得”稅目繳納個人所得稅，這個稅目的適用稅率為5%至35%的五級超額累進(jìn)稅率。該案例中，年應(yīng)納稅所得額100萬元，只需要繳納的個人所得稅為33.525萬元，平均稅率為33.52%。低于設(shè)立有限責(zé)任公司40%的平均稅率。

如果投資設(shè)立的企業(yè)從事投資活動，可設(shè)立個人獨資企業(yè)，個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)對外投資分回的利息或者股息、紅利，不并入企業(yè)的收入，而是單獨作為投資者個人取得的利息、股息、紅利所得，按“利息、股息、紅利所得”征收個人所得稅。投資取得的分紅只需要繳納一道20%的個人所得稅，平均稅率僅為20%。

低于設(shè)立有限責(zé)任公司時的40%的平均稅率。3、普通企業(yè)與高新技術(shù)企業(yè)我國普通企業(yè)所得稅稅率為25%；國家需要重點扶持的高新技術(shù)企業(yè)則減按15%稅率征收企業(yè)所得稅。一家企業(yè)被認(rèn)定為高新技術(shù)企業(yè)，其所取得的各項收入包括不超過企業(yè)總收入40%的非高新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）收入也可以享受15%的優(yōu)惠稅率。具體做法：企業(yè)集團(tuán)，如果內(nèi)部有被國家認(rèn)定的高新技術(shù)企業(yè)，就可讓其在適當(dāng)?shù)姆秶鷥?nèi)多承擔(dān)經(jīng)營活動，以降低企業(yè)集團(tuán)的稅負(fù)。

地點變量：納稅人在不同地區(qū)從事經(jīng)營活動所面臨的納稅義務(wù)不同，從而使其具有選擇在稅負(fù)較低的地區(qū)從事經(jīng)營活動的機(jī)會。地區(qū)差異，我國各省企業(yè)所得稅稅率不盡相同。我國企業(yè)所得稅稅率一般為25%。

地點變量具體做法：創(chuàng)辦企業(yè)時，考慮地區(qū)差異，盡量選擇國家給予地區(qū)性稅收優(yōu)惠的地區(qū)。稅收法律依據(jù)

財政部、海關(guān)總署、國家稅務(wù)總局《關(guān)于深入實施西部大開發(fā)戰(zhàn)略有關(guān)稅收政策問題的通知》（財稅[2011]58號）的規(guī)定，自2011年1月1日至2020年12月31日，對設(shè)在西部地區(qū)的鼓勵類產(chǎn)業(yè)企業(yè)減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅。58號文所指的西部地區(qū)包括重慶市、四川省、貴州省、云南省、西藏自治區(qū)、陜西省、甘肅省、寧夏回族自治區(qū)、青海省、新疆維吾爾自治區(qū)、新疆生產(chǎn)建設(shè)兵團(tuán)、內(nèi)蒙古自治區(qū)和廣西壯族自治區(qū)；湖南省湘西土家族苗族自治州、湖北省恩施土家族苗族自治州、吉林省延邊朝鮮族自治州，可以比照西部地區(qū)的稅收政策執(zhí)行。

稅收法律依據(jù)

《企業(yè)所得稅法》第二十九條規(guī)定：“民族自治地方的自治機(jī)關(guān)對本民族自治地方的企業(yè)應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅中屬于地方分享的部分，可以決定減征或者免征。寧夏對《西部地區(qū)鼓勵類產(chǎn)業(yè)目錄》中規(guī)定的產(chǎn)業(yè)項目為主營業(yè)務(wù)、且其主營業(yè)務(wù)收入占企業(yè)收入總額70%以上的企業(yè)實行15%的優(yōu)惠稅率，同時根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第二十九條的規(guī)定減免企業(yè)所得稅中屬于地方分享的部分（40%），這樣，在寧夏注冊成立企業(yè)所得稅稅率可能低至9%（15%×60%）；西藏自治區(qū)實際稅率也僅為9%。

稅收法律依據(jù)

新疆喀什、霍爾果斯兩個特殊經(jīng)濟(jì)開發(fā)區(qū)內(nèi)新辦的屬于《新疆困難地區(qū)重點鼓勵發(fā)展產(chǎn)業(yè)企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》（以下簡稱《目錄》）范圍內(nèi)的企業(yè)，自取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營收入所屬納稅年度起，五年內(nèi)免征企業(yè)所得稅。稅收政策

地方政府通過“財政返還”實際上也會形成一定的低稅區(qū)。2016年5月1日起，在未來2-3年內(nèi)，增值稅收入中央與地方之間實行五五分成，具體辦法是：以2014年為基數(shù)核定中央返還和地方上繳基數(shù)；所有行業(yè)企業(yè)繳納的增值稅均納入中央和地方共享范圍；中央分享增值稅的50%，地方按稅收繳納地分享增值稅的50%；中央上劃收入通過稅收返還方式給地方，確保地方既有財力不變。

稅收政策

地方政府為吸引投資以及爭取稅源，往往會從地方本級分享的稅收中拿出一部分通過財政支出形式返還給到本地投資企業(yè)，企業(yè)雖然按照名義稅率納稅，考慮到財政返還因素，實際稅率會降低。性質(zhì)變量：納稅人從事不同經(jīng)濟(jì)活動而取得不同性質(zhì)的收入所面臨的稅負(fù)不同，從而為其提供了減輕納稅義務(wù)的空間。

性質(zhì)變量

具體做法：進(jìn)行加工生產(chǎn)時，考慮收入性質(zhì)，確定符合國家稅收優(yōu)惠的銷售貨物形式和方式。1、從增值稅角度看納稅人銷售不同貨物，增值稅的納稅義務(wù)也不同。財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于免征蔬菜流通環(huán)節(jié)增值稅有關(guān)問題的通知》（財稅[2011]137號）規(guī)定，從2012年1月1日起，對從事蔬菜批發(fā)、零售的納稅人銷售蔬菜免征增值稅；納稅人從事水果批發(fā)或零售，不能享受增值稅免稅政策。銷售精加工蔬菜，享受免征增值稅優(yōu)惠；銷售蔬菜罐頭（包括真空包裝的蔬菜）不能享受免征增值稅政策。2、從企業(yè)所得稅角度看

納稅人的收入性質(zhì)不同，稅收待遇也不同?！镀髽I(yè)所得稅法實施條例》第八十六條規(guī)定：企業(yè)從事蔬菜、谷物、薯類、油料、豆類、棉花、麻類、糖料、水果、堅果、中藥材、林木的種植，或者從事牲畜、家禽的飼養(yǎng)等，可以免征企業(yè)所得稅；企業(yè)從事花卉、茶以及其他飲料作物和香料作物的種植或者從事海水養(yǎng)殖、內(nèi)陸?zhàn)B殖，可以減半征收企業(yè)所得稅。

《企業(yè)所得稅法》第二十六條又規(guī)定，符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益屬于免稅收入。出售中國居民企業(yè)股權(quán)所取得的財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得則應(yīng)繳納企業(yè)所得稅。

時間變量時間變量：納稅人在不同時間從事某項經(jīng)濟(jì)活動所帶來的稅收后果不同，從而為減輕納稅義務(wù)提供時機(jī)。比如：貼現(xiàn)、稅收政策改變（營改增）、

納稅義務(wù)發(fā)生的時間。

1、貼現(xiàn)一筆收入如果能推遲納稅，或者一筆費用如果能提前稅前列支，都會降低納稅人應(yīng)納稅款現(xiàn)值，把握好從事經(jīng)濟(jì)活動的有利時機(jī)，過早或者過晚從事該項經(jīng)濟(jì)活動可能都不利于降低企業(yè)稅負(fù)。2、稅收政策改變（營改增）營改增企業(yè)改征增值稅之前如果大量外購貨物，不能取得增值稅專用發(fā)票，改征增值稅后沒有用于抵扣進(jìn)項稅額，導(dǎo)致增值稅稅負(fù)的大量增加。

3、納稅義務(wù)發(fā)生的時間納稅義務(wù)發(fā)生時間越晚，越往后推，繳納的稅款現(xiàn)值就越小，延遲納稅是變相減少納稅義務(wù)的一種方式。稅法漏洞：稅收法律法規(guī)中存在的，可以被納稅人據(jù)以進(jìn)行避稅的不周密、不完善之處。

稅法漏洞1、制定稅收法規(guī)條文時考慮不周密2、稅收優(yōu)惠政策稅收優(yōu)惠與稅收漏洞是一個問題的兩個方面。

存在漏洞原因課程案例

我國在稅收上對福利企業(yè)（殘疾人占到職工人數(shù)一定比例以上的企業(yè)）都給予一定的優(yōu)惠。2007年6月，財政部、國家稅務(wù)總局下發(fā)《關(guān)于促進(jìn)殘疾人就業(yè)稅收優(yōu)惠政策的通知》（財稅[2007]92號），財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于安置殘疾人員就業(yè)有關(guān)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策問題的通知》（財稅[2009]70號），財政部、國家稅務(wù)總局于2016年5月5日下發(fā)《關(guān)于促進(jìn)殘疾人就業(yè)增值稅優(yōu)惠政策的通知》（財稅〔2016〕52號）。

漏洞分析

漏洞：過去一度給予優(yōu)惠力度過大，享受優(yōu)惠條件過寬，給稅收制度造成了很大的漏洞，很多企業(yè)打著福利企業(yè)的名義從中避稅。堵漏洞：調(diào)整稅收優(yōu)惠不合理條款，加大核定福利企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的力度。課程案例

我國住房價格上漲，個人賣房需要繳納的個人所得稅越來越多，導(dǎo)致虛假贈與房產(chǎn)并從中避稅。

漏洞：2009年5月財政部、國家稅務(wù)總局發(fā)布《關(guān)于個人無償受贈房屋有關(guān)個人所得稅問題的通知》（財[2009]78號），78號文是有漏洞的，其漏洞在于沒有規(guī)定房屋產(chǎn)權(quán)免稅贈與后，多長時間內(nèi)不能再次進(jìn)行免稅贈與。堵漏洞：如果78號文規(guī)定，享受免稅贈與的房屋在一定期限內(nèi)再次被贈與應(yīng)繳納受贈環(huán)節(jié)個人所得稅，就可堵住避稅漏洞。房屋贈與叔叔父親兒子兄弟關(guān)系免稅贈與父子關(guān)系免稅贈與叔侄關(guān)系有稅贈與

稅法盲區(qū)：稅法不明之處，它無法告知納稅人具體而明確的納稅義務(wù)。

稅法盲區(qū)價格盲區(qū)：稅法不可能對企業(yè)之間交易的商品、勞務(wù)、無形資產(chǎn)等做出明確定價，只能有原則規(guī)定，如公平成交價格、合理價格等。關(guān)聯(lián)企業(yè)利用價格盲區(qū)，在關(guān)聯(lián)交易時通過定價策略達(dá)到避稅目的。價格盲區(qū)稅制盲區(qū)：一項經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)應(yīng)該如何進(jìn)行稅務(wù)處理，稅法并沒有明確的規(guī)定。規(guī)定不明確

用詞模糊

稅制盲區(qū)課程案例

企業(yè)需要租房開辦公司并發(fā)生了30萬元的裝修費，這筆裝修費如何進(jìn)行稅務(wù)處理？

開辦費？長期待攤費用？or

按照《企業(yè)所得稅法》第十三條的規(guī)定，租入固定資產(chǎn)的改建支出在計算應(yīng)納稅所得額時可作為長期待攤費用，按照規(guī)定攤銷?！镀髽I(yè)所得稅法實施條例》第六十八條中對于固定資產(chǎn)的改建支出的表述，“是指改變房屋或者建筑物結(jié)構(gòu)、延長使用年限等發(fā)生的支出?！?，對房屋裝修費屬不屬于固定資產(chǎn)改建支出，這個定義沒有給出明確答案。

稅收法律依據(jù)分析

國稅函[2009]98號規(guī)定，“新稅法中開（籌）辦費未明確列作長期待攤費用，企業(yè)可以在開始經(jīng)營之日的當(dāng)年一次性扣除，也可以按照新稅法有關(guān)長期待攤費用的處理規(guī)定處理，但一經(jīng)選定，不得改變?！笨梢姡课菅b修費不作為長期待攤費用分期攤銷而作為開辦費進(jìn)行一次性列支，也是可以的，兩種處理方式下的納稅義務(wù)是不同的。課程案例

2016年5月1日后全面推行營改增后，建筑企業(yè)開工的新項目由原來繳納3%的營業(yè)稅改為繳納11%的增值稅。建筑企業(yè)如果其購進(jìn)的磚瓦泥石等基本建筑材料得不到增值稅進(jìn)項稅發(fā)票，則稅負(fù)就可能有所上升。財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅[2016]36號）附件2《營業(yè)稅改征增值稅試點有關(guān)事項的規(guī)定》中的規(guī)定，“一般納稅人為甲供工程提供的建筑服務(wù)，可以選擇適用簡易計稅方法計稅?！痹撐募€指出，“甲供工程，指全部或部分設(shè)備、材料、動力由工程發(fā)包方自行采購的建筑工程?！边@里的“部分”究竟指多大比例，文件沒有明確，這也是稅制中的“盲區(qū)”。

管理盲區(qū)：稅法賦予稅務(wù)機(jī)關(guān)一定自由裁量權(quán)，稅務(wù)機(jī)關(guān)因此可以酌情執(zhí)法的情況。納稅人可向稅務(wù)機(jī)關(guān)申明情況，求得對自己有優(yōu)惠的稅務(wù)待遇。征管盲區(qū)課程案例

特例：汽車所有權(quán)企業(yè)為個人股東購置了汽車并把所有權(quán)辦到了個人股東名下，個人股東應(yīng)爭取讓稅務(wù)機(jī)關(guān)在征稅時多減除一部分所得。稅收法律依據(jù)：

國家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)為股東個人購買汽車征收個人所得稅的批復(fù)》（國稅函[2005]364號）規(guī)定：“企業(yè)購買車輛并將車輛所有權(quán)辦到股東個人名下，其實質(zhì)為企業(yè)對股東進(jìn)行了紅利性質(zhì)的實物分配，應(yīng)按照“利息、股息、紅利所得”項目征收個人所得稅?？紤]到該股東個人名下的車輛同時也為企業(yè)經(jīng)營使用的實際情況，允許合理減除部分所得；減除的具體數(shù)額由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)車輛的實際使用情況合理確定。”

1、企業(yè)納稅義務(wù)的差異性都表現(xiàn)在哪些方面？2、稅法漏洞是如何形成的？3、稅法都有哪些盲區(qū)？思考

國際稅務(wù)籌劃納稅人在跨國經(jīng)營活動中從事的一種稅務(wù)籌劃行為，是稅務(wù)籌劃行為的一種國際延伸。國際稅務(wù)籌劃與稅務(wù)籌劃性質(zhì)相同，由于國與國之間稅制存在差異，國際稅務(wù)籌劃籌劃空間更大，籌劃手段復(fù)雜。

概念

國際稅務(wù)籌劃涉及兩個或兩個以上國家（或地區(qū)）的稅收。國家稅務(wù)籌劃要規(guī)避的稅收不僅是本國所得稅，還包括東道國所得稅，甚至中介國所得稅。

國際稅務(wù)籌劃的特殊性

國際避稅地大量存在為國際稅務(wù)籌劃提供空間預(yù)提所得稅成為國際稅務(wù)籌劃的重要對象國與國之間稅制差異成為國際稅務(wù)籌劃可利用手段國際稅務(wù)籌劃需規(guī)避居住國的高稅

特殊性表現(xiàn)

國際避稅地的存在為國際稅務(wù)籌劃提供空間。避稅地：巴哈馬、百慕大、開曼群島、維爾京。地理特點：島國，人口很少。

國際避稅地國際避稅地-避稅“天堂”避稅地稅收特征：無稅甚至不征收財產(chǎn)稅只征收商品稅、印花稅和公司注冊費。國際避稅地-避稅“天堂”避稅地非稅特征：嚴(yán)格的銀行保密法發(fā)達(dá)的銀行業(yè)資本自有流動政局穩(wěn)定通訊和交通便利

獨立稅收管轄區(qū)：實行單一地域管轄權(quán)，只對來源于香港所得征稅，對來源于境外所得不征稅；所得稅稅率為16.5%。香港是設(shè)立離岸公司（即不與本地企業(yè)發(fā)生業(yè)務(wù)往來的公司）的一個絕好避稅地。

中國避稅地

-香港我國跨國投資情況分析-走進(jìn)來我國商務(wù)部統(tǒng)計：至2014年，我國實際使用外商投資金額中，英屬維爾京、開曼群島、薩摩亞、毛里求斯等4個避稅地國家的企業(yè)來華投資所占的比重高達(dá)12.88%，日本僅為6.14%，美國為4.7%，韓國為3.73%，德國為1.49%，英國為1.2%，法國為0.85%。外商投資大量來自于避稅地，我國境內(nèi)外商投資企業(yè)與避稅地的母公司發(fā)生各種交易，向避稅地母公司轉(zhuǎn)移利潤存在稅收籌劃意圖。商務(wù)部發(fā)布的《中國對外投資公報（2013）》指出：中國企業(yè)對外投資的最終投資目的地并未完全明確，“由于統(tǒng)計數(shù)據(jù)統(tǒng)計的是初始投資地，其中亞洲的投資中香港占83.1%，拉丁美洲有86.9%投資流向避稅地開曼群島和英屬維爾京群島，這些投資地的主要行業(yè)是以投資控股為主要目的租賃和商務(wù)服務(wù)業(yè)，相當(dāng)于約753億美元（占當(dāng)年流量69.8%）的投資，最終目的地并不如統(tǒng)計數(shù)據(jù)顯示，而是在世界其他地方?！蔽覈髽I(yè)也在利用避稅地從事稅務(wù)籌劃。我國跨國投資情況分析-走出去

我國與避稅地簽訂稅收情報交換協(xié)議，我國稅務(wù)機(jī)關(guān)在獲得對方當(dāng)事人的書面同意下，可以從事境外稅務(wù)檢查或調(diào)查，但稅收情報交換協(xié)議中有“拒絕請求的可能”條款，即被請求方主管當(dāng)局可以拒絕協(xié)助請求方。這樣也給跨國企業(yè)利用避稅地從事稅務(wù)籌劃留有一定空間。預(yù)提所得稅成為國際稅務(wù)籌劃的重要對象！

國際稅務(wù)籌劃對公司取得利潤課征所得稅（underlyingtax，在我國稅率為25%）；還包括一國政府對向非居民支付的股息、利息、特許權(quán)使用費等所得課征預(yù)提所得稅（withholdingtax，我國為10%）。

預(yù)提所得稅

一國國內(nèi)，企業(yè)在地區(qū)之間相互支付股息、利息、特許權(quán)使用費等所得是不征收預(yù)提所得稅的，而跨國經(jīng)營就會面臨預(yù)提所得稅的問題。美國對股息、利息、特許權(quán)使用費課征30%的預(yù)提所得稅；瑞士、捷克、智利對股息課征35%的預(yù)提所得稅；各國預(yù)提所得稅情況分析法國對向所謂非合作國家的居民支付股息、利息和特許權(quán)使用費甚至征收75%的預(yù)提所得稅。

股息、紅利，利息和特許權(quán)使用費，面臨東道國的預(yù)提所得稅。各國預(yù)提所得稅情況分析各國預(yù)提所得稅情況分析

我國企業(yè)所得稅的稅率為25%，對利息課征的預(yù)提所得稅稅率為10%。各國預(yù)提所得稅情況分析英國在稅收協(xié)定中給予非避稅地國家的利息預(yù)提稅稅率一般為5%或10%；對美國、西班牙、盧森堡、奧地利、挪威、南非、瑞典、瑞士、俄國、烏克蘭、土庫曼斯坦、阿曼、沙特阿拉伯等國家利息預(yù)提稅的稅率甚至降至0%；英國與伯利茲、根西島、澤西島、格林納達(dá)、馬恩島、基里巴斯、所羅門群島等避稅地國家（地區(qū)）簽訂的稅收協(xié)定中都將利息的預(yù)提稅稅率規(guī)定為20%。分析

我國的企業(yè)到盧旺達(dá)去投資子公司，稅前取得100萬美元的利潤。該子公司在盧旺達(dá)首先要繳納30%的公司所得稅，稅后利潤70萬美元如果匯回我國母公司，盧旺達(dá)還要再對其征收15%即10.5萬美元的預(yù)提所得稅，我國的這家企業(yè)只能得到59.5萬美元的稅后利潤。分析我國某企業(yè)向非洲國家乍得的一家企業(yè)轉(zhuǎn)讓專利技術(shù)，合同規(guī)定對方企業(yè)要支付100萬美元的專利費。但根據(jù)乍得的稅法，這筆專利費要在當(dāng)?shù)乩U納25%的預(yù)提所得稅，我國企業(yè)稅后只能得到75萬美元。

國與國之間稅制差異成為國際稅務(wù)籌劃可利用手段！稅收屬于各國主權(quán)范圍，各國有權(quán)制定自己的稅收制度，國與國之間存在稅制差異。

稅制差異稅收籌劃手段納稅人從事國際稅務(wù)籌劃手段之一：把利潤從高稅國轉(zhuǎn)移到低稅國，甚至轉(zhuǎn)移到?jīng)]有所得稅的純避稅地；

納稅人從事國際稅務(wù)籌劃手段之二：利用國與國之間對各類所得征稅制度的差異進(jìn)行國際稅務(wù)籌劃。稅收籌劃手段“國際錯配”

雙重屬性機(jī)構(gòu)（hybridentity）一個機(jī)構(gòu)在一個國家被視為是納稅實體，而在另一個國家被視為是透明體（look-throughentity）；雙重屬性金融工具一種融資手段，有的國家視其為股權(quán)融資，有的國家視其為債務(wù)融資工具。課程案例利用國際稅收真空避稅

-“朗勃避稅案”案例

朗勃是英國一種汽輪機(jī)葉片的發(fā)明人，他將這項發(fā)明轉(zhuǎn)讓給卡塔爾一家公司，得到47500美元的技術(shù)轉(zhuǎn)讓費；朗勃根據(jù)技術(shù)轉(zhuǎn)讓費的獲得者不是卡塔爾居民不必向卡塔爾政府納稅的規(guī)定，避開了向卡塔爾政府納稅的義務(wù)；案例

朗勃又將其在英國的住所賣掉，遷居到了中國香港，以住所不在英國為由避開了向英國政府的納稅義務(wù)；香港僅實行地域管轄權(quán)，不對來自于香港以外地區(qū)的所得征稅；朗勃雖取得了一筆不小的技術(shù)轉(zhuǎn)讓費收入，因處于各國（地區(qū)）稅收管轄權(quán)真空，可以不就這筆收入負(fù)擔(dān)任何納稅義務(wù)。分析

“朗勃避稅案”由于國與國之間存在的稅制差異，給納稅人提供一個稅收管轄權(quán)的真空。在這個真空中，哪個國家都不向某個納稅人或者某筆所得征稅，造成與國際雙重征稅完全相反的雙重?zé)o稅（doublenotaxation）。

國際稅務(wù)籌劃還要規(guī)避居住國高稅，經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)的國家稅負(fù)比發(fā)展中國家重？規(guī)避國際稅基資本的稅負(fù)如果過重，會影響投資者的積極性，還會導(dǎo)致資本外流；勞動力的稅負(fù)如果過重，會影響人們工作的積極性以及就業(yè)；消費的稅負(fù)如果過重，則會帶動物價上漲，影響居民的生活。沉重的稅收負(fù)擔(dān)應(yīng)在三個稅基之間進(jìn)行合理分?jǐn)偂?/p>

實行免稅法

本國企業(yè)在境外企業(yè)（子公司）中持股比例達(dá)到規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)，其從境外企業(yè)分得的股息、紅利或取得的資本利得可以全部或部分免稅。

外國稅收抵免法

在對全球所得課稅原則的基礎(chǔ)上，由居住國在對本國企業(yè)境外投資所得征稅時，允許其用所負(fù)擔(dān)的外國稅款抵免應(yīng)繳納的本國稅款。

國際稅務(wù)籌劃思路是跨國公司將公司集團(tuán)的利潤轉(zhuǎn)移到低稅區(qū)或避稅地的關(guān)聯(lián)企業(yè)，靠什么辦法進(jìn)行轉(zhuǎn)移？國際稅務(wù)籌劃的工具及手段

國際轉(zhuǎn)讓定價跨國公司集團(tuán)內(nèi)部分設(shè)在兩個國家但隸屬同一法人企業(yè)的兩個機(jī)構(gòu)或同屬一個公司集團(tuán)的兩家關(guān)聯(lián)企業(yè)相互提供產(chǎn)品、勞務(wù)、資金或財產(chǎn)進(jìn)行交易時的內(nèi)部作價，轉(zhuǎn)讓定價確定的價格稱轉(zhuǎn)讓價格（transferprice）。

為了把利潤轉(zhuǎn)出某一高稅國，跨國公司可以讓其他國家的關(guān)聯(lián)企業(yè)用高價向高稅國的關(guān)聯(lián)企業(yè)出售原材料或半成品，高稅國企業(yè)生產(chǎn)出產(chǎn)品后再讓其以較低的價格向其他國家的關(guān)聯(lián)企業(yè)銷售。

高進(jìn)低出

通過這種“高進(jìn)低出”，高稅國企業(yè)的利潤就被轉(zhuǎn)出到其他國家的關(guān)聯(lián)企業(yè)，我國許多外商投資企業(yè)出現(xiàn)的這種虧損實質(zhì)上是一種“虛虧”。特別是無形資產(chǎn)（技術(shù)、商標(biāo)、專利等）給企業(yè)帶來的超額利潤。

跨國公司利用轉(zhuǎn)讓定價在低稅國（避稅地）關(guān)聯(lián)企業(yè)賬上人為地表現(xiàn)出來的利潤?！霸幵O(shè)利潤”跨國公司把集團(tuán)內(nèi)部的利潤通過轉(zhuǎn)讓定價從高稅國關(guān)聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)移到低稅國的關(guān)聯(lián)企業(yè)，從低稅國關(guān)聯(lián)企業(yè)的稅負(fù)看是比以前有所增加。同時，高稅國關(guān)聯(lián)企業(yè)的利潤以及稅負(fù)下降，高稅國企業(yè)稅負(fù)的降低幅度如果大于低稅國企業(yè)稅負(fù)增長幅度，最終結(jié)果會導(dǎo)致跨國公司集團(tuán)整體稅負(fù)下降。

課程案例

M公司是一家全球知名企業(yè)，在世界五百強(qiáng)的排名長期名列前茅，總部設(shè)在美國。1995年該公司在北京投資設(shè)立了一家外商獨資企業(yè)，經(jīng)過兩次增資，注冊資本高達(dá)2000萬美元。

雖然M公司實力強(qiáng)大，但它在北京的子公司自設(shè)立以來幾乎沒有什么盈利，除個別年度微利外，多年來一直處于虧損狀態(tài)，6年累計虧損達(dá)20多億元。不過，從M公司所處的行業(yè)看，北京市該行業(yè)的平均利潤率在12%以上，而這家子公司的平均利潤率只有-18%。從稅收籌劃的角度分析該企業(yè)采用何種節(jié)稅手段？我國稅務(wù)部門該如何處理？分析

子公司累計虧損巨大，不是因為產(chǎn)品市場銷售情況差，而是因為利潤的一半以上都要支付給美國母公司，作為提供研發(fā)服務(wù)和技術(shù)支持的特許經(jīng)營費用，在中國的子公司利潤需至少超過目前的一半以上方能盈利。分析我國稅務(wù)部門經(jīng)論證對其進(jìn)行了轉(zhuǎn)讓定價調(diào)查和特別納稅調(diào)整，獲得美方承認(rèn)，M公司的中國子公司補(bǔ)稅及利息共計8.4億元?？梢?，利用轉(zhuǎn)讓定價進(jìn)行稅收籌劃具有稅收危害性。

稅收法律依據(jù)

OECD所關(guān)注的稅基侵蝕和利潤轉(zhuǎn)移（BEPS）問題：

跨國公司利用轉(zhuǎn)讓定價將利潤從高稅國轉(zhuǎn)到低稅國，會嚴(yán)重?fù)p害高稅國的稅基和稅收收入。稅收法律依據(jù)

針對跨國納稅人使用轉(zhuǎn)讓定價，在1995年發(fā)布了《轉(zhuǎn)讓定價指南》；在2015年又發(fā)布應(yīng)對BEPS的15項行動計劃。規(guī)定稅務(wù)當(dāng)局對于跨國納稅人利用轉(zhuǎn)讓定價從本國轉(zhuǎn)移利潤的行為有權(quán)進(jìn)行審計調(diào)查和特別納稅調(diào)整；但跨國納稅人利用轉(zhuǎn)讓定價在無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓以及勞務(wù)提供方面仍有稅務(wù)籌劃空間。關(guān)聯(lián)企業(yè)之間達(dá)成的，在開發(fā)、生產(chǎn)或維持資產(chǎn)、勞務(wù)、權(quán)利方面分享成本和風(fēng)險，確定各參與方在這些資產(chǎn)、勞務(wù)、權(quán)利方面獲取利益性質(zhì)和程度的合同框架。

成本分?jǐn)?/p>

協(xié)議

手段

讓高稅國的母公司與位于低稅國或避稅地的關(guān)聯(lián)企業(yè)簽訂無形資產(chǎn)研發(fā)的成本分?jǐn)倕f(xié)議；一部分無形資產(chǎn)帶來的收益合理合法地轉(zhuǎn)移到低稅國（避稅地）關(guān)聯(lián)企業(yè)，使這部分利潤遠(yuǎn)離母公司居住國的高征稅權(quán)。

課程案例

微軟公司的母公司（總部）注冊在美國華盛頓州的雷德蒙德市，其科技研發(fā)活動85%都是在美國進(jìn)行的，在9.4萬員工中有3.6萬人從事產(chǎn)品的研發(fā)。作為一家高科技公司，企業(yè)的利潤主要來源于研發(fā)所帶來的無形資產(chǎn)。從稅收籌劃的角度，微軟公司利用何種節(jié)稅手段？

分析

作為一家高科技公司，企業(yè)的利潤主要來源于研發(fā)所帶來的無形資產(chǎn)。微軟公司利用成本分?jǐn)倕f(xié)議，將無形資產(chǎn)帶來的利潤很大一部分轉(zhuǎn)移到了美國以外，據(jù)報道，2011年，微軟公司全球利潤共計232億美元，但只在美國繳納聯(lián)邦所得稅31.1億美元，有效稅率13.4%，不到美國聯(lián)邦所得稅最高稅率35%的40%。

微軟公司的研發(fā)預(yù)算共計91億美元，根據(jù)美國微軟與海外關(guān)聯(lián)公司簽訂的成本分?jǐn)倕f(xié)議，愛爾蘭公司（MIR）出資30%，波多黎各（PuertoRico）公司（MOPR）出資25%，新加坡公司（MAIL）出資10%，余下的35%才由美國微軟公司出資。

根據(jù)這個協(xié)議，愛爾蘭、波多黎各和新加坡關(guān)聯(lián)公司可以在各自的區(qū)域內(nèi)向消費者或者零售商出售軟件產(chǎn)品。通過一定的制度安排，美國微軟公司從這兩家愛爾蘭公司取得的收入均不在美國納稅。微軟公司在波多黎各以及新加坡的經(jīng)營模式與愛爾蘭基本相同，都通過相同的方式規(guī)避美國的公司所得稅。公司的資本中債務(wù)資本遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于股本，通過這種高杠桿率，實現(xiàn)較大金額的利息支出在稅前扣除，從而縮小所得稅的稅基。

資本弱化

“一箭雙雕”跨國公司讓公司集團(tuán)中低稅國企業(yè)向高稅國企業(yè)進(jìn)行債務(wù)融資，高稅國企業(yè)的利息支出可以稅前列支從而沖減稅基，該利息支出在低稅國企業(yè)作為收入可以負(fù)擔(dān)較輕所得稅。手段及對策有的國家制定了嚴(yán)格限制資本弱化（比如，控制債務(wù)＼股本比例）的法規(guī)；有的國家通過向本國企業(yè)支付給非居民企業(yè)的利息課征較低預(yù)提所得稅。

課程案例

英國目前的公司所得稅稅率是20%，對向非居民支付的利息課征20%預(yù)提所得稅（股息免征預(yù)提所得稅）。一家英國公司當(dāng)年取得應(yīng)稅所得100萬英鎊，應(yīng)納所得稅20萬英鎊；其柬埔寨子公司當(dāng)年應(yīng)稅所得50萬英鎊，公司所得稅稅率為20%，應(yīng)納所得稅10萬英鎊。

假設(shè)沒有公司內(nèi)部融資，公司集團(tuán)的總稅負(fù)為30萬英鎊。假設(shè)柬埔寨子公司向英國母公司提供一筆貸款，公司集團(tuán)的總稅負(fù)仍然為30萬英鎊嗎？

分析

該筆貸款英國母公司要假如向柬埔寨子公司支付40萬英鎊的利息。英國母公司應(yīng)稅所得變?yōu)?0萬英鎊（100－40），應(yīng)納所得稅12萬英鎊；英國與柬埔寨之間沒有稅收協(xié)定，英國對40萬利息支付要征收20%的預(yù)提所得稅，即8萬英鎊，這樣英國征收的所得稅總額仍為20萬英鎊；

分析

柬埔寨子公司當(dāng)年由于取得了40萬英鎊的利息收入其應(yīng)稅所得額增加到90萬英鎊，應(yīng)納所得稅為18萬英鎊；由于柬埔寨允許本國居民辦理外國稅收抵免，柬埔寨子公司負(fù)擔(dān)的8萬英鎊英國預(yù)提所得稅可以辦理稅收抵免，其實際納稅為10萬英鎊。分析

母子公司的總稅負(fù)仍為30萬英鎊。可見，由于英國征收20%的預(yù)提所得稅，英國母公司無法采用向柬埔寨子公司支付利息避稅。一個第三國居民利用其他兩個國家之間簽訂國際稅收協(xié)定獲取本不該得到的稅收利益。濫用

稅收協(xié)定國際避稅地有大量稅收協(xié)定降低預(yù)提所得稅的條款：荷蘭（88個稅收協(xié)定）、瑞士（103個稅收協(xié)定）、比利時（92個稅收協(xié)定）、英國（125個協(xié)定）、法國（123個稅收協(xié)定）、瑞典（85個稅收協(xié)定）、盧森堡（74個稅收協(xié)定）等國家作為籌劃預(yù)提所得稅的國際避稅地。

課程案例

盧旺達(dá)與比利時和南非簽訂有稅收協(xié)定。盧旺達(dá)與比利時稅收協(xié)定規(guī)定，比利時居民企業(yè)至少在12個月中連續(xù)持有盧旺達(dá)居民企業(yè)25%以上的股份，則盧旺達(dá)對本國企業(yè)向比利時居民企業(yè)支付的股息、紅利免征15%的預(yù)提所得稅；

盧旺達(dá)和南非稅收協(xié)定則規(guī)定，南非居民企業(yè)持有盧旺達(dá)居民企業(yè)25%以上的股份，盧旺達(dá)對向南非居民企業(yè)支付的股息、紅利只征收10%的預(yù)提所得稅；我國與盧旺達(dá)沒有簽訂稅收協(xié)定，我國企業(yè)去盧旺達(dá)投資辦廠就會面臨15%的股息預(yù)提所得稅；南非與我國簽訂的稅收協(xié)定，南非對向我國居民企業(yè)支付的股息只課征5%的預(yù)提所得稅。從稅收籌劃角度，企業(yè)如何節(jié)稅？

分析

我國企業(yè)到盧旺達(dá)去投資辦公司，可先在南非建立全資子公司，再通過南非子公司去盧旺達(dá)投資設(shè)廠，這樣，盧旺達(dá)對支付給南非子公司利潤只征收10%的預(yù)提所得稅；分析假如：盧旺達(dá)公司有稅后利潤70萬美元股息，如果直接到盧旺達(dá)投資辦公司，中國母公司要負(fù)擔(dān)10.5萬美元（70萬×15%）的預(yù)提所得稅，稅后實際取得股息59.5萬美元；

分析

如果是先到南非建立全資子公司，南非子公司再支付給我國母公司，我國母公司雖負(fù)擔(dān)兩國預(yù)提所得稅，但總稅額共計10.15萬美元（70×10%＋63×5%），比直接支付少0.35萬美元，稅后實際取得股息59.85萬美元。分析我國母公司雖不是南非的稅收居民，但它通過在南非注冊成立子公司的途徑借用了南非與盧旺達(dá)兩國簽訂的稅收協(xié)定，這就是一種濫用稅收協(xié)定的行為。注意：濫用稅收協(xié)定特別關(guān)注稅收協(xié)定中的反濫用條款

間接轉(zhuǎn)讓境外公司股權(quán)企業(yè)進(jìn)行海外投資，先在一個第三國設(shè)立中介公司，通過中介公司持有東道國目標(biāo)企業(yè)的股權(quán)，將來退出東道國經(jīng)營時，只需在第三國轉(zhuǎn)讓中介公司的股權(quán)，不一定轉(zhuǎn)讓東道國企業(yè)的股權(quán)，避免股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得時征收公司所得稅。實行這種籌劃策略，應(yīng)考慮中介公司的選址避稅地。財產(chǎn)所有人將財產(chǎn)委托給自己信任的人或機(jī)構(gòu)代為管理的一種法律行為。

信托

相關(guān)知識

對信托關(guān)系的認(rèn)識不同，各國對信托稅收處理辦法有差別。英美法系國家對委托人委托給受托人的信托財產(chǎn)所得不再向委托人征稅；英美法系國家多實行全權(quán)信托，信托受益人只要不從受托人得到分配利益，受益人也不用繳納任何稅收。歐洲大陸法系國家不承認(rèn)信托財產(chǎn)獨立的法律地位，對委托人的信托財產(chǎn)及其收益要征稅。相關(guān)規(guī)定

跨國納稅人一般都選擇在巴哈馬、百慕大群島、開曼群島、澤西島、英屬維爾京群島、中國香港、馬恩島、瓦努阿圖等普通法系的避稅地創(chuàng)立國外信托。我國是歐洲大陸法系國家，我國利用信托手段規(guī)避所得稅是行不通的。

高稅國居民通過信托將自己的財產(chǎn)轉(zhuǎn)移到境外，并以全權(quán)信托方式把該筆財產(chǎn)委托設(shè)在避稅地的信托機(jī)構(gòu)（受托人）代為管理，信托財產(chǎn)的收益全部累積在避稅地，通過創(chuàng)立國外信托，財產(chǎn)所有人以及信托的受益人就可以規(guī)避財產(chǎn)所得向本國政府納稅的義務(wù)；

手段

該信托財產(chǎn)是由避稅地信托機(jī)構(gòu)（受托人）管理，當(dāng)?shù)卣畬υ撔磐胸敭a(chǎn)獲取所得也不征收或征收很少的所得稅。

自我保險公司（簡稱自保公司），是由一個公司集團(tuán)或從事相同業(yè)務(wù)的公司協(xié)會投資建立的、專門用于向其母公司或姊妹公司提供保險服務(wù)以替代外部保險市場的一種保險公司。

設(shè)立

自保公司

自保公司可以直接進(jìn)入再保險市場。通過自保公司投?？杀苊庠诔Ｒ?guī)保險市場投保所發(fā)生的一系列費用。由于自保公司是公司集團(tuán)內(nèi)部的成員，各公司向其支付的保險費不會落入外人的腰包。

商業(yè)特征常規(guī)保險公司保險范圍往往不能適應(yīng)公司集團(tuán)的特殊保險需要，而自保公司保險范圍、保險條件可以為公司集團(tuán)單獨制定，適應(yīng)性強(qiáng)。

自保公司設(shè)在純避稅地，被許多跨國公司利用它作為避稅工具。

稅收特征

自保公司不能成為母公司所在國的居民公司，否則母公司所在國仍要對自保公司的利潤征稅。母公司及其子公司向自保公司支付的保險費必須能夠在繳納所得稅時作為費用在稅前扣除。

避稅條件

在一個無稅或低稅（所得稅）的國家建立自保公司，位于高稅國的母公司和子公司以支付保險費的方式把利潤大量轉(zhuǎn)出，使公司集團(tuán)的一部分利潤長期滯留在避稅地的自保公司。稅收籌劃手段我國成立自保公司狀況：

2013年12月24日，中國保險監(jiān)督管理委員會批準(zhǔn)中石油專屬財產(chǎn)保險股份有限公司成立，拉開我國自保公司發(fā)展的序幕；中石化、中海油在香港投資設(shè)立了自保公司（香港對自保公司取得的離岸風(fēng)險保險所得給予所得稅減半的稅收優(yōu)惠，稅率僅為8.25%）。2015年2月，中國鐵路總公司出資籌建中國鐵路財產(chǎn)保險自保有限公司。

我國企業(yè)是否通過并購或“綠地投資”直接持有東道國企業(yè)的股權(quán)；還是在某個國家或地區(qū)，先建立一個控股公司，再通過這個控股公司持有東道國企業(yè)的股權(quán)？我國企業(yè)“走出去”的稅務(wù)籌劃

企業(yè)“走出去”，在境外設(shè)立控股公司控制和管理海外關(guān)聯(lián)企業(yè):首先在海外設(shè)立控股公司;有的設(shè)立幾個控股公司；再從控股公司走到各東道國。

境外設(shè)立控股公司

規(guī)避東道國股息預(yù)提稅。混合海外公司利潤，充分利用我國的外國稅收抵免限額。規(guī)避東道國的資本利得稅。稅收籌劃優(yōu)勢規(guī)避東道國股息預(yù)提稅

企業(yè)在東道國進(jìn)行直接投資或兼并當(dāng)?shù)毓?，直接面臨兩方面稅收：

1、東道國對企業(yè)實